Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 12/00623
Uitspraak op het hoger beroep van
de algemeen directeur van de douaneregio Belastingdienst/Douane Eindhoven van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
en het incidentele hoger beroep van
[belanghebbende], gevestigd te [vestigingsplaats],
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 10 augustus 2012, kenmerk AWB 10/4280 inzake het geding tussen:
belanghebbende,
en
de Inspecteur,
betreffende na te noemen naheffingsaanslag en de daarbij vastgestelde beschikkingen.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is met dagtekening 9 juli 2008, onder aanslagnummer [aanslagnummer], over de tijdvakken in de periode 1 januari 2004 tot 1 februari 2008, een naheffingsaanslag opgelegd, ter zake van de uitslag van accijnsgoederen tot een bedrag van € 87 aan accijns van wijn en tot een bedrag van € 655 aan accijns van overige alcoholhoudende producten, alsmede ter zake van de indeling van accijnsgoederen tot een bedrag van € 5.170 aan accijns van overige alcoholhoudende producten. Gelijktijdig met het vaststellen van deze naheffingsaanslag is aan belanghebbende, in één geschrift verenigd met de naheffingsaanslag, bij beschikking een verzuimboete ten bedrage van € 591 opgelegd, alsmede is haar bij beschikking heffingsrente tot een bedrag van € 179 in rekening gebracht. De naheffingsaanslag, alsmede de beschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur van 20 augustus 2010 gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraken, in één geschrift vervat, in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 298. Bij uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag in de accijns verminderd tot een bedrag van € 4.715, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig dit belastingbedrag verminderd en de boete verminderd tot een bedrag van € 74, alsmede vergoeding van proceskosten en griffierecht gelast.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 16 mei 2013 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A], financieel directeur van belanghebbende, vergezeld van de heer [B], als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C], [D] en [E].
1.6.
Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.8
Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2.Feiten
De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
‘2.1. Belanghebbende houdt zich bezig met de in- en verkoop van gedistilleerde dranken, wijnen en tussenproducten, waaronder de dranken [drank 1], [drank 2], [drank 3] en [drank 4] (hierna: de dranken). De dranken kennen de volgende recepturen:
[drank 1]
gewichtspercentage van totaal product
Roséwijn
76
Neutrale alcohol
11,11
Wodka distillaat
0,20
Water
12,69
[drank 2]
gewichtspercentage van totaal product
GD type basiswijn bruin
58,93
GW basis wit
37,68
Alcohol 96,2%
0,32
Vloeibare suiker 65%
2,70
Essence Sinaasappel
0,30
Essence Mango Flavour
0,02
Essence Tropica Mix Fruits
0,05
[drank 3]
gewichtspercentage van totaal product
GD type basiswijn bruin
58,89
GW basis wit
37,69
Alcohol 96,2%
0,17
Vloeibare suiker 65%
3,03
Essence Safari Flavour
0,19
Essence Exotic Flavour
0,01
Essence Mango Flavour
0,01
Essence Lime Flavour
0,01
[drank 4]
gewichtspercentage van totaal product
GD type basiswijn bruin
28,30
GW basis wit
60,38
Alcohol 96,2%
1,13
Vloeibare suiker 65%
9,83
Essence kokos type Malibu
0,35
Essence Honing
0,01
2.2.
Het percentage alcohol in de dranken is als volgt samengesteld.
[drank 1] (alcohol 20%)
gewichtspercentage bijdrage alcohol
Wijnalcohol
46
Gedistilleerde alcohol
54
[drank 2] (alcohol 14,5%)
gewichtspercentage bijdrage alcohol
Wijnalcohol
57
Gedistilleerde alcohol
43
[drank 3] alcohol 14,5%)
gewichtspercentage bijdrage alcohol
Wijnalcohol
58
Gedistilleerde alcohol
42
[drank 4] (alcohol 14,5
gewichtspercentage bijdrage alcohol
Wijnalcohol
58
Gedistilleerde alcohol
42
2.3.
