Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 17/00542
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] .,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
en het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 22 juni 2017, nummers BRE 15/5309, 15/5310, 16/2303, 16/2304 en 16/1743, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting met dagtekening 27 november 2014 opgelegd ter hoogte van € 21.005 (hierna: de naheffingsaanslag). Na tegen de naheffingsaanslag gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur deze verminderd tot een bedrag van € 19.992.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De griffier van de Rechtbank heeft van belanghebbende een griffierecht geheven van € 331. Voor zover in de onderhavige procedure relevant heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar met instandhouding van de rechtsgevolgen daarvan vernietigd, de Minister van Veiligheid en Justitie veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 375, de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 125, de Inspecteur veroordeeld in de kosten van het geding bij de Rechtbank aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op € 495 en de Inspecteur gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht ter hoogte van € 331 te vergoeden.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
De Inspecteur heeft voorwaardelijk incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft omtrent het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep haar zienswijze ingebracht.
1.5.
Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende voorafgaande aan de eerste zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
Het eerste onderzoek op de zitting heeft plaatsgehad op 25 oktober 2018 te ’s-Hertogenbosch (hierna: de zitting van 25 oktober 2018). Op deze zitting is het onderhavige hoger beroep gezamenlijk behandeld met de hoger beroepen met de kenmerken 17/00541 en 17/00543 tot en met 17/00545. Dit betreffen eveneens door belanghebbende gevoerde procedures. Op de zitting van 25 oktober 2018 zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [A] en haar gemachtigden [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .
1.7.
Belanghebbende heeft op de zitting van 25 oktober 2018 pleitnota’s met de titel “Inleiding” (hierna: de pleitnota “Inleiding”) respectievelijk “Schending art. 10:3 Awb Pro” (hierna: de pleitnota “Schending art. 10:3 Awb Pro”) voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Bij de pleitnota “Inleiding” zijn vier bijlagen gevoegd. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van deze bijlagen.
1.8.
Ook de Inspecteur heeft op de zitting van 25 oktober 2018 een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.9.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting van 25 oktober 2018 het onderzoek geschorst en aan belanghebbende medegedeeld dat zij in de gelegenheid wordt gesteld om de namens haar opgestelde pleitnota’s, die niet ter zitting van 25 oktober 2018 zijn voorgedragen, schriftelijk bij het Hof in te dienen. Voorts heeft het Hof medegedeeld dat de Inspecteur vervolgens in de gelegenheid gesteld zal worden om schriftelijk te reageren op de pleitnota’s van belanghebbende en het door belanghebbende ingediende nader stuk (zie onder 1.5). Belanghebbende zal vervolgens in de gelegenheid worden gesteld om schriftelijk te reageren op de pleitnota van de Inspecteur en de reactie van de Inspecteur op de pleitnota’s en het nader stuk van belanghebbende. .
1.10.
Van de zitting van 25 oktober 2018 is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.11.
Bij brief met dagtekening 29 oktober 2018 heeft belanghebbende afschriften van pleitnota’s met de titel “Recht van de verdediging” (hierna: pleitnota “Recht van de verdediging”), “Zeggingskracht van producties” (hierna: pleitnota “Zeggingskracht producties”), “Rapport [B] financieel & forensisch onderzoek” (hierna: pleitnota “Rapport [B] ”) respectievelijk “Zwarte lonen” (hierna: pleitnota “Zwarte lonen”) aan het Hof doen toekomen.
1.12.
De Inspecteur heeft bij brief met dagtekening 22 november 2018 gereageerd op de ter zitting voorgedragen pleitnota’s (zie onder 1.7) en de pleitnota’s gevoegd bij de brief met dagtekening 29 oktober 2018 (zie onder 1.11).
1.13.
Belanghebbende heeft bij afzonderlijke brieven met dagtekening 29 januari 2019 gereageerd op de door de Inspecteur ter zitting voorgedragen pleitnota (zie onder 1.8) en op de brief van de Inspecteur met dagtekening 22 november 2018 (zie onder 1.12).
1.14.
Voorafgaande aan het nader onderzoek ter zitting van 25 oktober 2019 (hierna: de zitting van 25 oktober 2019) heeft belanghebbende op grond van artikel 8:58 van Pro de Awb een nader stuk ingediend.
1.15.
De zitting van 25 oktober 2019 heeft te ’s-Hertogenbosch plaatsgevonden. Evenals ter zitting van 25 oktober 2018 is het onderhavige hoger beroep gezamenlijk behandeld met de hoger beroepen met het kenmerk 17/00541 en de kenmerken 17/00543 tot en met 17/00545. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [A] en [C] , en haar gemachtigden [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 2] , [inspecteur 5] , [inspecteur 4] en [inspecteur 6] (hierna: de controleambtenaar).
1.16.
Bij aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting van 25 oktober 2018 was samengesteld uit
J. Swinkels (voorzitter), L.B.M. Klein Tank en T.A. de Hek, en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de meervoudige Belastingkamer door L.B.M. Klein Tank (voorzitter), A.J. Kromhout en A.M.F. Geerling, en dat de zaak wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, lid 3, van de Awb, in de stand waarin zij zich bevond op 25 oktober 2018. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben.
