Uitspraak
Uitspraak van 3 augustus 2022
BBZ nrs. AUA202102186, AUA202102187 en AUA202102188
GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN ARUBA
UITSPRAAK
op het beroep in de zin van de
Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:
[Belanghebbende], gevestigd te Aruba,
belanghebbende,
gericht tegen:
DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN, zetelend te Aruba,
de Inspecteur.
1.PROCESVERLOOP
1.1
Aan belanghebbende zijn op 30 april 2014, 30 april 2015 en 30 oktober 2018 aanslagen in de winstbelasting voor respectievelijk de jaren 2008, 2009 en 2012 opgelegd.
1.2
Belanghebbende heeft op 2 mei 2014 (2008), 23 juni 2015 (2009) en 13 november 2018 (2012) tegen de aanslagen bezwaar gemaakt.
1.3
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 31 mei 2021 (2008 en 2009) en 2 juni 2021 (2012) de aanslag winstbelasting 2008 verminderd en de overige aanslagen gehandhaafd.
1.4
Belanghebbende heeft op 29 juli 2021 beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar. Hierbij is een bedrag aan griffierecht betaald van Afl. 150.
1.5
Belanghebbende heeft het beroep op 26 oktober 2021 nader gemotiveerd.
1.6
De Inspecteur heeft op 16 december 2021 een verweerschrift ingediend.
1.7
De zitting heeft plaatsgevonden op 10 februari 2022 te Oranjestad. Namens belanghebbende is verschenen [A] van [Q] Services. Namens de Inspecteur zijn verschenen [B] en [C]. Belanghebbende heeft een pleitnota voorgedragen en ingebracht.
2.FEITEN
2.1
Belanghebbende is een vennootschap die alle aandelen bezit in [PTA] NV (hierna: [P] NV). In [P] NV worden diverse bedrijfsactiviteiten uitgeoefend.
2.2
Belanghebbende heeft in 2006/2007 tot een onbekend bedrag gelden verstrekt aan [P] NV. Ter zake van de verstrekte gelden is geen schriftelijke leningsovereenkomst opgemaakt, zijn geen zekerheden verstrekt, is geen rente betaald en zijn geen aflossingen gedaan. In de jaarstukken van belanghebbende en van [P] NV tot en met 2010 zijn de verstrekte gelden als vordering en schuld opgenomen. Op 31 december 2008 bedroeg de vordering van belanghebbende op [P] NV Afl. 1.547.822 en op 31 december 2009 Afl. 1.626.787.
2.3
Tot de stukken van het geding behoort een “Joint Resolution by the shareholders of [X] NV and [PTA] NV” van 6 november 2012. Hierin is opgenomen dat [P] NV eind 2010 een schuld had aan belanghebbende van Afl. 1.806.198 en dat die schuld per 1 januari 2011 verrekend wordt met een kapitaalstorting door belanghebbende tot hetzelfde bedrag.
2.4
Door partijen zijn alleen de jaarstukken 2011 (met vergelijkende cijfers van 2010) van [P] NV overgelegd. Hierin zijn de volgende bedragen (in Afl.) opgenomen:
2010 2011
Eigen vermogen 31-12 -/- 937.526 1.061.077
Schuld aan belanghebbende 31-12 1.651.184 nihil
Resultaat -/- 121.859 192.405
Ter toelichting op de post
“Retained earnings/Additional paid-in-capital”staat vermeld:
“Retained earnings/Additional paid-in-capital”staat vermeld:
“As per shareholders’ resolution dated November 6, 2012, [X] N.V. ([X]) has taken on the obligation to pay additional capital to the company by means of settlement with the debt that Company has with [X].”
2.5
Belanghebbende en [P] NV hebben op 14 november 2011 een verzoek gedaan tot het toestaan van een fiscale eenheid op joint venture basis. De Inspecteur heeft het verzoek met ingangsdatum 1 januari 2012 geaccordeerd onder toepassing van de standaardvoorwaarden joint venture 2006. Belanghebbende heeft zich schriftelijk akkoord verklaard met de toepassing van deze voorwaarden.
2.6
Voorwaarde 11 van de “Voorwaarden joint venture” luidt als volgt:
“11. Verliezen die vóór het verenigingstijdstip door de tot de joint venture behorende vennootschappen zijn geleden, kunnen niet gecompenseerd worden met winsten behaald door de joint venture.”
