Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00321
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] S.A.,
gevestigd te [woonplaats], Spanje, domicilie gekozen hebbend te [plaats],
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (thans: Rechtbank Zeeland‑West‑Brabant; hierna: de Rechtbank) van 22 maart 2010, nummer AWB 08/4920 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Limburg van de rijksbelastingdienst
hierna: de Inspecteur,
met betrekking tot na te noemen beschikking.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 27 mei 2008 heeft de Inspecteur het op 29 mei 2007 ontvangen verzoek van belanghebbende om teruggaaf van dividendbelasting over 2006 niet-ontvankelijk verklaard. In één geschrift verenigd met deze beschikking heeft de Inspecteur schriftelijk mededeling gedaan van zijn beslissing om geen ambtshalve teruggaaf te verlenen. Na tegen de beschikking door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak geoordeeld, dat vorenbedoeld verzoek wel ontvankelijk is en het bezwaar overigens afgewezen.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 288. De Rechtbank heeft bij mondelinge uitspraak het beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 448. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 4 februari 2011 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende, haar gemachtigde de heer [A], bijgestaan door mevrouw [B] alsmede, namens de Inspecteur, de heer [C] en de heer [D].
De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
1.6.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek geschorst en bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat om partijen de gelegenheid te geven zich uit te laten over het verzoek van belanghebbende om een schadevergoeding ter zake van rente.
1.7.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.8.
Bij brief van 22 februari 2011 heeft belanghebbende haar verzoek om vergoeding van rente cijfermatig onderbouwd. De Inspecteur heeft bij brief van 8 maart 2011 hierop gereageerd, welke reactie aan belanghebbende is gezonden.
1.9.
Bij brief van 2 augustus 2011 heeft belanghebbende een stuk gezonden aan het Hof, dat is doorgezonden aan de Inspecteur. De Inspecteur heeft gereageerd bij brief van 17 oktober 2011, welke brief aan belanghebbende is gezonden op 28 maart 2012. In reactie hierop heeft belanghebbende gereageerd bij brief van 19 april 2012. In deze laatste brief wijst belanghebbende op de uitspraak van het Hof van 9 maart 2012, nr. 11/00451, ECLI:NL:GHSHE:2012:BV9630. De brief van belanghebbende van 19 april 2012 is ter kennisneming aan de Inspecteur gezonden.
1.10.
Mede in verband met de uitkomst van het beroep in cassatie inzake de onder 1.9 vermelde uitspraak van het Hof, is het onderzoek niet gesloten.
1.11.
Na het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2013, nr. 12/01866, ECLI:NL:HR:2013:1128, inzake de onder 1.9 vermelde uitspraak van het Hof, heeft het Hof met schriftelijke toestemming van partijen bij brief van 3 januari 2014 het onderzoek gesloten en medegedeeld dat op 22 februari 2014 schriftelijk uitspraak zou worden gedaan.
1.12.
Bij brief van 4 februari 2014 heeft belanghebbende, onder verwijzing naar onder meer het arrest van de Hoge Raad van 20 december 2013, nr. 12/03235, ECLI:NL:HR:2013:1800, verzocht om heropening van het onderzoek. Hierop heeft het Hof het onderzoek heropend.
1.13.
Op grond van artikel 8:58 van Pro de Awb hebben belanghebbende en de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken, een brief van de Inspecteur van 13 maart 2014 en van 14 mei 2014 en een brief van belanghebbende van 22 mei 2014, zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.14.
Het onderzoek ter nadere zitting heeft plaatsgehad op 6 juni 2014 te ‘s-Hertogenbosch. Bij aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 4 februari 2011 was samengesteld uit mr drs P. Fortuin, mr drs P.A.M. Pijnenburg en mr N. van Beelen en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de Kamer door mr drs P. Fortuin, mr drs P.A.M. Pijnenburg en mr drs T.A. Gladpootjes, en dat de zaak wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, derde lid, van de Awb, in de stand waarin zij zich bevond op 4 februari 2011. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende, haar gemachtigde de heer [A], bijgestaan door mevrouw [E] en mevrouw [F] alsmede, namens de Inspecteur, de heer [G], de heer [H], de heer [K] en de heer [L].
Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.15.
Het Hof heeft aan het einde van de nadere zitting het onderzoek (wederom) gesloten.