1.17.
De Inspecteur heeft tijdens de zitting van 25 oktober 2019 een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlage.
1.18.
Ook belanghebbende heeft tijdens de zitting van 25 oktober 2019 een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de vier bij deze pleitnota behorende bijlagen.
1.19.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting van 25 oktober 2019 het onderzoek gesloten.
1.20.
Van deze zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
“2.1. Belanghebbende exploiteert een [restaurant] . Naar aanleiding van tips van ex-werknemers van belanghebbende heeft in 2013 en 2014 bij belanghebbende een boekenonderzoek door de Belastingdienst plaatsgevonden. Op 15 april 2013 heeft het inleidende gesprek op het adres van belanghebbende plaatsgevonden. Op 24 mei 2014 is een huiszoeking gedaan door de FIOD, waarbij de administratie in beslag is genomen.
2.2.
Bij brief van 4 november 2014 heeft de inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat ter behoud van rechten naheffingsaanslagen in de LH en de OB over het jaar 2009 zullen worden opgelegd [Hof; hierna: brief van 4 november 2014]. Deze aanslagen zijn vervolgens op respectievelijk 17 en 27 november 2014 aan belanghebbende opgelegd.
2.3.
Op 17 juni 2015 is het proces-verbaal door de FIOD opgemaakt. Een afschrift van dit proces-verbaal is omstreeks 29 juni 2015 door de gemachtigde van belanghebbende ontvangen. In dit proces-verbaal wordt uitleg gegeven over onder meer het kassasysteem “Matrix Pos” en de administratie van belanghebbende. In het kassasysteem worden alle aangeslagen bestellingen en kassabonnen in het restaurant door de werknemers per tafel, bestelmoment en artikelgroep geregistreerd in kassabonbestanden. Op basis van de kassabonbestanden worden dagoverzichten (zogenoemde Z-afslagen) opgemaakt. De Z-afslagen worden vervolgens in de financiële administratie als omzet geboekt.
2.4.
De FIOD heeft geconcludeerd dat in het kassasysteem kassabonnummers en bijbehorende bedragen staan vermeld die niet in de Z-afslagen zijn opgenomen. Bij de doorzoeking is een handgeschreven notitie van de bedrijfsleider aangetroffen, waarin een procedure wordt beschreven hoe digitaal verwerkte omzet in de administratie digitaal kan worden gewist. De FIOD heeft uit dit alles geconcludeerd dat een deel van de omzet werd afgeroomd door middel van de procedure zoals in voornoemde notitie van de bedrijfsleider beschreven. Op 15 april en 28 juni 2013 is de digitale administratie volgens het onderzoek van de FIOD zodanig aangepast, dat eventuele verschillen tussen de kassabonbestanden en de administratie van belanghebbende niet meer konden worden geconstateerd. Tijdens de doorzoeking zijn ook drie kasboekjes gevonden met notities over de perioden 9 februari 2013 tot en met 23 augustus 2013 en 15 februari 2014 tot en met 27 mei 2014. Deze notities konden tot en met 30 april 2014 met de kasadministratie van belanghebbende worden vergeleken. Uit de vergelijking van de kasadministratie met de inhoud van de kasboekjes heeft de FIOD afgeleid dat er ook in die betreffende perioden sprake was van afroming van de omzet.
(…)”
.
.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast, met dien verstande dat het Hof de door de Rechtbank gebruikte nummering vervolgt:
2.5.
In de brief van 4 november 2014 van de Inspecteur is het navolgende opgenomen met betrekking tot de grondslag waarop de naheffing is gebaseerd:
“(…) De hoogte van de aanslagen zijn berekend en gebaseerd op de informatie die u van de FIOD heeft ontvangen. (…)”.
2.6.
Belanghebbende is niet in de gelegenheid gesteld om op de brief van 4 november 2014 te reageren.
2.7.
De naheffingsaanslag is vervolgens met dagtekening 27 november 2014 aan belanghebbende opgelegd. Belanghebbende heeft vervolgens op 5 december 2014 bezwaar aangetekend tegen de naheffingsaanslag. Met ingang van 5 december 2014 is aan belanghebbende uitstel van betaling verleend met betrekking tot de naheffingsaanslag.
2.8.
Op 11 december 2014 heeft de Inspecteur de Officier van Justitie, met verwijzing naar het bepaalde in artikel 55 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), verzocht om de in het kader van het strafrechtelijk onderzoek, dat zich onder meer richt tegen belanghebbende, verkregen informatie aan haar te verstrekken met het doel om deze voor belastingdoeleinden te mogen gebruiken. De Officier van Justitie is op 15 december 2014 tegemoetgekomen aan dit verzoek.
2.9.
Bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 8 juli 2015 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 19.992. De Inspecteur is uitgegaan van een verzwegen omzet ter hoogte van € 294.267. Voor zover in de onderhavige procedure relevant blijkt uit de uitspraak op bezwaar dat de Inspecteur gedurende de loop van de bezwaarprocedure de beschikking heeft gekregen over een door de FIOD opgesteld rapport. Met betrekking tot dit rapport is het navolgende opgenomen in de uitspraak op bezwaar:
“(…) De rechtbank heeft uitspraak gedaan en de inspecteur gelast binnen twee weken na de uitspraak van de rechtbank uitspraak op bezwaar te doen. Toevalligerwijs kwam op dezelfde dag ook het rapport van de FIOD in het bezit van de inspecteur, zodat de inhoudelijke behandeling van het bezwaar kon plaatsvinden. De inspecteur heeft zich daarop ervan vergewist dat u over het FIOD-dossier zou kunnen beschikken, hetgeen het geval bleek. (…)”.
2.10.
De uitspraak op bezwaar is ondertekend door [inspecteur 1] (hierna: [inspecteur 1] ).
2.11.
Bij brief met dagtekening 5 augustus 2015 heeft de ontvangeraan belanghebbende medegedeeld dat hij het ter zake van de naheffingsaanslag verleende uitstel van betaling intrekt.
2.12.
Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar van 8 juli 2015.
2.13.
Bij tussenuitspraak van 20 oktober 2016, nr. BRE 15/5309 en 15/5310, ECLI:NL:RBZWB:2016:6647 heeft de Rechtbank geoordeeld dat het hoorrecht is geschonden. De Rechtbank heeft vervolgens de, zogenoemde, bestuurlijke lus in de zin van artikel 8:51a van de Awb toegepast.
2.14.
Het hoorgesprek heeft op 31 oktober 2016 plaatsgevonden. De Inspecteur heeft bij brief van 22 november 2016 aan de Rechtbank gemeld dat het hoorgesprek hem geen aanleiding heeft gegeven om de uitspraken op bezwaar te wijzigen.
2.15.
Bij einduitspraak van 22 juni 2017 (dit is de in de onderhavige procedure bestreden uitspraak) heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, met dien verstande dat de reden voor de gegrondverklaring uitsluitend gelegen is in de geconstateerde schending van het hoorrecht.
2.16.
In hoger beroep heeft belanghebbende, onder meer, een door registeraccountant [B] (hierna: [B] ) opgesteld rapport met dagtekening 15 oktober 2018 overgelegd (hierna: het rapport [B] ). Voor zover relevant is met betrekking tot de door [B] in overeenstemming met de opdrachtvoorwaarden uitgevoerde werkzaamheden het navolgende in het rapport opgenomen:
“(…) • Nagaan of de omzetstaten (journaalbestanden) waar de Belastingdienst zich op baseert, aansluiten met de door mij aangetroffen journaalbestanden in kassaregistratiesysteem.
• Nagaan of de omzetstaten (journaalbestanden) waar de Belastingdienst zich op baseert ook
betrekking hebben op daadwerkelijke (financiële) omzet. (…)”.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
1. Is er sprake van een schending van het verdedigingsbeginsel?
2. Dient de in het kader van het controleonderzoek verkregen informatie wegens strijd met artikel 6 van Pro het EVRM respectievelijk de algemene beginselen van behoorlijk bestuur buiten beschouwing te blijven?
3. Dient de in het kader van het strafrechtelijk onderzoek verkregen informatie wegens schending van artikel 55 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) buiten beschouwing te blijven?
4. Is het bepaalde in artikel 10:3, lid 3, van de Awb geschonden?
5. Heeft de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken, als bedoeld in artikel 8:42, lid 1, van de Awb, ingebracht?
6. Is de naheffingsaanslag, zoals deze luidt na vermindering bij uitspraak op bezwaar, te hoog?
3.2.
Belanghebbende is van mening dat de vragen 1 tot en met 4 en 6 bevestigend moeten worden beantwoord en vraag 5 ontkennend. De Inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.
3.3.
Het door de Inspecteur ingestelde incidentele hoger beroep ziet op de wijze waarop de Rechtbank de stelling van belanghebbende dat het verdedigingsbeginsel is geschonden heeft afgedaan. De Inspecteur heeft ter zitting van 25 oktober 2019 toegelicht dat dit incidenteel hoger beroep een voorwaardelijk karakter heeft. Voorts heeft de Inspecteur op deze zitting verklaard dat hij zich niet langer op het standpunt stelt dat diverse door belanghebbende ingenomen stellingen respectievelijk door belanghebbende overgelegde stukken, als zijnde tardief, buiten beschouwing dienen te worden gelaten.
