Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer23/01996
Datum13 september 2024
PREJUDICIËLE BESLISSING
op het verzoek van de Rechtbank Noord-Holland (hierna: de Rechtbank) aan de Hoge Raad om in het geding tussen
[X] B.V. (hierna: belanghebbende)
en
de INSPECTEUR VAN DE BELASTINGIENST/DOUANE (hierna: de Inspecteur)
de bij beslissing van 12 mei 2023, nr. HAA 20/6079 [1] , op de voet van artikel 27ga AWR voorgelegde vragen bij wijze van prejudiciële beslissing te beantwoorden.
1.De procedure in feitelijke instantie
1.1
Op 3 december 2019 is aan belanghebbende een aanslagbiljet uitgereikt waarop uitnodigingen tot betaling van invoerrechten en omzetbelasting zijn vermeld alsmede een beschikking inzake rente op achterstallen.
1.2
Belanghebbende heeft tegen de beschikking inzake rente op achterstallen bezwaar gemaakt voor zover deze rente betrekking heeft op de nagevorderde omzetbelasting. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de rentebeschikking gehandhaafd.
1.3
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank.
2.Het procesverloop bij de Hoge Raad
2.1
De Rechtbank heeft aan de Hoge Raad prejudiciële vragen voorgelegd.
2.2
De Staatssecretaris van Financiën, vertegenwoordigd door [P], heeft schriftelijke opmerkingen ingediend.
2.3
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 29 december 2023 geconcludeerd tot beantwoording van de prejudiciële vragen zoals in onderdeel 11 van de conclusie is weergegeven. [2]
3.Uitgangspunten
3.1
In de periode van 2 april 2019 tot en met 28 juni 2019 heeft belanghebbende als direct vertegenwoordiger van een in Nederland gevestigde importeur (hierna: de importeur) in naam en voor rekening van de importeur vier aangiften gedaan voor het brengen in het vrije verkeer van goederen. De goederen zijn in overeenstemming met artikel 195, lid 1, van het Douanewetboek van de Unie (hierna: het DWU) vrijgegeven voor het vrije verkeer.
3.2
Bij brief van 15 augustus 2019 heeft belanghebbende de Inspecteur meegedeeld dat zij in die vier aangiften een te lage douanewaarde voor de desbetreffende goederen heeft opgegeven en daarom te weinig invoerrechten en omzetbelasting zijn geboekt en geheven.
3.3
Naar aanleiding van deze brief heeft de Inspecteur de meer verschuldigde invoerrechten en omzetbelasting van belanghebbende nagevorderd. De Inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat over zowel de invoerrechten als de omzetbelasting rente op achterstallen als bedoeld in artikel 114, lid 2, van het DWU is verschuldigd vanaf de dag waarop de douaneschulden zijn ontstaan tot de dag waarop deze schulden aan belanghebbende zijn meegedeeld. Die rente heeft de Inspecteur gelijktijdig met de uitnodigingen tot betaling bij beschikking aan belanghebbende in rekening gebracht.
3.4
De importeur heeft op de voet van artikel 15, lid 1, aanhef en letter c, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2019; hierna: de Wet OB) recht op aftrek van de ter zake van de invoer van de goederen verschuldigd geworden omzetbelasting.
3.5
Voor de Rechtbank is in geschil of de Inspecteur belanghebbende terecht rente op achterstallen over de nagevorderde omzetbelasting in rekening heeft gebracht.
4.De prejudiciële vragen
De Rechtbank heeft de volgende prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voorgelegd:
“1) Biedt artikel 22, eerste lid, van de Wet OB een rechtsgrond voor het in rekening brengen van rente op achterstallen in de zin van artikel 114, tweede lid, van het DWU over btw bij invoer die verschuldigd is op grond van artikel 18 van de Wet OB en wordt geheven bij wijze van uitnodiging tot betaling?
2) Is het voor de beantwoording van de eerste vraag relevant of de belastingplichtige dan wel de (andere) ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd, op grond van artikel 15, eerste lid, onder c, van de Wet OB, recht heeft op aftrek van deze omzetbelasting?”
