Uitspraak
Nr. 34153
20 september 2000
Gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 9 januari 1998 betreffende na te melden aan haar voor het jaar 1995 opgelegde aanslagen in de belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten van de gemeente Loenen.
1. Aanslagen, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende zijn voor het jaar 1995 wegens het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht en wegens het gebruik van de woonark, plaatselijk bekend als a-straat 1 ws 2, op één aanslagbiljet verenigde aanslagen in de belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten opgelegd, welke aanslagen, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Loenen zijn gehandhaafd.
Belanghebbende is van de uitspraak van het college van burgemeester en wethouders in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft die uitspraak bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Het college van burgemeester en wethouders heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
De Advocaat-Generaal Ilsink heeft op 12 augustus 1999 geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende was op 1 januari 1995 eigenaresse en gebruikster van de naar aard en inrichting tot bewoning dienende, in de gemeente Loenen gelegen woonark, plaatselijk bekend a-straat 1 ws 2 te Q. Op deze woonark hebben de bestreden aanslagen betrekking.
3.2. Middel I is gericht tegen verwerping door het Hof van het beroep van belanghebbende op onverbindendheid van de Verordening belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten 1995 (hierna: de Verordening) wegens strijd van artikel 221 van de Gemeentewet en de daarop steunende Verordening met het gelijkheidsbeginsel zoals dat is neergelegd in artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM in verbinding met artikel 1, Protocol nr. 1. Dit beroep heeft belanghebbende voor het Hof doen steunen op een betoog dat erop neerkomt dat artikel 221 het ten onrechte mogelijk maakt woonschepen, als roerende zaken, op gelijke wijze aan een gemeentelijke belasting te onderwerpen als woningen, onroerende zaken, hoewel het om ongelijke gevallen gaat. Op een aantal punten immers, aldus het betoog, bestaan wel degelijk verschillen, zoals het voor woonschepen ontbreken van garantie voor de financiering en van de mogelijkheid van huursubsidie.
3.3. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 221 van de Gemeentewet, zoals vermeld in de Conclusie van de Advocaat-Generaal onder 2.3 tot en met 2.12, blijkt dat de wetgever voor gemeenten de mogelijkheid wilde openen onder meer woonschepen in een met de onroerendezaakbelastingen overeenkomende belasting te betrekken omdat dit redelijk en wenselijk werd geacht nu de eigenaren en gebruikers van woonschepen evenzeer belang hebben bij de gemeentelijke collectieve voorzieningen als andere inwoners van de gemeente. Nu de wetgever het genot en het gebruik van een onroerende zaak een geschikt aanknopingspunt heeft geacht om door middel van onroerendezaakbelastingen de inwoners van de gemeente te doen bijdragen in de kosten van de gemeentelijke collectieve voorzieningen - en meer in het algemeen in de kosten van de huishouding der gemeente - heeft hij zich in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat in dit opzicht geen relevant verschil bestaat tussen (onroerende) woningen en (roerende) woonschepen welke duurzaam aan een plaats zijn gebonden. De gelijke behandeling van deze gevallen is dan ook niet een gelijke behandeling van ongelijke gevallen, ook al zijn op andere, hier niet relevante, punten in de van toepassing zijnde wet- en regelgeving inderdaad verschillen aan te wijzen. Hoewel het oordeel van het Hof dat niet van gelijke gevallen kan worden gesproken (hetgeen belanghebbende trouwens juist had aangevoerd) dan ook onjuist is, heeft het Hof het beroep op het gelijkheidsbeginsel dus terecht verworpen. Derhalve faalt middel I.
3.4. Middel II is gericht tegen het oordeel van het Hof dat de onderhavige woonark duurzaam aan een plaats is gebonden in de zin van artikel 221. Uit de hiervoor onder 3.3 bedoelde wetsgeschiedenis, in het bijzonder uit de gedachtewisseling bij de mondelinge behandeling van het amendement Bijleveld-Schouten c.s., komt naar voren dat de wetgever, voor zover hier van belang, geen heffing heeft gewild voor recreatieve (woon)schepen maar wel voor woonschepen die een maatschappelijke functie hebben die vergelijkbaar is met die van (onroerende) woningen. Het hier te maken onderscheid kan in de gedachtegang van de wetgever worden gemaakt aan de hand van de bestemming die de eigenaar of gebruiker aan de zaak heeft gegeven, welke bestemming kan worden afgeleid uit de al dan niet permanente bewoning en het al dan niet aanwezig zijn van een vaste ligplaats. Gelet op deze wetsgeschiedenis moet “duurzaam aan een plaats gebonden” in artikel 221 wat betreft woonschepen worden opgevat als het hebben van een vaste ligplaats. De aanwezigheid van een vaste ligplaats kan blijken uit bij voorbeeld een aansluiting op nutsvoorzieningen, maar in ieder geval is sprake van een vaste ligplaats als het gaat om een ligplaats waar het woonschip reeds ten minste een jaar met niet meer dan incidentele onderbrekingen aanwezig is. De omstandigheid dat een ligplaats slechts krachtens vergunning voor een beperkte tijd of zelfs slechts krachtens gedogen wordt ingenomen, is, nu het aankomt op de feitelijke situatie, niet van belang. Voorzover het middel van een andere opvatting uitgaat, faalt het. ’s Hofs uitspraak bevat echter niet de gegevens welke nodig zijn om te beoordelen of het Hof terecht heeft aangenomen dat de onderhavige woonark duurzaam aan een plaats is gebonden in die zin dat deze een vaste ligplaats heeft. De uitspraak kan daarom niet in stand blijven en verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
Het college van burgemeester en wethouders zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of belanghebbende voor de kosten in verband met de behandeling van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
- vernietigt de uitspraak van het Hof,
- verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest,
- veroordeelt het college van burgemeester en wethouders in de kosten van het geding in cassatie, vastgesteld op f 710,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
- gelast dat door het college van burgemeester en wethouders aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van f 90,--, en
- wijst de gemeente Loenen aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is op 20 september 2000 vastgesteld door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren G.J. Zuurmond, A.G. Pos, D.H. Beukenhorst en L. Monné, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier I. de Bruin, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Nr. 34.153
Derde Kamer B
Belastingen op niet-onroerende woon- en bedrijfsruimten
Mr. Ilsink
Conclusie inzake:
X
tegen
het College van burgemeester en
wethouders van de gemeente Loenen
Parket, 12 augustus 1999
Edelhoogachtbaar College,
1. Verordening, feiten en procesverloop
1.1. Het beroep in cassatie is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof) van 9 januari 1998, nr. 96/4682. Het is ingesteld door belanghebbende, X.
