Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 15/01054
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] B.V.,
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 1 juli 2015, nummer AWB 14/6149 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst
hierna: de Inspecteur,
betreffende de hierna vermelde beschikking belastingrente.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is bij de voor het jaar 2013 opgelegde voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting tevens een beschikking belastingrente opgelegd naar een te betalen bedrag van € 301, welke beschikking, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 328. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 497. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 7 september 2016 te ‘s-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende de heer [A] , alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw [B] , mevrouw [C] en mevrouw [D] .
1.6.
Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
1.7.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Met dagtekening 31 januari 2013 is aan belanghebbende een (eerste) voorlopige aanslag vennootschapsbelasting voor het kalenderjaar 2013 opgelegd ten bedrage van € 6.449, berekend naar een belastbaar bedrag groot € 32.248.
2.2.
Op 24 juli 2014 heeft belanghebbende met betrekking tot het jaar 2013 een aangifte vennootschapsbelasting ingediend naar een belastbaar bedrag van € 114.829. De ter zake verschuldigde vennootschapsbelasting bedraagt € 22.965. Na aftrek van het bedrag van de (eerste) voorlopige aanslag resteert derhalve voor het jaar 2013 € 16.516 te betalen vennootschapsbelasting.
2.3.
Het in 2.2 bedoelde bedrag van € 16.516 is door belanghebbende op 4 juli 2014 betaald aan de Belastingdienst. Op dat moment was er nog geen nadere voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2013 opgelegd.
2.4.
Op basis van de ingediende aangifte vennootschapsbelasting 2013 is aan belanghebbende met dagtekening 9 augustus 2014 een nadere (tweede) voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2013 opgelegd naar een te betalen bedrag van € 16.516. Tevens is een beschikking belastingrente afgegeven (hierna: de beschikking) waarbij belanghebbende € 301 aan belastingrente in rekening is gebracht. De belastingrente is berekend over de periode 1 juli 2014 tot en met 20 september 2014.
2.5.
Belanghebbende tekent op 29 augustus 2014 bezwaar aan tegen de beschikking. De Inspecteur heeft op 1 oktober 2014 uitspraak op bezwaar gedaan. Hierbij is het bezwaar ongegrond verklaard en is de beschikking gehandhaafd.
2.6.
Belanghebbende is op 9 oktober 2014 tegen de uitspraak van de Inspecteur van 1 oktober 2014 in beroep gekomen bij de Rechtbank.
2.7.
Partijen zijn tijdens het onderzoek ter zitting van de Rechtbank overeengekomen dat belanghebbendes bezwaarschrift van 29 augustus 2014 moet worden aangemerkt als een verzoek om herziening van de beschikking en dat belanghebbende van de beslissing van de Inspecteur op dit verzoek rechtstreeks in beroep is gekomen bij de Rechtbank.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de beschikking belastingrente terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Kan er over de periode 5 juli 2014 tot en met 20 september 2014 belastingrente berekend worden nu belanghebbende de verschuldigde vennootschapsbelasting voor het jaar 2013 per 4 juli 2014 heeft betaald?
2. Behelst het verschil in percentage belastingrente een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling tussen vennootschapsbelastingplichtigen en niet-vennootschapsbelastingplichtigen?
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend in die zin dat zij meent belastingrente verschuldigd te zijn over de periode 1 juli 2014 tot en met 4 juli 2014 en de tweede vraag bevestigend hetgeen ertoe moet leiden dat belanghebbende belastingrente is verschuldigd die berekend wordt met inachtneming van een percentage van 4. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de beslissing van de Inspecteur op belanghebbendes verzoek om herziening van de beschikking en tot vermindering van de beschikking. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Over welke periode is belastingrente verschuldigd?
4.1.
Belanghebbende stelt dat aan haar over de periode 5 juli 2014 tot en met 20 september 2014 ten onrechte belastingrente in rekening is gebracht nu zij bij vooruitbetaling per 4 juli 2014 reeds het op grond van de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2013 verschuldigde bedrag aan vennootschapsbelasting heeft betaald. Ter ondersteuning van dit standpunt betoogt belanghebbende voorts dat de wetgever met het bepaalde in hoofdstuk VA van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) aansluiting heeft gezocht bij het regime van de wettelijke rente voor handelstransacties en dat in geval van een handelstransactie geldt dat een betaling van het verschuldigde bedrag de berekening van de wettelijke rente doet stoppen.
Belanghebbende doet tevens een beroep op de hardheidsclausule zoals opgenomen in artikel 63 van de AWR.
4.2.
Artikel 30fb, eerste lid van de AWR luidt, voor zover hier van belang:
“1.Bij herziening van een voorlopige aanslag inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting met een positief bedrag tot een voorlopige aanslag met een hoger positief bedrag, wordt met betrekking tot het verschil belastingrente in rekening gebracht over het tijdvak dat aanvangt 6 maanden te rekenen vanaf het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag voorafgaand aan de dag waarop het verschil invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de Invorderingswet 1990. Ingeval de herziening is vastgesteld overeenkomstig een op de door de inspecteur aangegeven wijze ingediend verzoek of overeenkomstig de ingediende aangifte met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, eindigt het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend in afwijking in zoverre van de eerste volzin, uiterlijk 14 weken na
de datum van ontvangst van het verzoek, onderscheidenlijk 19 weken na ontvangst van de aangifte.”
