ECLI:NL:GHSHE:2017:1582

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 15/01245

Uitspraak op het hoger beroep van

mevrouw [belanghebbende] ,

wonende te [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 13 oktober 2015, nummer AWB 14/6237, in het geding tussen

belanghebbende,

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

betreffende de hierna omschreven belastingaanslag.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 de aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een te betalen bedrag van nihil (hierna: de aanslag). De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.

1.2.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.3.

Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 123. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

De zitting heeft plaatsgehad op 20 januari 2017 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbendes echtgenoot, vergezeld van belanghebbendes gemachtigde, de heer prof. mr. [A.] , verbonden aan Bureau Bestuursjuridische Advisering B.V., alsmede, namens de Inspecteur, de heer [B.] , de heer mr. [C.] en mevrouw mr. [D.] . Te dezer zitting zijn gezamenlijk, doch niet gevoegd, behandeld de hoger beroepszaken van belanghebbende (kenmerk: 15/01245) en diens echtgenoot (kenmerk: 15/01244).

1.5.

Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6.

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.7.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met deze uitspraak in afschrift aan partijen is verzonden.

2.Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

2.1.

Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1967 en was heel 2013 gehuwd. Haar echtgenoot is geboren op [geboortedatum] 1954. Belanghebbende heeft in 2013 geen inkomsten genoten. Haar echtgenoot had een inkomen uit werk en woning van € 42.108.

2.2.

Met dagtekening 15 januari 2013 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag IB/PVV 2013 opgelegd. Als gevolg van deze voorlopige aanslag is gedurende 2013 aan haar de algemene heffingskorting tot een bedrag van € 1.468 uitbetaald.

2.3.

Op 31 maart 2014 heeft belanghebbendes echtgenoot aangifte IB/PVV over 2013 gedaan. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 42.108. Er is sprake van fiscaal partnerschap.

2.4.

Met dagtekening 23 mei 2014 is de definitieve aanslag IB/PVV 2013 ten name van belanghebbende vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Op grond van deze aanslag heeft belanghebbende recht op uitbetaling van de algemene heffingskorting tot een bedrag van € 1.468. Na verrekening van de voorlopige teruggave resteert een terug te ontvangen/te betalen bedrag van nihil.

2.5.

Met dagtekening 16 mei 2014 is de definitieve aanslag IB/PVV 2013 ten name van belanghebbendes echtgenoot vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.108. Rekening houdend met € 14.782 aan ingehouden loonheffing en € 3.482 gecombineerde heffingskorting, bestaande uit de algemene heffingskorting van € 2.001 en de arbeidskorting van € 1.481, leidt deze aanslag tot een teruggaaf van € 1.563.

2.6.

De maximale algemene heffingskorting bedraagt in 2013 € 2.001. Als gevolg van het feit dat de verhoging van de algemene heffingskorting voor de minstverdienende partner met ingang van het jaar 2009 wordt afgebouwd, is belanghebbende gekort op haar algemene heffingskorting (artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001). De vermindering bedroeg 26,67%, oftewel € 533. Deze korting is niet, alsnog, bij belanghebbendes echtgenoot als verhoging van zijn gecombineerde heffingskorting in aanmerking genomen.

3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Dient de bestreden uitspraak te worden vernietigd, omdat die niet deugdelijk is gemotiveerd en derhalve niet voldoet aan het bepaalde in artikel 7:12, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb)?

II. Is de vermindering van de verhoging van de algemene heffingskorting als gevolg van artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001 op grond van het Europese recht dan wel het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna: het IVBPR) toegestaan? En zo nee, moet belanghebbende alsnog aanspraak krijgen op het bedrag van deze vermindering?

3.2.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal. Belanghebbende heeft ter zitting haar bedenkingen geuit ter zake van de samenstelling van de Belastingkamer van het Hof. Desgevraagd heeft zij te kennen gegeven daar geen formele consequenties aan te willen verbinden.

3.3.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een algemene heffingskorting van € 2.001. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

Vraag I

4.1.

Belanghebbende heeft gesteld dat de uitspraak op bezwaar enkel is gemotiveerd met de constatering dat de wet juist is toegepast en verder niet is gemotiveerd, en dat de Rechtbank reeds daarom de uitspraak op bezwaar had behoren te vernietigen. Ook stelt belanghebbende dat het Hof om die reden de uitspraak van de Rechtbank dient te vernietigen. Voor zover belanghebbende daarmee bedoelt te stellen dat de aanslag moet worden vernietigd, omdat de uitspraak op het bezwaar onvoldoende is gemotiveerd faalt deze grief, overigens daargelaten of deze gebrekkige motivering zich heeft voorgedaan. Het Hof verwijst in dit kader naar hetgeen de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arresten van 28 oktober 1992, nr. 27 958, ECLI:NL:HR:1992:ZC5146, BNB 1993/36 en van 15 september 1993, nr. 29 175, ECLI:NL:HR:1993:ZC5458, BNB 1993/316. Hieruit volgt dat de mogelijk uit die onzorgvuldigheid voortvloeiende onjuistheden in (hoger) beroep kunnen worden hersteld. Voor zover belanghebbende betoogt dat de uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd, omdat de daarin vervatte verwerping van belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag ontoereikend is gemotiveerd, overweegt het Hof dat eventuele onvolkomenheden in die motivering de uitspraak op bezwaar nog niet vernietigbaar maken. Zoals hierna wordt overwogen, is de aanslag bij uitspraak op bezwaar terecht gehandhaafd. Voor vernietiging van de uitspraak op bezwaar acht het Hof geen termen aanwezig.