3.4.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank behoudens de beslissingen betreffende de proceskosten, het griffierecht en de immateriële schadevergoeding, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Vraag 1
4.1.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat het uit het Unierecht voortvloeiende verdedigingsbeginsel is geschonden doordat belanghebbende voorafgaande aan het vervallen van het met betrekking tot de naheffingsaanslag verleende uitstel van betaling niet is gehoord. De Rechtbank verwijst in dat kader op de omstandigheid dat belanghebbende in de brief van 4 november 2014 niet in de gelegenheid is gesteld om te reageren op het voornemen om de naheffingsaanslag op te leggen en dat de in de bezwaarfase geldende hoorplicht is geschonden. De Rechtbank heeft echter geen gevolgen verbonden aan de geconstateerde schending van het verdedigingsbeginsel, aangezien belanghebbende onvoldoende heeft aangevoerd om te concluderen dat er een andere afloop zou kunnen hebben gevolgd.
4.2.
Naar het oordeel van het Hof nopen de door belanghebbende met betrekking tot het verdedigingsbeginsel in beroep en hoger beroep ingenomen stellingen niet tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank. Anders gezegd: de door belanghebbende ingenomen stellingen nopen, niet tot aanpassing van het door de Rechtbank uitgesproken dictum, wat er ook zij van de gronden die de Rechtbank aan dit dictum ten grondslag heeft gelegd.
4.3.
In tegenstelling tot hetgeen de Rechtbank heeft overwogen is, naar het oordeel van het Hof, geen sprake van schending van het verdedigingsbeginsel. Het Hof leidt immers uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie af dat het verdedigingsbeginsel voldoende wordt geëerbiedigd indien voorafgaande aan het inbaar worden van een belastingaanslag uitstel van betaling wordt verleend en de desbetreffende belastingplichtige, voorafgaande aan het vervallen van deze faciliteit, in de gelegenheid wordt gesteld om diens bezwaren tegen de belastingaanslag kenbaar te maken (vgl. HvJ 20 december 2017, nr. C-276/16, ECLI:EU:C:2017:1010).
4.4.
Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval aan deze voorwaarden voldaan. Ter zake van de naheffingsaanslag is immers uitstel van betaling verleend voordat deze inbaar werd, deze faciliteit is eerst na het doen van uitspraak op bezwaar ingetrokken en belanghebbende is in de bezwaarfase in de gelegenheid gesteld om op schriftelijke wijze (door middel van een bezwaarschrift) haar bezwaren tegen de naheffingsaanslag kenbaar te maken.
4.5.
Aan dit oordeel doet niet af dat de Rechtbank heeft geconstateerd dat er zich in de bezwaarfase een schending van het hoorrecht heeft voorgedaan (zie onder 2.13). Het verdedigingsbeginsel omvat immers niet het recht voor een belanghebbende om zijn of haar bezwaren tegen een nadelige beslissing mondeling kenbaar te maken. Het verdedigingsbeginsel strekt niet verder dan dat de geadresseerde van een besluit in de gelegenheid gesteld dient te worden om zijn of haar opmerkingen (op schriftelijke wijze) kenbaar te maken voordat het desbetreffende besluit wordt genomen.
4.6.
Het bieden van een mogelijkheid om schriftelijk bezwaar te maken zou echter, onder omstandigheden, onvoldoende kunnen zijn om te voldoen aan de voorwaarden die het verdedigingsbeginsel hieraan stelt. De bezwaarfase moet immers zodanig zijn ingericht dat het maken van effectief bezwaar mogelijk is.
4.7.
Voor zover het betoog van belanghebbende dat aan haar geen, respectievelijk onvoldoende gelegenheid is geboden om de stukken die ten grondslag hebben gelegen aan het opleggen van de naheffingsaanslag in te zien aldus verstaan dient te worden dat zij geen mogelijkheid heeft gehad om zich effectief te verzetten tegen de naheffingsaanslag, overweegt het Hof als volgt.
4.8.
In de brief met dagtekening 4 november 2014 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat de naheffingsaanslag is gebaseerd op FIOD-gegevens waarover belanghebbende reeds zou beschikken (zie onder 2.5). Gesteld noch gebleken is dat deze mededeling niet met de werkelijkheid strookt. Voor zover belanghebbende zich op het standpunt stelt dat andere gegevens ten grondslag hebben gelegen aan het opleggen van de naheffingsaanslag heeft zij deze stelling onvoldoende onderbouwd. Het Hof wijst in dit kader mede op de omstandigheid dat de naheffingsaanslag ter behoud van rechten is opgelegd.
4.9.
Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende pas in de bezwaarfase in de gelegenheid is gesteld om gebruik te maken van het aan haar toekomende verdedigingsbeginsel, acht het Hof het in dit kader geboden om ook de bewijsstukken die pas in de bezwaarfase aan de Inspecteur ter beschikking zijn komen te staan in de beoordeling te betrekken. Het Hof acht, mede gelet op de omstandigheid dat in de uitspraak op bezwaar is opgenomen dat het FIOD-rapport in de loop van de bezwaarprocedure zowel aan de Inspecteur als aan belanghebbende is verstrekt, niet aannemelijk dat de Inspecteur in deze fase van de procedure een dermate grote informatievoorsprong had dat belanghebbende werd belemmerd in de mogelijkheden om effectief bezwaar te maken tegen de naheffingsaanslag.
4.10.
Het vorenoverwogene leidt het Hof tot de slotsom dat vraag 1 ontkennend beantwoord dient te worden.
