ECLI:NL:GHSHE:2023:245

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 21/01049

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

wonend in [woonplaats] , [eiland] , Hongkong,

hierna: belanghebbende,

en het incidentele hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 18 juni 2021, nummer BRE 20/6612, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2017 (hierna: de aanslag) en de gelijktijdig gegeven beschikking belastingrente ambtshalve verminderd bij beschikking van 24 maart 2020 (hierna: de verminderingsbeschikking). De gelijktijdig met de aanslag opgelegde boetebeschikking is bij de verminderingsbeschikking gehandhaafd.

1.2.

Belanghebbende heeft tegen de verminderingsbeschikking beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep met instemming van partijen opgevat als een rechtstreeks beroep tegen de verminderingsbeschikking.

1.3.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het betrekking heeft op de verminderingsbeschikking en voor het overige ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank.

1.6.

Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Het hof heeft deze stukken eveneens aangemerkt als een schriftelijke reactie op het incidentele hoger beroep. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.

1.7.

Belanghebbende heeft vóór de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar de inspecteur.

1.8.

De zitting heeft op 8 december 2022 in ’s-Hertogenbosch plaatsgevonden, met dien verstande dat belanghebbende door middel van een, via Skype voor Bedrijven tot stand gekomen, beeldbelverbinding aan de zitting heeft deelgenomen. Aan deze zitting hebben belanghebbende deelgenomen en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

1.9.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.10.

Op 20 december 2022 heeft de griffier een e-mailbericht van belanghebbende ontvangen. Het hof heeft naar aanleiding van dit e-mailbericht geen aanleiding gezien het onderzoek te heropenen. De griffier heeft dit bij e-mailbericht van, eveneens, 20 december 2022 aan belanghebbende medegedeeld. Voornoemde e-mailberichten behoren niet tot de gedingstukken.

1.11.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in Hong Kong. In de loop van het jaar 1990 is de scheiding uitgesproken tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote (hierna: de ex-echtgenote).

2.2.

In een brief van 8 juni 1990 schrijft Nationale Nederlanden (hierna: NN) het volgende over de waarde van het aan de ex-echtgenote toekomende gedeelte van de pensioenuitkering:

‘(…) Bovenstaande gegevens leiden tot de volgende contante waarden per 06-03-1990

- het uitgesteld ouderdomspensioen ƒ 92.301,--

- het tijdelijk ouderdomspensioen tot 01-07-2013 ƒ 3.770,--

- en het bijzonder weduwenpensioen ƒ 51.557,--

- Totale contante waarde ƒ 147.628,--

Indien gehuwd in algemene gemeenschap van goederen, zou de waarde toekomend aan de ex-echtgenote volgens het arrest van de H.R. van 27 november 1981 bedragen

(ƒ 147.628,--/2) – ƒ 51,557,-- = ƒ 22.257,--

Het uitgesteld ouderdomspensioen, behorende bij de contante waarde van ƒ 22.257,-- bedraagt:

berekend per 01-01-2011 (ƒ 22.257,--/ƒ 92.301,--) x ƒ 26.433,48 = ƒ 6.374,-- p.jr.

berekend per 01-07-2013 ƒ 8.284,-- p.jr.

(…)’

Aanslagregeling 2014

2.3.

Belanghebbende heeft op 17 november 2015 aangifte IB over het jaar 2014 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 134.136. Hij heeft in die aangifte niet de keuze gemaakt om als binnenlandse belastingplichtige te worden behandeld.

2.4.

De aanslag IB 2014 is op 13 oktober 2016 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 187.549. De inspecteur heeft aanvankelijk geen rekening gehouden met het door NN aan de ex-echtgenote uitgekeerde nettobedrag van € 4.073 (bruto gaat het om een bedrag van € 7.831). De volledige uitkering van NN werd tot het belastbaar inkomen van belanghebbende voor het jaar 2014 gerekend.

2.5.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB 2014.

2.6.