2.7
Belanghebbende heeft voor het jaar 2008 aangifte winstbelasting gedaan naar een winst van nihil. De Inspecteur is bij het opleggen van de aanslag van de aangifte afgeweken. Hij heeft de aanslag opgelegd naar een winst van Afl. 971.200 en een verschuldigde belasting van Afl. 271.936.
2.8
Na het door belanghebbende ingediende bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag winstbelasting 2008 verminderd tot een aanslag naar een winst van Afl. 515.847 en een verschuldigde belasting van Afl. 144.424.
2.9
Bij brief van 2 juni 2021 heeft de Ontvanger verklaard dat de definitieve aanslag winstbelasting 2008 is verjaard en dat aldus het door belanghebbende gedane beroep op verjaring krachtens artikel 13 van de Landsverordening invordering directe belastingen wordt toegewezen.
2.1
Belanghebbende heeft voor het jaar 2009 aangifte winstbelasting gedaan naar een winst van Afl. 187.905 (winst vóór verliescompensatie) -/- Afl. 169.341 (verliescompensatie) = Afl. 18.564. De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag een rentebijtelling in aanmerking genomen van 8% over het gemiddelde saldo van de vordering op [P] NV. Dat betreft een bedrag van Afl. 126.984. Tevens heeft hij een bedrag van Afl. 270.973 als verliescompensatie toegepast. Hij heeft de winst vastgesteld op Afl. 187.905 +/+ Afl. 126.984 -/- Afl. 270.973 = Afl. 43.916. In de uitspraak op bezwaar is de aanslag winstbelasting 2009 gehandhaafd.
2.11
Tussen partijen is niet in geschil dat het verrekenbaar verlies in 2009 Afl. 276.973 bedraagt.
2.12
Belanghebbende heeft in 2012 een winst vóór verliescompensatie aangegeven van Afl. 142.941 en een verrekenbaar verlies uit 2009 van Afl. 56.367, resulterend in een winst van Afl. 86.574. Het opgevoerde verlies betreft verlies van [P] NV. De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag het verrekenbaar verlies niet geaccepteerd en heeft de aanslag opgelegd naar een winst van Afl. 142.941. In de uitspraak op bezwaar is de aanslag gehandhaafd.
3.GESCHIL
3.1
Voor het jaar 2009 is in geschil of de rentecorrectie van Afl. 126.984 terecht heeft plaatsgevonden. Voor het jaar 2012 is in geschil of verliezen uit eerdere jaren verrekend kunnen worden met de winst in 2012.
3.2
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan.
3.3
Voor het jaar 2008 zijn beide partijen van mening dat er geen belang meer is.
4.OVERWEGINGEN
Winstbelasting 2008
4.1
De ontvanger heeft verklaard dat de aanslag winstbelasting 2008 is verjaard en hij heeft het door belanghebbende gedane beroep op verjaring krachtens artikel 13 van de Landsverordening invordering directe belastingen toegewezen. Dat houdt in dat de Ontvanger niet meer over kan gaan tot dwanginvordering of tot verrekening van de aanslag. Belanghebbende heeft in de beroepsfase geen inhoudelijke argumenten meer aangevoerd tegen de aanslag. Het Gerecht is met partijen van oordeel dat het financiële belang aan deze procedure is komen te ontvallen dat om die reden het beroep niet-ontvankelijk is. [1]
Winstbelasting 2009
4.2
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende, overeenkomstig hetgeen is vermeld in de jaarstukken, een lening heeft verstrekt aan [P] NV, dat belanghebbende ter zake van de daardoor aanwezige vordering geen rente in aanmerking heeft genomen, dat [P] NV en belanghebbende gelieerd zijn en dat daarom een zakelijke rente (van in dit geval 8%) moet worden berekend. Daarvan uitgaande is terecht een rentecorrectie van Afl. 126.984 toegepast, aldus de Inspecteur.
4.3
Belanghebbende heeft ter zitting zijn stelling dat civielrechtelijk geen sprake is van een lening ingetrokken. Volgens belanghebbende is echter primair sprake van een bodemloze putlening, omdat [P] NV bij de verstrekking van de gelden in 2006 al in zwaar weer verkeerde. De Inspecteur heeft dit standpunt bestreden.