5.Beoordeling van de prejudiciële vragen
Samenhang tussen douanewetgeving en omzetbelastingwetgeving
5.1
Met de eerste prejudiciële vraag wenst de Rechtbank te vernemen of artikel 22, lid 1, van de Wet OB een rechtsgrond biedt voor het in rekening brengen van rente op achterstallen zoals bedoeld in artikel 114, lid 2, van het DWU over een ter zake van invoer van goederen verschuldigd geworden bedrag aan omzetbelasting dat is nagevorderd omdat achteraf, na vrijgave van de goederen, is vastgesteld dat deze ten onrechte niet is geheven. De Rechtbank is van oordeel dat uit de rechtspraak van de Hoge Raad moet worden afgeleid dat artikel 22, lid 1, van de Wet OB de bepalingen van het DWU slechts wat betreft de wijze van heffing van ter zake van invoer verschuldigd geworden omzetbelasting van overeenkomstige toepassing verklaart. De Rechtbank stelt aan de orde of het in rekening brengen van rente op achterstallen moet worden gerekend tot de wijze van heffing als bedoeld in die rechtspraak. Volgens de Rechtbank behoort binnen de structuur van de Wet OB en de AWR het in rekening brengen van belastingrente niet tot de wijze van heffing van belasting. Ook trekt de Rechtbank in twijfel of de tekst van artikel 22 van de Wet OB in dit opzicht voldoet aan het Unierechtelijke rechtszekerheidsbeginsel.
5.2.1
Artikel 22, lid 1, van de Wet OB luidt als volgt:
“1. Ter zake van de belasting bij invoer zijn de wettelijke bepalingen, bedoeld in artikel 1:1, eerste en tweede lid van de Algemene douanewet, met uitzondering van het bepaalde in artikel 88 van de Gedelegeerde Verordening Douanewetboek van de Unie, van overeenkomstige toepassing.”
5.2.2
Artikel 1:1, leden 1 en 2, van de Algemene douanewet (hierna: de Adw) luidt als volgt:
“1. De bepalingen bij of krachtens deze wet vormen de nationale bepalingen ter uitvoering van:
a. het Douanewetboek van de Unie, de krachtens dat wetboek vastgestelde EU-rechtshandelingen, en
b. Uniewetgeving op andere gebieden als bedoeld in het Douanewetboek van de Unie.
2. De bepalingen bij of krachtens deze wet strekken mede ten behoeve van de nakoming van verplichtingen die voortvloeien uit:
a. interregionaal recht,
b. het Koninkrijk verbindende verdragen en
c. in al hun onderdelen verbindende besluiten van bij zodanige verdragen opgerichte volkenrechtelijke organisaties, voorzover deze verplichtingen betrekking hebben op het douanetoezicht op, dan wel op de douanecontrole van, goederen en het goederenverkeer en voorts onderwerpen betreffen die vallen onder de reikwijdte van een of meer regelingen als bedoeld in de bijlage bij deze wet.”
5.2.3
Artikel 22, lid 1, van de Wet OB verklaart met betrekking tot omzetbelasting ter zake van invoer de in artikel 1:1, leden 1 en 2, van de Adw vermelde wettelijke bepalingen van overeenkomstige toepassing, met uitzondering van artikel 88 van de Gedelegeerde Verordening Douanewetboek van de Unie (hierna: de GDWU). Dat betekent dat de verwijzing in artikel 22, lid 1, van de Wet OB niet alleen de in artikel 1:1, lid 1, letters a en b, van de Adw vermelde bepalingen van Uniewetgeving omvat, maar, gelet op de aanhef van lid 1, ook de bij of krachtens de Adw geldende bepalingen – zoals artikel 2:1, letter n, van de Adw – ter uitvoering van die Uniewetgeving. Dat brengt mee dat volgens de tekst van artikel 22, lid 1, van de Wet OB artikel 114, lid 2, van het DWU van overeenkomstige toepassing is.
5.2.4
De totstandkomingsgeschiedenis van artikel 22, lid 1, van de Wet OB, zoals weergegeven in onderdeel 8 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, bevestigt dat de wetgever een ruime werking van artikel 22, lid 1, van de Wet OB heeft beoogd als het gaat om aansluiting bij de wetgeving met betrekking tot invoerrechten. Dat het kopje van Afdeling 4 van Hoofdstuk III van de Wet OB, waartoe artikel 22 behoort, de titel ”Wijze van heffing” draagt, maakt die ruime werking niet anders.
