Conclusie
Nr. 41846
18 december 2006
MR C.W.M. VAN BALLEGOOIJEN
Advocaat-generaal
PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Derde Kamer A
UTB douanerechten en omzetbelasting 2001
Conclusie
X (belanghebbende)
tegen
Staatssecretaris van Financiën
1. Korte beschrijving van de feiten en het procesverloop
1.1. Belanghebbende heeft ultimo 1996, in verband met zijn verhuizing vanuit de Verenigde Staten van Amerika (hierna: VS) naar Nederland op 26 oktober 1996, verzocht om twee personenauto's met vrijstelling van douanerechten en omzetbelasting in te mogen voeren. Het verzoek betrof twee personenauto's van het merk Chrysler Jeep, type Grand Cherokee met respectievelijk kenteken AAA 000 (hierna: auto 1) en kenteken BBB 111 (hierna: auto 2). Belanghebbende heeft auto 1 op 8 augustus 1995 in de VS gekocht en auto 2 op 20 februari 1996. De gevraagde vrijstellingsvergunningen zijn - onder verwijzing naar een bijgevoegde toelichting en voorwaarden - door de Douane District S bij twee afzonderlijke beschikkingen van 27 november 1996 verleend.
1.2. In de beschikkingen en de evenbedoelde toelichting daarbij staat voor zover hier van belang het volgende vermeld:
Voorwaarden
(...)
2. Het motorrijtuig mag niet worden verkocht of verhuurd.
U mag het motorrijtuig dat u met vrijstelling heeft ingevoerd niet uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen. Dit geldt tot twaalf maanden na de aangifte ten invoer. Wilt u het motorrijtuig toch binnen twaalf maanden uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen, dan moet u dat van te voren schriftelijk melden bij de Douane. U moet dan alsnog de belasting betalen.
1.3. De aangifte voor het vrije verkeer voor auto 1 is op 28 november 1996 aanvaard met toepassing van de zogeheten verhuisboedelvrijstelling; op 6 december 1996 is voor auto 1 kentekenbewijs deel I afgegeven met kenteken AA-BB-00. Auto 1 heeft op naam van belanghebbende gestaan tot en met 7 december 1997. De aangifte voor het vrije verkeer voor auto 2 is aanvaard op 4 december 1996 met toepassing van de zogeheten verhuisboedelvrijstelling; op 13 december 1996 is voor auto 2 kentekenbewijs deel I afgegeven met kenteken CC-DD-00. Auto 2 heeft tot en met 12 december 1997 op naam van belanghebbende gestaan. Beide auto's waren vanaf 6 januari 1997 als geschorst geregistreerd in de zin van hoofdstuk IV, paragraaf 6 van de Wegenverkeerswet 1994.
1.4. De Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (hierna: de FIOD) heeft vervolgens een onderzoek ingesteld bij belanghebbende. Het onderzoek heeft zich mede gericht op de onder 1.1 vermelde invoer van de auto's 1 en 2 met toepassing van de verhuisboedelvrijstelling. Dienaangaande heeft de FIOD een proces-verbaal (hierna: het proces-verbaal) opgemaakt, dat mede dient als fiscaal rapport, en tot de gedingstukken behoort.
1.5. In het kader van voormeld onderzoek heeft de FIOD, naar aanleiding van de wijziging van de tenaamstelling in het kentekenregister van auto 1 per 8 december 1997, de nieuwe eigenaar van auto 1 gehoord. Blijkens het ter zake opgemaakte proces-verbaal van verhoor heeft de nieuwe eigenaar auto 1 op 10 oktober 1997 gekocht van een autodealer.(1) De auto stond in de showroom van deze dealer. De FIOD heeft vervolgens bij deze dealer, een Chrysler-dealer, nader onderzoek ingesteld en vernomen dat deze auto 1 op 10 februari 1997 heeft aangekocht van belanghebbende. Bij de Chrysler-dealer zijn de volgende tot de stukken van het geding behorende afschriften aangetroffen:
- een orderbevestiging van de dealer van 24 september 1997 inzake auto 1 blijkens welke hij de auto eind oktober 1997 zal leveren aan de nieuwe eigenaar;
- een factuur, gedateerd 10 oktober 1997, voor een totaal bedrag van ƒ 85.973 (inclusief bijkomende kosten) voor de verkoop van auto 1 aan de nieuwe eigenaar voor de "kale prijs" van ƒ 85.000;
- een afschrift van de rekening bij ABN/AMRO van de dealer, gedateerd 7 oktober 1997, waarop een debetboeking staat vermeld van ƒ 85.973 voor een Grand Cherokee;
- een afschrift uit het grootboek van de dealer waarin een boeking is opgenomen, gedateerd 11 februari 1997, van een betaling aan belanghebbende per bank van ƒ 40.000 en van een betaling van ƒ 23.000 in contanten inzake een Grand Cherokee;
- een afschrift uit het kasboek van de dealer over de maand februari 1997 waarin is opgenomen een kasbetaling op 10 februari 1997 van ƒ 23.000 inzake de aankoop van een Grand Cherokee (deelbetaling);
- een afschrift van de rekening bij de Rabobank van de dealer waarop staat vermeld een debetboeking gedateerd 11 februari 1997 van ƒ 40.000 ten name van belanghebbende.