Vraag 2
4.11.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de controleambtenaar voorafgaande aan de start van het controleonderzoek reeds een vermoeden had respectievelijk redelijkerwijs had kunnen hebben dat belanghebbende in een strafrechtelijke onderzoek zou worden betrokken. Belanghebbende acht in dit kader van belang dat verzuimd is om de cautie te geven. Voornoemde omstandigheden dienen, volgens belanghebbende, tot de slotsom te leiden dat de controleambtenaar respectievelijk de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht respectievelijk in strijd heeft gehandeld met artikel 6 van Pro het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM). De Rechtbank heeft geoordeeld dat daarvan geen sprake is. Belanghebbende verzet zich in hoger beroep tegen deze beslissing.
4.12.
Met betrekking tot het beroep van belanghebbende op artikel 6 van Pro het EVRM stelt het Hof voorop dat in dit geding slechts de naheffingsaanslag in geschil is en dat van een boete geen sprake is. Aangezien art 6 EVRM Pro niet in de weg staat aan de verplichting tot verschaffen van inlichtingen voor heffingsdoeleinden wordt belanghebbendes stelling in zoverre verworpen (HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ3640) en bestond er ook geen plicht voor de Inspecteur aan belanghebbende de cautie te verlenen.
4.13.
Ondanks de omstandigheid dat geen sprake is van strijd met artikel 6 van Pro het EVRM zou, onder omstandigheden, aanleiding kunnen bestaan om de gedurende het controleonderzoek verkregen informatie buiten beschouwing te laten indien gebruik hiervan zozeer zou indruisen tegen hetgeen van een behoorlijk handelend overheid verwacht mag worden (vgl. het arrest Hoge Raad 20 maart 2015, nr. 13/03959, ECLI:NL:HR:2015:643). Zo de Inspecteur na het rijzen van een vermoeden van schuld en zonder de cautie af te geven controlebevoegdheden heeft uitgeoefend, heeft de Inspecteur, naar het oordeel van het Hof, de op grond van artikel 47 van Pro de AWR aan hem toekomende bevoegdheden niet overschreden. Het Hof ziet in hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd derhalve geen aanleiding om voornoemde informatie in deze procedure die slechts op de naheffingsaanslag ziet buiten beschouwing te laten. .
4.14.
Het Hof beantwoordt vraag 2 ontkennend.
Vraag 3
4.15.
Belanghebbende heeft voorts het standpunt ingenomen dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 55 van Pro de AWR respectievelijk de algemene beginselen van behoorlijk bestuur omdat hij in het kader van het strafrechtelijk onderzoek verkregen informatie heeft gebruikt bij het opleggen van de naheffingsaanslag voordat de Officier van Justitie toestemming heeft verleend voor een dergelijk gebruik. Dit heeft volgens belanghebbende tot gevolg dat deze informatie buiten beschouwing dient te worden gelaten, hetgeen moet leiden tot vernietiging van de naheffingsaanslag. Belanghebbende heeft deze grief pas in hoger beroep aangevoerd.
4.16.
Het Hof heeft vastgesteld dat de Inspecteur in het kader van het strafrechtelijk onderzoek verkregen informatie ten grondslag heeft gelegd aan de naheffingsaanslag (zie 4.8 juncto 2.5), dat de naheffingsaanslag is gedagtekend op 27 november 2014, dat de Inspecteur op 11 december 2014 toestemming heeft gevraagd voor gebruik van voornoemde informatie en dat deze toestemming op 15 december 2014 is verkregen.
4.17.
De hierboven geschetste handelwijze is niet in lijn met de letter van artikel 55, lid 1, van de AWR, aangezien uitgangspunt is dat eerst nadat toestemming is gevraagd en verkregen voor gebruik van in het kader van een strafrechtelijk onderzoek verkregen informatie deze informatie gebruikt mag worden voor belastingdoeleinden. Het Hof ziet in het onderhavige geval echter geen aanleiding om hieraan consequenties te verbinden, laat staan de door belanghebbende voorgestane bewijsuitsluiting en vernietiging van de naheffingsaanslag.
4.18.
Mede gelet op doel en strekking van artikel 55 van Pro de AWR (het bevorderen van gegevensuitwisseling tussen overheidsinstanties), hoeven niet aan elke schending van dit voorschrift (bewijsrechtelijke) consequenties verbonden te worden. Het Hof ziet daartoe uitsluitend aanleiding indien de handelwijze van de Inspecteur zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht. Daarvan is, naar het oordeel van het Hof, in dit geval echter geen sprake. Het Hof acht in dit kader van belang dat de naheffingsaanslag ter behoud van rechten is opgelegd en dat vlak na het opleggen van de naheffingsaanslag toestemming is gevraagd aan en verleend door de Officier van Justitie om deze informatie voor belastingdoeleinden te mogen gebruiken.
4.19.
Gelet op het vorenoverwogene beantwoordt het Hof vraag 3 ontkennend.
Vraag 4
4.20.