4.3.
De in geschil zijnde belastingrente is berekend op basis van het bepaalde in hoofdstuk VA van de AWR. Niet is in geschil dat in genoemde wettelijke regeling geen bepaling is opgenomen op basis waarvan de periode waarover de belastingrente wordt berekend eindigt als gevolg van een aan het opleggen van een (voorlopige) aanslag voorafgaande, vrijwillige betaling van het verschuldigde bedrag aan belasting.
4.4.
Belanghebbendes stelling houdt in wezen in dat zij vindt dat er geen ruimte bestaat om belastingrente in rekening te brengen voor zover de Belastingdienst reeds over het bedrag van de verschuldigde heeft kunnen beschikken. Een dergelijke (economische) gedachte strookt niet met het systeem van belastingrente waarbij het betalen van een aanslag, anders dan bij de bepaling van de invorderingsrente, geen rol speelt. Het Hof is van oordeel, hoezeer het Hof ook begrip heeft voor de intentie van belanghebbende om het in rekening brengen van belastingrente te beperken, dat genoemde wettelijke regeling geen ruimte biedt om het in rekening gebrachte bedrag aan belastingrente te verminderen.
4.5.
Uit het bepaalde in artikel 30hb, tweede lid, van de AWR volgt dat de wetgever voor wat betreft (de hoogte van) het percentage van de belastingrente heeft aangesloten bij (de hoogte van) het rentepercentage dat geldt op basis van artikel 120, tweede lid, van boek 6 van het Burgerlijk Wetboek (BW). Voor zover belanghebbende betoogt dat als gevolg daarvan het berekenen van belastingrente eindigt zodra het verschuldigde bedrag aan belasting is betaald, berust dit standpunt op een onjuiste lezing van de wettelijke regeling inzake belastingrente aangezien slechts voor de bepaling van het percentage belastingrente wordt verwezen naar het hiervoor genoemde onderdeel van artikel 120 BW.
4.6.
Het Hof is niet bevoegd om te oordelen aangaande het beroep van belanghebbende op de hardheidsclausule. Een dergelijk oordeel is voorbehouden aan de minister van Financiën. (Vgl. onder meer: arrest van de Hoge Raad van 7 maart 1956, nr. 12669, BNB 1956/134; van 11 mei 1977, 18128, BNB 1977/141; van 29 maart 2002, nr. 36513, ECLI:NL:HR:2002:AE0831 en van 8 oktober 2004, nr. 37 631, ECLI:NL:HR:2004:AR3495).
Ongelijke behandeling
4.7.
Voor zover belanghebbende betoogt dat de belastingrenteregeling, die voor vennootschapsbelastingplichtigen, zoals belanghebbende, een hoger percentage belastingrente in aanmerking neemt dan ten aanzien van niet-vennootschapsbelastingplichtigen, in zoverre een inbreuk vormt op het gelijkheidsbeginsel zoals vastgelegd in artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM, overweegt het Hof als volgt.
4.8.
Vooropgesteld moet worden dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij de beantwoording van de vraag of voor de toepassing van artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM gevallen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, er een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, BNB 2002/398). Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (HR 22 november 2013, nr. 13/02453, ECLI:NL:HR:2013:1212).
4.9.
In de parlementaire geschiedenis betreffende het wetsvoorstel Wet wijziging percentages belasting- en invorderingsrente is het volgende vermeld met betrekking tot het hanteren van een hoger rentepercentage bij vennootschapsbelastingplichtigen (Kamerstukken II 2013/2014, 33 755, nr. 3):
“
3. Onderscheid vennootschapsbelasting en overige middelen
3. Onderscheid vennootschapsbelasting en overige middelen
Het hanteren van een hoger rentepercentage bij vennootschapsbelastingplichtigen, voornamelijk ondernemers, dan bij andere belastingplichtigen sluit aan bij de gedachte achter de wettelijke rente, namelijk dat in het handelsverkeer een hoger rentepercentage geldt dan in het niet-handelsverkeer. Dit rentepercentage wordt zowel toegepast bij in rekening te brengen als bij te vergoeden belastingrente. Belastingplichtigen kunnen de gevolgen van het als belastingrente in rekening brengen van de wettelijke rente voor handelstransacties (zo veel mogelijk) voorkomen door de Belastingdienst tijdig te verzoeken een voorlopige aanslag op te leggen of een reeds opgelegde voorlopige aanslag te herzien. Dit kan op eenvoudige wijze. Hierdoor heeft de belastingplichtige de middelen tot zijn beschikking om de door hem voorlopig te betalen belasting zo goed mogelijk aan te laten aansluiten op de uiteindelijk door hem verschuldigde belasting. Het belopen van rente kan hij daarmee (zo veel mogelijk) voorkomen. Hierbij verdient nog opmerking dat voor het doen van de aangifte vennootschapsbelasting in veel gevallen gebruik wordt gemaakt van de diensten van fiscaal adviseurs waardoor deze belastingplichtigen in staat kunnen worden geacht de rentegevolgen te beperken.