Vraag II

4.2.

Ten behoeve van het tweede geschilpunt, heeft het Hof de wetgeschiedenis inzake de algemene heffingskorting in de Wet IB 2001 in ogenschouw genomen. De algemene heffingskorting uit de Wet IB 2001 vervangt de basisaftrek en de bovenbasisaftrek van artikel 53, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. In de Memorie van Toelichting op de Wet IB 2001 (Tweede Kamer, vergaderjaar 1998-1999, 26 727, nr. 3) is in dit verband het volgende opgemerkt:

‘
1.1. Inleiding

(...) Ter ondersteuning van nationale beleidsdoelstellingen op het gebied van economische groei, werkgelegenheid, inkomensontwikkeling en milieu zijn verdere aanpassingen van het belastingstelsel onontbeerlijk.(…). Ons belastingstelsel heeft invloed op de ontwikkeling van de werkgelegenheid; vooral de loon- en inkomstenbelasting en de premies voor de sociale verzekeringen spelen daarbij een rol. Ondanks de aanzienlijke groei van de werkgelegenheid en een daling van de langdurige werkloosheid in de laatste jaren is de huidige arbeidsdeelname nog steeds te laag. De netto arbeidsparticipatie van vrouwen is nog steeds lager dan in veel andere landen. Daarnaast zijn laagopgeleiden en allochtonen oververtegenwoordigd in WW en bijstand. (…) Door de verdere stijging van het aantal 65-plussers zou de belasting- en premiedruk aanzienlijk moeten stijgen om de huidige collectieve voorzieningen en sociale zekerheid te kunnen handhaven. Deze ontwikkeling noopt tot het verbreden van het draagvlak door verhoging van de arbeidsparticipatie. Om de arbeidsparticipatie te vergroten zal ook in de komende periode de groei van de werkgelegenheid moeten worden gestimuleerd; een extra stimulans is nodig voor het scheppen van banen waarvoor geen hoge graad van scholing vereist is. (…) In het huidige fiscale stelsel bestaat voor niet-werkende partners en voor partners met een belastbaar inkomen beneden de belastingvrije som de mogelijkheid van overheveling van (het overdraagbare deel van) de belastingvrije som naar de hoofdkostwinner. De hoofdkostwinner heeft in 1999 een belastingvrije som van f 17 179 in plaats van de standaard belastingvrije som van f 8 799. Omdat het netto voordeel van de belastingvrije som afhankelijk is van het marginale belastingtarief heeft de overdraagbaarheid tot gevolg dat in sommige gevallen een inkomensverbetering van de niet-werkende of minstverdienende partner leidt tot een inkomensdaling voor het huishouden. Duidelijk is dat dit het (meer) werken door de partner ontmoedigt. (…) Aangezien het arbeidsaanbod van partners gevoelig is voor de netto inkomensverbetering op huishoudensniveau, vormt voor deze gevallen (de overdraagbaarheid van) de belastingvrije som een drempel voor de arbeidsparticipatie van partners. (…) Mede om de hierboven beschreven effecten te voorkomen wordt in het nieuwe stelsel de belastingvrije som vervangen door een heffingskorting. De netto waarde van de heffingskorting is niet afhankelijk van het marginale belastingtarief. Daardoor verdwijnt het hierboven beschreven negatieve inkomenseffect en wordt het aantrekkelijker voor partners om (meer) te gaan werken.

(…) Verwacht kan worden dat deze overgang een positief effect heeft op de werkgelegenheid.

(…)

2.5.

Emancipatie en economische zelfstandigheid

Bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid vormt een van de doelstellingen van de belastingherziening. Met de afschaffing van de mogelijkheid tot overdracht van de basisaftrek, de invoering van een individueel uit te betalen heffingskorting, de verlaging van de marginale tarieven, de mogelijkheid voor volledige individualisering op het gebied van de toerekening van inkomensbestanddelen en het voorstel om het aangrijpingspunt van de arbeidskorting – in aanvulling op het regeerakkoord – nader te bepalen op 50% WML wordt een belangrijke bijdrage geleverd aan het beleid inzake de bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid. (…)

3.4.

