Uitspraak
Uitspraak van 6 juli 2018
BBZ nrs. CUR201300015, CUR201400394 en CUR201400395
GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO
UITSPRAAK
Op het beroep in de zin van de
Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:
[X], gevestigd in Curaçao, belanghebbende,
gericht tegen:
DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN, zetelend in Curaçao,
de Inspecteur,
1.PROCESVERLOOP
1.1
Aan belanghebbende is met dagtekening 14 december 2011 over het jaar 2006 een naheffingsaanslag winstbelasting van Naf. 33.516 opgelegd. Tegelijkertijd is bij beschikking een vergrijpboete van Naf. 8.379 opgelegd.
1.2
Voorts zijn aan belanghebbende op 11 oktober 2013 over de jaren 2008 en 2010 naheffingsaanslagen winstbelasting opgelegd van Naf. 43.781 respectievelijk Naf. 106.829 en vergrijpboetes van Naf. 10.945 respectievelijk Naf. 26.707.
1.3
Belanghebbende is op 14 februari 2012 (2006) en 12 november 2013 (2008 en 2010) tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen in bezwaar gekomen.
1.4
De Inspecteur heeft in eerste instantie geen uitspraken op bezwaar gedaan met betrekking tot (de naheffingsaanslag en de boetebeschikking over) het jaar 2006. Belanghebbende is op 13 november 2013 tegen het niet tijdig doen van uitspraak in beroep gekomen. De Inspecteur heeft op 16 september 2015 alsnog uitspraken op bezwaar gedaan en daarbij de boete vernietigd en de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.5
De Inspecteur heeft op 9 september 2014 uitspraken op bezwaar gedaan met betrekking tot de jaren 2008 en 2010 en daarbij de boetes over die jaren verminderd naar nihil en de naheffingsaanslagen gehandhaafd. Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar over de jaren 2008 en 2010 op 7 november 2014 in beroep gekomen.
1.6
De eerste zitting van Raad van Beroep heeft plaatsgevonden op 17 september 2015 te Willemstad. Namens belanghebbende zijn verschenen [ A ], [ B ], [ C ] en [ D ]. Namens de Inspecteur zijn verschenen [ E ] en [ F ]. De zitting is aangehouden.
1.7
Op 6 oktober 2016 heeft een zitting van de geheimhoudingskamer plaatsgevonden. Namens belanghebbende zijn verschenen [ A ], [ D ], [ G ], [ B ] en
[ C ]. Namens de Inspecteur is verschenen [ E ].
1.8
De derde zitting heeft plaatsgevonden op 26 april 2017 te Willemstad. Namens belanghebbende zijn verschenen [ H ], [ D ], [ I ], [ C ] en [ J ]. Namens de Inspecteur zijn verschenen [ E ] en [ M ].
2.FEITEN
2.1
Belanghebbende is een [X] vereniging die is opgericht op 8 november 1965. In de statuten van 16 mei 2003 en 20 januari 2012 zijn, zakelijk weergegeven, onder meer de volgende bepalingen opgenomen:
Artikel 5. Belanghebbende heeft ten doel de bevordering van de stoffelijke belangen van de leden door
- hun spaarzin te bevorderen
- aan hen kredieten tegen voordelige voorwaarden te verstrekken
- hun belangen als consument te behartigen en
- te zorgen voor permanente educatie van de leden op verschillende gebieden.
Artikel 6. Alleen personen die werkzaam zijn of zijn geweest bij een utiliteitsbedrijf te Curaçao (of mogelijk Bonaire, Sint-Maarten, Saba en Sint Eustatius) kunnen (gewoon) lid zijn van belanghebbende.
Artikel 8 en 14, lid 2. Leden moeten bij inschrijving Naf. 25 voldoen en vervolgens maandelijks Naf. 25 storten.
Artikel 18. Leden nemen deel in het aandelenkapitaal en ontlenen hieraan het recht op dividenduitkering.
Artikel 54, lid 3 en 4. Dividenduitkering kan plaatsvinden uit de netto-winst (artikel 54, lid 4).
Artikel 61. Bij liquidatie van belanghebbende wordt het batig saldo aangewend voor restitutie van de kapitaaldeelneming en het daarna overblijvende saldo wordt als dividend aan de leden uitgekeerd.
2.2
Belanghebbende heeft over de jaren 2006, 2008 en 2010 aangifte gedaan naar bedragen van nihil met als toelichting dat ze geen bedrijf uitoefent en dat de winst is vrijgesteld van winstbelasting op grond van artikel 2, lid 1, sub c van de Landsverordening op de winstbelasting 1940 (hierna: Lv WB). Belanghebbende heeft bij de aangiften de jaarrekeningen over de betreffende jaren gevoegd.