In het kader van de bezwaarprocedure gericht tegen de aanslag IB 2014 heeft de inspecteur belanghebbende bij brief van 13 december 2016 verzocht om toezending van de volgende informatie:

‘(…)
Inkomsten uit loondienst

In de aangifte heeft u inkomsten uit AOW, pensioen, lijfrente en andere uitkeringen of afkoopsommen die onder de loonheffing vallen aangegeven.

Uit de behandelingsgeschiedenis van uw aangiften maak ik op dat een gedeelte van uw inkomsten niet in Nederland belast is.

Echter de bedragen van de inkomsten (na terugrekenen naar 100%) en van de loonheffing die u aangeeft wijken af van de mij bekende gegevens.

Daarom verzoek ik u mij de volgende informatie te sturen:

- de jaaropgaven 2014 van uw inkomsten;

- de berekening hoe u aan de bedragen van de inkomsten in uw aangifte 2014 bent gekomen. (…)’

De inspecteur heeft geen vragen gesteld over de verdeling van de pensioeninkomsten tussen belanghebbende en de ex-echtgenote.

2.7.

Naar aanleiding van de vragenbrief van 13 december 2016 heeft belanghebbende bij brief van 21 maart 2017, voor zover in de onderhavige procedure relevant, de volgende informatie verstrekt:

‘(…) Voeg daar nog bij dat blijkens de bij de aangifte overgelegde "Boon - Van Loon brief" een bruto pensioenbedrag van E 7.831 (gebruteerd van netto E 4.073) rechtens niet aan mij maar aan mijn ex-echtgenote toekomt.

Het bovenstaande resulteert aldus in een belastbaar NN inkomen van E 118.957 (E126.788-

E7.831) (…)’

2.8.

Bij brief van 3 mei 2017 heeft de inspecteur het voornemen medegedeeld het bezwaar tegen de aanslag IB 2014 af te wijzen. De inspecteur gaat in deze brief niet in op de uitkering aan de ex-echtgenote.

2.9.

Belanghebbende heeft bij brief van 30 mei 2017 gereageerd op het voornemen tot het afwijzen van het bezwaar tegen de aanslag IB 2014. Voor zover in de onderhavige procedure relevant schrijft belanghebbende het volgende in deze brief:

‘(…) 1. In mijn aangifte van 26 oktober 2015 heb ik verwezen naar de zg. `Boon – Van Loon brief', opgemaakt door NN op 8 juni 1990. Die brief is al overgelegd bij mijn aangifte 2013 en bevindt zich dus in Uw dossier.

Zoals ik in mijn aangifte al opmerk, komt een deel van mijn pensioen op basis van die scheiding & deling brief niet aan mij toe, maar aan mijn vroegere echtgenote, [ex-echtgenote] uit [plaats ] . Een bruto bedrag van E 7.831 (op jaarbasis) werd tot de ingangsdatum van mijn pensioen in onverdeelde mede - eigendom gehouden. Dit aandeel wordt thans rechtstreeks aan haar uitbetaald en zij betaalt daarover ook inkomstenbelasting. Om administratieve redenen -NN kent alleen mij als pensioengerechtigde in de boeken- wordt het brutobedrag opgenomen in het totale NN pensioenbedrag en wordt daarover dus ook lb ingehouden. Omdat dat bedrag, als gezegd, de iure niet aan mij toekomt maar aan iemand anders, moet het volgens NN fiscaal worden afgetrokken van het totale NN pensioen inkomen. Anders zou immers over eenzelfde bedrag tweemaal belasting worden betaald, een keer door mij en daarna door mijn ex.

Ik vertrouw dat deze uitgebreide uitleg U inzicht geeft waarom dit bedrag door mij is afgetrokken. Het zou mij overigens niet verbazen als deze post het verschil verklaart tussen de pensioenopgave van NN aan U en die van NN aan mij. (…)’

2.10.