Individualisering

Een van de maatschappelijke ontwikkelingen sinds de inwerkingtreding van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is een ontwikkeling naar een grotere mate van verzelfstandiging. Dit heeft zijn weerslag gevonden in de ontwikkeling van de inkomstenbelasting. In de periode tot en met 1972 werden alle inkomensbestanddelen van de vrouw toegerekend aan haar man. Met ingang van 1973 is dit systeem verlaten en werd een verzelfstandiging van de gehuwde vrouw, zij het beperkt, ingevoerd. Met ingang van 1984 is de situatie bereikt waarin echtgenoten ieder zelfstandig in de heffing worden betrokken voor de persoonlijke inkomensbestanddelen, terwijl de overige inkomensbestanddelen worden toegerekend aan de echtgenoot met het hoogste persoonlijke inkomen. Met ingang van 1992 zijn bij de invoering van de Brede Herwaardering I ook de inkomsten uit periodieke uitkeringen, waaronder lijfrenten, verzelfstandigd. Met de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt een stap gezet op de weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel, waarbij draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen, niet worden veronachtzaamd.

Individualiseren op het terrein van de inkomenstoerekening betekent dat inkomsten worden belast bij de partner die genieter is van de inkomsten. Aftrekbare uitgaven komen in aanmerking bij de partner op wie de uitgaven drukken. Bij de vormgeving van de individualiseringsgedachte in dit wetsvoorstel is voor een praktische benadering gekozen. Voor de nog niet geïndividualiseerde inkomensbestanddelen is het uitgangspunt dat belastingplichtigen die dit wensen de mogelijkheid krijgen om hun eigen inkomsten en aftrekposten aan te geven, zonder op basis van een wettelijke toerekeningsregel gedwongen te zijn om bepaalde bestanddelen van het inkomen over te brengen naar de aangifte van de meestverdiener.

(…)

HOOFDSTUK 8

Heffingskorting

Afdeling 1

Aansluiting belasting- en premieheffing

In de Wet inkomstenbelasting 2001 zijn de belastingvrije sommen zoals die in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing zijn, vervangen door heffingskortingen. Deze heffingskortingen verminderen het bedrag van de verschuldigde inkomstenbelasting en premie voor de volksverzekeringen. Om de belasting- en premieschuld van de individuele belasting- en/of premieplichtige te kunnen vaststellen, is het noodzakelijk de heffingskorting te splitsen in belasting- en premiedelen. (…)

Artikel 8.1.8 Verhoging standaardheffingskorting bij minstverdienende partner

In het eerste lid van deze bepaling wordt geregeld dat minstverdienende partners in beginsel steeds recht hebben op de algemene heffingskorting. Daartoe wordt bepaald dat het bedrag van de op grond van artikel 8.1.7 bepaalde standaardheffingskorting voor de minstverdienende partner zonodig wordt verhoogd tot het bedrag van de algemene heffingskorting. Toepassing van artikel 2.3.1 en van artikel 10 van de Wet financiering volksverzekeringen leidt er vervolgens toe dat een negatieve verschuldigde belasting wordt vastgesteld die tot maximaal het beloop van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner wordt uitbetaald.

In het tweede lid wordt het uit te betalen deel van de heffingskorting beperkt tot maximaal het bedrag van de door de meestverdienende partner verschuldigde belasting en premie voor de volksverzekeringen.’

4.3.

In de toelichting op het Belastingplan 2008 (MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 2007-2008, 31 205, nr. 3) is het volgende opgenomen:

‘
Sociale samenhang (Pijler IV Coalitieakkoord)

8. Versobering uitbetaling algemene heffingskorting

Voor iedere belastingplichtige geldt de algemene heffingskorting. De algemene heffingskorting vermindert de verschuldigde inkomstenbelasting. De algemene heffingskorting is in beginsel dan ook niet hoger dan de verschuldigde inkomstenbelasting. Hierdoor kunnen niet of weinig verdienende belastingplichtigen de algemene heffingskorting niet of niet helemaal te gelde maken. Voor niet of weinig verdienende partners geldt hierop een uitzondering voor zover hun partner inkomstenbelasting verschuldigd is. In dat geval wordt de algemene heffingskorting uitbetaald aan de niet of weinig verdienende partner.

Het gevolg van de uitbetaling van de algemene heffingskorting is dat een partner die zich niet op de arbeidsmarkt begeeft of een kleine deeltijdbaan heeft nauwelijks een prikkel ervaart om (meer) te gaan werken. De uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet of weinig verdienende partner zal daarom (stapsgewijs, in 15 jaar met 6 2/3%-punt per jaar) worden afgebouwd. Het wordt dan steeds lonender om (meer) te gaan werken. In het kader van het streven van dit kabinet naar houdbare overheidsfinanciën is ervoor gekozen het afbouwtraject te versnellen ten opzichte van het Coalitieakkoord.