4.4
Indien, zoals hier, civielrechtelijk sprake is van een lening is de hoofdregel dat ook voor de fiscale kwalificatie moet worden aangenomen dat sprake is van een lening. In beginsel is immers de civielrechtelijke vorm beslissend voor de fiscale kwalificatie. Die hoofdregel leidt echter uitzondering indien sprake is van een zogenaamde bodemloze putlening. Van een bodemloze putlening wordt gesproken in het geval de geldlening is verstrekt onder zodanige omstandigheden dat aan de uit die lening voortvloeiende vordering, naar de schuldeiser reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest, voor het geheel of voor een gedeelte geen waarde toekomt omdat het door hem ter leen verstrekte bedrag niet, of niet ten volle zal kunnen worden terugbetaald, zodat het geheel of gedeeltelijk het vermogen van de schuldeiser - voor zover dat niet bestaat uit zijn aandelen in de schuldenaar - blijvend heeft verlaten. [2] Als die situatie zich voordoet dan dient de civielrechtelijke geldlening fiscaal te worden aangemerkt als een kaptaalverstrekking, met als gevolg dat bij belanghebbende geen rente in aanmerking kan worden genomen ter zake van een verstrekte geldening.
4.5
Voor haar stelling dat ten tijde van de geldverstrekking door belanghebbende in 2006 de verstrekte gelden kwalificeren als een bodemloze putlening heeft belanghebbende, op wie de bewijslast rust, naar het oordeel van het Gerecht onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt. De enkele omstandigheid dat [P] NV in 2006 een verlies heeft geleden van Afl. 466.731 en ultimo 2010, dat is vier jaar later, een negatief eigen vermogen had van Afl. 937.526 leidt niet tot het gevolg dat het belanghebbende ten tijde van het ontstaan van de lening reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de verstrekte gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald, althans belanghebbende heeft zulks niet aannemelijk gemaakt. Dat ter zake van de lening geen schriftelijke afspraken gemaakt zijn over aflossing, rente en over zekerheden maakt dat niet anders. Belanghebbende heeft bovendien geen resultatenrekening of balans van [P] NV over 2006 overgelegd en evenmin inzicht gegeven in de vermogenstoestand van [P] NV in dat jaar en in de toen bestaande vooruitzichten. Daar komt bij dat de Inspecteur ter zitting onbetwist heeft gesteld dat Arubabank in 2006 nog een lening heeft verstrekt aan [P] NV, hetgeen erop duidt dat die bank kennelijk voldoende “toekomst” zag in die vennootschap. Het gelijk op dit punt is aan de Inspecteur.
4.6
Subsidiair heeft belanghebbende gesteld dat, als er al rente in aanmerking genomen zou moeten worden, die door [P] NV verschuldigd zou blijven en meteen weer afgeboekt zou moeten worden omdat het evident was dat, vanwege de slechte financiële situatie waarin [P] NV verkeerde, de rente uiteindelijk onbetaald zou blijven.
4.7
De Inspecteur heeft daartegenover aangevoerd dat de lening is verstrekt toen [P] NV al in zwaar weer verkeerde en dat daarom sprake is van een lening met een onzakelijk debiteurenrisico. Dat betekent dat een eventuele afboeking van de rente, met als gevolg een lagere waardering van de rente, niet ten laste van het resultaat mag worden gebracht, aldus de Inspecteur. Bovendien kan in de ogen van de Inspecteur pas afboeking plaatsvinden als je er zeker van bent dat de rente niet betaald kan worden en dat is in 2011 en niet in 2009. Het Gerecht overweegt als volgt.
4.8
Ingeval bij een geldlening tussen gelieerde partijen de rente niet in overeenstemming met het "at arm's length" beginsel is vastgesteld, zal voor de fiscale winstberekening moeten worden uitgegaan van een rente die wel aan dit criterium voldoet. Daarbij zal - behoudens het rentepercentage - uitgegaan moeten worden van hetgeen partijen zijn overeengekomen (zoals met betrekking tot zekerheden en de looptijd van de lening). [3] Dat betekent voor het onderhavige geval dat met betrekking tot de lening van belanghebbende aan [P] NV een zakelijke rente in aanmerking genomen moet worden. De Inspecteur heeft de zakelijke rente onbetwist gesteld op 8%.