De in artikel 22, lid 1, van de Wet OB neergelegde aansluiting bij de douanewetgeving heeft de wetgever alleen willen doorbreken door voor specifieke aspecten en gevallen te voorzien in een daarvan afwijkende regeling. Daarbij valt te denken aan de in artikel 22, lid 1, van de Wet OB vermelde uitsluiting van artikel 88 van de GDWU, en aan de in artikel 23 van de Wet OB neergelegde regeling op grond waarvan de belasting ter zake van de invoer van goederen, bestemd voor aangewezen ondernemers en lichamen in de zin van de AWR, andere dan ondernemers, wordt geheven van die ondernemers en lichamen op een andere wijze dan is voorzien in de douanewetgeving.
Ook de door de Rechtbank in rechtsoverweging 10 van haar uitspraak aangehaalde rechtspraak van de Hoge Raad biedt geen steun voor de opvatting dat artikel 22, lid 1, van de Wet OB overeenkomstige toepassing van artikel 114, lid 2, van het DWU uitsluit.
De in artikel 22, lid 1, van de Wet OB neergelegde aansluiting bij de douanewetgeving heeft de wetgever alleen willen doorbreken door voor specifieke aspecten en gevallen te voorzien in een daarvan afwijkende regeling. Daarbij valt te denken aan de in artikel 22, lid 1, van de Wet OB vermelde uitsluiting van artikel 88 van de GDWU, en aan de in artikel 23 van de Wet OB neergelegde regeling op grond waarvan de belasting ter zake van de invoer van goederen, bestemd voor aangewezen ondernemers en lichamen in de zin van de AWR, andere dan ondernemers, wordt geheven van die ondernemers en lichamen op een andere wijze dan is voorzien in de douanewetgeving.
Ook de door de Rechtbank in rechtsoverweging 10 van haar uitspraak aangehaalde rechtspraak van de Hoge Raad biedt geen steun voor de opvatting dat artikel 22, lid 1, van de Wet OB overeenkomstige toepassing van artikel 114, lid 2, van het DWU uitsluit.
5.2.5
De in rechtsoverweging 12 van haar uitspraak weergegeven opvatting van de Rechtbank dat het op de voet van artikel 22, lid 1, van de Wet OB aan de belastingplichtige met overeenkomstige toepassing van artikel 114, lid 2, DWU in rekening brengen van rente op achterstallen niet zou voldoen aan het vereiste van rechtszekerheid als bedoeld in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 12 mei 2022, U.I. Srl, C-714/20, ECLI:EU:C:2022:374, wordt verworpen. De wetgever heeft met artikel 22, lid 1, van de Wet OB, zoals hiervoor in 5.2.3 en 5.2.4 is overwogen, voor op de voet van artikel 18 van de Wet OB verschuldigd geworden omzetbelasting een rechtstreeks verband gelegd met de in artikel 1:1, lid 1, aanhef en letter a, van de Adw vermelde douanewetgeving, die niet alleen de heffing en inning van invoerrechten bestrijkt maar ook aan die heffing en inning gekoppelde rechten en verplichtingen zoals in voorkomend geval de betaling van rente. Daarmee voorziet artikel 22, lid 1, van de Wet OB voldoende bepaald, duidelijk en voorzienbaar in een rechtsgrondslag om in voorkomende gevallen belastingplichtigen ter zake van invoer verschuldigd geworden omzetbelasting rente op achterstallen in rekening te brengen.
5.3
Gelet op hetgeen hiervoor in 5.2.3 tot en met 5.2.5 is overwogen, moet op de eerste prejudiciële vraag worden geantwoord dat artikel 22, lid 1, van de Wet OB in samenhang gelezen met artikel 1:1, lid 1, van de Adw de wettelijke grondslag biedt om aan degene die ter zake van invoer omzetbelasting verschuldigd is geworden, rente op achterstallen zoals bedoeld in artikel 114, lid 2, van het DWU in rekening te brengen vanaf de dag waarop die omzetbelasting verschuldigd is geworden tot de dag waarop het verschuldigde bedrag op de voet van artikel 7:6 van de Adw is medegedeeld.