Er wordt gestreefd naar een zekere balans tussen de koopkrachtpositie van kostwinnersgezinnen en de participatiebevordering van niet of weinig verdienende partners. Daarom is er een uitzondering op de beperking: gezinnen met jonge kinderen. Onder gezinnen met jonge kinderen worden verstaan gezinnen met een kind van vijf jaar of jonger. Voor hen blijft de uitbetaling van de algemene heffingskorting onverkort van toepassing. Daarnaast is er een tweede uitzondering voor partners die geboren zijn voor 1 januari 1972; ook voor hen blijft de uitbetaling van de algemene heffingskorting onverkort van toepassing.

De uitbetaling van de algemene heffingskorting wordt veelal via de voorlopige teruggaaf (VT) ontvangen. Aangezien de afbouw niet meer verwerkt kan worden in de programmatuur voor de VT 2008 gaat deze maatregel niet in per 1 januari 2008 maar per 1 januari 2009. Hierdoor wordt voorkomen dat belastingplichtigen in 2008 een te hoog bedrag uitbetaald krijgen en daardoor gedurende 2008 of na afloop van dat jaar een deel moeten terugbetalen. De opbrengst van deze maatregel loopt in de komende jaren op tot het structurele niveau van € 1,4 miljard dat wordt bereikt in 2036.

(…)

Artikelen II, onderdeel J, en III, onderdeel D (artikelen 8.9 en 10.6a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Bij de vaststelling van de omvang van in aanmerking te nemen heffingskortingen geldt als hoofdregel dat deze in totaal niet op een hoger bedrag wordt vastgesteld dan de inkomensheffing die zonder toepassing van de heffingskortingen verschuldigd zou zijn; de toepassing van een heffingskorting kan in zoverre derhalve nooit tot een uitbetaling via een negatieve aanslag leiden. Op die hoofdregel is in artikel 8.9 een uitzondering geformuleerd en wel voor het geval dat de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden een partner heeft die zelf een «overschot» heeft aan inkomensheffing. In dat geval kunnen bepaalde heffingskortingen wel leiden tot een negatieve aanslag en wel maximaal tot het overschot aan inkomensheffing van de partner. In het spraakgebruik wordt naar deze bepaling wel verwezen met de oneigenlijke (vermoedelijk uit het tot en met 2000 geldende regime voortkomende) term: de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting.

In het Coalitieakkoord is opgenomen dat de «overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting» geleidelijk in twintig jaar met 5%-punt per jaar wordt verminderd. In het kader van de houdbaarheid van de AOW wordt voorgesteld de afbouw te versnellen, zodat nu de uitbetaling van de heffingskorting in 15 jaar wordt afgebouwd met 6 2/3%-punt per jaar. Zoals toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, is het technisch niet mogelijk deze geleidelijke vermindering al in 2008 te laten ingaan. Het eerste jaar waarin dit wel mogelijk is, is 2009. Om die reden wordt met ingang van 2009 de uitbetaling van de algemene heffingskorting verminderd met het eerder genoemde percentage. De jaren daarna groeit elk jaar de vermindering met 6 2/3%-punt, zodat met ingang van 2023 er geen «overdraagbaarheid» meer is.

Deze beperking van uitbetaling is van toepassing op degenen die na 1971 zijn geboren en geen kinderen hebben in de leeftijd van 0 tot en met 5 jaar. De beperking geldt derhalve niet voor belastingplichtigen die zijn geboren voor 1972. En de beperking geldt ook niet voor belastingplichtigen geboren na 1971 (hierna de nieuwe generatie) zolang zij nog een kind onderhouden van jonger dan 6 jaar.

De nieuwe regel, te weten dat de algemene heffingskorting geleidelijk niet meer via een negatieve aanslag wordt uitbetaald, is verwoord in het nieuwe eerste lid van artikel 8.9 van de Wet IB 2001. In 2009 kan volgens deze nieuwe regel nog maximaal 93 1/3% van de algemene heffingskorting via een negatieve aanslag worden uitbetaald. In 2010 en de jaren daarna neemt de vermindering elk jaar met 6 2/3%-punt toe, zodat in 2010 het percentage 86 2/3 wordt, in 2011 het percentage 80 wordt, enz. Deze aflopende reeks komt tot stand met behulp van een jaarlijkse bijstelling op de voet van het nieuwe artikel 10.6a (artikel III, onderdeel D).

De uitzondering op de nieuwe regel die wordt voorgesteld voor de generatie geboren vóór 1972 en de nieuwe generatie met jonge kinderen, is verwoord in het nieuwe tweede lid van artikel 8.9. Op grond van deze bepaling blijft voor deze groep alles bij het oude. Met andere woorden de algemene heffingskorting kan nog steeds tot 100% via een negatieve aanslag worden uitbetaald, mits uiteraard de partner een voldoende overschot heeft aan inkomensheffing.’

4.4.