1.2. Belanghebbende was op 1 januari 1995 eigenaar en gebruiker van een in de gemeente Loenen gelegen woonark, plaatselijk bekend a-straat 1 ws 2 te Q.
1.3. De raad van de gemeente Loenen heeft in zijn openbare vergadering van 13 december 1994 vastgesteld de Verordening belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten 1995 (hierna: de Verordening). De Verordening is goedgekeurd bij besluit van de Staatssecretaris van Binnenlandse Zaken van 23 januari 1995, nr. FBA95/7/U2; zij is op de in artikel 139 van de Gemeentewet voorgeschreven wijze bekendgemaakt1.
1.4. Aan belanghebbende zijn door het College van burgemeester en wethouders van de gemeente Loenen (hierna: het College) over het jaar 1995 aanslagen in de belastingen op roerende woon- en bedrijfsruimten2 (gedagtekend 30 april 1996) opgelegd naar een heffingsgrondslag van ƒ 55.000,-- ter zake van het genot krachtens zakelijk recht en het feitelijk gebruik van voormelde woonark.
1.5. Belanghebbende heeft tegen de aanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak, gedagtekend 24 oktober 1996, heeft het College het bezwaarschrift ongegrond verklaard.
1.6. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak bij het Hof beroep ingesteld. Het Hof heeft die uitspraak bevestigd.
1.7. Van die uitspraak heeft belanghebbende beroep in cassatie ingesteld. Hierin herhaalt belanghebbende haar voor het Hof aangevoerde stellingen dat haar woonark niet duurzaam aan een plaats is gebonden en dat de aanslagen in strijd zijn met het gelijkheidsbeginsel. Het College heeft een vertoogschrift ingediend.
1.8. Bij Uw Raad is nog een andere zaak over de RRB aanhangig. In die zaak, met nummer 33.540, zal ik apart concluderen. Het gaat hier om de eerste bij de Hoge Raad aanhangig gemaakte RRB-zaken en het is daarom dat ik de wens te kennen heb gegeven te worden gehoord.
2. Roerenderuimtenbelastingen
2.1. Artikel 221 van de Gemeentewet (tekst 1995) luidt:
"1. Ter zake van binnen de gemeente gelegen woon- en bedrijfsruimten, welke duurzaam aan een plaats gebonden en dienen tot permanente bewoning of permanent gebruik, doch niet onroerend zijn, kunnen twee belastingen worden geheven, te weten:
a. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar de ruimten, al dan niet krachtens eigendom, bezit of beperkt recht of persoonlijk recht, feitelijk gebruiken;
b. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van de ruimten het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht.
2. Bij de toepassing van het bepaalde in het eerste lid zijn de artikelen 220b tot en met 220h van overeenkomstige toepassing.
3. Het tarief van de in het eerste lid genoemde belasting is gelijk aan het binnen de gemeente geldende tarief voor de onroerende-zaakbelastingen."
2.2. Artikel 221 is in de Gemeentewet gekomen bij de Wet van 27 april 1994 tot wijziging van de Gemeentewet met betrekking tot de materiele belastingbepa
lingen, in werking getreden op 1 januari 19953.
2.3. In de Tweede Kamer4 werd al geruime tijd discussie gevoerd over de redelijkheid van het buiten de onroerendezaakbelastingen laten van woonwagens en woonschepen. Van regeringszijde werd telkens het standpunt ingenomen dat bij de totstandkoming van de onroerendgoedbelastingen in 1970 uitdrukkelijk is uitgegaan van belastingen op onroerend goed en dat heffing van dergelijke belastingen op woonschepen en woonwagens indruiste tegen de aldus gekozen systematiek. Bovendien, zo werd van regeringszijde verder betoogd, zouden afbakeningsproblemen en rechtsongelijkheid ontstaan met andere door het burgerlijk recht soms tot de roerende goederen te rekenen (sta)caravans en zomerhuisjes en dergelijke en moesten de uitvoerings
technische problemen niet worden onderschat, bijvoorbeeld omdat eigenaren nergens worden geregistreerd hetgeen wellicht zou nopen tot een onderzoek ter plaatse. In het wetsvoorstel5 dat heeft geleid tot voormeld artikel 221 was dan ook een dergelijke regeling niet opgenomen. Toen de Raad van State in zijn advies bij dat wetsvoorstel6 opmerkte dat op dit punt een heroverweging geboden was omdat "niet ten onrechte de VNG op de wenselijkheid [wijst] de onroerend-goedbelasting te doen steunen op een zo breed mogelijk draagvlak, alsmede op de omstandigheid dat gebruikers en eigenaren van woonboten en woonwagens evenzeer belang hebben bij de collectieve voorzieningen als andere burgers", werd het hiervoor weergegeven standpunt in het nader rapport7 en in de memorie van toelichting8 van regeringszijde herhaald. De Regering bleef dus onwillig.
2.4. Dat de Kamerleden door de aangevoerde argumenten niet waren overtuigd blijkt wel uit de memorie van antwoord9:
"De leden van de fractie van het C.D.A. verzochten ons nader in te gaan op de wenselijkheid van een heffing van onroerend-goedbelastingen ter zake van woonschepen en woonwagens. De leden van de D66-fractie stelden een vergelijkbare vraag, waarbij zij behalve de woonschepen en woonwagens ook roerende bedrijfsruimten noemden. Zij merkten daarbij op dat woonwagens en woonschepen in de Financiële-Verhoudingswet 1984 ook gelijkgesteld worden met andere in de gemeente aanwezige wooneenheden. De leden van de fractie van de P.v.d.A. vroegen ons om een reactie op het door de VNG gegeven commentaar dat de gemeenten zeer wel in staat zullen zijn de belastingplichtigen te vinden die gebruik maken dan wel eigenaar zijn van woonschepen en woonwagens. De leden van de fractie van de S.G.P. vroegen zich af of het niet mogelijk is om woonschepen en woonwagens op andere wijze een vergelijkbare belasting op te leggen.