2.3
In de jaarrekeningen zijn onder meer de volgende bedragen opgenomen:
2006 2008 2010
Leningen aan leden per 31/12 3.537.727 3.817.972 3.961.059
Ledenkapitaal per 31/12 3.837.902 4.241.562 4.660.441
Rente leningen aan leden 396.673 464.159 610.202
Totaal opbrengsten 449.887 561.065 722.293
Af: kosten
350.114 404.913 495.873
350.114 404.913 495.873
Winst 99.773 156.152 226.420
2.4
In de bijlagen van de aangiften winstbelasting heeft belanghebbende de volgende passage opgenomen:
“ De feitelijke activiteiten van de Vereniging bestaat hoofdzakelijk uit het verlenen van voorschotten en leningen aan de leden. De Vereniging heeft geen winst streven, maar het behartigen van de belangen van haar leden.
De Vereniging is als ondersteuningsfonds ten behoeve van (gewezen) personeelsleden, met betrekking tot de behaald winst vrijgesteld van winstbelasting op grond van artikel 2, lid 1, sub c van de Landsverordening Winstbelasting. Tevens oefent de vereniging geen bedrijf uit en heeft winst uit buiten bedrijf gebezigd kapitaal, hetgeen ex artikel 1, lid 1, sub b van de landsverordening Winstbelasting niet onderworpen is aan winstbelasting.”
2.5
De winsten volgens de jaarrekeningen over 2007 en 2009 bedragen respectievelijk Naf. 156.442 en Naf. 80.655. De volgende bedragen zijn in de diverse jaren aan dividend uitgekeerd (in Naf.):
2006: 147.508
2007: nihil
2008: 250.069
2009: 113.971
2010: 54.608.
2.6
In 2011 heeft de Stichting Belastingaccountantsbureau (SBAB) op verzoek van de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld over de jaren 2006 tot en met 2010. Van de bevindingen is op 31 oktober 2011 een rapport opgemaakt. De voorgestelde correcties voor de winstbelasting luiden (voor zover van belang):
2006 2008 2010
Winst volgens aangifte nihil nihil nihil
Winst volgens jaarrekeningen 99.773 156.152 226.420
Voorziening dubieuze debiteuren 202.094
Ongerealiseerde koerswinst op effecten 20.670-/- 41.900-/-
Investeringsaftrek 2.623-/- 8.580-/- 73.895-/-verliesverrekening 3.068-/-
Belastbare winst na correctie 97.150 126.902 309.651
2.7
Over de correctie “voorziening dubieuze debiteuren” is in het rapport het volgende opgemerkt (zie 4.3.2 van het rapport):
“De voorziening voor dubieuze debiteuren wordt opgebouwd op basis van een percentage van het uitstaande debiteurensaldo. Het toegepaste percentage bedraagt 5%. Van deze 5% is:
- 2% ad 80.838 ultimo 2011 (bedoeld zal zijn: 2010, het Gerecht) als specifieke voorziening dubieuze debiteuren in mindering gebracht op de leningen aan leden en (zie bijlage 3)
- 3% ad. 121.257 ultimo 2011 (bedoeld zal zijn: 2010, het Gerecht) als algemene voorziening dubieuze debiteuren geboekt in de overige reserves.
Deze voorziening wordt ten laste van de winst gevormd (zie bijlage 3)
De reden voor deze handelwijze van belastingplichtige is het feit dat het vormen van deze voorziening door de Centrale Bank als een verplichting opgelegd wordt.
Het feit dat de Centrale Bank de voorziening verplicht stelt heeft niet tot gevolg dat deze voorziening ook fiscaal geaccepteerd wordt. Voor de fiscale winstberekening is goed koopmansgebruik de basis. De mogelijkheid bestaat dat niet één op één aansluit met de regelgeving van de Centrale Bank. In zo’n geval is voor de fiscale winstberekening de winstbepaling volgens goed koopmansgebruik leidend.
Belastingplichtige geeft zelf aan dat dat er geen sprake is van dubieuze debiteuren omdat de werkgevers van de leden het bedrag op het salaris van de leden inhoudt en deze aan belastingplichtige afdraagt. En is daarom fiscaal ook geen reden om een voorziening voor dubieuze debiteuren te vormen.
(…)”
2.8
De Inspecteur heeft, overeenkomstig de in het controlerapport voorgestelde correcties, naheffingsaanslagen winstbelasting opgelegd en daarbij vergrijpboetes in aanmerking genomen van 25% van de opgelegde naheffingsaanslagen. In de uitspraken op bezwaar over de jaren 2006, 2008 en 2010 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen gehandhaafd en de boetes vernietigd.
2.9
Tot de stukken van het geding behoren door belanghebbende overgelegde verklaringen van zeven [X] spaar- en kredietverenigingen over de behandeling door de Belastingdienst van hun zaken. Belanghebbende heeft die verklaringen als volgt samengevat:
[ X ]
Boekenonderzoek
door BAB ingesteld in de periode 2006 t/m
2010?
Zijn
naheffingsaanslagen
opgelegd door de Inspectie in de periode 2006 t/m
2010
Is aangifte winstbelasting
gedaan voor de periode 2006 t/m
2010
1
[ U ]
Nee
Nee
Ja, nihil aangifte
2
[ O ]
Nee
Nee
Nee
3
[ T ]
Nee
Nee
Ja, nihil aangifte
4
[ K ]
Nee
Nee
Ja, nihil aangifte
5
[ P ]
Nee
Nee
Ja, nihil aangifte
6
[ L ]
Nee
Ja, maar zijn daarna verminderd naar nul.