1.6. De FIOD heeft naar aanleiding van de wijziging van de tenaamstelling in het kentekenregister van auto 2 per 13 december 1997 eveneens de nieuwe eigenaar van auto 2 gehoord. In het ter zake opgemaakte proces-verbaal van verhoor staat onder meer het volgende vermeld:
Ik heb de personenauto van een X gekocht. Begin 1997, het was in elk geval nog in de winter, las ik in de Telegraaf een advertentie waarin deze auto te koop werd aangeboden. (...) Ik heb met X een afspraak gemaakt en zijn met mijn familie gaan kijken. Dat is ongeveer een week later geweest nadat de advertentie in de krant stond. (...) X vertelde mij dat hij de auto pas na een jaar aan mij mocht verkopen. (...)X stelde voor om de auto te betalen en bij mij neer te zetten en mij het kentekenbewijs te geven. Ik kon dan op 13 december de auto op naam laten overschrijven. Ik wilde dat niet en heb hem gezegd dat hij de auto maar tot aan die datum, 13 december, onder zijn beheer moest houden. Begin oktober, 2 oktober 1997 is X, samen met zijn vrouw, bij mij geweest en heeft de auto bij mij neer gezet. Hij vertelde mij dat hij dringend naar het buitenland moest en dat hij rond 13 december 1997 niet meer in Nederland zou zijn. Ik heb toen de auto aan hem contant betaald en vanaf dat moment heeft de auto bij mij in de garage gestaan. (...) De auto heeft van 2 oktober tot het moment dat ik hem op mijn naam heb laten zetten, altijd bij mij in de garage gestaan, (...) Ik heb de auto meteen op deze dag, 2 oktober 1997, laten verzekeren. Ik toon u de polis die hier betrekking op heeft en stel u een kopie hiervan ter beschikking. Ook van de koopovereenkomst tussen X en mijzelf van 2 oktober 1997 stel ik u het origineel ter beschikking. Op de koopovereenkomst staat dat ik fl 73.000,- voor deze auto heb betaald. (...) Op 13 december 1997 heb ik de auto op mijn naam laten overschrijven. Het vrijwaringbewijs heb ik naar X opgestuurd naar zijn adres in U."
Tot de stukken behoort een kwitantie, gedateerd 2 oktober 1997, waarin voor zover hier van belang is opgenomen:
Hiermee verklaart X (...) fl 73.000,= (...) ontvangen te hebben (...) inzake verkoop van de auto (...) met kenteken CC-DD-00 (...) De overschrijving van het kenteken en daarmee de feitelijke overdracht zal plaats vinden op 27-11-97. De bovengenoemde auto is reeds heden met de kentekenpapieren en de sleutels overgedragen door X aan (...).
Tot de stukken behoort voorts een afschrift van een verzekeringspolis van de nieuwe eigenaar van auto 2 met ingangsdatum 2 oktober 1997.
1.7. Naar aanleiding van de resultaten van het FIOD-onderzoek heeft de Inspecteur(2) met betrekking tot de auto's 1 en 2 de litigieuze uitnodiging tot betaling, met dagtekening 30 januari 2001, ten bedrage van ƒ 7.227,60 aan douanerechten en ƒ 13.913,00 aan omzetbelasting vastgesteld. De Inspecteur heeft tevens, op dezelfde datum, een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto's en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd.(3)
1.8. Na vergeefs bezwaar tegen de naheffingsaanslag heeft belanghebbende beroep ingediend bij de douanekamer van het gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof). Bij uitspraak van 14 februari 2005, nr. 02/6099 DK, LJN: AS7166, heeft het Hof belanghebbendes beroep ongegrond verklaard, en de Inspecteur veroordeeld in de reiskosten van belanghebbende. Tegen voormelde uitspraak van het Hof heeft belanghebbende beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft daarna nog een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft afgezien van het indienen van een conclusie van dupliek.
2. De overwegingen van het Hof
Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur terecht aan belanghebbende de onderhavige uitnodiging tot betaling heeft gedaan. Onder meer was in geschil of belanghebbende ter zake van de invoer van auto 1 en auto 2 recht heeft op vrijstelling van douanerechten op grond van de zogeheten verhuisboedelvrijstelling, zoals geregeld in de artikelen 2 tot en met 10 van de Verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 28 maart 1983 betreffende instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen, PbEG L 105, (hierna: de Verordening), respectievelijk recht heeft op vrijstelling van omzetbelasting op grond van artikel 21, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) juncto de artikelen 2 en verder van de Verordening. Het Hof heeft deze vraag ontkennend beantwoord en daartoe overwogen:
6.5. Op grond van het bepaalde in artikel 2 van Pro de Verordening Douanevrijstellingen zijn, behoudens het bepaalde in de artikelen 3 tot en met 10 van rechten bij invoer, vrijgesteld de persoonlijke goederen, ingevoerd door natuurlijke personen die hun normale verblijfplaats naar het douanegebied van de Gemeenschap overbrengen. Op grond van artikel 7 van Pro de Verordening Douanevrijstellingen mogen de met vrijstelling ingevoerde goederen, tot het verstrijken van een termijn van twaalf maanden te rekenen vanaf de datum waarop de aangifte daarvan voor het vrije verkeer is aanvaard, niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd, noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen, zonder dat de bevoegde autoriteiten daarvan vooraf in kennis zijn gesteld.