De onroerend-goedbelastingen zijn in 1970 geïntroduceerd als algemene gemeentelijke inkomstenbron. Daarbij is gekozen voor een heffing op binnen de gemeente gelegen onroerend goed. Roerende goederen blijven als gevolg van het gekozen belastingobject buiten de heffing. Bij sommige roerende goederen zou dat als onredelijk kunnen worden gezien. Hierbij zou met name kunnen worden gedacht aan roerende goederen die voor wat betreft hun maatschappelijke functie te vergelijken zijn met onroerende objecten, zoals woonschepen en woonwagens die feitelijk niet verplaatst kunnen worden zonder dat daarvoor bijzondere voorzieningen worden getroffen. In die gevallen waarin een roerend goed vergelijkbaar is met een onroerend goed, zou het maatschappelijk wenselijk kunnen zijn ook van de gebruiker en zakelijke gerechtigden van dat roerende goed een bijdrage te vragen in de kosten die de gemeente maakt voor het treffen van allerlei voorzieningen ten algemene nutte. Dat in ander wetten - zoals de Financiële Verhoudingswet 1984 - een gelijkschakeling plaatsvindt tussen onroerende woningen enerzijds en woonschepen en woonwagens anderzijds, is niet van doorslaggevende betekenis. Het onderscheid tussen roerende objecten als woonschepen en woonwagens enerzijds en onroerende goederen anderzijds doet zich ook in andere fiscale wetgeving voor. Wij wijzen bij voorbeeld op artikel 42a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, waarin de toepassing van het huurwaardeforfait voor een eigen woning beperkt is tot een gebouw. Tot de inkomsten uit vermogen behoren niet de voordelen getrokken uit roerende woonwagens.
Anders dan de VNG betwijfelen wij of het zonder al te grote inspanningen mogelijk zou zijn op adequate wijze een heffing ter zake van woonwagens en woonschepen uit te voeren. De door ons in het nader rapport aangevoerde praktische bezwaren mogen niet worden onderschat. Daarbij is irrelevant of de woonschepen en woonwagens als belastingobjecten aan de onroerend-goedbelastingen zouden worden toegevoegd of, zoals leden van de S.G.P.-fractie opperen, aan een afzonderlijke heffing zouden worden onderworpen. Verder vragen wij ons af waarom van de roerende ruimten wel de woonwagens en woonschepen in de heffing zouden moeten worden betrokken, maar niet de overige roerende ruimten, zoals stacaravans, roerende zomerhuisjes en roerende bedrijfsruimten. Wellicht dat hierbij de gedachte is dat woonschepen en woonwagens van de roerende ruimten nog het eenvoudigst te traceren zijn. Uit een oogpunt van rechtsgelijkheid achten wij het echter niet juist de gemakkelijk te traceren objecten wel in de heffing te betrekken en de overige objecten die in materiele zin daar niet van verschillen, buiten de heffing te laten. Tenslotte menen wij dat ook uit een oogpunt van eenvoudige en begrijpelijke wetgeving die zo min mogelijk fraudegevoelig is, het geen aanbeveling verdient over te gaan tot introductie van de voorgestelde heffingsmogelijkheid."
2.5. Kamer en Regering hielden voet bij stuk, zo blijkt uit de nota naar aanleiding van het eindverslag10:
"De leden van de fractie van het CDA stelden nogmaals de vraag naar de wenselijkheid van de invoering van heffing van onroerend-goedbelasting ter zake van woonwagens en woonschepen. Uit de vraagstelling maken wij wij op dat deze leden beogen de heffingsmogelijkheid te beperken tot roerende goederen die permanent bewoond worden en tot een heffing uitsluitend van de gebruiker.
De leden van de fractie van de SGP gingen nader in op de mogelijkheid om objecten met een aan onroerend goed vergelijkbare functie op een vergelijkbare wijze te belasten als via de onroerend-goedbelastingen. Zij dachten daarbij naast woonwagens en woonschepen ook aan roerende zomerhuisjes en dergelijke.
In het nader rapport (21 591 B) hebben wij aangegeven dat men geen overdreven verwachtingen moet hebben van de opbrengst van een dergelijke heffing. Tevens is daarbij aangegeven dat er een reeks uitvoeringstechnische problemen is waarmee de gemeenten rekening zullen moeten houden. Ook hebben wij gewezen op het feit dat niet zonder meer kan worden aangesloten bij de object afbakeningsvoorschriften zoals die voor de «echte» onroerend-goedbelastingen gelden. Naast genoemde praktische bezwaren hebben wij in de memorie van antwoord er de aandacht op gevestigd dat het uit het oogpunt van rechtsgelijkheid niet wenselijk is de eenvoudig te traceren objecten wel in de heffing te betrekken, maar niet de overige roerende ruimten. Hoezeer wij ook begrip hebben voor het feit dat het in sommige gevallen als onredelijk wordt gezien dat onroerende goederen wel, maar roerende goederen die daarmee vergelijkbaar zijn niet bijdragen in de kosten die de gemeente maakt ten algemene nutte, blijven wij bij ons standpunt dat het uit her oogpunt van eenvoudige en begrijpelijke wetgeving die zo min mogelijk fraudegevoelig is, niet wenselijk is om over te gaan tot introductie van de voorgestelde heffingsmogelijkheid. Wij wijzen er overigens op dat de eigenaren en gebruikers van roerende woon- en andere ruimten wel in de andere gemeentelijk belastingen worden betrokken. Hierbij valt te denken aan o.a. rioolrecht, reinigingsrecht c.q. afvalstoffenheffing, precariorecht, hondenbelasting, toeristenbelasting en woonforensenbelasting.
2.6. Vervolgens werd door het Kamerlid Bijleveld-Schouten c.s. bij amendement het huidige artikel 221 voorgesteld met als toelichting11:
"‘Gebruikers en eigenaren van woonschepen, woonwagens en andere roerende zaken die dienen tot woning, en van roerende bedrijfsruimten, hebben evenzeer belang bij de collectieve voorzieningen die de gemeente hen biedt.