Het Amendement van het Tweede-Kamerlid Vendrik van 9 november 2007 (Tweede Kamer, vergaderjaar 2007–2008, 31 205, nr. 14) bevat de volgende toelichting:

‘Dit amendement beoogt de met betrekking tot artikel 8.9 Wet IB 2001 voorgestelde leeftijdsgrens zodanig aan te passen dat de groep belastingplichtigen voor wie de beperking van de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting niet geldt, wordt verkleind. Deze grens lag op grond van het wetsvoorstel bij belastingplichtigen die geboren waren vóór 1 januari 1972 maar komt door dit amendement te liggen bij belastingplichtigen die geboren zijn vóór 1 januari 1960.

(…)

Indiener beoogt met dit amendement de kostwinnersfaciliteit versneld af te schaffen. De generaties geboren tussen 1960 en 1972 zijn volledig opgegroeid in een cultuur van emancipatie en economische zelfstandigheid. Niet valt in te zien waarom voor deze generaties de overdraagbare heffingskorting blijft gehandhaafd. Dat geldt ook partners met de zorg voor jonge kinderen.

Afschaffing vormt een belangrijke impuls voor de economische zelfstandigheid van vrouwen, ook indien er sprake is van de zorg voor jonge kinderen. De «boete» op betaald werken wordt immers afgeschaft. Ervaring leert dat wanneer vrouwen langdurig naast de arbeidsmarkt staan, herintreding sterk wordt bemoeilijkt. Dat is niet in het belang van vrouwen zelf, noch in het belang van de samenleving. Bovendien leidt de door de regering beoogde uitzondering ertoe, dat de ongelijke verdeling van zorg tussen mannen en vrouwen wordt bestendigd. (…)’

4.5.

Dit amendement werd destijds verworpen.

4.6.

In de toelichting op het Belastingplan 2012 (MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 003, nr. 3) staat vermeld:

‘Op gebied van de heffingskortingen in de Wet IB 2001 wordt een aantal wijzigingen voorgesteld, waarbij sprake is van een beperking van de reikwijdte van de regelingen. (…) Ten derde wordt de regeling voor de uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting uit de inkomstenbelasting aan de minstverdienende partner voor gezinnen met kinderen tot 6 jaar en voor belastingplichtigen geboren voor 1 januari 1972 in drie stappen stapsgewijs afgebouwd in de kalenderjaren 2012 tot en met 2014 (in plaats van in één keer per 2012 zoals opgenomen in het Regeer- en Gedoogakkoord). Deze aanpassing beperkt de negatieve koopkrachteffecten van de maatregel in 2012. Vanaf 2014 geldt nog alleen voor de minstverdienende partner geboren vóór 1 januari 1963 een uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner. Deze aanpassingen ten opzichte van het Regeer- en Gedoogakkoord worden budgettair gedekt binnen het koopkrachtpakket.’

4.7.

Het Hof overweegt als volgt. Uit bovenstaande wetgeschiedenis volgt dat met de invoering van de Wet IB 2001 een stap is gezet op weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel. De algemene heffingskorting geldt in beginsel voor iedere belastingplichtige. Bij een inkomen van nihil bedraagt de heffingskorting in beginsel nihil. Volgens de aanhef van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 betreft de aan de partner zonder inkomen toegekende heffingskorting een “verhoging van het maximum van de heffingskorting bij de minstverdienende partner”. Deze “verhoging van het maximum van de heffingskorting bij de minstverdienende partner” betreft een uitzondering op de individualiseringsgedachte die is neergelegd in de Wet IB 2001, waarmee de wetgever destijds uitdrukking gaf aan zijn wens ook rekening te willen houden met draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen. Voor zover belanghebbende betoogt dat de heffingskorting voor de niet of weinig verdienende partner wordt bekostigd uit het gezinsinkomen en wordt onttrokken aan het inkomen van de meest verdienende partner, berust dit standpunt op een onjuiste opvatting van het wettelijke systeem.

De wetgever heeft voorts gemeend dat door de verdere stijging van het aantal 65-plussers de belasting- en premiedruk aanzienlijk zou moeten stijgen om de huidige collectieve voorzieningen en sociale zekerheid (waaronder de AOW) te kunnen handhaven, en dat deze ontwikkeling noopte tot het verbreden van het draagvlak door verhoging van de arbeidsparticipatie. In het Belastingplan 2008 is opgemerkt dat een nadelig gevolg van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner is, dat die partner nauwelijks een prikkel ervaart om (meer) te gaan werken. Daardoor wordt de arbeidsparticipatie eerder verlaagd dan verhoogd, waardoor de betaalbaarheid van (onder meer) de AOW, volgens de wetgever, in gevaar komt. Om dat effect weg te nemen, heeft de wetgever ervoor gekozen de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet of weinig verdienende partner (stapsgewijs, in 15 jaar met 6 2/3%-punt per jaar) af te bouwen. Het wordt dan volgens de wetgever steeds lonender om (meer) te gaan werken. In het Belastingplan 2012 is de individualiseringsgedachte in de Wet IB 2001 verder doorgevoerd door de verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdiende partner verder te beperken. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat bedoelde verhoging heden ten dage volledig is afgeschaft voor iedereen die is geboren vanaf 1963.