Ja, nihil aangifte
7
[ S ]
Nee
Ja, in stand gebleven. Echter, we begrijpen van [ S ] dat het niet is betaald aangezien er nooit winst is gemaakt.
Nee
8
Belanghebbende
JA
Ja, in stand gebleven
Ja, nihil aangifte
De verklaringen zijn ondertekend en dateren van oktober 2015.
3.GESCHIL EN STANDPUNTEN PARTIJEN
3.1
Tussen belanghebbende en de Inspecteur is in geschil of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Belanghebbende is primair van mening dat de winst is vrijgesteld op grond van artikel 2, lid 1, letter c Lv WB (tekst in de jaren 2006 tot en met 2010), zodat de naheffingsaanslagen ten onrechte zijn opgelegd. Subsidiair stelt zij zich op het standpunt dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met het motiveringsbeginsel, het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel en dat om die reden de naheffingsaanslagen vernietigd moeten worden. Meer subsidiair stelt belanghebbende dat de te belasten winst over het jaar 2010 verminderd dient te worden met de door haar opgevoerde voorziening dubieuze debiteuren. De Centrale Bank heeft de vorming van die voorziening verplicht gesteld en de Minister van Financiën heeft in de Aanschrijving fiscale behandeling verplicht gestelde voorzieningen bank- en kredietinstelling van 15 juli 2014 (hierna: de Aanschrijving) aangegeven dat een dergelijke voorziening ten laste van het fiscale resultaat gebracht mag worden. De Inspecteur is van mening dat de winst van belanghebbende niet is vrijgesteld omdat belanghebbende meer een kredietfonds dan een spaarfonds is waarbij het winststreven van meer dan secundair belang is. De Inspecteur stelt voorts dat de hiervoor genoemde beginselen niet geschonden zijn. Met betrekking tot de voorziening dubieuze debiteuren stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat belanghebbende die voorziening ten onrechte opgenomen heeft. Belanghebbende heeft immers zelf verklaard geen dubieuze debiteuren te hebben.
3.2
Voor de overige standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Gerecht naar de gedingstukken.
4.BEOORDELING VAN HET BEROEP
Formeel
4.1
Belanghebbende is op 13 november 2013 in beroep gekomen tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar (fictieve weigering) voor wat betreft de aanslag winstbelasting 2006. Dit beroep wordt geacht mede te zijn gericht tegen de alsnog gedane uitspraken op bezwaar van 16 september 2015 en is in zoverre ontvankelijk. Voor zover het beroep ziet op het niet-tijdig doen van uitspraak is het niet-ontvankelijk nu later uitspraken op bezwaar zijn gedaan (zie uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao van 29 maart 2018, ECLI:NL:OGEAC:2018:48).
Materieel
4.2
Artikel 2, lid 1, letter c Lv WB
4.2.1
Belanghebbende is een [X] vereniging en is op grond van artikel 1, lid 1, letter a Lv WB subjectief belastingplichtig voor de winstbelasting. Belanghebbende betwist dit niet, maar zij stelt zich op het standpunt dat zij een spaar- en/of ondersteuningsfonds is, waarvan de winst is vrijgesteld op grond van artikel 2, lid 1, letter c Lv WB.
4.2.2
Artikel 2, lid 1, letter c Lv WB bepaalt dat van de belasting is vrijgesteld de winst van in de Nederlandse Antillen gevestigde, rechtspersoonlijkheid bezittende pensioenfondsen, spaarfondsen, voorzieningsfondsen, begrafenisfondsen, ziekenfondsen en ondersteuningsfondsen, welke ten behoeve van personeel, gewezen personeel of deszelfs betrekkingen zijn ingesteld. In de Memorie van Toelichting behorende bij de totstandkoming van deze bepaling is opgemerkt dat de vrijstelling van deze fondsen niet tegen de geest van de heffing van winstbelasting indruist “gezien het feit dat het element van winstverkrijging bij dergelijke fondsen slechts zeer secundair aanwezig zou zijn”. (MvT, PB 1949/47, blz. 1, kenbaar uit Handboek Antilliaans en Arubaans Belastingrecht, aantekening 5 op artikel 2 van deel 4, Winstbelasting). Het Gerecht leidt hieruit af dat slechts recht bestaat op de vrijstelling indien het element van winstverkrijging niet meer dan zeer secundair aanwezig is. De Inspecteur heeft verdedigd dat die voorwaarde hier niet vervuld is. Het Gerecht oordeelt hierover als volgt.