Op grond van het gelijkheidsbeginsel komt het ons dan wenselijk voor dat die gebruikers en eigenaren in een met de onroerend-goedbelastingen vergelijkbare heffing worden betrokken."
2.7. Over dit amendement merkte het Kamerlid Scheltema-de Nie(D 66) op12:
"Bij ons weegt het zwaarst dat genoemde roerende goederen waarbij sprake is van een vaste lig- of standplaats, dezelfde rol vervullen als onroerende goederen. Eigenaren en gebruikers van beide categorieën profiteren op vergelijkbare wijze van de gemeentelijke voorzieningen. Het is dan ook niet meer dan logisch dat zij daarvoor op een vergelijkbare wijze worden aangeslagen. Niet alleen de rechtsgelijkheid vraagt erom, maar ook het streven naar een zo breed mogelijk draagvlak voor de heffing. De door de staatssecretaris aangevoerde, nogal praktische bezwaren hebben niet alleen ons maar ook de Raad van State niet kunnen overtuigen. Dat zegt wel wat."
2.8. Het Kamerlid Van den Berg (SGP) betoogde13:
"Omdat de heffing van OGB op bepaalde begripsmatige en andere problemen stuit, hebben wij in de schriftelijke voorbereiding gevraagd naar een alternatieve, zij het vergelijkbare heffing. Naar onze mening dienen de gemeenten in ieder geval over deze mogelijkheid te beschikken. Of het uitvoeringstechnisch, qua perceptiekosten en dergelijke, realistisch is om een dergelijke belasting te heffen, kan toch aan de gemeenten worden overgelaten? (…)
In de stukken zijn ook begrippen opgedoken zoals "roerende zomerhuisjes". Wat dat moge zijn, laat ik in het midden Voor zover zij er echter zijn, geldt daarvoor toch, evenals voor stacaravans en dergelijke, dat de toeristenbelasting daarin kan voorzien? De door mij bedoelde alternatieve roerend-goedbelasting strekt zich daar dus niet toe uit. Ik neem aan, dat de indieners van het amendement op stuk nr. 16 het ook zo bedoeld hebben."
2.9. Het Kamerlid Bijleveld-Schouten (CDA) bracht naar voren14:
"De CDA-fractie heeft reeds verschillende malen, maar vooral ook tijdens de schriftelijke voorbereiding aangedrongen op een aan OGB vergelijkbare belasting voor woonwagens en woonschepen. Eigenaren en gebruikers van woonwagens en woonschepen, zogenoemde roerende goederen die permanent bewoond of gebruikt worden - ik denk aan restaurants - en aan een vaste lig- of verblijfsplaats gebonden zijn, profiteren immers ook van gemeentelijke voorzieningen. Wij vinden het onjuist dat van hen geen bijdrage aan de algemene middelen kan worden gevraagd. De argumentatie van het kabinet in de nota naar aanleiding van het eindverslag is vooral praktisch van aard en heeft ons niet overtuigd. Het kabinet zegt dat men geen overdreven verwachtingen van de opbrengst moet hebben en dat er uitvoeringstechnische problemen zijn. Het gaat ons echter om het principe. In die zin kan ik ingaan op de vraag van de heer Schutte op dit punt. Hij zei dat er wel vrijheid moet zijn. Natuurlijk, dat is de bedoeling en daarom staat er ook een kan-bepaling in."
2.10. Van regeringszijde is vervolgens opgemerkt dat tegen het ingediende amendement nauwelijks meer principiële bezwaren bestaan, maar dat nog wel problemen worden voorzien in de uitvoering. Staatssecretaris De Graaff-Nauta vervolgde haar betoog dan ook met15:
"Bij roerende objecten als woonschepen en woonwagens is het niet zo eenvoudig om een belastingplichtige/zakelijk gerechtigde te vinden, omdat er geen sprake is van een verplichte registratie. Ik moet in dit verband opmerken dat de roerend-goedbelastingen worden aangemerkt als tijdstipbelastingen. De toestand op 1 januari van het belastingjaar is beslissend voor de belastingschuld. Door het vaak zeer mobiele karakter van roerende objecten is het op eenvoudige wijze mogelijk, het duurzame karakter van het verblijf op te heffen. Ik begrijp uit de toelichting op het amendement dat het er niet om gaat, recreatieve stacaravans en woonboten in de heffing van deze belasting te betrekken. Het moet heel duidelijk gaan om met onroerende zaken vergelijkbare zaken, die een maatschappelijke functie hebben, vergelijkbaar met die van onroerende woningen en bedrijven. Ik moet dan ook opmerken dat een rol speelt welke bestemming een persoon aan de roerende zaak heeft gegeven. Een recreatieve stacaravan is niet aan de heffing onderworpen. Een zelfde caravan waarin de gebruiker woont wel. Een luxe jacht is niet aan de heffing onderworpen als het behoort tot de handelsvoorraad van een bedrijf of gebruikt wordt voor recreatie. Wanneer de gebruiker echter op het jacht woont, wordt het schip wel in de heffing betrokken. Ik heb begrepen dat het niet de bedoeling is om alle roerende objecten, die bedrijfsmatig worden gebruikt, in de heffing te betrekken. Dus geen nissenhutten, bouwketen en dergelijke, maar wel kantoren en bedrijfsruimten die vergelijkbaar zijn met onroerende objecten en die maatschappelijk dezelfde functie hebben."
2.11. Het Kamerlid Bijleveld-Schouten antwoordde16:
"Dat klopt inderdaad. Overigens staat in het bouwbesluit omschreven dat in een caravan niet permanent mag worden gewoond. Het moet in dat geval dus om een woonwagen gaan. In verband met uitvoeringstechnische problemen wees de staatssecretaris erop dat de registratie van eigenaren problemen kan geven. Dat begrijp ik niet helemaal, want de eigenaar van bijvoorbeeld een woonschip staat toch gewoon bij het bevolkingsregister ingeschreven."