1.16.
Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter beider zittingen zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende is een rechtspersoon opgericht naar Spaans recht met een in aandelen verdeeld (veranderlijk) kapitaal, welke aandelen vrij verhandelbaar zijn op de effectenbeurs in Spanje. Zij is gevestigd in Spanje.
2.2.
De activiteiten van belanghebbende bestaan uit beleggen in waarden en effecten met het doel daar inkomsten en vermogenswinsten mee te behalen ten behoeve van haar aandeelhouders. Voor belanghebbende geldt geen plicht om haar winst aan haar aandeelhouders uit te keren. De winsten worden in de praktijk niet uitgekeerd, maar opgepot.
2.3.
Belanghebbende is in Spanje onderworpen aan een winstbelasting van 1% in plaats van aan het reguliere tarief van 35% (2003-2006; 2007: 32.5%). Belanghebbende komt in Spanje geen verrekening of teruggaaf toe van in Nederland op uitgekeerde dividenden ingehouden Nederlandse dividendbelasting. Belanghebbende is in Nederland niet belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting.
2.4.
Belanghebbende belegt onder meer in Nederlandse beursfondsen; deze beleggingen betreffen belangen die kleiner zijn dan 5% (van het aandelenkapitaal). Uit hoofde van deze beleggingen zijn in het onderhavige jaar dividenden ontvangen ter zake waarvan 25% dividendbelasting is ingehouden tot een bedrag van in totaal € 12.426,86. De Inspecteur heeft op grond van het verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Spaanse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (Trb 1971, 144; hierna: verdrag Nederland-Spanje) een teruggaaf van dividendbelasting verleend van 10%. Belanghebbende heeft bij een op 29 mei 2007 bij de Inspecteur binnengekomen brief verzocht om teruggaaf van het bedrag aan overige dividendbelasting. Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 27 mei 2008 heeft de Inspecteur het op 29 mei 2007 ontvangen verzoek van belanghebbende om teruggaaf van dividendbelasting over 2006 niet-ontvankelijk verklaard. In één geschrift verenigd met deze beschikking heeft de Inspecteur schriftelijk mededeling gedaan van zijn beslissing om geen ambtshalve teruggaaf te verlenen. Na tegen de beschikking door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak geoordeeld, dat vorenbedoeld verzoek wel ontvankelijk is en het bezwaar overigens afgewezen.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
In geschil is of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van dividendbelasting. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
I. Dient het verzoek van belanghebbende om teruggaaf van dividendbelasting ingevolge EG-recht te worden gehonoreerd?
II. Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Dient aan belanghebbende rente te worden vergoed?
Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zittingen is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zittingen opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot het verlenen van een teruggaaf dividendbelasting van primair € 7.457 en van subsidiair € 6.960. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
4.1.
In de kern samengevat komen de stellingen van belanghebbende erop neer, dat in haar geval de ingehouden dividendbelasting een eindheffing is, terwijl voor binnenlandse en buitenlands belastingplichtigen en in Nederland gevestigde lichamen, die niet belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting zijn, de dividendbelasting nimmer eindheffing is, omdat de dividendbelasting ofwel wordt verrekend ofwel – indien niet kan worden verrekend – wordt teruggegeven. Belanghebbende acht dit in strijd met het gemeenschapsrecht, in het bijzonder het vrije kapitaalverkeer (artikel 56 EG Pro-verdrag (nu: artikel 63 VWEU Pro)), omdat aldus alleen in gevallen waarin het dividend wordt ontvangen door een buitenlandse, niet in Nederland belastingplichtige, aandeelhouder de dividendbelasting als eindheffing drukt.
4.2.
In de kern samengevat komen de stellingen van de Inspecteur erop neer, dat belanghebbende niet vergelijkbaar is met een binnenlands of buitenlands belastingplichtige, of een in Nederland gevestigd lichaam, dat niet vennootschapsbelastingplichtig is, die recht hebben op verrekening of teruggaaf van dividendbelasting. In zoverre belanghebbende wel vergelijkbaar is met een lichaam dat recht heeft op verrekening of teruggaaf van dividendbelasting heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij door de inhouding van dividendbelasting zwaarder wordt belast dan zo’n lichaam. Niet in het geval de dividendbelasting fungeert als voorheffing van de vennootschapsbelasting en evenmin indien de netto-eindheffing moet worden vergeleken met de bruto-bronheffing van 15 %. In ieder geval dwingt het EG-recht niet ertoe dat Nederland als bronstaat terugtreedt om te voorkomen dat de dividendbelasting voor belanghebbende een eindheffing is, aldus samengevat de Inspecteur.
