Uitspraak
Nr. 08/02914
26 februari 2010
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 30 mei 2008, nr. 07/00476, betreffende een ten aanzien van X Beheer B.V. te Z (hierna: belanghebbende) vastgestelde beschikking als bedoeld in artikel 20a, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst 1998).
1. Het geding in feitelijke instantie
De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag in de vennootschapsbelasting van belanghebbende voor het jaar 1998, het bedrag van het verlies van dat jaar bij beschikking vastgesteld. De Inspecteur heeft bij uitspraak het tegen de beschikking gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
Het Gerechtshof te Arnhem heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.
2. Het eerste geding in cassatie
De uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem is op het beroep van belanghebbende bij arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2007, nr. 43328, LJN BB4749, BNB 2007/327, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dat arrest.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en het verlies vastgesteld op een hoger bedrag. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
3. Het tweede geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.
De Staatssecretaris heeft in het incidentele beroep een conclusie van dupliek ingediend.
4. Uitgangspunten in cassatie
4.1.1. In december 1997 heeft een vennootschap behorende tot de fiscale eenheid met belanghebbende als moedermaatschappij een bedrag van ƒ 1.300.000 overgemaakt naar een nummerrekening bij een bank in Luxemburg (hierna: nummerrekening 002). Nummerrekening 002 werd aangehouden door A (hierna: A), directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende. Eveneens in december 1997 heeft A een bedrag van ƒ 2.000.000 overgemaakt naar nummerrekening 002. Het saldo van ƒ 3.300.000 is in eerste instantie gestort op een kortlopend termijndeposito.
4.1.2. In december 1998 heeft ook belanghebbende een nummerrekening bij genoemde bank geopend (hierna: nummerrekening 003). Op 28 december 1998 is een aantal effecten overgeboekt van nummerrekening 002 naar nummerrekening 003. Een overzichtstaat vermeldt dat nummerrekening 003 per 31 december 1998 effecten bevatte met een waarde van ƒ 1.027.392,68.
4.1.3. De geconsolideerde jaarrekening van de fiscale eenheid van belanghebbende, die als bijlage bij de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 1998 is gevoegd, vermeldt per 31 december 1997 een deposito bij genoemde bank ter grootte van ƒ 1.300.000. De geconsolideerde jaarrekening vermeldt voorts per 31 december 1998 de effecten behorende bij nummerrekening 003 met een waarde van ƒ 1.027.390. Belanghebbende heeft het verschil tussen deze twee bedragen (ƒ 272.610) ten laste van haar winst gebracht.
4.1.4. De Inspecteur heeft het door belanghebbende geclaimde verlies niet geaccepteerd.
4.2. De Inspecteur heeft tevens een correctie toegepast op door belanghebbende geclaimde aftrek van verzekeringspremies.
4.3. Aan A zijn pensioenrechten toegekend op basis van een opbouw van 2,33 percent van het salaris met inbouw van een AOW-franchise. Over de periode 1980 tot en met 1993 bedroeg het salaris ƒ 271.700. Na 1993 is geen salaris meer uitbetaald. In 1998 hebben dotaties aan een pensioenvoorziening plaatsgevonden tot een bedrag van ƒ 427.326. De Inspecteur heeft een correctie ter zake van de opbouw van pensioenrechten toegepast ten bedrage van ƒ 397.374.
4.4. Voor het Hof was - voor zover van belang in cassatie - in geschil of de Inspecteur de hiervoor in 4.1.4, 4.2 en 4.3 genoemde correcties terecht heeft aangebracht.
4.5.1. Met betrekking tot het verlies op de effecten heeft het Hof aannemelijk geacht de stelling van belanghebbende dat het in 1997 naar nummerrekening 002 overgemaakte bedrag het vermogen van belanghebbende niet heeft verlaten en dat A dit bedrag in 1997 - kennelijk bedoelt het Hof 1998 - door middel van een in Luxemburg aangehouden effectendepot ten behoeve en voor rekening van belanghebbende beheerde. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op de omstandigheid dat het bedrag van ƒ 1.300.000 enerzijds wel is verwerkt in het geconsolideerde vermogen per 31 december 1997 van belanghebbende volgens haar jaarrekeningen over 1997 en 1998, en anderzijds niet is verwerkt in de aangiften vermogensbelasting en inkomstenbelasting van A.
4.5.2. Met betrekking tot de correctie op de aftrek van verzekeringspremies heeft het Hof geoordeeld dat niet in geschil is dat belanghebbende de onderhavige uitgaven ter zake van een verzekering heeft gedaan. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee, aldus het Hof, dat de Inspecteur, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, zijn stelling omtrent de aard van de kosten en de daaraan verbonden onzakelijkheid van de uitgave aannemelijk maakt. Daarin is hij, aldus nog steeds het Hof, met een enkele verwijzing naar het gestelde in een controlerapport niet geslaagd.