6.6. Op 28 november 1996 is van auto 1 en op 4 december 1996 is van auto 2 de aangifte voor het vrije verkeer met toepassing van de verhuisboedelvrijstelling aanvaard. Gelet op de feiten en omstandigheden en verklaringen aan de juistheid waarvan het Hof geen reden heeft te twijfelen, een en ander als vermeld in 2.6 en 2.7 is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat auto 1 op of omstreeks 10 februari 1997 door belanghebbende is overgedragen aan een Chrysler-dealer en dat auto 2 op of omstreeks 2 oktober 1997 door belanghebbende is overgedragen aan een derde. De enkele omstandigheid dat belanghebbende tot en met 7 december 1997 in het kentekenregister van de Rijksdienst voor het Wegverkeer geregistreerd heeft gestaan als kentekenhouder van auto 1 en tot en met 12 december 1997 als kentekenhouder van auto 2 doet hier niet aan af.
6.7. Nu de overdrachten van auto 1 en auto 2 hebben plaatsgevonden binnen twaalf maanden na de aanvaarding van de aangifte voor het vrije verkeer van de auto's en belanghebbende de douane-autoriteiten niet in kennis heeft gesteld van evenvermelde overdrachten heeft belanghebbende niet voldaan aan de hiervoor onder 6.5. vermelde voorwaarde van artikel 7 van Pro de Verordening Douanevrijstellingen. Gelet op het bepaalde in artikel 7, tweede lid van de Verordening Douanevrijstellingen, voor wat betreft de omzetbelasting gelezen in verbinding met artikel 21, eerste lid, onderdeel a, van de Wet, volgt daaruit dat ter zake van de invoer van de auto's omzetbelasting en douanerechten verschuldigd zijn geworden. (....)
3. Het geschil in cassatie
3.1. Belanghebbende voert in cassatie voornamelijk, en primair, klachten van formeelrechtelijke aard aan. In deze conclusie zal ik deze formele klachten niet behandelen. Ik beperk mij tot een bespreking van belanghebbendes (subsidiaire) klacht dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat hij in strijd met de voorwaarden van de verhuisboedelvrijstelling zou hebben gehandeld (r.o. 6.5 - 6.7). Belanghebbende stelt dat hij naar eer en geweten de twee ingevoerde auto's eerst na twaalf maanden juridisch heeft overgedragen aan de nieuwe eigenaar. In de periode tot twaalf maanden na de invoer is belanghebbende, naar eigen zeggen, geheel volgens de wettelijke regelingen, volledig verantwoordelijk gebleven voor deze auto's. Belanghebbende betoogt dat hij niet juridisch geschoold is en dat hij zich er niet van bewust was dat stalling van de ingevoerde auto bij een ander binnen de twaalfmaandentermijn c.q. een depositobetaling van de toekomstige eigenaar juridisch vertaald zouden worden als een vervreemding van de betreffende auto's.
4. De verhuisboedelvrijstelling
4.1. Indien natuurlijke personen hun normale verblijfplaats overbrengen naar een binnen de Europese Gemeenschap gelegen land, dan kan onder voorwaarden een zogeheten verhuisboedelvrijstelling worden verleend ter zake van invoer van persoonlijke goederen. Voormelde vrijstelling is geregeld in de artikelen 2 tot en met 10 van de Verordening. Ik citeer hierna enkel de bepalingen voorzover ze relevant (kunnen) zijn in de onderhavige zaak:
Artikel 1, tweede lid, van de Verordening bepaalt:
2 . In de zin van deze verordening wordt verstaan onder:
(....)
c ) "persoonlijke goederen", goederen die voor het persoonlijk gebruik van de belanghebbenden of voor de behoeften van hun huishouden dienen.
Persoonlijke goederen zijn met name:
- roerende goederen en voorwerpen,
- fietsen en motorfietsen, automobielen voor particulier gebruik en aanhangwagens daarvan, kampeerwagens, pleziervaartuigen en sportvliegtuigen.
Huishoudelijke voorraden die overeenkomen met een normale gezinsbevoorrading, kleine huisdieren en rijdieren, alsmede draagbare instrumenten voor kunsten en ambachten die de belanghebbende nodig heeft voor de uitoefening van zijn beroep, zijn eveneens persoonlijke goederen. Persoonlijke goederen mogen door hun aard of hoeveelheid geen commerciële bijbedoeling laten blijken;
Artikel 3 van Pro de Verordening bepaalt:
De vrijstelling is beperkt tot persoonlijke goederen die:
a. behoudens in door de omstandigheden gerechtvaardigde bijzondere gevallen, ten minste zes maanden vóór de datum waarop de belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven, in zijn bezit zijn geweest en, wanneer het niet-verbruikbare goederen betreft, door hem in zijn vroegere normale verblijfplaats zijn gebruikt;
b. bestemd zijn om voor hetzelfde doel te worden gebruikt in zijn nieuwe normale verblijfplaats.
(...)
Artikel 7 van Pro de Verordening bepaalt:
1. Tot het verstrijken van een termijn van twaalf maanden te rekenen vanaf de datum waarop de aangifte daarvan voor het vrije verkeer is aanvaard, mogen de met vrijstelling ingevoerde persoonlijke goederen niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd, noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen, zonder dat de bevoegde autoriteiten daarvan vooraf in kennis zijn gesteld.
2. Het uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen vóór het verstrijken van de in lid 1 bedoelde termijn leidt tot toepassing van de voor de betrokken goederen geldende rechten bij invoer, tegen het op de datum van het uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen van kracht zijnde tarief, zulks naar de soort en op grondslag van de douanewaarde die op die datum door de bevoegde autoriteiten als juist zijn erkend of aanvaard.'