4.8.

Gelet op artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk (Stb 1822, 10 en Stb 1829, 28), dient de rechter volgens de wet recht te spreken en mag de rechter in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet beoordelen. Het Hof dient derhalve niet te treden in de politieke afwegingen en keuzes van de wetgever, zoals hiervoor weergegeven. Dat de wetgever ervoor heeft gekozen om het belastingstelsel te individualiseren en om de verhoging van het maximum van de heffingskorting versneld af te bouwen, mede in het kader van de houdbaarheid van de AOW, is een keuze die – als zodanig – niet ter toetsing aan de rechter kan worden voorgelegd, behoudens de toetsing aan in verdragen neergelegde rechtsbeginselen.

Strijd met artikel 1 Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: artikel 1 EP EVRM)?

4.9.

Aan belanghebbende is op basis van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 (rekening houdend met de afbouwbepaling van artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001 (tekst 2013) over 2013 een algemene heffingskorting uitbetaald van € 1.468. Ten aanzien van de stelling van belanghebbende die erop neerkomt dat het maar gedeeltelijk toekennen van de totale heffingskorting van € 2.003 een niet te rechtvaardigen ontneming van eigendom van hetgeen zij nodig heeft om te kunnen leven impliceert (artikel 1 EP EVRM), overweegt het Hof als volgt.

4.10.

De gecombineerde heffingskorting voor de inkomstenbelasting heeft tot doel (zoals vóór 2001 de belastingvrije sommen), dat over een gedeelte van het inkomen (ook wel: bestaansminimum) geen belasting is verschuldigd, waarbij de omvang is afgestemd op verschillen in de persoonlijke situatie en gezinssituatie (Hoge Raad 16 november 2007, nr. 43 084, ECLI:NL:HR:2007:AY9475, BNB 2008/21).

4.11.

Het doel van de heffingskorting is derhalve niet om een bestaansminimum te garanderen in het geval iemand geen inkomen heeft; het doel van de heffingskorting is om over een gedeelte van het inkomen geen belasting te heffen. Het Hof onderschrijft dat inkomen in beginsel wordt aangemerkt als eigendom in de zin van artikel 1 EP EVRM. De stelling van belanghebbende treft echter geen doel, aangezien belanghebbende geen inkomen heeft, en er geen belastingheffing plaatsvindt bij belanghebbende. Doordat de Wet IB 2001 de individualiseringsgedachte als uitgangspunt neemt, en dit op het terrein van de inkomenstoerekening betekent dat inkomsten worden belast bij de partner die genieter is van de inkomsten, kunnen de inkomsten van de echtgenoot van belanghebbende niet aan belanghebbende worden toegerekend. Derhalve kan er bij belanghebbende geen sprake zijn van een inbreuk op het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP EVRM.

4.12.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat zij tot en met 2011 recht had op de volledige verhoging van de heffingskorting, en dat de wetswijziging met ingang van 2012 een ontneming van het eigendomsrecht vormt, overweegt het Hof als volgt. Het recht op eigendom als bedoeld in artikel 1 EP EVRM impliceert niet dat wetgeving onveranderd dient te blijven. Aan het enkele feit dat belanghebbende op enig moment volgens de toen geldende wetgeving recht had op volledige verhoging van de heffingskorting, kan belanghebbende dan ook geen verwachtingen ontlenen dat een dergelijke volledige verhoging ook in de toekomst onverkort zal plaatsvinden (vgl. EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95 (M.A. tegen Finland), ECLI:NL:XX:2003:AV4014, V-N 2003/52.2). De wetswijziging met ingang van 2009 en de aanpassing van de leeftijdsgrens voor de uitzondering als bedoeld in artikel 8.9, tweede lid, van de Wet IB 2001, vormt dan ook geen inbreuk op het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP EVRM.

Strijd met artikel 3 van het EVRM?

4.13.

Belanghebbende voert vervolgens aan dat het welbewust middelen ontnemen die nodig zijn om te voorzien in primaire levensbehoeften, en het aanduiden van de algemene heffingskorting als aanrechtsubsidie, vernederend is in de zin van artikel 3 van het EVRM. Zoals het Hof hiervoor heeft overwogen, is geen sprake van een ontneming van middelen aan belanghebbende. Voorts houdt de term ‘aanrechtsubsidie’, zo het gebruik hiervan al als denigrerend wordt ervaren, geen onderworpenheid aan folteringen of aan onmenselijke of vernederende behandelingen of bestraffingen, als bedoeld in artikel 3 EVRM in. De stelling van belanghebbende faalt derhalve.

Strijd met artikel 4 van het EVRM?

4.14.