4.2.3
Belanghebbende streeft volgens haar statuten geen winstdoel na. Het Gerecht acht de statutaire doelstelling evenwel niet beslissend. Bij het antwoord op de vraag in hoeverre het element van winstverkrijging aanwezig is dient naar het oordeel van het Gerecht gekeken worden naar de feitelijke exploitatiewijze. Uit de jaarrekeningen blijkt dat het verstrekken van leningen aan leden cijfermatig de hoofdactiviteit is van belanghebbende. Niet in geschil is dat belanghebbende daarmee feitelijk over de jaren 2006 tot en met 2010 jaarlijks aanzienlijke winsten heeft gerealiseerd. Een belangrijk deel van die winsten wordt in de vorm van dividenden uitgedeeld aan de leden die als kalitaalverschaffers zijn opgetreden. Het Gerecht heeft geen enkele aanwijzing dat de situatie in de jaren vóór 2006 en ná 2010 anders is (geweest). Uit deze gang van zaken waarbij belanghebbende structureel aanzienlijke exploitatiewinsten maakt met het uitzetten van leningen, waarbij andere activiteiten van ondergeschikte betekenis zijn en waarbij de winsten (deels) worden uitgekeerd aan de kapitaalverschaffers moet worden afgeleid dat belanghebbende heeft gestreefd naar het behalen van dergelijke overschotten en dat dit winststreven van meer dan zeer secundair belang was. Dat betekent dat de vrijstelling van artikel 2, lid 1, letter c Lv WB niet op de door belanghebbende behaalde winsten van toepassing. Het gelijk op dit punt is aan de Inspecteur.
4.3
Vertrouwensbeginsel
4.3.1
Belanghebbende doet een beroep op het vertrouwensbeginsel. Zij stelt dat aan haar over de periode 1965 tot en met 1996 nooit aangiften winstbelasting zijn uitgereikt en tot en met het belastingjaar 2005 nooit naheffingsaanslagen winstbelasting opgelegd. Volgens haar heeft zij vanaf 1997 wel aangifte gedaan en daarin steeds expliciet een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 2, lid 1, letter c Lv WB. De Inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende tot en met het belastingjaar 2005 nimmer weersproken, aldus belanghebbende. Gelet hierop heeft de Inspecteur het volgens belanghebbende vertrouwen gewekt dat zij akkoord ging met het standpunt van belanghebbende. De Inspecteur heeft gesteld dat volgens de systemen van de Belastingdienst pas vanaf 2004 aangiftebiljetten zijn uitgereikt en ingediend. Het standpunt van belanghebbende was aldus niet kenbaar voor de Inspecteur. Bovendien heeft de Inspecteur ook nimmer uitdrukkelijk een expliciet standpunt ingenomen, zodat geen vertrouwen is gewekt.
4.3.2
Het Gerecht stelt vast dat de Inspecteur nooit expliciet het standpunt ingenomen heeft dat de winst van belanghebbende was vrijgesteld. Van in rechte te beschermen vertrouwen kan desondanks sprake zijn indien het gedrag van de Inspecteur bij de belanghebbende redelijkerwijs de indruk heeft kunnen wekken dat hij op basis van een weloverwogen standpuntbepaling akkoord is gegaan met de vrijstelling. Naar het oordeel van het Gerecht doet zich deze situatie hier niet voor. Daarbij dient onderscheid gemaakt te worden tussen de periode vóór 1997 en de periode vanaf 1997. Tot 1997 was de winstbelasting een aanslagbelasting. Tussen partijen is niet in geschil dat in die periode geen aangiftes werden uitgereikt door de Inspecteur. Dit enkele feit duidt naar het oordeel van het Gerecht niet op een weloverwogen standpuntbepaling, temeer niet nu belanghebbende in die periode ook geen aangiftes indiende. Gelet hierop mocht belanghebbende er niet op vertrouwen dat de Inspecteur op de hoogte was van het bestaan van belanghebbende.
Voor wat betreft de periode vanaf 1997 zal het Gerecht ervan uitgaan dat wel aangiftes winstbelasting zijn ingediend. De winstbelasting is in die periode een aangiftebelasting. Kenmerk van een aangiftebelasting is, anders dan bij aanslagbelastingen, dat aangiftes snel en zonder diepgaand onderzoek worden verwerkt. Het Gerecht acht dit een feit van algemene bekendheid. Dit brengt mee dat het enkele feit dat een Inspecteur jarenlang een aangifte volgt en geen naheffingsaanslagen oplegt in het algemeen geen in rechte te beschermen vertrouwen oproept, ook niet als in de aangiftes een expliciet standpunt wordt ingenomen. Zeker niet indien het, zoals hier, deels een feitelijke kwestie betreft die nader onderzoek vergt. Deze algemene regel wordt doorbroken als de belastingplichtige redelijkerwijs de indruk heeft kunnen krijgen dat de Inspecteur een voldoende grondig onderzoek heeft ingesteld naar de juistheid van de aangifte. Naar het oordeel van het Gerecht heeft belanghebbende in dit geval niet aannemelijk gemaakt en is ook anderszins niet aannemelijk geworden dat naar aanleiding van het indienen van de aangiftes eerder dan in 2011 een onderzoek heeft plaatsgevonden. Gelet hierop faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel.
4.4
Motiveringsbeginsel
Schending van het motiveringsbeginsel, het Gerecht laat in het midden of daarvan hier sprake is, kan niet leiden tot vernietiging of vermindering van de naheffingsaanslagen. In zoverre is het gelijk aan de Inspecteur.