Belanghebbende is in het bezit van een vergunning om deze dranken onder schorsing van accijns voorhanden te mogen hebben in haar accijnsgoederenplaats (AGP). Voor de uitslag van de dranken uit haar AGP heeft belanghebbende maandaangiften accijns gedaan. In de aangiften heeft belanghebbende de dranken telkens aangemerkt als ‘niet-mousserende tussenproducten’ zoals bedoeld in afdeling 2a van de Wet op de accijns (hierna: WA). Belanghebbende heeft de dranken als volgt ingedeeld in de Gecombineerde Nomenclatuur (hierna: GN):
Product
GN-code tot 1 juni 2007
GN-code vanaf 1 juni 2007
[drank 1]
-
2205 *
[drank 2]
2206
2205
[drank 3]
2206
2205
[drank 4]
2206
2205
* [drank 1] wordt pas per 1 juli 2007 door belanghebbende verkocht.’.
In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast (waarbij het de nummering van de Rechtbank vervolgt):
2.4.
[drank 1] werd aangeboden in een fles van 75 cl met een vierkante, stevige vorm. Op het etiket is vermeld dat [drank 1] een fruitige rosé is met een vleugje zuivere vodka. Op de website is vermeld dat [drank 1] de combinatie is van een fruitige rosé en een heavy vodka. Op het etiket is voorts vermeld dat [drank 1] een gearomatiseerde wijn is met als ingrediënt onder meer vodka(distillaat). Op de website van belanghebbende, in de databank van gedistilleerde dranken van het Productschap dranken en op website van een aantal drankenhandelaren werd [drank 1] als een gedistilleerde drank gepresenteerd met zeven andere gedistilleerde dranken van het merk [F]: [F] Jonge Graanjenever, [F] Oude graanjenever, [F] Vieux, [F] Dry Gin, [F] Vodka, [F] Lichte Borrel, [F] Beerenburg en [F] Vodka [G].
2.5.
[drank 2], [drank 3] en [drank 4] hebben een suikergehalte van 15,1% massa (= ongeveer 151 gram per liter), 14,7% massa (= ongeveer 147 gram per liter) respectievelijk 13,9% massa (= ongeveer 139 gram per liter). [drank 2] en [drank 3] worden door belanghebbende aangeboden als een aperitief gebaseerd op wijn. [drank 4] wordt door belanghebbende aangeboden als een drank met de smaakcombinatie van rum en frisse cocos, die uitermate geschikt is voor een lange zwoele avond. Drankenhandelaren bieden deze dranken aan als likeur/likorette.
2.6.
Vanwege het verzoek van belanghebbende om intrekking van de vergunning AGP is in juni 2008 door de Belastingdienst/ Douane Zuid een controle uitgevoerd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften accijns en de naleving van de voorschriften voor genoemde vergunning in de periode 1 januari 2004 tot en met 1 februari 2008. Van deze controle is met dagtekening 11 juni 2008 een rapport opgemaakt. In verband met de bevindingen van dat rapport heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de dranken geen tussenproducten zijn, maar tot de ‘overige alcoholhoudende dranken’ behoren zoals bedoeld in afdeling 3 van de WA. Volgens de Inspecteur dienen de dranken te worden ingedeeld in GN-code 2208.
2.7.
Naar aanleiding van deze controle is de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslag opgelegd. De naheffingsaanslag in zoverre deze betrekking heeft op de dranken is als volgt samengesteld:
[drank 1]: € 3.973
[drank 2]: € 958
[drank 3]: € 166
[drank 4]:
€ 73
€ 73
Naheffing over 2007 vanwege de indeling van
de dranken € 5.170
De correctie van de accijns van wijn ten bedrage van € 87 en die betreffende de zogenoemde export monsters ten bedrage van € 655 zijn niet in geschil. Ter zake van de naheffingsaanslag is een verzuimboete van 10% of € 591 opgelegd. Met betrekking tot de naheffing vanwege de indeling van de dranken bedraagt de verzuimboete € 517 (10% x € 5.170).
2.8.
Het Douane Laboratorium te Amsterdam (hierna: het douanelaboratorium) heeft een monsteronderzoek van de dranken verricht en daarvan op 21 augustus 2009 verslag uitgebracht. In het verslag is vermeld dat het product [drank 1] een roze vloeistof is, dat wijn van druiven, krenten of rozijnen bevat en dat aan het product gedistilleerde alcohol is toegevoegd.
Van de producten [drank 2], [drank 3] en [drank 4] is in het verslag opgenomen dat deze producten wijn van druiven, krenten of rozijnen bevatten en dat aan elk van deze producten zeer waarschijnlijk gedistilleerde alcohol is toegevoegd. Voorts is vastgelegd dat het product [drank 2] een rode vloeistof is, dat het product [drank 3] een licht bruine vloeistof is en het product [drank 4] een helder gele vloeistof.