In rekening brengen van rente op achterstallen aan de ondernemer met recht op aftrek
5.4
In het licht van hetgeen hiervoor in 5.1, 5.2.1 en 5.2.2 is overwogen, begrijpt de Hoge Raad de Rechtbank aldus dat zij met de prejudiciële vragen in essentie wenst te vernemen of ter zake van invoer verschuldigd geworden en met toepassing van artikel 22 van de Wet OB te heffen omzetbelasting, overeenkomstige toepassing van artikel 114, lid 2, van het DWU achterwege moet blijven in het geval dat de ondernemer voor wie de goederen bij de invoer zijn bestemd, op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet OB recht heeft op aftrek van deze omzetbelasting.
5.5.1
De Hoge Raad stelt bij de beantwoording van de vragen het volgende voorop. Het is op grond van artikel 211 van BTW-richtlijn 2006 aan de lidstaten om nadere regels vast te stellen met betrekking tot de betaling van btw ter zake van de invoer van goederen. Daarenboven zijn de lidstaten volgens artikel 273 van BTW-richtlijn 2006 bevoegd om andere verplichtingen voor te schrijven dan die welke zijn voorzien in deze richtlijn, wanneer zij die verplichtingen noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude.
5.5.2
Artikel 22 van de Wet OB houdt in dat de regeling van artikel 114, lid 2, van het DWU van overeenkomstige toepassing is als het gaat om omzetbelasting die wegens invoer verschuldigd is geworden. Artikel 114, lid 2, van het DWU bepaalt dat rente op achterstallen in rekening wordt gebracht in gevallen waarin een douaneschuld is ontstaan als gevolg van de niet-naleving van douanevoorschriften zoals omschreven in artikel 79 van het DWU, dan wel in gevallen waarin de mededeling van de douaneschuld het gevolg is van een controle achteraf. Het in rekening brengen van rente op achterstallen aan degene die als schuldenaar in de zin van artikel 5, punt 19, van het DWU wordt aangemerkt, ziet dus op gevallen waarin wordt vastgesteld dat alsnog méér invoerrechten moeten worden ingevorderd dan waarvan aanvankelijk was uitgegaan.
Anders dan waarvan de Rechtbank in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak is uitgegaan, vindt het in rekening brengen van rente op achterstallen dus niet zijn rechtvaardiging in een te late betaling van een meegedeeld bedrag als bedoeld in artikel 102 van het DWU, maar in de vaststelling dat alsnog (meer) invoerrechten zijn verschuldigd. Aan het niet voldoen aan de in Afdeling 2 van Hoofdstuk 3 van het DWU gestelde betalingstermijnen verbindt artikel 114, lid 1, van het DWU namelijk al het in rekening brengen van rente, te weten vanaf de datum waarop de gestelde betalingstermijn afloopt tot de datum waarop het verschuldigde bedrag is voldaan.
Anders dan waarvan de Rechtbank in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak is uitgegaan, vindt het in rekening brengen van rente op achterstallen dus niet zijn rechtvaardiging in een te late betaling van een meegedeeld bedrag als bedoeld in artikel 102 van het DWU, maar in de vaststelling dat alsnog (meer) invoerrechten zijn verschuldigd. Aan het niet voldoen aan de in Afdeling 2 van Hoofdstuk 3 van het DWU gestelde betalingstermijnen verbindt artikel 114, lid 1, van het DWU namelijk al het in rekening brengen van rente, te weten vanaf de datum waarop de gestelde betalingstermijn afloopt tot de datum waarop het verschuldigde bedrag is voldaan.
5.5.3
Naar het oordeel van de Hoge Raad is het buiten redelijke twijfel dat het bepaalde in artikel 114, lid 2, van het DWU een regeling is die moet bijdragen aan een tijdige invordering van verschuldigde invoerrechten. Op de schuldenaar rust de verplichting ervoor zorg te dragen dat de verschuldigde invoerrechten daadwerkelijk en tijdig worden ingevorderd. Het in rekening brengen van rente op achterstallen moet schuldenaren ertoe aanzetten om de verschuldigde invoerrechten voor het volledige bedrag tijdig in de heffing te (doen) betrekken. Het is ook een geschikte maatregel om, al dan niet in combinatie met andere maatregelen zoals het opleggen van een boete, te waarborgen dat verschuldigde invoerrechten tijdig worden ingevorderd en fraude wordt bestreden.