4.2. In bepaalde gevallen kan de invoer van goederen ook van omzetbelasting worden vrijgesteld.(4) Artikel 21, aanhef, onderdeel a, van de Wet bepaalt:
Bij ministeriële regeling wordt, onder daarbij te stellen voorwaarden en beperkingen, vrijstelling van belasting verleend voor:
a. de invoer van goederen waarvoor aanspraak op vrijstelling van douanerechten bestaat; (....)
De vrijstelling van omzetbelasting bij invoer van goederen waarvoor aanspraak kan worden gemaakt op vrijstelling van douanerecht is nader uitgewerkt in artikel 101 van Pro de Douaneregeling.(5) In deze bepaling wordt een aantal artikelen van de Verordening, waaronder begrepen de artikelen 2 tot en met 10, van overeenkomstige toepassing verklaard op de omzetbelasting.
4.3. Voorheen (tot 1 juni 1996) bepaalde artikel 91 van Pro de Regeling vrijstellingen belastingen bij invoer (hierna: RVBI) dat de artikelen 2 tot en met 10 van de Verordening van overeenkomstige toepassing waren op de accijnzen, omzetbelasting, en bijzondere verbruiksbelastingen van personenauto's en motorrijwielen.(6) Met betrekking tot de toepassing van artikel 7 van Pro de Verordening, die ook voor toepassing van de RVBI van belang was, werd in paragraaf 119 van de Leidraad RVBI (tekst tot 1 juni 1996) opgemerkt:
1. De goederen mogen gedurende twaalf maanden niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen (artikel 7, eerste lid, verordening 918/83). Dit betekent dat de goederen gedurende die tijd bij belanghebbende in het bezit dienen te blijven. Zie voor de inhoud van dit begrip § 114, eerste lid.
Eigendomsoverdracht op zich behoeft derhalve niet met zich mee te brengen dat in strijd met de hiervoor genoemde voorwaarde wordt gehandeld.
(....)
4.4. Paragraaf 114 van de Leidraad RVBI (tekst tot 1 juni 1996), waarnaar verwezen wordt in paragraaf 119 van de Leidraad RVBI, vermeldde:
1. Voor het verlenen van de vrijstelling is onder meer als voorwaarde gesteld dat de persoonlijke goederen tenminste gedurende zes maanden voordat belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven bij hem aldaar in bezit en in gebruik waren en dat de goederen ook in Nederland voor hetzelfde doel gebruikt zullen worden (artikel 3, verordening 918/83).
Het begrip bezit houdt in dat belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht over het goed moet hebben gehad. De voorwaarde betekent derhalve niet dat het goed ook bij belanghebbende in eigendom moet zijn geweest. (...)
4.5. Nu de wetgever voor de toepassing van artikel 21, aanhef, onderdeel a, van de Wet via de Douaneregeling uitdrukkelijk aansluiting heeft gezocht bij de Verordening, heeft de betekenis van de (communautaire) begrippen welke in de Verordening zijn opgenomen eveneens te gelden voor de toepassing van de verhuisboedelvrijstelling in de omzetbelasting.(7) In de onderhavige zaak - die betrekking heeft op douanerechten en omzetbelasting terzake van invoer van voertuigen - draait het om de toepassing van artikel 7 van Pro de Verordening waarin wordt bepaald dat de goederen gedurende twaalf maanden na invoer niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen.(8) Een vrijwel gelijkluidende voorwaarde wordt ook gesteld in een aantal andere EG-regelingen met betrekking tot de tijdelijke c.q. definitieve invoer van vervoermiddelen. Ik noem artikel 717 van Pro Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek (TCDW), PB L 253 van 11 oktober 1993 blz. 1 - 766(9); artikel 12 van Pro Verordening (EEG) nr. 1855/89 van de Raad van 14 juni 1989 betreffende de regeling tijdelijke invoer van vervoermiddelen, PB L 186 van 30 juni 1989 blz. 8-12; artikel 3, aanhef, onderdeel b en artikel 4, eerste lid, onderdeel b, van de Richtlijn van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de belastingvrijstellingen bij de tijdelijke invoer van bepaalde vervoermiddelen binnen de Gemeenschap (83/182/EEG), PB L 105 van 23 april 1983, blz. 59; en artikel 4 van Pro de Richtlijn van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de belastingvrijstellingen bij de definitieve invoer uit een Lid-Staat van persoonlijke goederen door particulieren (83/183/EEG), PB L 105 van 23 april 1983, blz. 64.
Met betrekking tot de toepassing van artikel 7 van Pro de Verordening c.q. de daarmee overeenkomende voormelde bepalingen heb ik geen toelichting kunnen vinden in de voorbereidende stukken van de institutionele instellingen van de EU, voorzover ze overigens al aanwezig zijn. Ook heb ik geen jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) kunnen ontdekken die specifiek ziet op artikel 7 van Pro de Verordening of op daarmee overeenkomende gemeenschapsrechtelijke bepalingen. Tenslotte heeft ook het bestuderen van artikel 7 van Pro de Verordening in de overige authentieke talen binnen de EU mij niet verder geholpen.