4.5.3. Met betrekking tot de dotatie aan de pensioenvoorziening heeft het Hof geoordeeld dat het de stelling van belanghebbende dat zij de pensioenvoorziening geheel of gedeeltelijk heeft prijsgegeven, aldus begrijpt dat belanghebbende daarmee bedoelt dat A zijn pensioenrechten geheel of gedeeltelijk heeft prijsgegeven. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende met hetgeen zij aanvoert het uitgangspunt waarop de correctie berust, namelijk dat er geen opbouw van pensioenrechten heeft plaatsgevonden in 1998, niet aantast, zodat, nu dit uitgangspunt een op zichzelf bezien deugdelijke grondslag voor de correctie vormt, het gelijk ten aanzien van dit geschilpunt aan de zijde van de Inspecteur is.
5. Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middelen
5.1. Middel I komt met motiveringsklachten op tegen 's Hofs hiervoor in 4.5.1 weergegeven oordeel. Het middel slaagt. Het oordeel van het Hof dat het in 1997 naar de door A aangehouden nummerrekening 002 overgemaakte bedrag het vermogen van belanghebbende niet heeft verlaten en dat A dit bedrag gedurende het jaar 1998 door middel van een in Luxemburg aangehouden effectendepot ten behoeve van en voor rekening van belanghebbende beheerde, behoefde nadere motivering in het licht van de door de Inspecteur voor het Hof aangevoerde stellingen ter onderbouwing van zijn standpunt dat sprake is geweest van een uitdeling door belanghebbende van ƒ 1.300.000, dan wel ƒ 272.610. De omstandigheid dat het bedrag van ƒ 1.300.000 enerzijds wel is verwerkt in het geconsolideerde vermogen per 31 december 1997 van belanghebbende volgens haar jaarrekeningen over 1997 en 1998, en anderzijds niet is verwerkt in de aangiften vermogensbelasting en inkomstenbelasting van A over 1997 en 1998, biedt gelet op hetgeen de Inspecteur heeft gesteld onvoldoende grond voor dat oordeel. Indien juist is de stelling van de Inspecteur dat een overeenkomst tussen belanghebbende en A met betrekking tot het beheer van het bedrag van ƒ 1.300.000 ontbrak en nergens van enige boeking van uit dat beheer voortvloeiende opbrengsten ten gunste van belanghebbende is gebleken, sluiten de door het Hof aan zijn oordeel ten grondslag gelegde feiten immers niet uit dat, zoals de Inspecteur heeft gesteld, de overboeking eind 1997 van ƒ 1.300.000 naar de door A aangehouden nummerrekening een uitdeling van winst vormt en dat de storting door A in de maand december 1998 op de door belanghebbende geopende nummerrekening een kapitaalstorting vormt.
Ervan uitgaande dat A zoals belanghebbende stelt het bedrag van ƒ 1.300.000 inderdaad voor belanghebbende heeft beheerd, behoefde voorts 's Hofs oordeel dat belanghebbende terzake een verlies heeft geleden ten bedrage van ƒ 272.610 nadere motivering in het licht van de stelling van de Inspecteur dat zonder inzicht in het verloop van de geldstromen en in de mutaties op nummerrekening 002 - welk inzicht ondanks herhaald verzoek niet is verleend door belanghebbende - niet is vast te stellen of een ander, en zo ja wie, - naast A - gerechtigd was tot de bankrekening en ten laste van wie de mutaties van die rekening in 1997 en 1998 zijn gekomen. Immers, zonder die gegevens is niet uit te sluiten dat A met de aan- en verkoop van effecten privé een vermogensverlies heeft geleden dat ten onrechte ten laste van de winst van belanghebbende is gebracht, dan wel dat de vermogensachteruitgang ten bedrage van ƒ 272.610, waarvan belanghebbende stelt dat deze in het jaar 1998 is opgetreden, niet (enkel) is ontstaan door waardevermindering van aan belanghebbende toebehorende bezittingen.
5.2. De middelen II en III, die tezamen kunnen worden behandeld, keren zich tegen het hiervoor in 4.5.2 weergegeven oordeel. Middel II betoogt dat het Hof de bewijslast onjuist heeft verdeeld. Middel III bevat onder meer een klacht met dezelfde strekking. De middelen slagen in zoverre. Het lag op de weg van belanghebbende om haar - door de Inspecteur gemotiveerd betwiste - stelling dat de verzekeringspremies betrekking hadden op een verzekering van een opstal van belanghebbende, aannemelijk te maken. Door van de Inspecteur bewijs te verlangen van zijn stelling dat de uitgaven betrekking hadden op een verzekering tegen brandschade aan auto's die niet toebehoorden aan belanghebbende, heeft het Hof derhalve de bewijslast onjuist verdeeld. Middel III behoeft voor het overige geen behandeling.
6. Beoordeling van de in het incidentele beroep voorgestelde middelen
De middelen in het incidentele beroep richten zich tegen het hiervoor in 4.5.3 weergegeven oordeel van het Hof. Het Hof heeft de stellingen van belanghebbende aldus begrepen dat zij (mede) inhouden dat A zijn pensioenrechten heeft prijsgegeven. Deze uitleg kan, als van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk, in cassatie niet met vrucht worden bestreden. Uitgaande van deze stelling heeft het Hof met juistheid geoordeeld dat er in het onderhavige jaar geen opbouw van pensioenrechten heeft plaatsgevonden. De middelen kunnen derhalve niet tot cassatie leiden.
7. Slotsom
Gelet op hetgeen hiervoor in 5.1 en 5.2 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.
8. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
9. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,
verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, J.A.C.A. Overgaauw, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 26 februari 2010.