5.5.4
Toepassing van artikel 22 van de Wet OB houdt in dat de regeling van artikel 114, lid 2, van het DWU van overeenkomstige toepassing is in gevallen waarin ter zake van invoer de omzetbelastingschuld is ontstaan als gevolg van de niet-naleving van douanevoorschriften zoals omschreven in artikel 79 van het DWU, dan wel in gevallen waarin de mededeling van de omzetbelastingschuld het gevolg is van een controle achteraf. In het geval dat heffing van omzetbelasting volgens de in artikel 22 van de Wet OB bedoelde wettelijke bepalingen plaatsvindt en de desbetreffende goederen ten tijde van de invoer zijn bestemd voor een ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet OB die de ter zake van invoer verschuldigde omzetbelasting volledig in aftrek kan brengen, geldt – zoals de Hoge Raad heeft uiteengezet in rechtsoverwegingen 3.1.1 tot en met 3.1.4 van het arrest van 30 april 2021, ECLI:NL:HR:2021:674 – dat deze ondernemer die omzetbelasting op de voet van artikel 15, lid 1, aanhef en letter c, onder 1°, van de Wet OB in aftrek kan brengen wanneer hij in het bezit is van een uitnodiging tot betaling.
5.5.5
Nog ervan afgezien dat het uitoefenen van het hiervoor bedoelde recht op aftrek als regel niet gelijktijdig plaatsvindt met het verschuldigd worden van de omzetbelasting bij invoer, maakt het volgens artikel 22, lid 1, van de Wet OB voor de overeenkomstige toepassing van artikel 114, lid 2, van het DWU geen verschil of de ondernemer voor wie de goederen bij de invoer zijn bestemd, al of niet recht op aftrek van die omzetbelasting heeft. In beide situaties geldt dat op de schuldenaar als bedoeld in artikel 5, punt 19, van het DWU, ook wanneer die schuldenaar de ondernemer is voor wie de goederen zijn bestemd, de verplichting rust ervoor zorg te dragen dat de ter zake van invoer verschuldigde omzetbelasting volgens de toepasselijke voorschriften meteen wordt geheven. De regeling van rente op achterstallen moet voor de omzetbelasting – evenals voor invoerrechten geldt – daartoe aanzetten. Artikel 273 van BTW-richtlijn 2006 in samenhang gelezen met artikel 211 van die richtlijn biedt Nederland de mogelijkheid in zijn nationale wettelijke regeling een dergelijke maatregel op te nemen. [3]
5.6
Gelet op hetgeen hiervoor in 5.5.1 tot en met 5.5.5 is overwogen, moet op de tweede prejudiciële vraag worden geantwoord dat voor het in rekening brengen van rente op achterstallen ter zake van omzetbelasting die verschuldigd is op de voet van artikel 18 van de Wet OB, niet relevant is of de ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd, op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet OB recht heeft op aftrek van deze omzetbelasting.
6.Proceskosten
Belanghebbende heeft in de onderhavige prejudiciële procedure bij de Hoge Raad geen proceshandelingen verricht die op de voet van artikel 8:75 Awb in samenhang gelezen met artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen.
7.Beslissing
De Hoge Raad beantwoordt de hiervoor in onderdeel 4 weergegeven prejudiciële vragen als volgt:
Prejudiciële vraag 1
Artikel 22, lid 1, van de Wet OB in samenhang gelezen met artikel 1:1, lid 1, van de Adw biedt de wettelijke grondslag om aan degene die op de voet van artikel 18 van de Wet OB omzetbelasting verschuldigd is geworden, rente op achterstallen zoals bedoeld in artikel 114, lid 2, van het DWU in rekening te brengen vanaf de dag waarop die omzetbelasting verschuldigd is geworden tot de dag waarop het verschuldigde bedrag is medegedeeld.
Prejudiciële vraag 2
Voor het in rekening brengen van rente op achterstallen overeenkomstig artikel 114, lid 2, van het DWU ter zake van omzetbelasting die op de voet van artikel 18 van de Wet OB verschuldigd is geworden, maakt het niet uit of de ondernemer voor wie de goederen zijn bestemd, op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en letter c, onder 1°, van de Wet OB recht heeft op aftrek van deze omzetbelasting.
Deze prejudiciële beslissing is gegeven door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 september 2024.