2.9.
Met betrekking tot drie van de dranken, zijnde [drank 2], [drank 3] en [drank 4], heeft het douanelaboratorium op 9 en 12 juni 2010 een organoleptisch onderzoek met behulp van een smaakpanel uitgevoerd. Het smaakpanel bestond uit negen medewerkers van het douanelaboratorium en drie medewerkers van de Belastingdienst Douane, die bij de onderhavige procedure betrokken zijn. Van dit onderzoek is op 16 juni 2010 aan de Inspecteur verslag gedaan. In dit verslag is opgenomen dat de testreeks naast de genoemde drie van de dranken een witte zoete wijn en een witte dessertwijn omvatte, alsmede dat de testleden niet zijn geselecteerd op specifieke kennis van wijnen en dranken. Aan de testleden zijn als vragen voorgelegd;
- Wat is de geur, de kleur en de smaak van het product? en
- Komt dit product overeen met een wijn, likeur of een
gedistilleerde drank?
Als conclusie is in het verslag opgenomen, dat de witte wijn duidelijk wordt herkend als een ‘wijn’ en de dessertwijn wordt door iets meer dan de helft van de testleden als wijn aangemerkt. Verder worden de producten [drank 3] en [drank 4] door drie respectievelijk twee testleden aangemerkt als ‘wijn’-product, waarbij de door de testleden genoemde geuren geen associatie hebben met gegiste dranken en elk van deze twee producten in zijn algemeenheid als een likeur wordt ervaren. Voorts wordt het product [drank 2] door niemand als wijn herkend en unaniem ervaren als een likeur.
2.10.
Belanghebbende heeft op 16 december 2010 een proefsessie van de drie onder 2.9 vermelde dranken met twee Register en beëdigd wijntaxateurs georganiseerd. De bevindingen van deze proefsessie zijn in de brief van 21 december 2010 vastgelegd. Daarin is vermeld dat de proefsessie was bedoeld om door middel van organoleptisch onderzoek vast te stellen of de drie betreffende dranken herkend kunnen worden als ‘wijn’-product, hetgeen omschreven is als een product samengesteld op basis van wijn, of als likeur, hetgeen omschreven is als een product samengesteld op basis van door distillatie verkregen alcohol. Als conclusie is vermeld dat duidelijk te constateren is dat de onderhavige dranken door de milde en zachte basistonen alle drie op basis van wijn zijn samengesteld. Bij gebruik van door distillatie verkregen alcohol als basis, zoals een aantal binnen- en buitenlandse likeuren zouden de onderhavige dranken beduidend meer complexiteit in de smaak vertonen in plaats van de waargenomen mildzoete en ‘eendimensionale’ smaak. Ook is de viscositeit, zeker bij zoetere likeuren, veel stroperiger. Over het organoleptische onderzoek van het douanelaboratorium is opgemerkt dat beide als referentiedranken gehanteerde producten daarvoor niet geschikt waren.
3.Toepasselijke wet- en regelgeving
3.1.
In de WA (tekst 2007) is, voor zover te dezen van belang, het volgende opgenomen:
‘Artikel 1a
1.In deze wet en in de daarop gebaseerde regelingen wordt
verstaan onder:
(…)
q. GN-code: de code als bedoeld in verordening (EEG)
nr. 2658/87 van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 23 juli 1987 met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief (
PbEGL 256), zoals deze luidt op 19 oktober 1992 onderscheidenlijk, indien het minerale oliën betreft, op 1 januari 2002.
PbEGL 256), zoals deze luidt op 19 oktober 1992 onderscheidenlijk, indien het minerale oliën betreft, op 1 januari 2002.
(…)
Artikel 8a
1. Onder niet-mousserende wijn worden verstaan alle produkten van GN-codes 2204 en 2205, met uitzondering van mousserende wijn (…).
2. Onder niet-mousserende wijn worden mede verstaan alle niet in het eerste lid bedoelde produkten van GN-codes 2204 en 2205, alsmede produkten van GN-code 2206, die (…) niet als bier en (…) niet als mousserende wijn worden aangemerkt, met:
a. een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer
dan 10%vol; of
b. een alcoholgehalte van meer dan 10%vol maar niet meer
dan 15%vol, voor zover de alcohol in het produkt volledig door gisting is verkregen.