5. Jurisprudentie van de Hoge Raad
5.1. In HR 9 september 1998, nr. 33563, BNB 1998/356; VN 1998/48.23 heeft de Hoge Raad een uitleg gegeven aan het begrip 'overdracht' in de zin van artikel 7 van Pro de Verordening.(10) Aan belanghebbende was begin 1994 een vrijstellingsvergunning verleend ter zake van een als verhuisgoed uit België ingevoerde personenauto; de auto werd voorzien van een Nederlands kenteken. Eind 1994 is de auto ontvreemd. Vervolgens heeft belanghebbende, eind 1994, met de verzekeringsmaatschappij een overeenkomst tot eigendomsoverdracht gesloten, waarbij belanghebbende heeft verklaard met de verzekeraar te zijn overeengekomen dat hij, bij de finale kwijting, aan de verzekeraar de feitelijke macht afstaat die nog over de auto kan worden uitgeoefend. Op 2 maart 1995 heeft de verzekeraar aan belanghebbende de schade (zijnde de dagwaarde inclusief de BPM) uitgekeerd. De auto is niet teruggevonden. De Hoge Raad casseerde de beslissing van het gerechtshof Leeuwarden dat belanghebbende op eind 1994, derhalve vóór het verstrijken van de termijn van 12 maanden, de auto heeft overgedragen in de zin van artikel 7 van Pro de Verordening. Daartoe overwoog de Hoge Raad:
3.3. (...)
Vast staat immers dat de auto is gestolen, dat de eigendom ervan door belanghebbende is overgedragen aan de verzekeraar, doch dat de verzekeraar niet de feitelijke beschikkingsmacht heeft verkregen, aangezien de auto niet is teruggevonden.
Krachtens artikel 4, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 is ter zake van de onderhavige vrijstelling het bepaalde in Hoofdstuk I, Titel I van voormelde verordening van overeenkomstige toepassing. Naar niet voor redelijke twijfel vatbaar is, kan de enkele overdracht van de eigendom aan de verzekeraar, als hiervóór in 3.1 bedoeld, niet worden aangemerkt als uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen in de zin van artikel 7 van Pro die verordening.
5.2. Het arrest van BNB 1998/356 sluit aan op eerder gewezen arresten, te weten HR 8 juli 1996, nr. 31069, BNB 1996/372; V-N 1996/2910 en HR 4 december 1996, nr. 31392, BNB 1997/30; V-N 1996/4881. In deze arresten bevestigde de Hoge Raad de beide beslissingen van het gerechtshof Arnhem dat de eigendomsoverdracht van een gestolen auto aan een verzekeringsmaatschappij gevolgd door verkoop van deze auto door de verzekeraar aan een derde nadat de auto was teruggevonden, dient te worden beschouwd als overdracht in de zin van artikel 7 van Pro de Verordening.
5.3. De hiervoor besproken arresten van de Hoge Raad zijn voor de Staatssecretaris aanleiding geweest om nieuw beleid te publiceren. Het beleid is neergelegd In het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 12 oktober 1998, nr. VB98/2204, FIOD Infobulletin 98/780 (Douanebulletin 98/467). In het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 februari 2000, nr. VB 2000/177, Douanebulletin 2000/75 (FIOD Infobulletin 2000/173) wordt wederom aandacht besteed aan artikel 7 van Pro de Verordening.
6. Een zijsprong: HvJ EG van 17 maart 2005, nr. C-170/03 (Feron)
6.1. In dit verband kan niet onbesproken blijven het arrest van HvJ EG van 17 maart 2005, nr. C-170/03 (Feron), V-N 2005/18.18: NTFR 2005/413. Hoewel het arrest Feron strikt genomen gaat over de uitleg van de begrippen 'persoonlijk goed' en 'bezit' als bedoeld in artikel 1, tweede lid, onderdeel c juncto artikel 3 van Pro de Verordening lijkt dit arrest wel relevant voor het onderzoek naar de reikwijdte van artikel 7 Verordening Pro.
Feron is in Oostenrijk in loondienst werkzaam geweest. Van 18 oktober 1996 tot en met 14 december 1997 heeft zijn werkgever hem een personenauto zowel voor persoonlijk gebruik als voor gebruik ten behoeve van zijn werkzaamheden voor genoemde werkgever met uitsluiting van ieder ander ter beschikking gesteld. Gedurende die periode was de werkgever eigenaar van de personenauto. In verband met zijn overplaatsing naar Nederland heeft Feron op 15 december 1997 gebruik gemaakt van het hem bij de ingebruikname van de personenauto toegekende voorkeurskooprecht en de auto van zijn werkgever gekocht. Feron heeft in januari 1998 zijn verblijfplaats in Oostenrijk verlaten en zich op 10 februari 1998 als inwoner van de gemeente Venlo ingeschreven. De Nederlandse fiscus weigerde Feron voor deze personenauto vrijstelling te verlenen van BPM. In antwoord op door de Hoge Raad gestelde prejudiciële vragen overweegt het HvJ EG dat de in geding zijnde personenauto, die zowel voor particuliere doeleinden als voor beroepsdoeleinden is gebruikt, als een persoonlijk goed in de zin van artikel 1, tweede lid, onderdeel c van de Verordening kan worden aangemerkt (zie r.o. 19-24). Voorts overweegt het HvJ EG dat onder 'bezit' als bedoeld in artikel 3 van Pro de Verordening moet worden verstaan 'feitelijke macht uitoefenen'. Daartoe overweegt het HvJ EG:
26. De eenvormige toepassing van het gemeenschapsrecht en het gelijkheidsbeginsel gebieden, dat de bewoordingen van een gemeenschapsrechtelijke bepaling die voor de vaststelling van haar betekenis en draagwijdte niet uitdrukkelijk naar het recht van de lidstaten verwijst, in de regel in de gehele Gemeenschap autonoom en op eenvormige wijze worden uitgelegd (arresten van 18 januari 1984, Ekro, 327/82, Jurispr. blz. 107, punt 11; 19 september 2000, Linster, C-287/98, Jurispr. blz. I-6917, punt 43, en 9 november 2000, Yiadom, C-357/98, Jurispr. blz. I-9265, punt 26).