Belanghebbende stelt voorts, dat de financiële prikkel om (meer) te gaan werken, die uitgaat van de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan een partner die zich niet op de arbeidsmarkt begeeft of een kleine deeltijdbaan heeft, moet worden gekwalificeerd als arbeidsdwang in de zin van artikel 4 van het EVRM.

4.15.

Het Hof is allereerst van oordeel dat in het onderhavige geval slavernij of dienstbaarheid in de zin van artikel 4, eerste lid, van het EVRM, evident niet aan de orde is. Volledigheidshalve wijst het Hof in dit verband op paragraaf 121 en volgende van het arrest van het Europese Hof voor de rechten van de mens (EHRM) in de zaak Siliadin (EHRM 26 juli 2005, nr. 73316/01, ECLI:CE:ECHR:2005:0726JUD007331601).

4.16.

Voorts is, naar het oordeel van het Hof, in dit geval geen sprake van schending van het in artikel 4, lid 2, van het EVRM neergelegde verbod op dwangarbeid. Daartoe overweegt het Hof, onder verwijzing naar paragraaf 34 van het arrest Van der Mussele (EHRM 23 november 1983, nr. 8919/80, ECLI:CE:ECHR:1983:1123JUD000891980), dat op belanghebbende geen fysieke dwang of in aanmerking te nemen psychische dwang is uitgeoefend.

4.17.

Vervolgens is de vraag aan de orde of hier wellicht sprake is van schending van het in artikel 4, lid 2, van het EVRM, neergelegde verbod op verplichte arbeid.

4.18.

Met betrekking tot de uitleg van het verbod op verplichte arbeid heeft het EHRM in het arrest Van der Mussele onder 34 overwogen: ‘What there has to be is work “exacted ... under the menace of any penalty” and also performed against the will of the person concerned, that is work for which he “has not offered himself voluntarily”’. Het Hof is van oordeel dat het bepaalde in artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001, buiten het toepassingsbereik valt van genoemd verbod op verplichte arbeid. De stelling van belanghebbende faalt derhalve.

Strijd met artikel 8 van het EVRM?

4.19.

Belanghebbende stelt dat de in artikel 8.9,lid 2, laatste volzin, van de Wet IB 2001 (tekst 2013) neergelegde regeling, op grond waarvan het bedrag van de aan belanghebbende uitbetaalde heffingskorting wordt verminderd van € 2.001 naar € 1.468, in strijd is met het bepaalde in artikel 8 van het EVRM. Deze stelling faalt aangezien de genoemde regeling het recht op respect voor het familie- of gezinsleven niet aantast.

Strijd met artikel 26 van het IVBPR en/of artikel 14 van het EVRM ?

4.20.

Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Rechtbank zich in zijn uitspraak ten onrechte terughoudend heeft opgesteld in de toetsing aan de verdragsbepalingen op het vlak van discriminatie, en de wetgever daarin een ruime beoordelingsvrijheid toekent. Discriminatie is volgens belanghebbende een aantasting van de menselijke (gelijk)waardigheid, en dus niet alleen op grond van een aangeboren kenmerk van een persoon. Belanghebbende is van mening dat de overheid neutraliteit dient te betrachten ten aanzien van tussen partners gemaakte afspraken over de onderlinge verdeling van taken en dat de overheid de keuzes over het zich al dan niet beschikbaar stellen voor de arbeidsmarkt van die partners dient te respecteren. Een belastingverhoging of belastingverlaging die samenhangt met hoe partners hun gezin hebben ingericht vormt een inbreuk in de zin van artikel 14 van het EVRM, aldus belanghebbende. Er is volgens belanghebbende geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond voor te geven, nu het doel van de algemene heffingskorting is het vrijstellen van belastingheffing van de middelen die noodzakelijk zijn om te voorzien in de primaire levensbehoefte.

4.21.

Bij de beoordeling van de in hoger beroep aangevoerde grieven dient het volgende te worden vooropgesteld. Artikel 26 van het IVBPR en artikel 14 van het EVRM, in samenhang met artikel 1 EP EVRM, verbieden niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd, omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Dit betekent dat alleen sprake is van discriminatie indien het gemaakte onderscheid geen gerechtvaardigde doelstelling heeft of indien er geen redelijke verhouding bestaat tussen de maatregel die het onderscheid maakt en het daarmee beoogde gerechtvaardigde doel (zie EHRM 29 april 2008, nr. 13378/05 (Burden tegen het Verenigd Koninkrijk), ECLI:CE:ECHR:2008:0429JUD001337805, paragraaf 60). Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, er een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. onder meer EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, (Della Ciaja en anderen tegen Italië), BNB 2002/398, en het zojuist genoemde arrest van het EHRM in de zaak Burden, paragraaf 60). Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is (vgl. onder meer EHRM 12 april 2006, nr. 65731/01 (Stec en anderen tegen het Verenigd Koninkrijk), ECLI:CE:ECHR:2006:0412JUD006573101, paragraaf 52, en EHRM 4 november 2008, nr. 42184/05 (Carson en anderen tegen het Verenigd Koninkrijk), ECLI:CE:ECHR:2008:1104JUD004218405, paragrafen 73 en 80). Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (“manifestly without reasonable foundation”, zie EHRM 7 juli 2011, nr. 37452/02 (Stummer tegen Oostenrijk), ECLI:CE:ECHR:2011:0707JUD003745202, paragraaf 89, met verdere verwijzingen).