4.3.
Bij de beantwoording van de vraag of het feit, dat belanghebbende volgens de nationale wet geen recht op teruggaaf van dividendbelasting heeft, strijdig is met het EG-recht, is van belang het antwoord op de vraag of in aanmerking moet worden genomen dat tegenover de mogelijkheid van verrekening of teruggaaf van dividendbelasting voor een ontvangende aandeelhouder (een binnenlandse aandeelhouder of een buitenlandse aandeelhouder, die buitenlands vennootschapsbelastingplichtig is) staat dat bij deze (vennootschaps)belasting wordt geheven.
4.4.
Zoals overwogen onder 3.4.2 in het arrest van de Hoge Raad van 20 december 2013, nr. 12/03235, ECLI:NL:HR:2013:1800, is bij beoordeling of de heffing van dividendbelasting ten laste van een buitenlandse, niet in Nederland belastingplichtige, aandeelhouder strookt met het EG-recht niet duidelijk of in de vergelijking tussen deze aandeelhouder en een binnenlandse aandeelhouder of een buitenlandse aandeelhouder, die buitenlands vennootschapsbelastingplichtig is, de eindheffing, zijnde de vennootschapsbelasting, waarmee de dividendbelasting wordt verrekend, ten laste van laatstbedoelde aandeelhouder mede in ogenschouw moet worden genomen. Dienaangaande heeft de Hoge Raad dan ook in het vorenbedoelde arrest onder 4, een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie van de Europese Unie te Luxemburg (hierna: HvJ) gesteld (vraag 1).
4.5.
Bij een beantwoording door het HvJ van de prejudiciële vraag 1 zijn er twee mogelijkheden:
a. a) de vennootschapsbelasting bij de ontvangende aandeelhouder waarmee de dividendbelasting wordt verrekend moet buiten beschouwing blijven;
b) de vennootschapsbelasting bij de ontvangende aandeelhouder waarmee de dividendbelasting wordt verrekend dient in ogenschouw te worden genomen.
4.6.
Voor de mogelijkheid onder a overweegt het Hof als volgt. Bij dividend dat wordt uitgekeerd aan een binnenlandse aandeelhouder of aan een buitenlandse aandeelhouder, die buitenlands vennootschapsbelastingplichtig is, wordt in de regel 25% dividendbelasting ingehouden. In een situatie zoals die van belanghebbende wordt eveneens 25% dividendbelasting ingehouden. Zo bezien is er geen verschil en – naar het oordeel van het Hof – geen strijd met EG-recht.
4.7.
Voor de mogelijkheid onder b overweegt het Hof hierna onder 4.8-4.11 als volgt.
4.8.
De in Nederland gevestigde rechtspersoon, die niet vennootschapsbelastingplichtig is en die dividend ontvangt waarop Nederlandse dividendbelasting is ingehouden, heeft recht op teruggaaf van deze dividendbelasting (artikel 10, lid 1, van de Wet DB 1965). Deze teruggaaf wordt niet gecompenseerd of gerechtvaardigd door een heffing van vennootschapsbelasting. Dit illustreert dat de dividendbelasting in binnenlandse verhoudingen nimmer eindheffing is. De overeenkomst van deze situatie en die van belanghebbende is dat ook bij belanghebbende geen vennootschapsbelasting wordt geheven. Het verschil tussen beide situaties is dat diegene die recht heeft op teruggaaf in Nederland is gevestigd en dat belanghebbende in het buitenland is gevestigd. In dit licht bezien is de gedachte van belanghebbende dat het feit dat alleen bij buitenlandse aandeelhouders de dividendbelasting eindheffing is en dat dit, in het bijzonder wanneer in de lidstaat van de ontvangende aandeelhouder geen mogelijkheid van verrekening van Nederlandse dividendbelasting mogelijk is, belemmeringen oplevert voor het vrij verkeer van kapitaal niet van elke grond ontbloot. Echter, zou belanghebbende in Nederland gevestigd zijn, dan zou zij niet tot de in art. 10, lid 1, van de Wet DB 1965 bedoelde groep worden gerekend die door de aard van hun activiteiten of de bestemming van de daarmee behaalde winst uitgezonderd zouden zijn van onderworpenheid aan de vennootschapsbelasting. Uit het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2013, nr. 12/01866, ECLI:NL:HR:2013:1128 volgt alsdan dat geen sprake is van een door het EG-recht verboden discriminatie.