27. Bijgevolg moet het in artikel 3 van Pro verordening nr. 918/83 gebruikte begrip 'bezit' autonoom worden uitgelegd.
28. Zoals de advocaat-generaal in punt 81 van zijn conclusie opmerkt, wordt dit begrip in de verschillende rechtsordes onder meer gekenmerkt doordat een persoon de macht over een goed uitoefent, ongeacht of hij eigenaar is.
29. Het gebruik van deze term in verordening nr. 918/83 impliceert dat de vrijstelling niet moet worden beperkt tot goederen die gedurende ten minste zes maanden vóór de verandering van woonplaats deel uitmaakten van het vermogen van de belanghebbende, maar zich ook uitstrekt tot de andere goederen waarover belanghebbende gedurende dezelfde periode de feitelijke macht uitoefende.
30. In het onderhavige geval had de werkgever de betrokken personenauto volledig en uitsluitend ter beschikking van Feron gesteld en deze een voorkeurskooprecht verleend.
31. In deze omstandigheden moet worden geconstateerd dat Feron over genoemde personenauto de feitelijke macht uitoefende en dat deze zich derhalve gedurende ten minste zes maanden vóór de datum waarop Feron zijn normale verblijfplaats in het land van herkomst heeft opgegeven, in diens bezit bevond.
6.2. In de conclusie van A-G Poiares Maduro van 19 mei 2004, V-N 2004/64.25; NTFR 2005/413 bij de zaak Feron komen enkele beschouwingen voor die interessant lijken voor de onderhavige zaak (met weglating van voetnoten):
70. Uiteraard moet het persoonlijk goed nadat het als zodanig is gekwalificeerd overeenkomstig artikel 1, lid 2, sub c op het tijdstip van invoer toebehoren aan de belanghebbende om in aanmerking te komen voor vrijstelling van invoerrechten. Voorts vereist artikel 3, sub a, van verordening nr. 918/83 een band met het persoonlijke goed vóór invoer, hetgeen een voorafgaande voorwaarde vormt voor vrijstelling van dat goed. Volgens artikel 3, sub a, wordt die band niet bepaald in termen van eigendom, maar veeleer in termen van "bezit" en "gebruik" gedurende een bepaalde tijdspanne vóór invoer.
(....)
80. Artikel 3 van Pro verordening nr. 918/83 vereist bezit en gebruik van niet-verbruikbare persoonlijke goederen gedurende zes maanden vóór de datum waarop de belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven. Dit vereiste is gesteld om te voorkomen dat de belastingvrijstelling aanzet tot plotse en mogelijk uitgebreide aankopen van goederen onmiddellijk vóór de overbrenging van de verblijfplaats. Met dit vereiste van bezit heeft de gemeenschapswetgever gedefinieerd welk verband tussen de particulier en de persoonlijke goederen moet bestaan om dergelijke ongewenste gevolgen te vermijden.
81. Het begrip "bezit" is een algemeen bekend juridisch begrip, dat in de meeste rechtssystemen uitgebreid aan bod komt. In algemene bewoordingen en als gemene deler wordt bezit gekenmerkt door de feitelijke verhouding met betrekking tot een zaak, ongeacht of de bezitter tevens eigenaar is. Het betekent dat een persoon, zelf of via iemand anders, een zaak feitelijk in zijn macht heeft. Vanuit een ander oogpunt bestaat het ten slotte in de uiterlijke schijn dat de bezitter een eigendomsrecht over de zaak heeft. (....)
82. Een autonome uitlegging, waarbij rekening wordt gehouden met de context en het doel van het vereiste van bezit in de zin van artikel 3 van Pro verordening nr. 918/83, moet berusten op bepaalde voorafgaande overwegingen die stroken met de gemeenschappelijke basisopvatting van het begrip bezit in de lidstaten: in de eerste plaats, dat een particulier in het bezit kan zijn van een bepaald goed wanneer hij de feitelijke macht over dat goed heeft, ofschoon hij niet de eigenaar is en niet beweert de eigenaar te zijn, en, in de tweede plaats, dat waar de gemeenschapswetgever in artikel 3 het Pro begrip bezit gebruikt, hij zeker niet de bedoeling heeft gehad de betekenis ervan te laten afhangen van de begrippen bezit en eigendom in elk rechtssysteem.
(....)
85. Met het oog op de doelstellingen waarvoor het begrip bezit is opgenomen in artikel 3, volstaat het mijns inziens dat de belanghebbende gedurende de relevante periode van zes maanden het exclusieve gebruiksrecht over dat goed heeft gehad en een in rechte afdwingbaar recht tegenover de eigenaar op grond waarvan hij de eigendom kan verwerven. Zulk een recht hoeft niet te worden aangemerkt als een eigendomsrecht volgens de wettelijke regeling van de normale verblijfplaats in het derde land van herkomst. Het volstaat dat de houder een beperkt recht heeft zodat hij in geval van een inbreuk een vordering tegen de eigenaar heeft.