Het Hof verstaat belanghebbende aldus dat zij zich primair op het standpunt stelt dat de ambtenaar die de naheffingsaanslag heeft opgelegd tevens uitspraak op bezwaar heeft gedaan, en dat zij zich subsidiair op het standpunt stelt dat alhoewel (formeel bezien) beide beslissingen door andere ambtenaren zijn genomen vergaand is samengewerkt tussen beide ambtenaren. Volgens belanghebbende leveren beide scenario’s strijd op met artikel 10:3, lid 3, van de Awb. Belanghebbende heeft deze stelling eerst in hoger beroep aangevoerd.
4.21.
De primaire stelling van belanghebbende faalt aangezien de Inspecteur ter zitting van 25 oktober 2018 geloofwaardig heeft verklaard dat de naheffingsaanslag is opgelegd door “ [inspecteur 7] in samenspraak met [inspecteur 6] ”, terwijl de uitspraak op bezwaar door [inspecteur 1] is ondertekend (zie onder 2.10). De door belanghebbende overgelegde e-mailberichten vormen geen aanleiding om aan de juistheid van deze geloofwaardige verklaring te twijfelen. Het Hof ziet hiertoe ook overigens geen aanleiding.
4.22.
Met betrekking tot de subsidiaire stelling overweegt het Hof dat, voor zover uit de door belanghebbende overgelegde e-mailberichten al zou blijken dat over en weer samenwerking heeft plaatsgevonden tussen [inspecteur 7] , [inspecteur 6] en [inspecteur 1] , deze berichten geen blijk geven van een zodanige samenwerking dat deze verhinderd wordt door voornoemde bepaling in die zin dat in wezen dezelfde persoon zowel de naheffingsaanslag heeft opgelegd als de uitspraak op het daar tegen gerichte bezwaar heeft gedaan..
4.23.
Het Hof beantwoordt vraag 4 derhalve ontkennend.
Vraag 5
4.24.
Belanghebbende heeft in hoger beroep betoogd dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, lid 1, van de Awb heeft overgelegd. De Inspecteur heeft dit betwist.
4.25.
Belanghebbende heeft, mede gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, onvoldoende aangevoerd om aannemelijk te maken dat de Inspecteur verzuimd heeft om alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. Het Hof is voorts niet gebleken van hiaten in het procesdossier welke hierop duiden. Van een door de Inspecteur opgeworpen “rookgordijn”, of om in de woorden van belanghebbende te spreken “zoekplaatje”, dat belanghebbende bemoeilijkt om nader te concretiseren welke gedingstukken ontbreken, is het Hof voorts niet gebleken. Hetgeen ook door belanghebbendes gemachtigde, zoals uit het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank blijkt, is bevestigd doordat hij heeft verklaard: “Ik heb inzage gekregen in alle stukken. Het beroep op artikel 8:42 van Pro de Awb is daarom vervallen”.
4.26.
Het Hof beantwoordt vraag 5 bevestigend.
Vraag 6
4.27.
Belanghebbende heeft zowel in hoger beroep als in eerste aanleg het standpunt ingenomen dat de naheffingsaanslag ten onrechte respectievelijk tot een te hoog bedrag aan haar is opgelegd. De Inspecteur stelt zich daarentegen op het standpunt dat de naheffingsaanslag in stand kan blijven aangezien deze gebaseerd is op de gegevens die door de controleambtenaar zijn gehaald uit het kassasysteem van belanghebbende. De Inspecteur doet geen beroep op toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast.
4.28.
Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank de in eerste aanleg door belanghebbende tegen de naheffingsaanslag aangevoerde grieven terecht en op goede gronden als volgt afgedaan:
“(…) 4.6.1. De naheffingsaanslagen OB zijn gebaseerd op de geconstateerde verschillen volgens het kassasysteem en de omzet zoals weergegeven in de administratie van belanghebbende.
Belanghebbende heeft hiertegen aangevoerd dat niet zeker is of de EDP-auditor van de Belastingdienst de gehele administratie heeft kunnen kopiëren en inzien en dat volgens de leverancier van het kassasysteem het onmogelijk is om in het programma van het kassasysteem gegevens te wissen.
De inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de EDP-auditor uiteindelijk de gehele inhoud van de harde schijf van de computer van belanghebbende heeft gekopieerd, zodat het niet mogelijk is dat de EDP-auditor een deel van de administratie over het hoofd heeft gezien. Verder heeft de inspecteur verklaard dat de EDP-auditor heeft geconstateerd dat de kassabonbestanden eenvoudig via Windows Verkenner konden worden gewist en dat juist deze werkwijze via Windows Verkenner in de notitie van de bedrijfsleider (zie 2.4) was beschreven.