4.5
Gelijkheidsbeginsel
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien (a) de inspecteur een begunstigend beleid voert, (b) ten aanzien van een (groep) belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk tot begunstiging of (c) de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden.
4.5.1
Gelijkheidsbeginsel: begunstigend beleid
Belanghebbende heeft gesteld dat sprake is van begunstigend beleid omdat bij een betekenend aantal vergelijkbare gevallen, anders dan bij vergissing, een begunstiging heeft plaatsgevonden. De Inspecteur heeft betwist dat zij een begunstigend beleid heeft gevoerd. Zij heeft niet de bedoeling gehad om beleidsmatig vergelijkbare belastingplichtigen vrij te stellen van de heffing van winstbelasting. Het Gerecht oordeelt als volgt. Van begunstigend beleid is sprake indien de Belastingdienst belastingplichtigen bewust en consistent op een bepaald punt gunstiger dan de wet behandelt. Tegenover de betwisting van de Inspecteur heeft belanghebbende dit niet aannemelijk gemaakt. Weliswaar heeft bij een aantal vergelijkbare belastingplichtigen geen heffing plaatsgevonden, maar de Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat dit niet bewust is gebeurd en op basis van beleid. Zij heeft immers (geloofwaardig) verklaard dat bij meerdere vergelijkbare belastingplichtige wel is geheven dan wel overgegaan zal worden tot heffing. Van begunstigend beleid is derhalve geen sprake.
4.5.2
Gelijkheidsbeginsel: meerderheidsregel
4.5.2.1 Belanghebbende heeft daarnaast betoogd dat de meerderheidsregel is geschonden, omdat in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen heffing achterwege is gebleven.
4.5.2.2 In zijn arrest van 13 juli 2012, nr. 11/00162, ECLI:NL:HR:2012:BV0264, BNB 2013/2, oordeelde de Hoge Raad onder meer:
“4.2. De meerderheidsregel strekt ter bescherming van belastingplichtigen tegen een willekeurige ongelijke behandeling door het bestuursorgaan. (…)
4.3.
Voor belastingen die bij wege van voldoening of afdracht op aangifte worden geheven (hierna tezamen ook aangeduid als: aangiftebelastingen) geldt dat niet het bestuursorgaan de belastingschuld vaststelt, maar de belastingplichtige of inhoudingsplichtige deze zelf berekent. Op het bestuursorgaan rust wel de taak om, indien het verschuldigde bedrag niet volledig op aangifte is betaald, over te gaan tot naheffing van de te weinig betaalde belasting. Van een door het bestuursorgaan gevolgde van de wet afwijkende gedragslijn waarop een belanghebbende zich in het kader van de meerderheidsregel kan beroepen, is bij aangiftebelastingen sprake indien het bestuursorgaan in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen waarmee het bekend is expliciet of impliciet een standpunt inneemt op grond waarvan het een juiste wetstoepassing achterwege laat (vgl. HR 11 maart 1998, nr. 32723, LJN AA2454, BNB 1998/266). Van het innemen van een dergelijk standpunt kan worden gesproken indien naheffing achterwege blijft hoewel de verschuldigde belasting niet (volledig) is betaald en het bestuursorgaan over alle benodigde gegevens beschikt om een naheffingsaanslag te kunnen opleggen. Die situatie doet zich ook voor als een belanghebbende die zich op de meerderheidsregel beroept aan het bestuursorgaan alle benodigde gegevens inzake rechtens en feitelijk vergelijkbare gevallen heeft verstrekt waaruit volgt dat te weinig belasting is betaald en op grond waarvan tot naheffing kan worden overgegaan, waarna het bestuursorgaan niettemin naheffing achterwege laat.
(…)
4.5.
Opmerking verdient nog het volgende. Bij de toepassing van de meerderheidsregel worden feitelijk en rechtens vergelijkbare gevallen in aanmerking genomen. Voor het onderhavige geval betekent dit dat slechts acht moet worden geslagen op belastingplichtigen die zich net als belanghebbende bezig houden met het exploiteren van vaartuigen voor het maken van een rondvaart als gedefinieerd in artikel 1, letter c, van de Verordening en die de retributie verschuldigd zijn naar de maatstaf van het aantal passagiers per rondvaart, zoals voorgeschreven in artikel 4 en volgens het tarief van artikel 5, lid 1, van de Verordening.
4.6.
Opmerking verdient voorts nog dat in het kader van de meerderheidsregel ook bij aangiftebelastingen geldt dat gevallen waarin een juiste wetstoepassing is achterwege gebleven vanwege het geringe financiële belang, niet in aanmerking mogen worden genomen.”
4.5.2.3 Op belanghebbende rust de last feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting door de wederpartij – zoals hier – aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat het gelijkheidsbeginsel (meerderheidsregel) is geschonden. Het ligt vervolgens op de weg van de Inspecteur om aannemelijk te maken dat in de gevallen waarin geen heffing heeft plaatsgevonden naheffing niet achterwege blijft, of slechts achterwege blijft vanwege het geringe financiële belang.
