Uitspraak
Uitspraak van 1 november 2017
BBZ nrs. CUR201500611 t/m CUR201500616 voorheen 76806 t/m 76811
GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO
UITSPRAAK
op het beroep in de zin van de
Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:
X N.V.,gevestigd te Curaçao,
belanghebbende,
gericht tegen:
DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN,
de Inspecteur,
1.PROCESVERLOOP
1.1
Aan belanghebbende zijn met dagtekening 23 december 2014 voor de jaren 2009, 2010 en 2011 naheffingsaanslagen in de loonbelasting en premie AVBZ opgelegd. Gelijktijdig met de naheffingsaanslagen zijn vergrijpboeten van 25 percent (loonbelasting) en 12,5 percent (AVBZ) opgelegd. Hierna volgt een overzicht van de bedragen aan loonbelasting, premie AVBZ en boeten:
loonbelasting
boete (25%)
AVBZ
boete (12,5%)
2009
Naf. 6.688
Naf.1.672
Naf. 366
Naf. 45
2010
Naf. 9.859
Naf. 2.464
Naf. 541
Naf. 68
2011
Naf. 14.587
Naf 3.646
Naf. 1.046
Naf. 130
1.2
Belanghebbende is op 16 januari 2015 tegen de naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen in bezwaar gekomen. Bij uitspraken op bezwaar van 15 september 2015 zijn de bezwaren afgewezen.
1.3
Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar op 13 november 2015 in beroep gekomen. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
1.4
Partijen zijn overeenkomstig artikel 10 Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) uitgenodigd tot het verstrekken van inlichtingen. In dat verband zijn op 1 december 2016 te Willemstad namens de Inspecteur verschenen mr. A en namens belanghebbende B van het bedrijf C en de directeur van belanghebbende, D.
1.5
Partijen hebben overeenkomstig artikel 8b van de LBB schriftelijk toestemming gegeven om zonder mondelinge behandeling uitspraak te doen.
2.FEITEN
2.1
Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door één van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken.
2.2.
Belanghebbende exploiteert een apotheek gecombineerd met een drogisterij. De Stichting Belastingaccountantsbureau (SBAB) heeft voor de jaren 2008 tot en met 2011 bij belanghebbende een boekenonderzoek verricht onder andere naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting. Naar aanleiding van dit boekenonderzoek heeft SBAB een rapport met bevindingen uitgebracht. Een afschrift van dit rapport behoort tot de gedingstukken.
2.3
In dit rapport is met betrekking tot de loonbelasting – voor zover van belang – het volgende vermeld:
5.1.2
Waarnemers
In de jaren 2008, 2010 en 2011 zijn volgens de administratie van inhoudingsplichtige de volgende bedragen uitbetaald aan de volgende waarnemers:
Waarnemer
2008
2009
2010
2011
E
2.286
725
F
17.2
G
5.262
H
1.5
G
4
Totaal
4
3.786
23.187
2.4
In het rapport is vermeld dat de arbeidsverhouding van de apothekers waarnemers als dienstbetrekking moet worden aangemerkt omdat sprake is van een (latente) gezagsverhouding, loonbetaling en persoonlijk arbeid. Volgens de SBAB moet het bedrag dat aan deze apothekers is betaald daarom als loon worden aangemerkt. In het rapport is vermeld dat nu een deel van de aan G betaalde vergoeding in het jaar 2011 via een kaart ingevolge artikel 45 van de Algemene landsverordening Landsbelastingen (ALL) is aangegeven, een bedrag van Naf. 962 alsnog in de heffing van loonbelasting dient te worden betrokken. Volgens de SBAB is het bedrag van het belaste loon van de waarnemers Naf. 4.000 (2008), Naf. 3.786 (2010) en Naf. 18.887 (2011). In het rapport zijn meer correcties opgenomen. De na te heffen bedragen aan loonbelasting en premies met betrekking tot het dienstverband van de apothekers waarnemers zijn als volgt (onderdeel 5.4.3 van het rapport):
Correctie
2008
2009
2010
2011
Na te heffen LB
1.943
1.599
8.264
Na te heffen premie AOV/AWW
442
451
2.387
Na te heffen premie AVBZ
124
109
564
2.5
Het totaal bedrag aan voorgestelde naheffing van loonbelasting en premies is als volgt berekend (onderdeel 5.5 - 5.7 van het rapport):
2008
2009
2010
2011
Totaal naheffing Loonbelasting
2.874
6.688
9.859
14.587
Totaal naheffing AOV/AWW
919
1.129
2.041
5.192
Totaal naheffing AVBZ
192
366
541
1.046
2.6
De Inspecteur heeft overeenkomstig de voorgestelde correcties van het SBAB naheffingsaanslagen loonbelasting en premies opgelegd aan belanghebbende. Ook zijn vergrijpboeten opgelegd.
3.GESCHIL EN STANDPUNTEN PARTIJEN
3.1
Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de betalingen aan de apotheker waarnemers terecht in de heffing van loonbelasting en premies AVBZ zijn betrokken. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard de boeten met betrekking tot dit onderdeel van de naheffing volledig te laten vervallen en voor het overige een boetepercentage van 15 percent toe te passen. In zoverre is het beroep met betrekking tot de boeten gegrond.