4.6.2.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat uit de vergelijking tussen het kassasysteem en de administratie van belanghebbende is af te leiden dat belanghebbende een deel van de omzet heeft afgeroomd en niet in de aangiften omzetbelasting heeft aangegeven. De stelling van belanghebbende dat in het programma van het kassasysteem zelf geen wijzigingen kunnen worden aangebracht, doet aan dit oordeel niet af, nu de inspecteur geloofwaardig heeft verklaard dat het wel mogelijk is om via Windows verkenner kassabonbestanden achteraf te wissen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de werkwijze waarop het mogelijk was om deze kassabonbestanden te wissen ook was beschreven in de notitie van de bedrijfsleider die tijdens de doorzoeking van de FIOD bij belanghebbende is aangetroffen. Nu belanghebbende verder de berekening van de hoogte van de naheffingsaanslagen OB niet heeft betwist, is de rechtbank van oordeel dat de naheffingsaanslagen OB niet te hoog zijn vastgesteld. (…)”.
4.29.
Het Hof maakt de hierboven geciteerde overwegingen tot de zijne, met dien verstande dat het Hof hetgeen hierna in de onderdelen 4.30 tot en met 4.38 is opgenomen aan deze overwegingen toevoegt.
4.30.
Het Hof begrijpt belanghebbende aldus dat zij door overlegging van het rapport [B] bestrijdt dat de naheffingsaanslag gebaseerd is op gegevens die afkomstig zijn uit het kassasysteem van belanghebbende.
4.31.
De controleambtenaar heeft ter zitting van 25 oktober 2019 verklaard dat het bij het eerste controlebezoek, door de grote hoeveelheid te kopiëren bestanden, niet is gelukt om de gegevens zoals opgenomen in het kassasysteem over te zetten op een externe harde schijf. Tijdens een tweede controlebezoek is dat echter wel gelukt doordat de te kopiëren bestanden eerst zijn geconverteerd naar één zip-bestand. De Inspecteur betoogt dat hij de naheffingsaanslag op deze gegevens (meer in het bijzonder op de verschillen tussen de journaalbestanden en de bonbestanden) heeft gebaseerd.
4.32.
Evenals de Rechtbank hecht het Hof geloof aan de door de controleambtenaar afgelegde verklaring. Het Hof acht derhalve aannemelijk dat de controleambtenaar de op het moment van het uitvoeren van het tweede controlebezoek aanwezige relevante gegevens uit het kassasysteem heeft gehaald. Het Hof vindt bevestiging voor dit oordeel in de omstandigheid dat uit het rapport [B] blijkt dat ook [B] , jaren na dato, met betrekking tot het overgrote deel van de gecontroleerde dagen dezelfde journaalbestanden in het kassassysteem van belanghebbende heeft aangetroffen.
4.33.
Naar het oordeel van het Hof doet aan de betrouwbaarheid van de door de controleambtenaar afgelegde verklaring niet af dat [B] met betrekking tot enkele dagen verschillen heeft geconstateerd tussen de journaalbestanden waarvan eerstgenoemde en de Inspecteur is uitgaan. Zoals de Inspecteur met betrekking tot 14 februari 2009 heeft aangegeven zou de verklaring hiervoor namelijk gelegen kunnen zijn in de omstandigheid dat het kassasysteem met betrekking tot één dag diverse journaalbestanden bevat. Het Hof acht dit ook met betrekking tot de overige dagen ter zake waarvan een afwijking is geconstateerd een redelijke verklaring.
4.34.
Voorts doet, naar het oordeel van het Hof, aan de betrouwbaarheid van de door de controlemedewerker afgelegde verklaring niet af dat in het rapport [B] wordt geconstateerd dat een medewerker van de Belastingdienst het totaalbedrag van de met betrekking tot de periode 1 april 2013 tot en met 14 april 2013 aangetroffen bonbestanden heeft berekend op € 55.646,70 en een medewerker van de FIOD op € 54.548,60. Het Hof acht immers, evenals de Rechtbank, aannemelijk dat bonbestanden uit het kassasysteem verwijderd kunnen worden (zie de onder 4.30 geciteerde overweging 4.6.2 van de bestreden uitspraak).
4.35.
Voor zover belanghebbende subsidiair het standpunt inneemt dat fouten in de aan de naheffingsaanslag ten grondslag liggende berekening zijn geslopen doordat de in het kassasysteem aangetroffen gegevens nadat deze gekopieerd zijn naar een externe harde schijf zijn besmet met een computervirus, faalt ook dit betoog. De Inspecteur heeft immers geloofwaardig verklaard dat de virusmelding waarnaar belanghebbende verwijst geen betrekking had op het bestand waarin deze gegevens zijn opgeslagen. Belanghebbende heeft onvoldoende aangevoerd ter onderbouwing van het tegendeel.
4.36.
Het Hof verstaat belanghebbende aldus dat zij zich, voor het geval het Hof zou oordelen dat de naheffingsaanslag is gebaseerd op de in het kassasysteem aangetroffen gegevens, op het standpunt stelt dat de naheffingsaanslag niet juist kan zijn aangezien dit resulteert in een zeer onrealistisch brutowinstpercentage vergeleken met de door andere horecagelegenheden gerealiseerde brutowinstpercentages. Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur, in beginsel, mag uitgaan van de juistheid van de in het kassasysteem opgenomen gegevens en dat van belanghebbende indien zij de juistheid van deze gegevens wenst te betwisten meer verwacht mag worden dan verwijzing naar de gemiddelde brutowinstpercentages van andere restaurants. Het vorenoverwogene heeft te meer te gelden nu belanghebbende op de zitting van 25 oktober 2019 heeft verklaard dat het door haar gedreven restaurant veel grootschaliger is dan andere restaurants en derhalve niet goed vergelijkbaar is met andere restaurants.