Het (zo veel mogelijk) voorkomen dat rente wordt berekend is ook (alsnog) mogelijk gedurende de eerste zes maanden na afloop van het belastingtijdvak. Met de invoering van de regeling van de belastingrente is het aanvangstijdstip van de renteperiode voor de inkomsten- en vennootschapsbelasting namelijk verplaatst. Het aanvangstijdstip van de renteperiode was onder de regeling van de heffingsrente de dag na het einde van het tijdvak en is met de regeling van de belastingrente met zes maanden naar achteren verschoven. Dit betekent dat deze belastingplichtigen ten opzichte van de regeling van de heffingsrente een rentevoordeel van zes maanden genieten. Voor de belastingen die op aangifte worden afgedragen of voldaan, zoals de loon- en omzetbelasting, geldt dit rentevoordeel van zes maanden niet. Daarom is ervoor gekozen, hoewel die belastingen voornamelijk door ondernemers worden afgedragen of voldaan, het tarief van de wettelijke rente voor handelstransacties niet voor deze belastingen te laten gelden. Voor de inkomstenbelasting geldt dat de meerderheid van de belastingplichtigen uit particulieren bestaat. Het kabinet acht aansluiting bij de wettelijke rente voor handelstransacties voor particulieren strijdig met de systematiek van de wettelijke rente en ten principale onwenselijk. Omdat het niet mogelijk is in de toepassing van de belastingrente voor de inkomstenbelasting een splitsing aan te brengen tussen particulieren en ondernemers en omdat ondernemers een kleiner deel uitmaken van het totaal aantal inkomstenbelastingplichtigen dan particulieren kiest het kabinet er niet voor het percentage van de wettelijke rente voor handelstransacties te hanteren bij de ondernemers in de inkomstenbelasting.“ .
4.10.
Verondersteld dat er voor wat betreft de berekening van belastingrente van kan worden uitgegaan dat vennootschapsbelastingplichtigen en niet-vennootschapsbelastingplichtigen, belanghebbende bedoelt met die laatste categorie naar het Hof begrijpt ondernemers in de inkomstenbelasting, in gelijke omstandigheden verkeren, is het Hof van oordeel dat, gelet op bovenstaand citaat uit de parlementaire geschiedenis, er voor het hanteren van een hoger rentepercentage bij vennootschapsbelastingplichtigen een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat.
4.11.
Een ondernemer in de inkomstenbelasting kan in box 1 naast de bron winst uit onderneming immers nog andere inkomstenbronnen hebben welke geen relatie hebben met de bron winst uit onderneming. Ook kan een ondernemer in de inkomstenbelasting in box 1, naast aftrekposten die gerelateerd zijn aan de bron winst uit onderneming, recht hebben op
andere aftrekposten welke geen relatie hebben met de bron winst uit onderneming. Tenslotte kan een ondernemer in de inkomstenbelasting te maken krijgen met belastingheffing in box 2 en box 3. Deze diversiteit speelt niet bij vennootschapsbelastingplichtigen.
4.12.
Uitgaande van belanghebbes standpunt zou hetgeen in 4.11 is overwogen betekenen dat de Belastingdienst, verondersteld dat dit al mogelijk zou zijn, bij ondernemers in de inkomstenbelasting voor wat betreft de berekening van belastingrente jaarlijks een splitsing moet aanbrengen tussen enerzijds belastingheffing betreffende de bron winst uit onderneming, inclusief daaraan gerelateerde aftrekposten, en anderzijds belastingheffing betreffende alle andere bronnen van inkomen, alle andere aftrekposten en belastingheffing in box 2 en/of box 3.
4.13.
Het Hof is gezien hetgeen in 4.11 en 4.12 is overwogen van oordeel dat niet kan worden gezegd dat de wetgever met het door hem aangebrachte, hiervoor bedoelde verschil in percentage belastingrente, de grenzen van de hem toekomende (ruime) beoordelingsvrijheid heeft overschreden. Er is derhalve geen sprake van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling tussen vennootschapsbelastingplichtigen en niet-vennootschapsbelastingplichtigen.
Slotsom
4.14.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het verzoek om schadevergoeding
4.15.
Belanghebbende verzoekt in haar hoger beroepschrift om vergoeding van renteschade. Artikel V van de Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten bepaalt dat deze wet enkel van toepassing is op schade die wordt veroorzaakt door besluiten of andere handelingen door de Belastingdienst ter uitvoering van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Op schade die wordt veroorzaakt door andere besluiten of andere handelingen van de Belastingdienst, is het recht zoals dat gold vóór 1 juli 2013 van toepassing. Op grond van het bepaalde in artikel 8:73 (oud) van de Awb bestaat geen recht op schadevergoeding als het (hoger) beroep ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.16.
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.17.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
5.Beslissing
Het Hof
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 20 januari 2017 door A.J. Kromhout, voorzitter, P. Fortuin en M. Harthoorn, in tegenwoordigheid van
A. Muller, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.