3.2
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat alleen de apothekers zelf in loondienst zijn en niet hun waarnemers. Volgens belanghebbende zijn de waarnemers zelfstandige ondernemers. Daarom dienen op de betalingen aan de apotheker waarnemers geen loonbelasting en premies AVBZ te worden ingehouden. Zij heeft daartoe aangevoerd dat tussen belanghebbende en de apotheker waarnemers geen schriftelijke overeenkomst bestaat, dat in de farmaceutische wereld men te maken heeft met hoogopgeleide professionals die geheel zelfstandig hun werkzaamheden uitvoeren en dat de apotheker waarnemers voor hun diensten een factuur hebben uitgebracht aan belanghebbende. Ook klaagt belanghebbende over schending van de hoorplicht in de bezwaarfase.
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de betalingen aan de apotheker waarnemers terecht zijn verloond.
3.3
Voor de overige standpunten van partijen verwijst het Gerecht naar de gedingstukken.
4.BEOORDELING VAN HET GESCHIL
4.1
Belanghebbende heeft onweersproken aangevoerd dat zij ondanks haar verzoek daartoe in de bezwaarfase niet is gehoord. Schending van de hoorplicht brengt met zich mee dat het beroep op dit punt gegrond is. Ter zitting heeft belanghebbende te kennen gegeven een terugwijzing van de zaak naar de Inspecteur niet nodig te vinden en heeft het Gerecht verzocht om zelf in de zaak te voorzien. Het Gerecht zal de zaken daarom niet terugwijzen naar de Inspecteur en zal hierna beoordelen of de rechtsgevolgen van de bestreden uitspraken op bezwaar in stand moeten blijven.
4.2
Het Gerecht stelt voorop dat uit de vastgestelde feiten (2.3) blijkt dat met betrekking tot het jaar 2009 geen betalingen zijn verricht aan apotheker waarnemers. In de grondslag van de naheffingsaanslagen loonbelasting en AVBZ voor dit jaar is derhalve ter zake hiervan geen bedrag begrepen. Op dit punt is het gelijk aan de Inspecteur.
4.3
Belanghebbende heeft gesteld dat de apotheker waarnemers zelfstandige ondernemers zijn hetgeen door de Inspecteur gemotiveerd wordt weersproken. Het Gerecht oordeelt dat van ondernemerschap sprake is indien de apotheker waarnemers de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verrichten en daarbij ondernemersrisico lopen (vergelijk Hoge Raad 20 december 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA9094). Belanghebbende heeft aangevoerd dat de apotheker waarnemers zelfstandig werken. Dit is echter ook het geval bij de apothekers in dienstbetrekking zodat dit aspect de zelfstandigheid van de apotheker waarnemers niet ondersteunt. Voorts is niet aannemelijk geworden dat de apotheker waarnemers ondernemersrisico lopen. Hierbij neemt het Gerecht in aanmerking dat de Inspecteur onbetwist heeft gesteld dat de facturen van de apotheker waarnemers ongeacht het bedrijfsresultaat van belanghebbende worden uitbetaald. Het risico dat betaling niet (tijdig) wordt verkregen acht het Gerecht in dit verband feitelijk niet anders dan het risico dat een werknemer loopt op het niet (tijdig) uitbetaald krijgen van loon. Ook heeft de Inspecteur ter zitting aangevoerd dat de apotheker waarnemers bij de belastingdienst niet bekend zijn als ondernemers. Belanghebbende heeft met hetgeen zij voor het overige heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat de apotheker waarnemers, zelfstandige ondernemers zijn.
4.4
Beoordeeld moet derhalve worden of de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en de apotheker waarnemers als dienstbetrekking moet worden gekwalificeerd. Alsdan zijn de betalingen loon en dienen deze in de heffing van loonbelasting te worden betrokken. Artikel 2, eerste lid, en artikel 3, eerste lid, van de Landsverordening op de Loonbelasting 1976 bepalen achtereenvolgens dat werknemer is de natuurlijke persoon die tot een inhoudingsplichtige in dienstbetrekking staat en dat als dienstbetrekking wordt beschouwd elke arbeidsverhouding, waarbij een gezagsverhouding bestaat tussen degene die werk opdraagt, en degene die het uitvoert. Door verwijzingen in en krachtens de Landsverordening Algemene Verzekering Bijzondere Ziektekosten gelden deze twee bepalingen ook voor de heffing van premie AVBZ. De Inspecteur verdedigt de stelling dat er een dienstbetrekking in vorenbedoelde zin bestond tussen belanghebbende en de apotheker waarnemers. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de apotheker waarnemers hoogopgeleide personen zijn, die zelfstandig werken en vrij zijn met betrekking tot de invulling van de werkzaamheden en de werktijden. Dit geldt echter ook voor de apothekers in dienstbetrekking. Van een gezagsverhouding is zoals de Inspecteur terecht stelt, reeds sprake indien de werkgever de bevoegdheid heeft om opdrachten en aanwijzingen te geven. In hoeverre daadwerkelijk opdrachten en aanwijzingen worden gegeven is niet doorslaggevend. In het onderhavige geval is niet gebleken dat de arbeidsverhouding van belanghebbende met de apotheker waarnemers anders is dan die van de apothekers in dienstbetrekking. Bij klachten (over het werk) van de apotheker waarnemers worden deze door de directeur daarop aangesproken, hetgeen een uiting is van de gezagsuitoefening van de werkgever. Het Gerecht neemt in aanmerking dat de betalingen aan de apotheker waarnemers tegenwoordig wel worden verloond. Het Gerecht komt tot de slotsom dat de apotheker waarnemers in onderhavige jaren in dienstbetrekking tot belanghebbende stonden. Ook op dit punt is het gelijk aan de Inspecteur.