(…)
Afdeling 2a. Tussenprodukten
Artikel 11a
Tussenprodukten worden onderscheiden in niet-mousserende tussenprodukten en mousserende tussenprodukten.
Artikel 11b
Onder niet-mousserende tussenprodukten worden verstaan alle niet als bier of wijn aan te merken produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer dan 22%vol, die ingevolge artikel 11c niet als mousserende tussenprodukten worden aangemerkt.
Artikel 11c
Onder mousserende tussenprodukten worden verstaan alle niet als bier of wijn aan te merken produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol maar niet meer dan 22%vol, die zijn verpakt in flessen met een champignonvormige stop die door draden of banden of anderszins is geborgd, ofwel een overdruk van 3 bar of meer hebben die is teweeggebracht door koolzuurgas in oplossing.
Artikel 11d
1. De accijns bedraagt per hectoliter voor niet-mousserende
tussenprodukten met een alcoholgehalte van:
a. niet meer dan 15%vol € 72,89;
b. meer dan 15%vol € 102,68.
2. De accijns bedraagt per hectoliter voor mousserende
tussenprodukten € 201,24.
Afdeling 3. Overige alcoholhoudende produkten
Artikel 12
1. Onder overige alcoholhoudende produkten worden verstaan:
a. alle produkten van GN-codes 2207 en 2208 met een
alcoholgehalte van meer dan 1,2%vol, ook wanneer deze produkten bestanddeel zijn van een produkt van een GN-code uit een ander hoofdstuk van de gecombineerde nomenclatuur;
b. produkten van GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een
alcoholgehalte van meer dan 22%vol.
2. Onder overige alcoholhoudende produkten worden mede verstaan gedistilleerde dranken als bedoeld in het eerste lid, wanneer deze dranken andere produkten, al dan niet in oplossing, bevatten.
Artikel 13
De accijns bedraagt voor overige alcoholhoudende produkten per hectoliter bij een temperatuur van 20°C per volume-percent alcohol € 15,04.’.
3.2.
De omschrijvingen van de relevante GN-codes in de onder artikel 1a, lid 1, onderdeel q, van de WA genoemde verordening (hierna: de Verordening EG nr. 2658/87) zijn:
GN-code
Omschrijving
2204
Wijn van verse druiven, wijn waaraan alcohol is toegevoegd daaronder begrepen; druivenmost, andere dan bedoeld bij post 2009
2205
Vermout en andere wijn van verse druiven, bereid met aromatische planten of met aromatische stoffen
2206
Andere gegiste dranken (bijvoorbeeld appelwijn, perenwijn, honingdrank)
2208
Ethylalcohol, niet gedenatureerd met een alcohol-volumegehalte van minder dan 80% vol; gedistilleerde dranken, likeuren en andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten; samengestelde alcoholische preparaten van de soort gebruikt voor de vervaardiging van dranken
3.3.
In de GN-toelichting is voor zover hier van belang het volgende vermeld (Toelichtingen op de gecombineerde nomenclatuur van de Europese Gemeenschappen (2006/C 50/01) gepubliceerd op grond van artikel 10, lid 1, van de Verordening EG nr. 2658/87):
‘2204 | Wijn van verse druiven, wijn waaraan alcohol is toegevoegd daaronder begrepen; druivenmost, andere dan bedoeld bij post 2009 Zie voor het begrip "effectief alcohol-volumegehalte" aanvullende aantekening (GN) 2, onder a), op dit hoofdstuk. |
(…)
2205 | Vermout en andere wijn van verse druiven, bereid met aromatische planten of met aromatische stoffen Van de tot deze post behorende wijn, die in de GS-toelichting op post 2205 omschreven is, kunnen worden genoemd: 1.marsala all'uovo, marsala alla mandorla en crema di marsala all'uovo, zijnde dranken op basis van marsalawijn, waaraan eigeel, amandelen en andere aromatische stoffen zijn toegevoegd;2.sangria, zijnde een drank op basis van wijn, gearomatiseerd met bijvoorbeeld citroenen of sinaasappelen. Zie aanvullende aantekening (GN) 8 op dit hoofdstuk. De producten waarvan het effectief alcohol-volumegehalte lager is dan 7 % vol, vallen onder post 220600. |
(…)
220600 | Andere gegiste dranken (bijvoorbeeld appelwijn, perenwijn, honigdrank); mengsels van gegiste dranken en mengsels van gegiste dranken met alcoholvrije dranken, elders genoemd noch elders onder begrepen |