4.37.
Voorts betoogt belanghebbende dat de Inspecteur met betrekking tot de journaalbestanden ter zake van de maanden januari en februari van het jaar 2009 ten onrechte geen correctie heeft toegepast voor het op “tafel 700” geboekte eigen gebruik ten behoeve van het personeel. Het Hof acht, mede gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur zoals vermeld in zijn pleitnota van 25 oktober 2018, niet aannemelijk dat dit eigen gebruik betreft. Aan de juistheid van de naheffingsaanslag doet derhalve niet af dat de Inspecteur geen correctie heeft toegepast voor de omzet zoals deze geboekt is op voornoemde tafel.
4.38.
Belanghebbende heeft bovendien onvoldoende aangevoerd om aannemelijk te maken dat de verwijderde bonbestanden de op één bon verzamelde bestellingen betreffen waarvoor, om wat voor reden dan ook, geen betaling heeft plaatsgevonden.
4.39.
Al hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd tegen de hoogte van de naheffingsaanslag treft geen doel. Het Hof beantwoordt vraag 6 ontkennend.
Slotsom
4.40.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd. Het vorenoverwogene heeft, gelet op het bepaalde in artikel 8:112, lid 2, van de Awb tot gevolg dat het door de Inspecteur ingestelde voorwaardelijk incidenteel hoger beroep vervalt.
Ten aanzien van het verzoek om immateriële schadevergoeding
4.41.
Belanghebbende heeft verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep.
4.42.
Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn voor beslechting van een belastinggeschil is overschreden geldt als uit uitgangspunt dat het Hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat het hoger beroepschrift door het Hof is ontvangen. Wanneer de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
4.43.
Het Hof stelt vast dat de redelijke termijn in dit geval is aangevangen met de ontvangst van het hoger beroepschrift op 4 augustus 2017, zodat met de uitspraak van heden de redelijke termijn in beginsel is overschreden met meer dan zes maanden. Belanghebbende heeft echter ingestemd met een verlenging van de redelijke termijn met drie maanden in verband met het indienen van uitgebreide pleitnota’s voorafgaand aan de zitting op 25 oktober 2018. Dit betekent dat de redelijke termijn met (afgerond) zes maanden is overschreden, zodat aan belanghebbende een vergoeding voor immateriële schade wordt toegekend van € 500, waartoe de Minister van Justitie en Veiligheid wordt veroordeeld. Het Hof is van oordeel dat de zaken waarmee deze zaak gezamenlijk is behandeld (zie 1.6) in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, zodat in deze zaak en in elk van de overige in 1.6. genoemde zaken een schadevergoeding wordt toegekend van € 500 : 5 = € 100.
Ten aanzien van het griffierecht
4.44.
Ter zake van dit geding bij het Hof is geen griffierecht geheven. Het Hof zal bepalen dat, nu het verzoek om vergoeding van immateriële schade wordt toegewezen, het in de zaak 17/00541 betaalde griffierecht wordt vergoed.
Ten aanzien van de proceskosten
4.45.
Nu het verzoek om vergoeding van immateriële schade wordt toegewezen, acht het Hof termen aanwezig de Minister van Justitie en Veiligheid (???) te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in hoger beroep heeft moeten maken. Het Hof stelt deze tegemoetkoming op 2,5 (punten) [1] x € 525 (waarde per punt) x 0,5 (gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) is € 985, gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Daarbij wordt uitgegaan van 5 zaken waarin een proceskostenvergoeding wordt toegekend.
4.46.
Het Hof zal in deze zaak en in elk van de overige in 1.6. genoemde zaken een proceskostenvergoeding toekennen van € 985 : 5 = € 197.
5.Beslissing
Het Hof:
-
verklaarthet hoger beroep ongegrond;
verklaarthet hoger beroep ongegrond;
-
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank;
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank;
-
veroordeeltde Minister van Justitie en Veiligheid tot vergoeding van de immateriële schade die belanghebbende in hoger beroep heeft geleden tot een bedrag van € 100;
veroordeeltde Minister van Justitie en Veiligheid tot vergoeding van de immateriële schade die belanghebbende in hoger beroep heeft geleden tot een bedrag van € 100;
-
veroordeeltde Minister van Justitie en Veiligheid in de kosten van het geding bij het Hof van € 197.
veroordeeltde Minister van Justitie en Veiligheid in de kosten van het geding bij het Hof van € 197.
Aldus gedaan op 19 maart 2020 door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, A.J. Kromhout en A.M.F. Geerling, in tegenwoordigheid van J.M.A. van Rooij-Beckers, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.