Bij uitspraak op bezwaar over 2014 heeft de inspecteur het belastbaar inkomen alsnog met € 7.831 verminderd tot € 135.042. Deze beslissing wordt in de uitspraak op bezwaar als volgt toegelicht:

“(…)
Beoordeling van uw verzoek

Ik zal rekening houden met het bedrag ad € 7.831 dat volgens u aan [ex-echtgenote] toekomt. (…)”

Aanslagregeling 2017

2.11.

Belanghebbende ontving in het jaar 2017 de volgende inkomsten uit Nederland:

Inhoudingsplichtige

Soort

Bruto

Ingehouden loonheffing

Nationale Nederlanden

Ouderdomspensioen

€ 167.140

€ 43.479

Sociale Verzekeringsbank

AOW-uitkering

€ 17.126

€ 1.521

ING Bank Personeel

Overlijdenspensioen/lijfrente

€ 2.949

€ 543

Totaal

€ 187.215

€ 45.543

2.12.

De in het jaar 2017 van NN ontvangen netto-uitkering bedraagt, in totaal, € 123.661. Een gedeelte van deze netto-uitkering, ten bedrage van € 3.759,12, is niet aan belanghebbende maar aan de ex-echtgenote uitgekeerd.

2.13.

Belanghebbende is uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangifte IB/PVV 2017. Belanghebbende heeft, desondanks, geen aangifte IB/PVV 2017 gedaan.

2.14.

Met dagtekening 8 mei 2019 heeft de inspecteur de aanslag aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 190.822 en het maximum premie-inkomen van € 33.791. Het belastbaar inkomen uit werk en woning omvat de in het onder 2.11 opgenomen overzicht opgenomen uitkeringen van, in totaal, € 187.215. Daarnaast heeft de inspecteur rekening gehouden met inkomsten uit eigen woning van € 3.607. De inspecteur heeft geen vermindering verleend in verband met de aan de ex-echtgenote uitbetaalde uitkering van bruto € 5.106,42. De gelijktijdig met de aanslag gegeven dan wel opgelegde beschikking belastingrente en boetebeschikking bedragen € 1.498 respectievelijk € 369.

2.15.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag en bijbehorende beschikkingen. Aangezien belanghebbende de door de inspecteur gevraagde informatie – een brief van 15 juli 2010 waaruit blijkt dat 30% van het inkomen niet is belast in Nederland – niet heeft verstrekt, heeft de inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard.

2.16.

Op 24 maart 2020 heeft de inspecteur de verminderingsbeschikking gegeven waarbij de aanslag is verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 134.657. Het premie-inkomen is gehandhaafd op € 33.791 (maximum). De beschikking belastingrente is verminderd tot € 365. De boetebeschikking is gehandhaafd. De vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning is verleend omdat het pensioen slechts voor 70% in Nederland is opgebouwd en Nederland voor 70% heffingsrecht heeft.

2.17.

In een op 17 september 2020 aan belanghebbende verzonden e-mailbericht schrijft NN het volgende:

‘Zoals besproken treft u hieronder een opgave aan van de door ons aan [ex-echtgenote] uitgekeerde bedragen.

Cfm. afspraak maken wij maandelijks € 313,26 van uw netto uitkering naar haar over.

Dat wordt op jaarbasis over het jaar 2017 als volgt ‘gebruteerd’.

Bruto : € 5.106,42

Inhouden LB : € 1.347,30

Netto : € 3.759,12’

2.18.

Belanghebbende heeft rechtstreeks beroep ingesteld tegen de verminderingsbeschikking. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover het betrekking heeft op de verminderingsbeschikking, de verminderingsbeschikking verminderd tot een beschikking berekend naar een premie-inkomen respectievelijk belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil respectievelijk € 129.551, de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, het beroep voor het overige ongegrond verklaard en gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 48 aan laatstgenoemde vergoedt.

2.19.