4.9
Het Gerecht verwerpt de stelling van de Inspecteur dat, in het geval sprake is van een lening met een onzakelijk debiteurenrisico (het Gerecht laat in het midden of die situatie zich hier voordoet), een afboeking van de rente niet ten laste van het resultaat mag worden gebracht. De rentevordering (van 8%) moet immers, ook bij een lening met onzakelijk debiteurenrisico, op het moment van ontstaan worden gewaardeerd op de waarde die op dat moment aan die vordering in het economisch verkeer kan worden toegekend. Voor dat bedrag - en niet voor een eventueel hoger nominaal bedrag - zal de rente bij de winstberekening in aanmerking moeten worden genomen. [4] Dat houdt in dat, niet alleen bij een zakelijke lening maar ook bij een onzakelijke lening, een eventuele afboeking of afwaardering van de nominale rente (van 8%) op het moment waarop de rentevordering ontstaat in mindering komt op het resultaat.
4.1
Het Gerecht stelt vast dat [P] NV in 2009 een aanzienlijk negatief vermogen had. De Inspecteur heeft beaamd dat [P] NV, ook in 2009, al meerdere jaren “financieel in zwaar weer” verkeerde. De Inspecteur acht afwaardering van de rente in 2009 niet, maar in 2011 wel mogelijk. Het Gerecht ziet echter geen wezenlijk verschil tussen de financiële situatie in 2009 en 2011. In beide jaren is bij [P] NV sprake van een aanzienlijk negatief vermogen en in beide jaren verkeerde [P] NV in zwaar weer en waren de vooruitzichten slecht. Gelet daarop acht het Gerecht aannemelijk dat [P] NV niet in staat was de rentevordering 2009 te voldoen en dat toen ook latere betaling ervan op grond van de financiële omstandigheden niet was te verwachten. De waarde in het economisch verkeer van de rentevordering is dan op het moment van het vervallen van de rente, nihil.
4.11
Het Gerecht voegt daar nog het volgende aan toe. De winst is door de Inspecteur bij het opleggen van de aanslag (en na bezwaar) vastgesteld op Afl. 43.916. Ter zitting is komen vast te staan dat het in het onderhavige jaar te compenseren verlies niet Afl. 270.973 bedraagt maar Afl. 276.973. Dat betekent dat de winst (na verliescompensatie), uitgaande van het standpunt van de Inspecteur, Afl. 37.916 bedraagt. Dat houdt in dat, als de rentevordering een waarde heeft die lager is dan Afl. 126.984 -/- Afl. 37.916 = Afl. 89.068 de aanslag nihil zal bedragen. Die lagere waarde (dan Afl. 89.068) acht het Gerecht, gelet op hetgeen in 4.10 is overwogen, temeer aannemelijk.
Winstbelasting 2012
4.12
Belanghebbende en [P] NV zijn per 1 januari 2012 een fiscale eenheid op joint venture basis aangegaan. Tussen partijen is niet in geschil dat [P] NV ultimo 2011 nog een bedrag van Afl. 57.475 aan verrekenbare verliezen had. Belanghebbende is van mening dat dit bedrag verrekend moet kunnen worden met de winst van de fiscale eenheid in 2012 voor zover die is toe te rekenen aan het individuele resultaat van [P] NV.
4.13
Het Gerecht verwerpt het standpunt van belanghebbende. Het regime van de fiscale eenheid is niet in de wet opgenomen maar betreft een in de uitvoeringssfeer ingestelde gunstregeling (begunstigend beleid). De regeling houdt in dat de moedermaatschappij wordt aangeslagen over de winst van de gezamenlijke tot de fiscale eenheid behorende lichamen. Ten opzichte van de wettelijke regels levert dit regime voordelen op voor de belastingplichtigen die er gebruik van maken. Zo kunnen bijvoorbeeld de verliezen die tijdens het bestaan van de fiscale eenheid geleden worden door de ene vennootschap verrekend worden met de winsten van de andere (tot de fiscale eenheid behorende) vennootschap. Om van het begunstigend beleid gebruik te kunnen maken moeten de deelnemende vennootschappen zich schriftelijk akkoord verklaren met een aantal voorwaarden. Een van die voorwaarden is dat vóór het verenigingstijdstip geleden verliezen niet mogen worden verrekend met winsten van de fiscale eenheid (voorwaarde 11). Die voorwaarde kan in voorkomende gevallen een beperking opleveren ten opzichte van de wettelijke regeling van verliesverrekening.
4.14
Belanghebbende en [P] NV hebben zich schriftelijk akkoord verklaard met de gestelde voorwaarden, waaronder voorwaarde 11. Dat betekent dat zij daaraan gebonden zijn, ook al is een enkele voorwaarde in bepaalde gevallen strenger dan de wet. Dit leidt slechts uitzondering indien de voorwaarde dermate onredelijk of willekeurig is dat partijen in redelijkheid niet aan de uitvoering ervan gehouden kunnen worden.