2.12. Tijdens de behandeling van het wetsvoorstel in de Eerste Kamer is van regeringszijde in de memorie van antwoord betoogd17:
"De leden van de CDA-fractie vroegen of voor gebruikers en eigenaren van woonwagens en woonschepen niet reeds een ander regime geldt dan voor onroerende woonruimten. Zij vroegen zich af of die verschillen zouden doorwerken in de waarde en derhalve door een lagere heffingsmaatstaf tot een lagere aanslag zouden leiden. Zij vreesden cumulatie van gemeentelijke belastingen. (…)
Met betrekking tot lig- en staanplaatsen van woonwagens en woonruimten kunnen voor het gebruik van gemeentegrond overeenkomsten van huur en verhuur gesloten of retributies geheven worden. In gevallen dat de woonschepen en woonwagens op niet hiervoor aangewezen plaatsen zijn geplaatst, is eventueel ook de heffing van een precariobelasting mogelijk. Deze op het object drukkende lasten zullen, evenmin als andere gebruiks- en zakelijke rechten bij de onroerende goederen, als huur of erfpacht, op de waarde in het economische verkeer van het object, zoals die ingevolge artikel 220 wordt bepaald, van invloed zijn. Deze heffingen hebben een geheel andere rechtsgrond en zijn niet te vergelijken met de onroerend-goedbelastingen. Indien er bij onroerende goederen al sprake is van enige doorwerking van plaatselijke heffingen in de waarde in het economische verkeer zal dit bij deze roerende objecten, door het mobiele karakter, nog minder het geval zijn."
2.13. Het komt nogal eens voor dat een nieuwe rechtsvraag of - zoals te dezen - een nieuwe belasting van dien aard is dat een hof besluit de eerste zich aandienende zaak of zaken dienaangaande bij wijze van trendsetting in meervoudige samenstelling te berechten, waarna eventuele volgende zaken enkelvoudig kunnen worden afgedaan. Kennelijk is dat voor het Hof Amsterdam inzake de RRB het geval geweest, waar zijn vierde meervoudige kamer op 3 januari 1997 in twee zaken de RRB betreffende in nagenoeg gelijkluidende bewoordingen uitspraak deed18. In de uitspraak-Weesp overwoog het hof:
"5.1 Vaststaat dat de ark van belanghebbende op 1 januari 1995 naar aard en inrichting diende tot bewoning en wel (…) op de plaats waar zij was gelegen. Voorts staat vast dat de ark aldaar in ieder geval sedert 1993 belanghebbende en voordien haar rechtsvoorganger tot bewoning diende.
Naar het oordeel van het hof moet van een woonark met een vaste ligplaats in het algemeen worden aangenomen dat deze ark duurzaam aan die plaats is gebonden (…). Dit geldt ook indien de ark nog slechts korte tijd op die plaats is gelegen. Aan dat oordeel wordt voorts niet afgedaan door de omstandigheid dat de huurovereenkomst betreffende de ligplaats voor een beperkte termijn wordt gesloten met de mogelijkheid van verlenging, noch de omstandigheid dat de huurovereenkomst in bepaalde gevallen kan worden opgezegd.
Nu door belanghebbende geen feiten of omstandigheden zijn gesteld waaruit anders moet worden afgeleid, moet dan ook worden geoordeeld dat de onderhavige woonark duurzaam aan haar ligplaats is gebonden.
5.2. (…)
Het in de Verordening gestelde vereiste, dat de waarde in het economische verkeer moet worden vastgesteld op de waarde die aan de woonark dient te worden toegekend indien de verkrijger de roerende woonruimte onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen, brengt (…) met zich mee dat de waarde in het economische verkeer van de woonark van belanghebbende moet worden bepaald op de prijs die daarvoor zou kunnen worden verkregen indien de woonark op haar ligplaats zou blijven liggen en waarbij de koper de verkoper kan opvolgen als huurder en als vergunninghouder.
5.3. Ook op grond van de ratio van de roerende-zaakbelastingen, te weten - kort samengevat - het tot stand brengen van heffingen van woningen en bedrijfsruimten welke niet onroerend zijn, in overeenstemming met de heffing van de onroerende-zaakbelastingen van onroerende woningen en bedrijfsruimten, moet worden geoordeeld dat de ligging en andere omgevingsfactoren bij de waardering niet buiten aanmerking kunnen worden gelaten, evenmin als dat het geval is bij de onroerende woningen en bedrijfsruimten."
2.14. Naar aanleiding van deze uitspraak zijn door het Kamerlid Poppe vragen gesteld aan de Staatssecretaris van Financiën die aldus antwoordde19:
"De waarde van de (onroerende) ligplaats wordt niet betrokken in de waardebepaling voor de roerende woon- en bedrijfsruimtenbelastingen. In het kader van die belastingen wordt immers uitsluitend de woonboot als roerende zaak belast. In de praktijk zal de ligplaats echter wel van invloed zijn op de prijs die men bereid is te betalen voor een woonboot op die plaats. Dit is ook onlangs uitgesproken door de belastingkamer van het Amsterdamse Hof met betrekking tot een woonboot gelegen in Weesp."
2.15. A. Hoeneveld schreef20:
"(blz. 3) De te belasten roerende ruimten moeten binnen de gemeente zijn gelegen en duurzaam aan een plaats zijn gebonden. Het kenmerkende van roerende goederen is doorgaans dat ze juist niet duurzaam aan een plaats zijn gebonden. Door de mogelijkheid tot verplaatsing van deze roerende objecten is het mogelijk op de peildatum van 1 januari van enig belastingjaar tijdelijk te verhuizen naar een gemeente met een minder zware heffing of in het geheel geen heffing ter zake van deze objecten. Ook een verplaatsing binnen de gemeente zou belastingheffing kunnen frustreren, aangezien dan moeilijk meer gezegd kan worden dat het object duurzaam aan zijn plaats is gebonden.
(…)
Verder moet worden opgemerkt dat de eigenaar van het roerende object, voor zover dit een ander is dan de gebruiker, afhankelijk van de gedragingen van de gebruiker al dan niet belastingplichtig is, zonder dat hij daarop invloed kan uitoefenen. Dit probleem doet zich overigens niet alleen voor bij de bepaling van de belastingplicht maar ook bij de bepaling van de heffingsmaatstaf van de roerende ruimten. De waarde van deze objecten wordt immers in belangrijke mate bepaald door de ligging, de plaats, de grootte en de waarde van de (onroerende) grond waarop deze roerende ruimten zich bevinden."