De inspecteur heeft op 28 juli 2021 een tweede verminderingsbeschikking gegeven (hierna: de tweede verminderingsbeschikking). Bij de tweede verminderingsbeschikking is de aanslag verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 129.551. Het premie-inkomen is gehandhaafd op € 33.791 (maximum). De beschikking belastingrente is verminderd tot € 262. De boetebeschikking is gehandhaafd op € 369.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

1. Vloeit het aan de ex-echtgenote uitgekeerde deel van het NN-pensioen voort uit een aan haar toekomend zelfstandig vermogensrecht?

2. Bij ontkennende beantwoording van vraag 1: heeft de inspecteur in de bezwaarfase over 2014 in rechte te beschermen vertrouwen gewekt?

3. Is de boetebeschikking terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende opgelegd?

4. Heeft de rechtbank de beschikking belastingrente terecht en tot het juiste bedrag verminderd?

3.2.

Tussen partijen is (ter zitting bij het hof vast komen te staan dat) niet in geschil dat:

- belanghebbende ten onrechte in de premieheffing is betrokken;

- belanghebbende in 2017 niet voldeed aan de voorwaarden om aangemerkt te worden als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige in de zin van artikel 7.8 Wet IB 2001; en

- het inkomen uit eigen woning van € 3.607 bij de aanslagregeling ten onrechte tot het belastbaar inkomen uit werk en woning is gerekend.

3.3.

Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.945 en een premie-inkomen van € nihil, vernietiging van de boetebeschikking en dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente. De inspecteur concludeert tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 131.050^[1]en een premie-inkomen van € nihil, dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente en handhaving van de boetebeschikking.

4.Gronden

Vooraf

4.1.

Niet in geschil is dat belanghebbende over 2017 geen aangifte IB/PVV heeft gedaan, terwijl hij daar wel toe is uitgenodigd, herinnerd en aangemaand. Dit betekent dat de bewijslast is omgekeerd en verzwaard.

Ten aanzien van het geschil

Vraag 1 (zelfstandig vermogensrecht)

4.2.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat uit het huwelijksvermogensrecht volgt dat de ex-echtgenote een eigen en daarmee zelfstandig vermogensrecht heeft op een gedeelte van de waarde van het NN-pensioen. Het tot het moment van het uitspreken van de echtscheiding door belanghebbende opgebouwde pensioen behoorde tot de huwelijksgemeenschap.

De civiele regels omtrent de verdeling van gemeenschappelijk eigendom hebben tot gevolg dat het mede-eigendom van de ex-echtgenote, na afwikkeling van de echtscheiding, wordt omgezet in een zelfstandig vermogensrecht, aldus belanghebbende. Het voorgaande wordt bevestigd in het, zogenoemde, “Boon/Van Loon-arrest” van 27 november 1981 (hierna: Boon/Van Loon- arrest)^[2]en de hierop volgende Wet verevening pensioenrechten bij scheiding. Belanghebbende wijst daarnaast op het systeem van de geïndividualiseerde belastingheffing. Dit heeft, aldus nog steeds belanghebbende, tot gevolg dat de ex-echtgenote voor het aan haar uitbetaalde deel van de uitkering in de belastingheffing betrokken dient te worden en dat dit gedeelte niet tot zijn belastbare inkomen hoort.

4.3.

De inspecteur betwist dat de ex-echtgenote een eigen en zelfstandig (vermogens)recht heeft inzake een gedeelte van de waarde van het NN-pensioen.

4.4.

Het hof gaat er bij beoordeling van het hierboven omschreven standpunt van belanghebbende veronderstellenderwijs vanuit dat hij een belang hierbij heeft.

4.5.

Tussen partijen is niet in geschil dat de het tot het moment van echtscheiding bij NN opgebouwde pensioenrechten tot de huwelijksgemeenschap behoorden. Het hof ziet geen aanleiding om van dit eensluidende standpunt van partijen af te wijken, aangezien dit in lijn is met het Boon/Van Loon-arrest.

4.6.