(…)
2208 | Ethylalcohol, niet gedenatureerd, met een alcohol-volumegehalte van minder dan 80 % vol; gedistilleerde dranken, likeuren en andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten. Gedistilleerde dranken, likeuren en andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten in de zin van deze post zijn in het algemeen voor menselijke consumptie bestemde alcoholhoudende vloeistoffen die verkregen worden: hetzij door rechtstreeks distilleren (al dan niet onder toevoeging van aromatische stoffen) uit gegiste natuurlijke vloeistoffen, zoals wijn en cider, of uit gegiste vruchten, gegiste draf, gegiste granen of andere gegiste producten van plantaardige oorsprong; hetzij door het enkel toevoegen van bepaalde aromatische stoffen en eventueel suiker aan door distillatie verkregen alcohol. Verschillende gedistilleerde dranken zijn omschreven in de derde alinea, de punten 1 t/m 17, van de GS-toelichting op post 2208. Opgemerkt wordt dat niet-gedenatureerde gedistilleerde dranken onder deze post blijven ingedeeld, ook indien zij een alcoholgehalte hebben van 80 % vol of meer, en ongeacht of het al dan niet gebruiksklare dranken betreft. Door gisting verkregen alcoholhoudende dranken vallen niet onder deze onderverdeling (posten 220300 t/m 220600). |’
3.4.
De GN is gebaseerd op het wereldwijd geharmoniseerde systeem (hierna: GS) inzake de omschrijving en codering van goederen, dat is opgesteld door de Internationale Douaneraad, thans de Werelddouaneorganisatie (hierna: WDO). In de GS-toelichting is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
Omtrent de post 2204:
‘I. Wijn van verse druiven
De wijn die onder deze post wordt ingedeeld is het eindproduct van de alcoholische gisting van most van verse druiven.
Deze post omvat:
gewone wijn (rode, witte en rosé);
wijn waaraan alcohol is toegevoegd;
mousserende wijn. Dit is wijn die met kooldioxide onder druk is verzadigd, hetzij door natuurlijke gisting in gesloten flessen, hetzij door toevoeging van kooldioxide als zodanig;
likeurwijnen. Dit zijn wijnen met een hoog alcoholgehalte (zogenaamde geestrijke of alcoholrijke wijnen) die in de regel worden bereid uit druivenmost die veel suiker bevat waarvan bij de gisting slechts een deel in alcohol wordt omgezet. Zij worden soms verkregen door toevoeging van ingedikte most, van mistella of van alcohol. Van de likeurwijnen kunnen worden genoemd: Canarische wijn, Cyprische wijn, Lacrima Christi, madera, malaga, marsala, port, Malvezij, samos, sherry (Xeres).
Van deze post zijn uitgezonderd:
dranken op basis van wijn, bedoeld bij post 22.05;
geneesmiddelen bedoeld bij post 30.03 of 30.04.
II. Druivenmost
Druivenmost is een door uitpersen van verse druiven verkregen product. Het is een geelgroene, zoetsmakende vloeistof die troebel is door de plantendeeltjes die er in rondzweven. Hij bevat in oplossing een mengsel van suikers (glucose en fructose), alsmede zuren (wijnsteenzuur, appelzuur, enz.), minerale bestanddelen, eiwitstoffen, slijmen en bepaalde bestanddelen die aan wijn bouquet geven, dat wil zeggen een kenmerkende geur en smaak.
Laat men druivenmost enige tijd staan, dan gaat hij spontaan, dus zonder toevoeging van gist, gisten, een proces waarbij de suikers in alcohol worden omgezet. Het eindproduct van dat gistingsproces is wijn.
De spontane gisting van druivenmost kan worden geremd of volledig gestuit.
Het stillen of stuiten van de gisting kan op verschillende wijzen geschieden:
door inwerking op de most van salicylzuur of van andere bederfwerende middelen;
door het doorleiden van zwaveldioxide door de most;
door toevoeging van alcohol. Most waaraan alcohol is toegevoegd, wordt vaak, zonder een verdere behandeling te hebben ondergaan, als wijn geconsumeerd. Andere, bekend als ‘mistella’, worden gebruikt bij de vervaardiging van wijn, van likeurwijn, van aperitief, enz.;
door afkoeling.