4.5.2.4 Belanghebbende heeft daartoe bij de aanvulling op het beroep van 15 oktober 2015 verklaringen overgelegd van zeven met name genoemde [ X ]. Twee van hen hebben verklaard dat ze geen aangifte winstbelasting hebben gedaan over de periode 2006 tot en met 2010 en dat bij hen geen boekenonderzoek is verricht. Bij één van hen zouden, aldus de verklaringen, naheffingsaanslagen zijn opgelegd. De overige vijf hebben volgens de verklaringen nihil-aangifte gedaan. Bij vier van de vijf zijn geen naheffingsaanslagen opgelegd, bij een van de vijf wel, maar die zijn nadien verminderd naar nihil. Bij geen van de vijf belastingplichtigen heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden.
4.5.2.5 De Inspecteur heeft hierop bij brief van 12 november 2015 te kennen gegeven dat hij op basis van de verkregen informatie meteen nader onderzoek zal gaan verrichten en naheffingsaanslagen zal gaan opleggen aan die [ X ], waar ten onrechte niet geheven is. De naheffingen zullen dan, rekening houdend met de naheffingstermijn van vijf jaar, tenminste plaatsvinden voor het jaar 2010. Verder heeft de Inspecteur de verklaringen die belanghebbende heeft overgelegd geverifieerd en hij heeft daarbij geconstateerd dat bij één van de hierboven genoemde vijf [X] verenigingen wel een boekenonderzoek is gehouden en naheffingsaanslagen over de jaren 2006, 2008 en 2010 zijn opgelegd, die naar het juiste adres zijn verstuurd. De Inspecteur is voorts het bestand van de Inspectie der Belastingen nagegaan en heeft daaruit geconcludeerd dat zich daarin elf in 2006 nog actieve belastingplichtigen bevinden met de naam [X] spaar- en kredietvereniging (inclusief belanghebbende) en één die per 1 januari 2007 is afgevoerd maar aan wie wel over 2006 nog een naheffingsaanslag is opgelegd. Aan zeven van de die elf [ X ] verenigingen zijn volgens de Inspecteur naheffingsaanslagen winstbelasting over 2006 tot en met 2010 opgelegd. Daarnaast is er volgens de Inspecteur één [ X ] vereniging die het woord “spaar” niet formeel in haar naam heeft staan, maar die zelf wel aangifte doet onder de naam “[ X ] vereniging”. Bij die laatste duiden ook de (toelichting op de) jaarcijfers erop dat haar activiteiten vergelijkbaar zijn met die van belanghebbende. Aan deze belastingplichtige zijn in eerste instantie taxatieve naheffingsaanslagen over de periode 2006 tot en met 2010 opgelegd, die daarna verminderd zijn naar nihil, omdat geen sprake was van belastbare winst. De Inspecteur heeft in verband met zijn geheimhoudingsplicht de namen van de betreffende belastingplichtigen niet willen noemen.
4.5.2.6 Belanghebbende heeft in een e-mailbericht van 12 april 2016 vermeld dat zij in de tussentijd kennis heeft genomen van het feit dat de Inspecteur na de datum van de rechtszitting van 17 september 2015 diverse naheffingsaanslagen winstbelasting over het jaar 2010 heeft opgelegd aan de andere [ X ] verenigingen.
4.5.2.7 Naar het oordeel van het Gerecht heeft belanghebbende met de door haar aangedragen feiten en omstandigheden, tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat laatstgenoemde bij het opleggen van de naheffingsaanslagen winstbelasting 2006, 2008 en 2010 het gelijkheidsbeginsel (de meerderheidsregel) heeft geschonden. De Inspecteur heeft na onderzoek vastgesteld dat acht van de twaalf bekende [ X ] verenigingen over de periode 2006 tot en 2010 in de heffing van winstbelasting zijn betrokken (dan wel nihil-aanslagen zijn opgelegd vanwege het feit dat geen winsten gemaakt zijn). Het Gerecht ziet geen redenen om aan de juistheid van deze gegevens te twijfelen. Dit geldt temeer nu de Inspecteur bereid was om namen en onderbouwingen aan het Gerecht te verstrekken. Dit is slechts achterwege gebleven omdat belanghebbende vond dat die gegevens dan ook aan haar verstrekt moesten worden, hetgeen de Inspecteur vanwege de door hem gestelde geheimhoudingsplicht weigerde. De omstandigheid dat in de lijst en het overzicht van belanghebbende deels andere gegevens voorkomen leidt het Gerecht niet tot een ander oordeel. De Inspecteur heeft immers het meest volledige overzicht van de (heffing van winstbelasting) bij [ X ] verenigingen. Daar komt bij dat vaststaat dat de Inspecteur ná 15 oktober 2015 is overgegaan tot het opleggen van naheffingsaanslagen over 2010 aan [ X ] verenigingen die tot dat moment nog niet in de heffing van winstbelasting waren betrokken. Hieruit leidt het Gerecht af dat de Inspecteur, daar waar mogelijk, heffing van winstbelasting niet achterwege laat. Gelet hierop is de meerderheidsregel niet geschonden.