4.22.

Volgens de lijn in de jurisprudentie is de hiervoor vermelde rechtspraak van het EHRM leidend. Aan de verdragsluitende staten laat artikel 53 van het EVRM de vrijheid om een verdergaande bescherming te bieden dan de bepalingen van het EVRM en de protocollen bij het EVRM geven. In de Nederlandse rechtsorde heeft de Hoge Raad, blijkens vaste jurisprudentie, ervoor gekozen bij de toetsing van wetgeving in formele zin aan het EVRM dezelfde terughoudendheid te betrachten als die welke uit de voornoemde rechtspraak van het EHRM voortvloeit, en wetgeving in formele zin derhalve niet integraler, minder terughoudend, te toetsen aan bepalingen uit het EVRM en de daarbij behorende protocollen. Wat betreft het verbod op discriminatie geldt dat uit het bepaalde in de Grondwet, in het bijzonder uit artikel 94, voortvloeit dat de Nederlandse rechter bepalingen uit een wet in formele zin slechts wegens discriminatie buiten toepassing mag laten, indien deze toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van een of meer verdragen die discriminatie verbieden. De Hoge Raad heeft die toets aldus ingevuld dat, wat betreft het verbod van discriminatie in artikel 14 van het EVRM, de Nederlandse rechter een zodanige onverenigbaarheid niet kan aannemen op basis van een uitleg van het daarin gebruikte begrip discriminatie die zou leiden tot een verdergaande bescherming dan mag worden aangenomen op grond van de rechtspraak van het EHRM met betrekking tot die bepalingen (vgl. HR 10 augustus 2001, nr. R00/132HR, ECLI:NL:HR:2001:ZC3598, NJ 2002/278). Hetzelfde geldt bij toetsing van wetgeving in formele zin aan het bepaalde in artikel 26 van het IVBPR.

4.23.

Het Hof is van oordeel dat de met de Wet IB 2001 ingezette lijn van individualisering van het inkomstenbelastingstelsel een legitiem doel van algemeen belang dient. Vanuit het uitgangspunt van individualisering van de inkomensheffing vormen de situatie van een gezin met een alleenverdiener en een gezin met twee inkomens, geen gelijke gevallen. De wetgever mag rekening houden met de draagkracht van een gezin, maar is daartoe niet verplicht.

De afbouw van de verhoging van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner wordt ingegeven door het streven de arbeidsparticipatie te verhogen. Mede in het licht van de overwegingen van de wetgever aangaande de financierbaarheid van de huidige collectieve voorzieningen en sociale zekerheid, is deze keuze niet evident van redelijke grond ontbloot. De grief dat de maatregel in artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001, in strijd zou zijn met artikel 26 van het IVBPR en/of artikel 14 van het EVRM, faalt derhalve.

Excessive burden?

4.24.

Belanghebbende stelt voorts dat de vermindering van de algemene heffingskorting een individuele en buitensporige last (excessive burden) vormt.

4.25.

Het ligt op de weg van belanghebbende om aannemelijk te maken dat de onderhavige wetswijziging, hoewel deze op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot schending van artikel 1 EP EVRM, niettemin heeft geleid tot een individuele en buitensporige last in het geval van belanghebbende.

4.26.

Voor zover te dezen van belang brengt artikel 1 EP EVRM mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding ("fair balance") tussen het algemene belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien belanghebbende is getroffen door een individuele en buitensporige last.

4.27.

Belanghebbende heeft ter ondersteuning van haar standpunt dat in haar geval sprake is van een buitensporige last aangevoerd dat de onderhavige vermindering van de verhoging van de algemene heffingskorting als gevolg van artikel 8.9, lid 2, laatste volzin, van de Wet IB 2001, een lastenverzwaring heeft veroorzaakt voor een eenverdienersgezin ten opzichte van een tweeverdienersgezin.

4.28.

Met deze stelling heeft belanghebbende op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat er in haar geval sprake is van een buitensporige last. In het bijzonder heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij in haar bestaansminimum wordt aangetast, althans dat de door belanghebbende gewraakte keuze van de wetgever zich in haar geval sterker laat voelen dan in het algemeen.

Slotsom

4.29.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.30.

Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.31.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.

5.Beslissing

Het Hof
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op

door M. Harthoorn, voorzitter, P.C. van der Vegt en T.A. Gladpootjes, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

een dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.