6.3. E.N. Punt vraagt zich af in haar annotatie bij HR 11 april 2003, nr. 36 729 (de beslissing van de Hoge Raad om prejudiciële vragen te stellen in de zaak Feron) in FED 2003/341:
Waar is de twijfel over de uitleg van het begrip bezit nu eigenlijk op gegrond? Bijvoorbeeld door hetgeen is bepaald in art. 7 van Pro dezelfde Verordening. Volgens deze bepaling mogen de met invoer ingevoerde goederen daarna `niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd, noch onder bezwarende titel of om niet overgedragen'? Kan hieruit niet worden afgeleid dat de belanghebbende in ieder geval de bevoegdheid moet hebben om de daarin genoemde handelingen uit te oefenen, en dat het logisch lijkt dat deze bevoegdheden ook al aanwezig moeten zijn gedurende de zes maanden voorafgaande aan de invoer? De Hoge Raad heeft over deze bepaling al eens eerder uitspraken gedaan zonder een prejudiciële vraag te stellen. In HR 8 juli 1996, nr. 31 069, BNB 1996/372 en FED 1996/757 werd geoordeeld dat na diefstal van een personenauto de eigendomsoverdracht daarvan aan een verzekeraar met zich brengt dat in strijd met art. 7 wordt Pro gehandeld. Daarentegen werd in een later arrest geoordeeld, een geval waarin ook sprake was van diefstal van een auto én een eigendomsoverdracht daarvan aan de verzekeraar, dat van een overdracht in de zin van art. 7 pas Pro sprake is, indien niet alleen de eigendom, maar ook de feitelijke beschikkingsmacht van de goederen wordt overgedragen (HR 9 september 1998, nr. 33 563, BNB 1998/356 en FED 1998/584). In laatstgenoemde visie lijkt de vraag naar de eigendom van de goederen dus niet relevant, maar uitsluitend de vraag in hoeverre de belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht over het goed had en heeft. In het onderhavige geval zou dat betekenen dat belanghebbende deze bevoegdheden gedurende de volledige zes maanden voorafgaand aan de invoer wel heeft gehad.
7. Eigen opvatting
7.1. Kan de betekenis die het HvJ EG aan het begrip 'bezit' - in de zin van: het uitoefenen van feitelijke macht - heeft gegeven in het arrest Feron ook gelden voor de in artikel 7 van Pro de Verordening opgenomen voorwaarde dat de goederen gedurende twaalf maanden niet mogen worden uitgeleend, verpand, verhuurd noch onder bezwarende titel of om niet mogen worden overgedragen? Ik meen van wel. Mijns inziens dient artikel 7 van Pro de Verordening niet los te worden gezien van artikel 1, tweede lid, onderdeel c van de Verordening en artikel 3 van Pro de Verordening. Uit de opzet van de Verordening lijkt te volgen dat de ratio van artikel 7 van Pro de Verordening, hoewel deze tot nu toe nergens is geëxpliciteerd, dezelfde is als de ratio van artikel 3 van Pro de Verordening: er moet een band zijn tussen de particulier en de persoonlijke goederen, een band die niet bepaald wordt in termen van eigendom, maar veeleer in termen van 'bezit' en 'gebruik'. Deze band wordt, gelet op de opzet van de Verordening, niet slechts gedurende een bepaalde periode vóór de invoer (de zesmaandentermijn van artikel 3 van Pro de Verordening) vereist maar óók daarna (de twaalfmaandentermijn van artikel 7 van Pro de Verordening). Met name artikel 3, aanhef, onderdeel b van de Verordening, waarin de vrijstelling beperkt wordt tot persoonlijke goederen die bestemd zijn om voor hetzelfde doel te worden gebruikt in de nieuwe normale verblijfplaats, lijkt sterk in deze richting te wijzen. Van belang is dat de persoonlijke goederen ook na invoer gedurende een bepaalde periode bestemd zijn voor persoonlijk gebruik en niet voor commerciële doeleinden. Ofwel, de goederen moeten ook na invoer persoonlijke goederen zijn. Dat is pas mogelijk als de goederen gedurende deze tijd bij belanghebbende in zijn feitelijke macht zijn; daartoe is het niet vereist dat hij het eigendomsrecht over het persoonlijke goed heeft. Bezien wij de verboden handelingen die in artikel 7 van Pro de Verordening worden opgesomd - te weten: uitlenen, verpanden, verhuren, overdragen onder bezwarende titel of om niet - dan valt op dat deze (rechts)handelingen met elkaar gemeen hebben dat de handeling er steeds op gericht is om de feitelijke macht over het goed over te laten gaan in andere handen. De vraag rijst vervolgens wanneer de feitelijke macht over een goed geacht moet worden te zijn overgegaan. Het antwoord op deze vraag zal afhangen van de feitelijke verhoudingen tussen een persoon en een goed, die veelal zichtbaar zullen zijn door uiterlijk waarneembare gedragingen.
7.2. Soms maakt het gemeenschapsrecht zelf een uitzondering op het verbod dat de goederen gedurende een bepaalde periode na invoer worden uitgeleend, verpand, verhuurd of onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen. Zo wordt in artikel 719 van Pro de TCDW, in samenhang gelezen met artikel 137 van Pro het CDW, onder bepaalde voorwaarden een vrijstelling verleend ter zake van de tijdelijke invoer van voertuigen voor het vervoer over de weg voor particulier gebruik. Ook hier geldt dat het voertuig, bestemd voor particulier gebruik, na invoer in het douanegebied van de Gemeenschap in beginsel niet mag worden verhuurd, uitgeleend, of ter beschikking worden gesteld. In artikel 719, tiende lid, onderdeel b, van de TCDW wordt - voorzover hier relevant - evenwel een uitzondering toegelaten:
[....] een voertuig voor particulier gebruik [kan] ook incidenteel gebruikt worden door een binnen het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon, wanneer deze handelt voor rekening en in opdracht van het subject van de regeling die zich in dit gebied bevindt.