Opgemerkt wordt dat deze groep zowel gedeeltelijk gegiste druivenmost, waarvan de gisting al dan niet gestuit is, als ongegiste druivenmost waaraan alcohol is toegevoegd, omvat, beide met een alcoholvolumegehalte van meer dan 0,5% vol.
Van deze post zijn uitgezonderd druivensap en druivenmost, ook indien geconcentreerd, niet gegist of met een alcoholvolumegehalte van niet meer dan 0,5% vol (post 20.09).’.
Omtrent de post 2205:
‘Deze post omvat een groep dranken die voornamelijk worden gebruikt als aperitieven of als opwekkende dranken, bestaande uit wijn van verse druiven, bedoeld bij post 22.04, die bereid is met kruiden (bladeren, wortels, vruchten, enz.) of met aromatische stoffen.
De post omvat eveneens de hierboven bedoelde soorten dranken waaraan vitaminen of ijzerverbindingen zijn toegevoegd. Deze producten, die soms 'voedingssupplementen' worden genoemd, zijn bestemd om het organisme gezond te houden.
Van deze post zijn uitgezonderd:
wijn van rozijnen bereid met aromatische planten of met aromatische stoffen (post 22.06);
geneesmiddelen bedoeld bij post 30.03 of 30.04.’.
Omtrent de post 2206:
‘Deze post omvat gegiste dranken van alle soorten, andere dan die bedoeld bij de posten 22.03 tot en met 22.05.
Onder deze post wordt onder meer ingedeeld:
appeldrank, ook cider of appelwijn genoemd, verkregen door gisting van appelsap;
perendrank, ook perenwijn genoemd, een drank die veel overeenkomst vertoont met appeldrank (vandaar de benaming perencider), verkregen door gisting van perensap;
honingdrank, ook wel mede of mee genoemd, verkregen door gisting van een oplossing van honing in water. Honingdrank waaraan witte wijn, aromatische zelfstandigheden en diverse andere stoffen zijn toegevoegd, wordt eveneens onder deze post ingedeeld;
wijn van rozijnen;
vruchtenwijn, verkregen door gisting van most of van sap van andere vruchten dan verse druiven (vijgenwijn, dadelwijn, bessenwijn, enz.) of van groentesappen, met een alcoholvolumegehalte van meer dan 0,5% vol;
zogenaamde malton, een gegiste drank gemaakt van moutextract en wijnmoer;
zogenaamd sprossenbier of spruce, gemaakt van het sap, de naalden en de loten van bepaalde sparren;
sake of rijstwijn;
palmwijn, verkregen uit het sap van bepaalde palmen;
gemberbier en kruidenbier, zijnde bruisende dranken gemaakt van suiker en water, waaraan gember of kruiden zijn toegevoegd en die door toevoeging van gist aan het gisten zijn gebracht.
Bedoelde dranken kunnen van nature mousserend zijn of door toevoeging van kooldioxide mousserend zijn gemaakt. Zij blijven ook onder deze post ingedeeld wanneer alcohol is toegevoegd of het alcoholvolumegehalte is verhoogd door een verdere gisting, voor zover zij het karakter hebben behouden van producten als bedoeld bij deze post.
Deze post omvat eveneens mengsels van alcoholvrije dranken en gegiste dranken en mengsels van gegiste dranken als bedoeld bij de voorgaande posten van dit hoofdstuk, bijvoorbeeld mengsels van limonade en bier of wijn, mengsels van bier en wijn, met een alcoholgehalte van meer dan 0,5% vol.
Sommige van deze dranken kunnen ook toegevoegde vitaminen of ijzerverbindingen bevatten. Deze producten, die soms ‘voedingssupplementen’ worden genoemd, zijn bestemd om het organisme gezond te houden.
Ongegist vruchtensap (van appelen, peren, enz.) en andere dranken met een alcoholvolumegehalte van niet meer dan 0,5% vol, worden respectievelijk ingedeeld onder de posten 20.09 en 22.02.’.