Uit het Boon/Van Loon-arrest volgt daarnaast dat bij de op de echtscheiding volgende verdeling van de huwelijksgemeenschap rekening gehouden dient te worden met tot de huwelijksgemeenschap behorende pensioenrechten en dat de verdeling plaatsvindt door middel van verrekening. De tot verrekening gerechtigde krijgt een aanspraak op verrekening jegens de andere echtgenoot.

4.7.

De verrekening van pensioenrechten volgens de methodiek van het Boon/Van Loon-arrest kan op verschillende manieren plaatsvinden. Pensioenverrekening leidt niet automatisch tot een zelfstandig vermogensrecht voor degene die recht heeft op verrekening. Dat is slechts het geval indien de verrekening heeft plaatsgevonden door de pensioenrechten te splitsen in zelfstandige vermogensrechten voor de ex-partners (pensioensplitsing).

4.8.

Gelet op het Boon/Van Loon-arrest gaat het hof er in de onderhavige procedure vanuit de verdeling van de gemeenschap door middel van pensioenverrekening heeft plaatsgevonden. De op 22 december 1993 in werking getreden Wet verevening pensioenrechten maakt dit niet anders. In die wet wordt uitgegaan van pensioenverevening, die, in beginsel, een zelfstandig vermogensrecht voor de ex-partners op het pensioen doet ontstaan. De echtscheiding vond namelijk plaats voor het in werking treden van deze wet (zie 2.1).

4.9.

Met betrekking tot de wijze waarop belanghebbende en zijn ex-echtgenote uitvoering hebben gegeven aan de pensioenverrekening overweegt het hof het volgende. Naar het oordeel van het hof is niet aannemelijk geworden dat, laat staan dat belanghebbende heeft doen blijken dat, de verrekening heeft plaatsgevonden door de bij NN opgebouwde pensioenrechten te splitsen in zelfstandige vermogensrechten van belanghebbende en zijn ex-echtgenote. De gedingstukken wijzen, naar het oordeel van het hof, juist in de tegengestelde richting. Het hof wijst hierbij op het e-mailbericht dat NN op 17 september 2020 aan belanghebbende heeft verstuurd, waarin NN de gehele pensioenuitkering heeft aangeduid als “uw [hof: belanghebbendes] netto uitkering” (zie 2.17). De omstandigheid dat NN een deel van de netto- en niet van de bruto-uitkering aan de ex-echtgenote heeft uitbetaald, duidt er eveneens op dat alleen belanghebbende een zelfstandig vermogensrecht heeft ter zake van het NN-pensioen. Het feit dat het om een rechtstreekse uitbetaling door NN aan de ex-echtgenote gaat, is bij beantwoording van de vraag of sprake is van een zelfstandig vermogensrecht irrelevant.

4.10.

NN heeft in de brief van 8 juni 1990 de (contante) waarde van het aan de ex-echtgenote toekomende deel van de opgebouwde pensioenrechten en het daarbij behorende uitgestelde ouderdomspensioen berekend (zie 2.2). Dit leidt evenmin tot een ander oordeel. Uit deze brief valt immers niet op te maken dat de verrekening door middel van toekenning van een zelfstandig vermogensrecht heeft plaatsgevonden. Het enkele feit dat NN in deze brief een (contante) waarde heeft berekend voor het aan de ex-echtgenote toekomende deel van het (uitgestelde) ouderdomspensioen is hiertoe onvoldoende. Ook in gevallen waarin de verrekening niet door middel van toekenning van een zelfstandig vermogensrecht plaatsvindt, moet immers worden bepaald hoe hoog de (contante) waarde van de aanspraak op verrekening is.

4.11.

Het hof beantwoordt vraag 1 ontkennend.

Vraag 2 (vertrouwensbeginsel)

4.12.

De rechtbank heeft in de bestreden uitspraak geoordeeld dat belanghebbende in het onderhavige jaar vertrouwen mocht ontlenen aan het feit dat de inspecteur met betrekking tot het jaar 2014 aftrek heeft verleend voor het aan ex-echtgenote uitbetaalde deel van het pensioenrecht bij NN (het gaat hierbij om een brutobedrag van € 7.831). De rechtbank heeft verder geoordeeld dat dit vertrouwen allereerst op 26 augustus 2020 door de inspecteur is opgezegd en dit vertrouwen niet met terugwerkende kracht kan worden opgezegd.