Dit gemeenschapsrechtelijke criterium zou volgens mij ook goed bruikbaar kunnen zijn bij de beoordeling of de vrijstellingsgenietende (nog) de feitelijke beschikkingsmacht heeft over het ingevoerde voertuig. Het bedoelde criterium zou beschouwd kunnen worden als een nadere invulling van het begrip feitelijke beschikkingsmacht.
8. Bespreking van het middel
Het Hof heeft op grond van de feiten en omstandigheden, waaronder het proces-verbaal van de FIOD en de daarin opgenomen verklaringen en bescheiden, geoordeeld dat aannemelijk is geworden dat auto 1 op of omstreeks 10 februari 1997 door belanghebbende is overgedragen aan een Chrysler-dealer en dat auto 2 op of omstreeks 2 oktober 1997 door belanghebbende is overgedragen aan een derde. Nu de auto's binnen 12 maanden na aanvaarding van de aangifte voor het vrije verkeer zijn overgedragen zonder dat belanghebbende de Inspecteur daarvan in kennis heeft gesteld, is belanghebbende naar het oordeel van het Hof - gelet op artikel 7 Verordening Pro in samenhang met artikel 21, eerste lid, aanhef, onderdeel a, van de Wet - douanerechten en omzetbelasting verschuldigd geworden.
's Hofs oordeel geeft mijns inziens geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Binnen de twaalfmaandentermijn heeft belanghebbende beide auto's verkocht en daarvoor een betaling heeft ontvangen. Auto 1 is op 10 februari door belanghebbende verkocht aan een garagebedrijf dat auto 1 heeft doorverkocht op 10 oktober 1997. Auto 2 is door belanghebbende verkocht op 2 oktober 1997 waarbij de autosleutels en kentekenpapieren werden overgedragen aan de nieuwe koper. De koper heeft auto 2 meteen laten verzekeren. Vanaf 2 oktober 1997 stond auto 2 in de garage bij de koper. Met betrekking tot beide auto's geldt dat de enige handeling die ná het verstrijken van die twaalfmaandentermijn heeft plaatsgevonden de overschrijving in het kentekenregister is. Onder deze feiten en omstandigheden meen ik dat met betrekking tot beide auto's gezegd kan worden dat de feitelijke macht is overgegaan. Voorts kan niet worden gezegd dat de auto's in casu slechts incidenteel werden gebruikt door een binnen het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon en dat deze handelde voor rekening en in opdracht van belanghebbende. Nu belanghebbende de Inspecteur vooraf niet in kennis heeft gesteld van het voorgaande, moet geconcludeerd worden dat de auto's 1 en 2 in strijd met artikel 7 van Pro de Verordening zijn overgedragen. De litigieuze UTB is derhalve terecht.
Voor het overige is het oordeel van het Hof van feitelijke aard is en berust het op een aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van bewijsmiddelen, zodat 's Hofs oordeel, dat overigens voldoende is gemotiveerd, niet met vrucht kan worden bestreden in cassatie. In het licht van de vastgestelde feiten komt het oordeel van het Hof - met name gelet op het betoogde in onderdeel 7 van deze conclusie - niet onbegrijpelijk voor.
9. Conclusie
Ik concludeer tot ongegrondverklaring van het cassatieberoep van belanghebbende voorzover het klaagt over de toepassing van de verhuisboedelvrijstelling.
Procureur-generaal,
Hoge Raad der Nederlanden,
Advocaat-generaal
1 De nieuwe eigenaar heeft auto 1 overigens op 30 september 1999 ingeruild bij een garagebedrijf.
2 Belastingdienst / Douane District P.
3 In deze zaak, bij de griffie van Hoge Raad geregistreerd onder nummer 42326, concludeer ik heden eveneens.
4 Ingeval in de inboedel ook een motorvoertuig is inbegrepen, dan geldt een vrijstelling van belasting van personenauto's en motorrijwielen (hierna: BPM) op de voet van artikel 14, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) jo. artikel 4 van Pro het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: UB BPM). De uitleg van deze bepaling is aan de orde in de zaak met nummer 42326, waarin ik heden eveneens concludeer.
5 Beschikking van 10 mei 1996, WD 96/402, Stcrt. 1996, 94, in werking getreden per 1 juni 1996 (Stcrt. 1996,246), zoals gewijzigd bij Stcrt. 1998, 247.
6 De RVBI is voor het eerst gepubliceerd in Stcrt. 1985, 134, en in werking getreden per 1 augustus 1985. De RVBI is per 1 juni 1996 vervallen, Stcrt. 1996, 98.
7 HvJ EG van 17 maart 2005, nr. C-170/03 (Feron), V-N 2005/18.18: NTFR 2005/413, r.o. 11.
8 Ik ga ervan uit - mede gelet op de tekst van de preambule van de Verordening en ook het arrest Feron - dat de in artikel 7 van Pro de Verordening opgenomen begrippen communautaire begrippen zijn die met het oog op een eenvormige toepassing van het gemeenschapsrecht in de gehele EU autonoom en eenvormig moeten worden uitgelegd, tenzij de betreffende gemeenschaprechtelijke bepaling uitdrukkelijk verwijst naar het nationale recht.
9 In samenhang gelezen met artikel 137 van Pro de Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (CDW), PB L 302 van 19 oktober 1992 blz. 1 - 50.
10 Dit arrest heeft weliswaar betrekking op de BPM, maar aangezien daarin een uitleg wordt gegeven over artikel 7 van Pro de Verordening, is deze zaak ook van belang in de onderhavige zaak.