2.16. De bewerker van de Vakstudie Lokale belastingen en milieuheffingen, Gemeentewet, Commentaar vanaf 1995 op artikel 221, schreef:
"52. Binnen de gemeente gelegen, duurzaam aan een plaats gebonden woon- en bedrijfsruimten
(…)
Duurzaam aan een plaats gebonden
Aan het begrip "duurzaam aan een plaats gebonden" is in de wetsgeschiedenis geen nader invulling gegeven. Het begrip heeft veel overeenkomst met de term "duurzaam met de grond zijn verenigd" welke voorkomt in art. 3.3 eerste lid, Boek 3 BW waarin is bepaald welke zaken onroerend zijn. Aan deze laatste term is door de rechter nog geen nadere inhoud gegeven, maar het is voorstelbaar dat de belastingrechter zich bij de rechtspraak van de burgerlijke rechter op dit punt zal aansluiten. Gezien de congruentie tussen beide begrippen zou daar voldoende aanleiding voor kunnen zijn. Overigens rijst dan natuurlijk de vraag of de duurzaam aan een plaats gebonden gebouwen dan niet tot de onroerende zaken dienen te worden gerekend. Een belangrijk verschil tussen art. 3.3. Boek 3, BW en art. 221 Gemeentewet zou dan moeten zijn gelegen in het in genoemd artikel van het BW voorkomende woord "verenigd". Van een vereniging met de grond behoeft bij belastingobjecten voor de roerende-ruimtebelastingen natuurlijk geen sprake te zijn.
Naar ons inzicht kan van een duurzaam aan een plaats gebonden object in ieder geval worden gesproken indien de zaak zich tenminste tien jaar feitelijk ter plaatse bevindt. Mede gezien het feit dat roerende woon- en bedrijfsruimten meestal geen lange levensduur hebben, is een termijn van tien jaar, welke grosso modo overeenkomt met de helft van de levensduur van een houten gebouw, voldoende lang om te kunnen stellen dat er sprake is van een duurzame gebondenheid aan de plaats van verblijf. Wij menen dat het te ver zou gaan om te eisen dat er pas van duurzaam aan een plaats gebonden object sprake zou zijn indien het object voor zijn gehele levensduur ter plaatse zou blijven. Dat is alleen al onacceptabel omdat het bewijs daarvan pas aan het einde van die levensduur wordt verkregen.
Naast gevallen waarin uit de feitelijke tijdsduur dat een roerende woon- of bedrijfsruimte op een bepaalde plaats verblijft, zal ook uit andere feiten kunnen worden afgeleid of een object duurzaam aan een plaats is gebonden. Voor een woonruimte zal dat ons inziens allereerst kunnen blijken uit aspecten betreffende de zaak zelf. Daarbij kan worden gedacht aan de aansluitingen op voorzieningen die het gebruik van de woonruimte aantrekkelijker maken, zoals waterleiding, electriciteit, aardgas, riolering, telefoon, kabeltelevisie en -radio. Daarnaast zijn er omgevingsfactoren waaruit kan blijken dat een roerende bedrijfsruimte duurzaam aan een plaats is gebonden. Met name kan zulks blijken uit de aanleg van een tuin, omheining, en dergelijke. Bij bedrijfsruimten zal op soortgelijke wijze kunnen worden bezien of de aanwezigheid van voorzieningen aanleiding geven om te spreken over een duurzaam aan een plaats gebonden roerende bedrijfsruimte. Daarbij zullen andere voorzieningen, zoals bij voorbeeld krachtstroom, terreinverlichting, beveiliging en klimaatbeheersing.
Een afzonderlijk vraagstuk vormt de tijdelijke afwezigheid van een roerende woon- of bedrijfsruimte. Dat doet zich met name voor bij woonschepen. Die moeten in veel gevallen eens in de paar jaar op de helling om de onderwater-huid te reinigen. Een dergelijke afwezigheid waarna de woonruimte weer op zijn oorspronkelijke plaats terugkeert, laat onverlet dat de zaak duurzaam aan die (lig)plaats is gebonden. Voor zover ons bekend doen dergelijke onderhoudsbeurten zich niet voor bij zich op het land bevindende roerende woon- en bedrijfsruimten. (…)
81. Heffingsmaatstaf
(…)
Toepassing art. 220c op de roerende-ruimtenbelasting
(…)
De heffingsmaatstaf van een roerende woon- of bedrijfsruimte kan in de praktijk in niet onaanzienlijke mate worden beïnvloed door de mogelijkheid die de veronderstelde koper van de woon- of bedrijfsruimte heeft om de ondergrond of de omliggende grond tegelijkertijd te verwerven. Ook de mogelijkheid tot overname van een ligplaats van een woonschip kan de waarde in het economische verkeer fors beïnvloeden. Vooralsnog zijn wij geneigd om, mede op grond van HR 29 april 1981, nr. 20 447, BNB 1981/176, met noot van H.J. Hofstra (gemeente Kantens), te concluderen dat ook rekening moet worden gehouden met gegadigden die mede de beschikking kunnen krijgen over de ligplaats of de grond waarop de roerende woon- of bedrijfsruimte zich bevindt."
2.17. HR 29 mei 1991, nr. 27.378, BNB 1991/21321, overwoog met betrekking tot de verontreinigingsheffing oppervlaktewateren:
"4.4. De wijze waarop de heffingen ingevolge de Wet verontreiniging oppervlaktewateren zijn opgezet brengt mede dat met betrekking tot lozingen vanuit een schip dat beantwoordt aan het begrip "woonruimte" heffing alleen is toegestaan indien de aanwezigheid van het schip op de plaats waar de afvalstoffen in het oppervlaktewater worden gebracht een zekere duurzaamheid heeft. Die duurzaamheid kan worden aangenomen indien het schip een vaste ligplaats heeft. (…)
Voor zover het Hof heeft geoordeeld dat het schip niet in de heffing kan worden betrokken omdat er regelmatig mee wordt gevaren is dat oordeel onjuist."