4.5.2.8 Het Gerecht overweegt het volgende ten overvloede indien aangenomen zou worden (hetgeen het Gerecht niet doet) dat in de meerderheid van gevallen heffing van winstbelasting achterwege is gebleven. De Inspecteur heeft gesteld dat hij, vóór 15 oktober 2015, niet bekend was met die vergelijkbare [ X ] verenigingen, die in eerste instantie niet in de heffing van winstbelasting zijn betrokken. Het Gerecht acht dat aannemelijk nu bij een aangiftebelasting de verschuldigde belasting op aangifte wordt voldaan zonder daadwerkelijke tussenkomst van de Inspecteur. Het niet opleggen van naheffingsaanslagen is dan ook niet het gevolg van een impliciete of expliciete standpuntinname van de Inspecteur, maar van het systeem van heffen. In dat geval is van schending van de meerderheidsregel geen sprake (zie Hoge Raad, 10 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2923). De omstandigheid dat belanghebbende betrokken werd in een controle en op grond daarvan naheffingsaanslagen werden opgelegd terwijl dat bij andere vergelijkbare belastingplichtigen niet gebeurde leidt het Gerecht niet tot een ander oordeel. Het staat de Inspecteur immers, binnen grenzen, vrij om daarin keuzes te maken. Die grenzen zouden overschreden worden indien de Inspecteur, vóór 15 oktober 2015, doelbewust andere vergelijkbare belastingplichtigen niet in de controle en heffing zou hebben betrokken en belanghebbende wel. Dat die situatie zich hier heeft voorgedaan is echter niet gebleken.
4.5.2.9 Op 15 oktober 2015 heeft belanghebbende een lijst overgelegd van met haar vergelijkbare [ X ] verenigingen, die volgens haar in meerderheid niet in de heffing van winstbelasting zijn betrokken. Vanaf dat moment was de Inspecteur bekend met die belastingplichtigen en was het zijn taak om daar waar mogelijk over te gaan tot belastingheffing. De Inspecteur heeft in zijn brief van 12 november 2015 te kennen gegeven om daar waar mogelijk naheffingsaanslagen op te leggen. Gelet op het vermelde in 4.5.2.6 acht het Gerecht aannemelijk dat hij dat ook heeft gedaan. Ook dan faalt het beroep op de meerderheidsregel.
4.6
Voorziening dubieuze leningen
4.6.1
Belanghebbende heeft per ultimo 2010 een specifieke voorziening dubieuze leningen aan leden opgevoerd van Naf. 80.838 (2% van de uitstaande bedragen) en een algemene voorziening dubieuze leningen aan leden van Naf. 121.257 (3% van de uitstaande bedragen). Deze voorzieningen zijn volgens belanghebbende gebaseerd op de Aanschrijving (zie 3.1). De Aanschrijving is afkomstig van de Minister van Financiën en heeft als ingangsdatum 15 juli 2014. In de Aanschrijving is echter opgenomen dat de daarin vervatte regeling (hierna: de Regeling) van toepassing is op de voorzieningen die voorafgaande aan de ingangsdatum van de Aanschrijving op de balans van de bank- en kredietinstellingen bestaan en die gevormd zijn op basis van verplichte regelgeving van de Centrale Bank van Curaçao en Sint Maarten (hierna: CBCS). Dat betekent dat de Regeling ook geldt voor de nog niet onherroepelijk vaststaande voorziening dubieuze leningen.
4.6.2
De Regeling luidt, voor zover van belang, als volgt:
“voorzieningen die bank- en kredietinstellingen per balansdatum op basis van regelgeving van de CBCS verplicht dienen te vormen, bij het bepalen van het fiscaal resultaat volledig in aanmerking worden genomen. Zoals hiervoor gesteld, gaat het in deze om voorzieningen ter dekking van het oninbaarheidsrisico en het risico van toekomstige op balansdatum niet geïdentificeerde kredietverliezen die samenhangen met verstrekte geldleningen;
(…)
Zowel bij de vorming van de algemene voorziening dubieuze debiteuren als in het geval van de vorming van de specifieke voorziening dubieuze debiteuren op collectieve basis, dient uitgegaan te worden van door de CBCS voorgeschreven ervaringscijfers omdat deze worden gedragen door de ervaring en algemeen inzicht in de economische toestand.
(…)
Voor de goede orde benadruk ik hierbij dat goed koopmansgebruik, zoals genoemd in artikel 3, tweede lid van de landsverordening op de winstbelasting 1940, opgevat dient te worden conform de jurisprudentie van de Hoge Raad der Nederlanden, zoals deze naar voren is gebracht in haar uitspraak van 8 mei 1957, nr. 12 931, BNB 1957/208 en daarna verder tot ontwikkeling is gekomen.”
4.6.3
CBCS heeft een uitwerking gegeven van de ervaringscijfers als hiervoor bedoeld in de zogenaamde “Supervisory Regulations V”. In artikel V.4, lid 4 is opgenomen dat de minimum algemene voorziening voor uitgeleende bedragen 1% bedraagt van leningen aan banken en aan leningen verstrekt aan zogenaamde A-rated-schuldenaren en 2% voor leningen aan andere schuldenaren. Wanneer sprake is van “A-rated-schuldenaren” is niet duidelijk. Belanghebbende heeft een algemene voorziening opgevoerd van 3%. Dat is hoger dan de ervaringscijfers. Naar het oordeel van het Gerecht dient de algemene voorziening overeenkomstig de ervaringscijfers gesteld te worden op 2% van het uitgeleende bedrag ofwel op Naf. 80.838.