Omtrent de post 2208:
‘Deze post omvat, ongeacht het volumegehalte alcohol:
gedistilleerde dranken verkregen door distillatie (zonder toevoeging van aromatische stoffen) van spontaan gegiste natuurlijke vloeistoffen, zoals wijn en appeldrank, of van gegiste vruchten, droesem, granen of andere plantaardige producten. Bedoelde dranken hebben een kenmerkend bouquet (geur en smaak) toe te schrijven aan bepaalde secundaire aromatische bestanddelen (esters, aldehyden, zuren, hogere alcoholen, enz.) die eigen zijn aan de gebruikte grondstoffen;
likeuren, dat wil zeggen alcoholhoudende dranken waaraan suiker, honing of andere natuurlijke zoetstoffen en extracten of essences zijn toegevoegd (bijvoorbeeld alcoholhoudende dranken verkregen door distillatie of door het mengen van ethylalcohol of gedistilleerde dranken met een of meer van de navolgende producten: vruchten, bloemen of andere plantendelen, extracten, essences, etherische oliën of vruchtensappen, ook indien geconcentreerd). Van deze producten kunnen onder meer worden genoemd: likeuren die suikerkristallen bevatten, likeuren van vruchtensappen, eierlikeuren, likeuren op basis van kruiden, bessen of specerijen, likeuren van thee, chocolade, melk of honing;
alle andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten en niet zijn genoemd of niet zijn begrepen onder andere posten van dit hoofdstuk.
Deze post omvat eveneens niet gedenatureerde ethylalcohol met een alcoholvolumegehalte van minder dan 80% vol, zowel bedoeld voor menselijke consumptie als voor industrieel gebruik. Bedoelde ethylalcohol kan worden onderkend van de producten bedoeld onder A, B en C hiervoor, ook indien hij bestemd is voor menselijke consumptie, doordat hij geen aromatische bestanddelen bevat.
Van de producten bedoeld bij deze post kunnen behalve ethylalcohol met een alcoholvolumegehalte van minder dan 80% vol, worden genoemd:
dranken gestookt uit wijn of druivemoer (cognac, armagnac, grappa, brandy, pisco, singani, enz.);
whisky en andere gedistilleerde dranken verkregen door distillatie van een gegist beslag van granen (gerst, haver, rogge, tarwe, mais, enz.);
gedistilleerde dranken uitsluitend verkregen door het distilleren van gegiste suikerrietproducten (suikerrietsap, suikerrietstroop, suikerrietmelasse), bijvoorbeeld rum, tafia, cachaça.
jenever en gin, zijnde gedistilleerde dranken die de aromatische bestanddelen van jeneverbessen bevatten;
wodka verkregen door distillatie van een gegist beslag van landbouwgewassen (bijvoorbeeld van granen, van aardappels) dat vervolgens werd behandeld met behulp van houtskool of van koolstof;
dranken die gedistilleerde alcohol bevatten, in het algemeen likeuren genoemd, zoals anisette (bereid met anijszaad of steranijszaad), curaçao (bereid met schillen van bittere sinaasappelen), kummel (gearomatiseerd met karwijzaad of komijnzaad);
likeuren, ook wel crèmes genoemd in verband met hun stroperigheid en hun kleur. Zij hebben in het algemeen een betrekkelijk laag alcoholgehalte, maar zijn zeer zoet (crème de cacao, crème de banane, crème de vanille, crème de café, crème de cassis, enz.). Hiertoe behoren eveneens de zogenaamde emulsielikeuren, bestaande uit emulsies in alcohol van eieren (advocaat) of van room;
ratafias. Dit zijn likeuren die bereid zijn met vruchtensappen waaraan vaak een kleine hoeveelheid aromatische stoffen is toegevoegd (ratafia van kersen, zwarte bessen, frambozen, abrikozen, enz.);
aquavit en andere alcoholhoudende dranken verkregen door distillatie van alcohol met vruchten of met andere delen van planten of van kruiden;
alcoholhoudende dranken verkregen door het afstoken van appeldrank of van gegist appelmost (Calvados), van gegist most van pruimen (mirabelle, quetsch), van kersen (kirsch) of van andere vruchten;
arak, een gedistilleerde drank uit rijst of palmwijn;
alcoholhoudende dranken verkregen door het afstoken van een gegist beslag van sint-jansbrood;
alcoholhoudende aperitieven (absint, bitters, enz.), andere dan die bereid met wijn van verse druiven, die onder post 22.05 vallen;
limonades (niet geneeskrachtig) met alcohol;
vruchten- en groentesappen waaraan alcohol is toegevoegd, met een alcoholvolumegehalte van meer dan 0,5% vol, andere dan de producten bedoeld bij post 22.04;
dranken die gedistilleerde alcohol bevatten en die soms ‘voedingssupplementen’ worden genoemd en bestemd zijn om het organisme gezond te houden. Zij kunnen bijvoorbeeld zijn samengesteld op basis van plantenextracten, vruchtenconcentraten, lecithine, chemische producten en toegevoegde vitaminen of ijzerverbindingen bevatten;
dranken met het uiterlijk van wijn en verkregen door het mengen van gedistilleerde dranken met vruchtensap en/of water, suiker, kleurstoffen, aromatische of andere bestanddelen, andere dan de producten bedoeld bij post 22.04;
gedistilleerde dranken verkregen door het distilleren van gegiste suikerbietmelasse.