4.13.

Belanghebbende verzet zich in het door hem ingestelde hoger beroep tegen de impliciet in het oordeel van de rechtbank besloten opvatting dat het mogelijk is om eenmaal door de inspecteur gewekt vertrouwen op te zeggen. Volgens belanghebbende brengt het rechtszekerheidsbeginsel met zich mee dat het opzeggen van vertrouwen, zonder dat de relevante feiten en omstandigheden zijn gewijzigd, niet mogelijk is.

4.14.

De inspecteur betoogt in het door hem ingestelde incidentele hoger beroep dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt. Primair legt de inspecteur aan dit betoog ten grondslag dat de rechtbank heeft miskend dat belanghebbende in het jaar 2014 een beroep heeft gedaan op de keuzeregeling. Alhoewel belanghebbende in de aangifte IB 2014 niet heeft aangekruist te kiezen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige, blijkt deze keuze, aldus de inspecteur, uit het feit dat hij het hierboven genoemde bedrag van € 7.831 in mindering heeft gebracht op het totaalbedrag van de door hem ontvangen pensioenuitkeringen. Toepassing van de keuzeregeling brengt met zich mee dat de voor een binnenlander geldende mogelijkheden tot persoonsgebonden aftrek van overeenkomstige toepassing zijn. Aangezien niet-kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen, zoals belanghebbende, na afschaffing van de keuzeregeling per 1 januari 2015 geen recht hebben op persoonsgebonden aftrek is de situatie, aldus nog steeds de inspecteur, niet vergelijkbaar, waardoor de fiscale behandeling in het jaar 2014 geen vertrouwen kan wekken voor navolgende jaren.

4.15.

Belanghebbende heeft in zijn brief van 30 mei 2017 uitdrukkelijk en gemotiveerd het standpunt ingenomen dat dit gedeelte van de uitkering een zelfstandig vermogensrecht van de ex-echtgenote vormt en dat zijn belastbaar inkomen met € 7.831 moest worden verminderd. Vervolgens heeft de inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning over 2014 bij uitspraak op bezwaar verminderd met € 7.831. De inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar volstaan met de opmerking dat hij “rekening [zal] houden met het bedrag ad € 7.831 dat volgens u aan [ex-echtgenote] toekomt” (zie 2.10). Hiermee heeft de inspecteur in de toelichting op de uitspraak op bezwaar de indruk gewekt dat hij bewust het standpunt had ingenomen dat sprake was van een zelfstandig vermogensrecht voor de ex-echtgenote dat niet tot het belastbare inkomen van belanghebbende behoort en heeft hij in rechte te beschermen vertrouwen gewekt.

4.16.

In beginsel eindigt in rechte te beschermen vertrouwen echter wanneer de wettelijke regeling op relevante punten wijzigt. Met ingang van 1 januari 2015 is de keuzeregeling voor buitenlandse belastingplichtigen afgeschaft. Sinds 1 januari 2015 komen buitenlandse belastingplichtigen alleen in aanmerking voor aftrek van bepaalde persoonsgebonden aftrekposten wanneer zij zogenoemde kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen zijn. Belanghebbende kwalificeert niet als zodanig. Toch brengt in dit geval deze wetswijziging niet mee dat als gevolg van de wetswijzing het vertrouwen is beëindigd. Uit de uitspraak op bezwaar blijkt namelijk niet dat deze vermindering te maken heeft met toepassing van de keuzeregeling. Het hof acht hierbij van belang dat elke toelichting op de reden van toewijzing van dit standpunt ontbreekt. Indien de uitspraak op bezwaar in samenhang wordt bezien met de voorgaande correspondentie tussen belanghebbende en de inspecteur (zie onder 2.6 tot en met 2.9) leidt dit niet tot een ander oordeel, aangezien in deze correspondentie niet wordt ingegaan op de vraag of belanghebbende aanspraak heeft gemaakt op de keuzeregeling, of belanghebbende voldoet aan de voorwaarden waaronder hier aanspraak op gemaakt kan worden dan wel welke consequenties dat heeft voor het recht op persoonsgebonden aftrek. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat belanghebbende in 2014 (of in 2017) niet het standpunt inneemt dat hij een persoonsgebonden aftrek in mindering op zijn inkomen kan brengen maar (ten onrechte) meent dat zijn ex-echtgenote een zelfstandig vermogensrecht toekomt dat niet tot zijn belastbare inkomen behoort.