2.18. HR 29 april 1981, nr. 20.447, BNB 1981/176 m.n. H.J. Hofstra, overwoog met betrekking tot de onroerendgoedbelastingen:
"dat (…) de waarde van de boerderij in het economische verkeer dient te worden bepaald door uit te gaan van de veronderstelling dat de boerderij zou worden overgedragen (…) leeg te aanvaarden en deze waardebepaling objectief dient te zijn, in dier voege, dat de bestemming welke de huidige eigenaar/feitelijke gebruiker van de boerderij, die tevens kan beschikken over omstreeks 57 hectare rondom in de naaste omgeving van de boerderij gelegen cultuurgrond, aan de boerderij heeft gegeven, als waardebepalende factor wordt uitgeschakeld;
dat evenwel (…) bij een veronderstelde verkoop van een boerderij die is gelegen te midden van cultuurgrond, niet slechts rekening moet worden gehouden met gegadigden voor uitsluitend de boerderij, maar in het algemeen ook met gegadigden die mede de beschikking kunnen verkrijgen over de cultuurgrond die een lonende exploitatie van de boerderij mogelijk maakt, tenzij op grond van bijzondere omstandigheden moet worden aangenomen dat die gegadigden er niet zijn".
2.19. Hofstra annoteerde:
"Indien een bepaalde situatie of handelwijze normaal en gebruikelijk is moet zij aan de wetstoepassing ten grondslag worden gelegd, tenzij bijzondere omstandigheden aanwezig zijn die tot afwijzing dwingen. Op degene die zich op zodanige bijzondere omstandigheden beroept rust de bewijslast ze te stellen en aannemelijk te maken. Slaagt hij in dit laatste niet, dan moet naar de hoofdregel worden teruggekeerd. De vraag is dan echter wel wat de normale situatie is. Zij vertoont uiteraard feitelijke elementen, doch moet mede aan de hand van de desbetreffende wettelijke bepalingen worden beantwoord. Nu bij de bepaling van de verkoopwaarde rekening moet worden gehouden met het bod van alle mogelijke gegadigden, gene uitgezonderd, en onverschillig tot welke doeleinden zij het onroerende goed willen gebruiken, behoort ook de gegadigde die verwacht (ongeveer) gelijktijdig de beschikking over de benodigde cultuurgronden te kunnen verkrijgen teneinde de gebouwen hun agrarische bestemming te kunnen doen behouden, tot het in aanmerking te nemen "normale" patroon. Dat houdt in dat niet de aanwezigheid van een zodanige gegadigde - hoezeer van belang voor de vraag wat het hoogste bod kan zijn -, doch het ontbreken daarvan de bijzondere omstandigheid is die moet worden gesteld en aannemelijk gemaakt, bij gebreke waarvan moet worden aangenomen dat een dergelijke gegadigde er wel kan zijn."
2.20. De wetgever - in feite de Regering - voorzag allerlei uitvoeringstechnische problemen. Uit de mij tot dusver bekende jurisprudentie begrijp ik echter dat het in de praktijk vooral gaat om de vraag of een woonschip22 duurzaam aan een plaats is gebonden en om waarderingskwesties. Daarbij speelt steeds de ligplaats een centrale rol.
2.21. De vraag of een woonschip duurzaam aan een plaats is gebonden, zal vooral een feitelijke vraag zijn, in die zin dat ten processe - door de gemeentelijke fiscus - feiten en omstandigheden moeten worden gesteld (en zonodig bewezen), waaruit kan worden afgeleid dat van het woonschip inderdaad kan worden gezegd dat het duurzaam aan een plaats is gebonden. In de praktijk zal het dan gaan om de vraag of, en zo ja waar, een woonschip een vaste ligplaats heeft, aangezien dan van de vereiste duurzaamheid kan worden gesproken. In zoverre kan voor de RRB aansluiting worden gezocht bij HR BNB 1991/213.
2.22. Niet in de onderhavige zaak, maar wel in die met nr. 33.540 speelt de vraag of bij de waardering van het woonschip rekening moet worden gehouden met de ligplaats van het schip. Het gaat dan natuurlijk niet om de waarde die aan de ligplaats als onroerende zaak moet worden toegekend, maar om de waardeverhogende factor dat een gegadigde voor het woonschip over een vaste ligplaats voor dat schip kan beschikken, waarbij ook de ligging (als omgevingsfactor) een rol speelt.
2.23. Het komt mij voor dat hier aansluiting kan worden gezocht bij HR BNB 1981/176. Bij de bepaling van de geobjectiveerde verkoopwaarde van het woonschip moet rekening worden gehouden met het bod van alle mogelijke gegadigden, onverschillig tot welke doeleinden zij het schip willen gebruiken. Tot die gegadigden behoort ook degene die verwacht gelijktijdig met de verkrijging van het schip de beschikking over de benodigde ligplaats te kunnen verkrijgen teneinde het schip op die plaats en in die omgeving zijn woonbestemming te kunnen doen behouden. Met de beschikbaarheid van de ligplaats als waardeverhogende factor moet dus rekening worden gehouden, ongeacht of aan de eigenaar of beheerder van de ligplaats een vergoeding (huur, lig- of havengeld of precariobelasting) moet worden betaald, al zal de hoogte daarvan wel van invloed zijn op de mate waarin sprake is van een waardeverhogend element.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. Onder 1 klaagt belanghebbende erover, gelijk zij voor het Hof deed, dat de Verordening onverbindend is wegens strijd met het gelijkheidsbeginsel en met het anti-discriminatiebeginsel als neergelegd in artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en in artikel 26 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR), zulks omdat gebruikers en eigenaren van roerende zaken of ruimten niet vergelijkbaar zijn met gebruikers en eigenaren van onroerende zaken en het motief van de wetgever om het heffen van roerenderuimtenbelastingen mogelijk te maken dus niet deugt. Het Hof heeft die klacht in zijn rov. 5.1 verworpen aangezien "niet van gelijke gevallen kan worden gesproken".