4.15
Van die laatste situatie is naar het oordeel van het Gerecht geen sprake. Voorwaarde 11 heeft immers tot doel te voorkomen dat verliezen die een vennootschap heeft geleden vóór het bestaan van de fiscale eenheid kunnen worden verrekend met de winsten van een andere vennootschap. Dat de voorwaarde óók tot gevolg kan hebben dat verliezen van een vennootschap niet meer verrekenbaar zijn maakt die voorwaarde niet onredelijk of willekeurig. Immers, om dat te voorkomen zou een ingewikkeldere regeling van winstsplitsing opgenomen moeten worden. Daarbij zou ook geregeld moeten worden dat vermogens- of winstverschuivingen geëlimineerd zouden moeten worden om tot een juiste winstbepaling per vennootschap te geraken. Dat in de uitvoeringssfeer gekozen is voor een eenvoudiger systeem is dan ook niet onredelijk of willekeurig. Dat hiermee een inbreuk gemaakt wordt op het totaalwinstbegrip maakt dat niet anders. In gevallen van verliesverrekening wordt hierop immers in meerdere gevallen een (gerechtvaardigde) inbreuk gemaakt.
5.PROCESKOSTEN EN GRIFFIERECHT
Kosten bezwaarfase
5.1
Het Gerecht ziet geen aanleiding voor een vergoeding van de proceskosten in verband met de behandeling van het bezwaar. Voorafgaand aan de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende niet, zoals is vereist in artikel 22a, lid 3 van de Algemene landsverordening belastingen verzocht om een kostenvergoeding voor de bezwaarfase, zodat deze kosten niet voor vergoeding in aanmerking komen.
Kosten beroepsfase
5.2
Ingevolge artikel 15, lid 1 van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (LBB) worden de kosten vergoed die de belastingplichtige in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
5.3
In artikel 15, lid 2, LBB is bepaald dat de regels over de (hoogte van de) proceskostenvergoeding bij of krachtens landsbesluit worden vastgesteld. De regels over de (hoogte van de) vergoeding zijn neergelegd in het Landsbesluit proceskostenvergoeding in belastingzaken.
5.4
In artikel 1 van dit Landbesluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen, waaronder de kosten van door een derde verleende beroepsmatige bijstand. Deze kosten kunnen worden berekend op Afl. 1.400 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt Afl. 700, wegingsfactor 1).
5.5
Verder dient de Inspecteur op grond van artikel 18, lid 4, LBB, het betaalde griffierecht van Afl. 150 aan belanghebbende te vergoeden.
6.DE BESLISSING
Het Gerecht:
- verklaart het beroep tegen de aanslag winstbelasting 2008 niet-ontvankelijk;
- verklaart het beroep tegen de aanslag winstbelasting 2009 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag winstbelasting 2009;
- vermindert de aanslag winstbelasting 2009 naar nihil;
- verklaart het beroep tegen de aanslag winstbelasting 2012 ongegrond;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van Afl. 1.400; en
- draagt de Inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht van Afl. 150 te vergoeden.
Deze uitspraak is gegeven door mr. drs. M.M. de Werd, rechter, en is uitgesproken op 3 augustus 2022, in tegenwoordigheid van de griffier M.M.M. Faro MSc.
De griffier, De rechter,
De griffier is buiten staat
de uitspraak te ondertekenen.
Afschriften zijn per post/ per e-mail op ………………………… aan partijen verzonden.
HOGER BEROEP
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen
twee maandenna de verzenddatum hoger beroep instellen bij:
twee maandenna de verzenddatum hoger beroep instellen bij:
Het Gemeenschappelijk Hof van Justitie (belastingkamer)
J.G. Emanstraat 51
Oranjestad
Aruba
U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:
1. Leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;
2. Onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:
a. de naam en het adres van de indiener,
b. de dagtekening,
c. waartegen u in beroep komt,
d. waarom u het niet eens bent met deze uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
Partijen hebben ook de mogelijkheid het ondertekende beroepschrift per e-mail in te dienen bij de griffie van het Gemeenschappelijk Hof van Justitie:
belastinggriffie@caribjustitia.org.
Voor het instellen van hoger beroep is het volgende bedrag aan griffierecht verschuldigd:
- natuurlijke personen: Afl. 75
- personenvennootschappen en rechtspersonen: Afl. 300