4.17.

Met betrekking tot de periode waarin het vertrouwen gold, overweegt het hof het volgende. Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur allereerst in het in de beroepsfase ingediende verweerschrift van 26 augustus 2020 kenbaar heeft gemaakt dat indien er sprake is van gewekt vertrouwen hij dit wenst op te zeggen. Het door belanghebbende ingenomen standpunt dat het rechtzekerheidsbeginsel verhindert dat eenmaal gewekt vertrouwen wordt opgezegd faalt. Uit vaste jurisprudentie volgt immers dat gewekt vertrouwen opgezegd kan worden, met dien verstande dat het vertrouwen in ieder geval gehonoreerd moet worden tot het tijdstip waarop de inspecteur aan de belastingplichtige kenbaar maakt dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd.^[3]Het uitgangspunt is derhalve dat een per direct ingaande opzegging mogelijk is, mits er geen terugwerkende kracht aan de opzegging wordt verbonden. Op dit uitgangspunt wordt een uitzondering gemaakt indien de feiten en omstandigheden zodanig zijn dat opzegging van het gewekte vertrouwen zonder het treffen van een overgangsregeling strijd oplevert met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.^[4]Hierbij valt te denken aan situaties waarin een belastingplichtige contracten heeft gesloten die gebaseerd zijn op het gewekte vertrouwen.^[5]Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd die nopen tot het treffen van een overgangsregeling bij het opzeggen van het vertrouwen. Belanghebbendes klacht over het opzeggen van het vertrouwen faalt daarom.

4.18.

Uit het voorgaande volgt dat vraag 2 bevestigend beantwoord dient te worden en dat het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd dient te worden met € 5.106,42. Rekening houdende met hetgeen onder 3.2 is overwogen over het inkomen uit eigen woning en premie-inkomen, leidt dit (afgerond in het voordeel van belanghebbende) tot vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.943^[6]en een premie-inkomen van € nihil.

Vraag 3 (boetebeschikking)

4.19.

Belanghebbende stelt dat hem met betrekking tot het niet-indienen van de aangifte IB/PVV 2017 geen verwijt gemaakt kan worden omdat met betrekking tot dit verzuim sprake is van afwezigheid van alle schuld en de boete daarom moet worden vernietigd. Belanghebbende wijst er in dit verband op dat met betrekking tot de jaren 2015 en 2016 nihilaanslagen IB aan hem zijn opgelegd.

4.20.

De inspecteur is, daarentegen, van mening dat de boete terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende is opgelegd.

4.21.

De boetebeschikking is gebaseerd op artikel 67a Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Deze betreft een verzuimboete die opgelegd kan worden indien een belastingplichtige met betrekking tot een belasting die bij aanslag wordt geheven, heeft verzuimd om aangifte te doen nadat hij hiertoe is uitgenodigd en de in de aanmaning genoemde termijn tot het indienen van de aangifte is verstreken.

4.22.

De rechtbank heeft vastgesteld dat belanghebbende is uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangifte IB/PVV 2017 (r.o. 2.13). Omdat belanghebbende dit in hoger beroep niet betwist en niet in geschil is dat hij deze aangifte niet heeft ingediend, is voldaan aan de voorwaarden waaronder een op artikel 67a AWR gebaseerde boete opgelegd kan worden.