3.2. Ik ben bang dat ik belanghebbende niet goed kan volgen. De wetgever heeft het heffen van RRB mogelijk gemaakt omdat gebruikers en eigenaren van roerende ruimten net zoveel belang hebben bij de collectieve voorzieningen die de gemeente hen biedt als gebruikers en eigenaren van onroerende zaken en het hem - op grond van het gelijkheidsbeginsel - wenselijk voorkwam dat eerstbedoelde gebruikers en eigenaren in een met de onroerendezaakbelastingen vergelijkbare heffing worden betrokken. Het gaat hier om een verbreding van het gemeentelijke fiscale draagvlak teneinde tot een betere lastenallocatie te komen. Het ontgaat mij waarom dat in strijd zou zijn met het gelijkheidsbeginsel. Gebruikers en eigenaren van roerende ruimten zijn slechts vergelijkbaar met gebruikers en eigenaren van onroerende zaken voor zover het de heffing van roerenderuimtenbelastingen respectievelijk onroerendezaakbelastingen betreft, en daar gaat het om. Dat er overigens - ook in fiscaal opzicht - aanmerkelijke verschillen bestaan tussen beide categorieën van gebruikers en eigenaren, is te dezen niet van belang. Mitsdien faalt de klacht onder 1.
3.3. Met de klacht onder 2 - die zich richt tegen 's Hofs rov. 5.2 - poogt belanghebbende opnieuw haar stelling ingang te doen vinden dat haar woonark op 1 januari 1995 niet duurzaam aan een plaats was gebonden, aangezien zij voor die ark
eens per vijf jaar aan gemeente en provincie ontheffing moet vragen van het verbod een ligplaats in te nemen.
3.4. In zijn vertoogschrift voor het Hof voert het College onweersproken aan:
"(blz. 2/4) dat eenvoudig verplaatsbare roerende objecten duurzaam aan een plaats gebonden kunnen zijn (…) [en] dat woonschepen met een ontheffing, welke telkens voor een periode van 5 jaar voor een ligplaats worden verstrekt, gebruik maken van een vaste ligplaats [en] kunnen worden aangemerkt als roerende zaken die duurzaam aan een plaats gebonden zijn.
Die duurzaamheid blijkt mede uit de langdurige periode welke de in de gemeente voorkomende woonschepen inmiddels op dezelfde ligplaats hebben; dit laatste ook in het onderhavige geval23. De heer A24 heeft zelf met het onderhavige woonschip een ligplaats vanaf 1981. Voor wat betreft de afgifte van de vereiste ontheffingen is sprake van een consistent beleid."
3.5. In 's Hofs rov. 5.2 ligt besloten het - in het licht van het voorgaande - niet onbegrijpelijke oordeel dat de onderhavige woonark een vaste ligplaats heeft. Derhalve geeft 's Hofs oordeel dat die ark duurzaam aan haar ligplaats is gebonden, niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Mitsdien faalt ook de klacht onder 2.
4. Conclusie
Ik concludeer tot verwerping van het beroep.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
A-G
De desbetreffende stukken, die ik bij de gemeente heb opgevraagd, zijn door mij aan het dossier toegevoegd.
2 De Gemeentewetgever heeft deze belastingen niet van een naam voorzien. Blijkens de Vakstudie Lokale belastingen en milieuheffingen, Gemeentewet, Commentaar vanaf 1995, art. 221, aant. 12, worden zij ook wel aangeduid als roerenderuimtenbelastingen (RRB). Op het aanslagbiljet staan ze vermeld als roerendezaakbelastingen (RZB). Wellicht is de benaming belastingen op niet-onroerende woon- en bedrijfsruimten beter omdat deze dichter bij de tekst van artikel 221 Gemeentewet blijft. Ik houd het vooralsnog op het kortere roerenderuimtenbelastingen (RRB).
3 Bij de Invoeringswet (Stb. 1994, 420) heeft dit artikel zijn huidige nummer gekregen; aanvankelijk werd het aangeduid met nummer 221a.
4 Zie bijv. Kamerstukken II 1987/88, 20 565, nr. 5, blz. 19 ev., en Kamerstukken II 1988/89, 19 403, , nr. 10, blz. 220 ev.
5 Wetsvoorstel tot wijziging van de gemeentewet met betrekking tot de materiele belastingbepalingen, Kamerstukken II 21 591.
6 Kamerstukken II 1989/90, 21 591, B, blz. 6, punt 5.
7 Idem.
8 Kamerstukken II 1989/90, 21 591, , nr. 3 blz. 53 en 54.
9 Kamerstukken II 1990/91, 21 591, nr. 7, blz. 20.
10 Kamerstukken II 1990/91, 21 591, nr. 10, blz. 12.
11 Kamerstukken II 1991/92, 21 591, nr. 16.
12 Handelingen II, 24 oktober 1991, blz. 15-791, rk.
13 T.a.p. blz. 15-799, rk.
14 T.a.p. blz. 15-807, mk.
15 T.a.p. blz. 15-810, mk.
16 T.a.p. blz. 15-810, mk en rk.
17 Kamerstukken I 1991/92, 21 591, nr. 82b, blz. 9.
18 Ik doel op de zaak met nr. P95/3961, Belastingblad 1997, blz. 160 (gemeente Weesp), en op de zaak met nr. P95/3996, Belastingblad 1998, blz. 196 (gemeente Z).
19 Belastingblad 1997, blz. 403 en 404.
20 A. Hoeneveld, Een nieuwe gemeentelijke belasting op roerende ruimten, Belastingblad 1992.
21 FED 1991/759 m.n. M. Plante-Failé, en Belastingblad 1991, blz. 479, m.n. P. de Bruin.
22 Ik beperk mij thans tot woonschepen e.d. en laat woonwagens, stacaravans e.d. buiten beschouwing, al zal de problematiek daar niet anders zijn.
23 Deze zin loopt niet. Bedoeld zal zijn tot uitdrukking te brengen dat woonschepen in Loenen langdurig op dezelfde plaats plegen te liggen en dat het schip van belanghebbende daarop geen uitzondering vormt.
24 Uit de stukken is mij niet duidelijk geworden wie de heer A is, maar ik neem aan dat hij de vorige eigenaar en gebruiker van de woonark is.