4.6.4
In artikel V.5.B van de “Supervisory Regulations V” zijn ervaringscijfers opgenomen voor specifieke voorzieningen voor aan consumenten uitgeleende bedragen. Met betrekking tot leningen die tot drie maanden langer uitstaan dan de terugbetalingstermijn geldt geen specifieke voorziening. Daarna gelden voorzieningen die, afhankelijk van de overschrijding van de terugbetalingstermijn, variëren van 25% tot 100%. De Inspecteur heeft onbetwist verklaard dat er met betrekking tot de leningen geen enkel terugbetalingsrisico bestaat. Dat betekent dat er geen sprake is van overschrijding van de terugbetalingstermijn zodat geen specifieke voorziening opgevoerd kan worden.
4.6.5.
De Inspecteur heeft betoogd dat beide percentages niet toegepast kunnen worden, omdat er in werkelijkheid geen enkel terugbetalingsrisico bestaat, zodat op grond van goed koopmansgebruik geen voorziening kan worden opgevoerd. Het Gerecht verwerpt dit betoog. De Minister heeft in de Aanschrijving uitdrukkelijk gesteld dat voor de vorming van beide fiscale voorzieningen uitgegaan dient te worden van door de CBCS voorgeschreven ervaringscijfers. Dat betekent dat die cijfers door de Inspecteur toegestaan moeten worden, ook al is er geen enkel terugbetalingsrisico.
4.7
Gelet op hetgeen het Gerecht heeft overwogen in 4.6.3 is het beroep met betrekking tot de naheffingsaanslag 2010 gegrond. De belastbare winst over dat jaar dient nader vastgesteld te worden op Naf. 309.651 -/- Naf. 80.838 = Naf. 228.813.
5.PROCESKOSTENVERGOEDING
5.1
Met ingang van het jaar 2016 is in de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) de wettelijke grondslag voor de kostenvergoeding in beroepsfase in artikel 15 LBB geregeld. Volgens het overgangsrecht (Artikel V, lid 2 Landsverordening van 18 december 2015, houdende wijziging van de LBB etc.) heeft belanghebbende recht op toepassing van het voor haar gunstiger recht. Het Gerecht is gelet op het vorenstaande, ook al is het een “oude” zaak, bevoegd om de Inspecteur te veroordelen in de kosten van beroep die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken. Nu het beroep met betrekking tot de naheffingsaanslag winstbelasting 2010 gegrond is zal het Gerecht daartoe ook overgaan.
5.2
In artikel 15, lid 2 van de LBB is bepaald dat de regels over de kosten en de wijze van de berekeningen van de hoogte daarvan, bij of krachtens landsbesluit, houdende algemene maatregelen worden vastgesteld. Dat is nog niet gebeurd. Het Gerecht zal daarom aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht, PB 2001, no. 127 (zie ook Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 21 juni 2017, ECLI:NL:OGHACMB:2017:54). In artikel 1 van dit Besluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen waaronder de kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand.
5.3
Het Gerecht stelt de proceskosten, op de voet van artikel 15 LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op Naf. 3.150 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor de indiening van het beroepschrift, 2 punten voor het driemaal verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van Naf. 700 en een wegingsfactor van 1 ½). Het Gerecht is van oordeel dat het gewicht van de zaak als zwaar moet worden gekwalificeerd en bepaalt de wegingsfactor op 1 ½.
6.DE BESLISSING
Het Gerecht:
- verklaart het beroep tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar met betrekking tot 2006 niet ontvankelijk;
- verklaart het beroep met betrekking tot de naheffingsaanslag 2010 gegrond,
- vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag winstbelasting 2010,
- vermindert de naheffingsaanslag 2010 tot naar een belastbare winst van Naf. 228.813;
- verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van de zijde van belanghebbende, vastgesteld op Naf. 3.150.
Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. M.M. de Werd, voorzitter, mr. dr. A.J.H. van Suilen en mr. J. Sap, leden en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 6 juli 2018, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.
De griffier, De voorzitter,
Afschriften zijn per post/ per e-mail op ………………………….. aan partijen verzonden.
HOGER BEROEP
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen
twee maandenna de verzenddatum hoger beroep instellen bij:
twee maandenna de verzenddatum hoger beroep instellen bij:
Het Gemeenschappelijk Hof van Justitie (belastingkamer)
Wilhelminaplein 4
Willemstad
Curaçao
U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:
1. Leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;
2. Onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:
a. de naam en het adres van de indiener,
b. de dagtekening,
c. waartegen u in beroep komt,
d. waarom u het niet eens bent met deze uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
Voor het instellen van hoger beroep is het volgende bedrag aan griffierecht verschuldigd:
-natuurlijke personen: Naf. 200
-personenvennootschappen en rechtspersonen: Naf. 500