4.9.
De omstandigheid dat belanghebbende de door haar behaalde winst niet moet doorstoten naar de aandeelhouders brengt met zich dat belanghebbende ook niet kan worden vergeleken met een Nederlandse fiscale beleggingsinstelling, zodat ook ten aanzien van artikel 10, lid 2, van de Wet DB 1965 geen sprake is van een door het EG-recht verboden discriminatie (arrest Hoge Raad van 15 november 2013, nr. 12/01866, ECLI:NL:HR:2013:1128).
4.10.
Indien belanghebbende vergeleken zou worden met een in Nederland gevestigde aandeelhouder, die dividend ontvangt waarop Nederlandse dividendbelasting is ingehouden en die wel (volledig) is onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting, zijn relevant de prejudiciële vragen 2 en 3 in het arrest van de Hoge Raad van 20 december 2013, nr. 12/03235, ECLI:NL:HR:2013:1800. Voor de beoordeling van deze zaak zijn de antwoorden op deze vragen van het HvJ evenwel niet relevant. Immers, als het antwoord op prejudiciële vraag 2.a bevestigend zou luiden dan heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet het begin van bewijs bijgebracht dat, en tot welke hoogte, kosten, die in economische zin verband houden met de aandelen waaruit het dividend voortvloeit, in aanmerking moeten worden genomen. Evenmin is het antwoord van het HvJ op prejudiciële vraag 3 voor de beslissing van de onderhavige zaak relevant, omdat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de ingehouden dividendbelasting van (per saldo) 15%, en die in Spanje ondanks het verdrag Nederland-Spanje niet kan worden verrekend, een belastingdruk oplevert, die hoger is dan wanneer belanghebbende in Nederland in de vennootschapsbelasting zou worden betrokken. Uit het vorenstaande volgt dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur op geen enkele wijze aannemelijk heeft gemaakt dat zij door de dividendbelasting zwaarder wordt getroffen dan wanneer zij in Nederland volledig zou zijn onderworpen aan de vennootschapsbelasting.
4.11.
Voor zover belanghebbende gesteld heeft een recht op teruggaaf van dividendbelasting te kunnen ontlenen aan een vergelijking met de in artikel 10, lid 3, van de Wet DB 1965 bedoelde categorieën stuit dit af op de omstandigheid, dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat wanneer de aandelen, ten aanzien waarvan het verzoek om teruggaaf van dividendbelasting wordt gedaan, in die vergelijking zouden behoren tot het vermogen van een in Nederland gedreven onderneming, de op die aandelen ontvangen dividenden niet zouden behoren tot de belastbare winst of het Nederlandse inkomen van belanghebbende. Mitsdien is niet sprake van vergelijkbare gevallen en geen strijd met het EG-recht.
4.12.
De stelling van belanghebbende dat bij de beantwoording van vraag I de gevolgen voor haar aandeelhouders in aanmerking moet worden genomen stuit af op de omstandigheid dat Nederland de positie van aandeelhouders in een lichaam dat dividend ontvangt waarop Nederlandse dividendbelasting is ingehouden niet hanteert als criterium om deze dividendbelasting al dan niet te verrekenen of terug te geven (HvJ 10 mei 2012, C-338/11 en C-347/11, ECLI:EU:C:2012:286, r.o. 28 en 39).
4.13.
Uit al het vorenoverwogene volgt dat vraag I ontkennend moet worden beantwoord.
Vraag II
4.14.
Gelet op de ontkennende beantwoording van vraag I behoeft vraag II geen beantwoording.
Slotsom
4.15.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.16.
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.17.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
5.Beslissing
Het Hof
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 30 januari 2015 door P. Fortuin, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en T.A. Gladpootjes, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.