4.5
De Inspecteur heeft te kennen gegeven de boetebeschikkingen loonbelasting en premie AVBZ met betrekking tot de correcties die verband houden met de betalingen aan de apotheker waarnemers te laten vervallen en de boete voor het overige te zullen verminderen naar 15 percent. De boetebeschikkingen loonbelasting worden alsdan als volgt berekend. Voor het jaar 2010 op Naf. 1.239; 15% van Naf 8.260 (9.859-/-1.599) en voor het jaar 2011 op Naf. 948; 15% van 6.323 (14.587-/-8.264). De boetebeschikking AVBZ (2010) wordt berekend op Naf. 54; 12,5% van 432 (541-/-109). De boetebeschikking AVBZ (2011) wordt berekend op Naf. 60; 12,5% van 482 (1046-/-564).
5.PROCESKOSTENVERGOEDING
5.1
Met ingang van het jaar 2016 is in de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) de wettelijke grondslag voor de kostenvergoeding in beroepsfase in artikel 15 LBB geregeld. Het Gerecht is gelet op het vorenstaande bevoegd om de Inspecteur te veroordelen in de kosten van beroep die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken. Nu het beroep (zie 3.1 en 4.1) door het vervallen van de boeten en wegens de schending van het hoorplicht gegrond is zal het Gerecht in die zaak daartoe ook overgaan.
5.2
De regels over de kosten en de wijze van de berekening van de hoogte daarvan, zoals is bedoeld in het tweede lid van artikel 15 van de LBB, zijn echter nog niet vastgesteld. Het Gerecht zal de kosten zelf bepalen en zal hiervoor aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht, PB 2001, no. 127 (zie ook Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 21 juni 2017, ECLI:NL:OGHACMB:2017:54). Ingevolge artikel 2, eerste lid, sub a van dit Besluit en de daarbij behorende bijlage worden de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op forfaitaire wijze berekend.
5.3
Het Gerecht stelt de proceskosten op de voet van artikel 15 LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op Naf. 2.100 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van Naf. 700 en een wegingsfactor van 1) x 1,5 wegens samenhang. De zaken (BBZ nrs. CUR201500611 t/m CUR201500616) worden aangemerkt als samenhangende zaken in de zin van artikel 3, tweede lid van het Besluit. Ingeval van samenhangende zaken worden de beroepen beschouwd als één zaak, waarop bij vier of meer samenhangende zaken de factor 1,5 moet worden toegepast. In het onderhavige geval is sprake van 6 samenhangende zaken. De beroepen inzake de boetebeschikkingen worden niet als aparte zaken aangemerkt nu zij samen met de loonbelasting en de premies AVBZ op één aanslagbiljet worden vermeld.
6.BESLISSING
De rechter in dit Gerecht:
- verklaart het beroep inzake de naheffingsaanslagen loonbelastingen en AVBZ gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar en bepaalt dat de rechtsgevolgen van de uitspraken op bezwaar in stand blijven;
- verklaart het beroep inzake de boetebeschikkingen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen en bepaalt dat de rechtsgevolgen van de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2009 in stand blijven;
- vermindert de boetebeschikkingen loonbelasting voor de jaren 2010 en 2011 tot een bedrag van respectievelijk Naf. 1.239 en Naf. 948;
- vermindert de boetebeschikkingen AVBZ voor de jaren 2010 en 2011 tot een bedrag van respectievelijk Naf. 54 en Naf. 60;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van de zijde van belanghebbende vastgesteld op Naf. 2.100.
Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, rechter in dit Gerecht en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 1 november 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.
De griffier, De rechter,
Afschriften zijn per post/ per e-mail op ………………………….. aan partijen verzonden.
Tegen deze uitspraak staat hoger beroep open bij het Hof (art. 17a, eerste lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).
Het hoger beroep wordt ingesteld binnen twee maanden na de dag van de toezending van de uitspraak van het Gerecht overeenkomstig artikel 14, derde lid. De instelling van het hoger beroep geschiedt door persoonlijke indiening bij dan wel toezending aan de griffier van een aan het Hof gericht beroepschrift (art. 17b, tweede lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).