4.23.

De omstandigheid dat in de jaren 2015 en 2016 nihilaanslagen IB aan belanghebbende zijn opgelegd, levert geen afwezigheid van alle schuld op die in de weg staat aan het opleggen van deze boete. Zelfs indien het zo zijn zou dat belanghebbende met betrekking tot die jaren geen aangifte gedaan zou hebben en het ambtshalve opgelegde aanslagen zouden betreffen, dan blijft het uitgangspunt gelden dat een belanghebbende die wordt uitgenodigd tot het doen van aangifte verplicht is om aangifte te doen.

4.24.

Uit het voorgaande volgt dat de boete terecht aan belanghebbende is opgelegd.

4.25.

Met betrekking tot de hoogte van de boete stelt het hof voorop dat het boetebedrag in lijn is met de het bepaalde in artikel 67a, lid 1, AWR juncto paragraaf 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB).^[7]

4.26.

Het hof acht de boete bovendien passend en geboden. Bijzondere omstandigheden die aanleiding geven tot het matigen van de boete zijn gesteld noch gebleken.

4.27.

Het hof beantwoordt vraag 3 bevestigend.

Vraag 4 (beschikking belastingrente)

4.28.

De rechtbank heeft de beschikking belastingrente overeenkomstig de aanslag verminderd.

4.29.

Belanghebbende verdedigt een verdergaande vermindering van de beschikking belastingrente dan door de rechtbank is toegepast. Hij voert hiertoe aan dat de aanslagoplegging onevenredig lang heeft geduurd en de aanslag bovendien diverse fouten bevatte, waardoor de periode waarover belastingrente in rekening gebracht mag worden dient te worden verkort.

4.30.

De periode waarover belastingrente in rekening is gebracht loopt vanaf 1 juli 2018 tot en met 19 juni 2019. De gehanteerde periode is in lijn met de wettelijke bepaling, artikel 30f, lid 2, AWR. Het hof ziet in wat belanghebbende heeft aangevoerd geen aanleiding om deze periode (wegens strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur) aan te passen. Het betoog van belanghebbende treft derhalve, eveneens, geen doel.

4.31.

De omstandigheid dat het hof de aanslag verder vermindert dan door de rechtbank is gelast (zie onder 4.18), leidt evenwel tot een verdergaande vermindering van de beschikking belastingrente dan door de rechtbank is gelast. Dit leidt tot ontkennende beantwoording van vraag 4.

Slotoverweging

4.32.

Voor zover het hoger beroep aldus verstaan dient te worden dat belanghebbende een beslissing van het hof wenst over met betrekking tot de aanslag door de ontvanger getroffen invorderingsmaatregelen en het hiermee samenhangende verzoek tot toekenning van een schadevergoeding, verklaart het hof zich onbevoegd omdat de behandeling van dergelijke grieven tot de exclusieve bevoegdheid van de civiele rechter behoort.

Tussenconclusie

4.33.

De slotsom is dat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het door de inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep ongegrond.

Ten aanzien van het griffierecht

4.34.

De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 134 te vergoeden, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is. Het hof laat de beslissing van de rechtbank over vergoeding van het bij de rechtbank betaalde griffierecht in stand.

Ten aanzien van de proceskosten

4.35.

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht. Belanghebbende heeft namelijk niet aannemelijk gemaakt dat hij voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond;
verklaart het door de inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep ongegrond;
vernietigt de uitspraak van de rechtbank met uitzondering van de beslissing over het griffierecht;
verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
vermindert de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.943 en een premie-inkomen van € nihil;
vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
handhaaft de boetebeschikking; en
bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 134 vergoedt.

De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, H.J. Cosijn en C.W.M.M. Verkoijen, in tegenwoordigheid van J.M.A. van Rooij-Beckers, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 januari 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

De griffier, De voorzitter,

J.M.A. van Rooij-Beckers J.M. van der Vegt

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.