Van deze post zijn uitgezonderd:
vermout en andere aperitieven die bereid zijn met wijn van verse druiven (post 22.05);
gedenatureerde ethylalcohol en gedenatureerde gedistilleerde dranken, ongeacht het alcoholvolumegehalte, alsmede niet-gedenatureerde ethylalcohol met een alcoholvolumegehalte van 80% vol of meer (post 22.07).’.
3.5.
In Titel 1, onder a, van bijlage 1 van de Verordening EG nr. 2658/87 zijn de volgende algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur genoemd:
‘Voor de indeling van goederen in de gecombineerde nomenclatuur gelden de volgende bepalingen.
1. De tekst van de opschriften van de afdelingen, van de hoofdstukken en van de onderdelen van hoofdstukken wordt geacht slechts als aanwijzing te gelden; voor de indeling zijn wettelijk bepalend de bewoordingen van de posten en de aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken en – voor zover dit niet in strijd is met de bewoordingen van bedoelde posten en aantekeningen – de navolgende regels.
2. (...)
b) Onder een in een post vermelde stof wordt niet alleen verstaan die stof in zuivere staat, doch ook vermengd of verbonden met andere stoffen. (...) De vorenbedoelde mengsels (...) worden ingedeeld met inachtneming van de onder 3 vermelde beginselen.
3. Indien goederen met toepassing van het bepaalde onder 2, sub b, of om enige andere reden vatbaar zijn voor indeling onder twee of meer posten, geschiedt de indeling als volgt:
a) de post met de meest specifieke omschrijving heeft voorrang boven posten met een meer algemene strekking. Indien echter twee of meer posten elk afzonderlijk slechts betrekking hebben op een gedeelte van de stoffen of bestanddelen waaruit een mengsel (...) is samengesteld (...), worden die posten, met betrekking tot bedoelde mengsels (...), aangemerkt als even specifiek, zelfs indien een van de andere posten daarvan een volledigere of nauwkeurigere omschrijving geeft;
b) mengsels (...), waarvan de indeling niet mogelijk is aan de hand van het bepaalde onder 3, sub a, worden ingedeeld naar de stof (...) waaraan de mengsels (...) hun wezenlijk karakter ontlenen, indien dit kan worden bepaald;
c) in de gevallen waarin de indeling aan de hand van het bepaalde onder a) en b) niet mogelijk is, wordt van de verschillende in aanmerking genomen posten, de post toegepast die in volgorde van nummering het laatst is geplaatst.(...)’.
3.6.
In de GS-toelichting op de indelingsregels is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
‘Regel 3 b
(…)
VI. Deze tweede methode van indeling heeft alleen betrekking op:
1. mengsels;
2. werken samengesteld uit of met verschillende stoffen;
3. werken vervaardigd door samenvoeging van verschillende goederen;
4. goederen opgemaakt in stellen of assortimenten voor de verkoop in het klein.
Zij wordt enkel toegepast als regel 3 a geen oplossing biedt.
VII. In al deze gevallen moet worden ingedeeld naar de stof of naar het goed waaraan de mengsels of de werken hun wezenlijke karakter ontlenen, voor zover dit criterium kan worden toegepast.
VIII. De factor die doorslaggevend is bij het bepalen van het wezenlijke karakter kan verschillen van de ene soort van goederen tot de andere. De goederen kunnen hun wezenlijke karakter ontlenen aan de stof waaruit zij bestaan, aan de artikelen waaruit zij zijn samengesteld, aan de omvang, de hoeveelheid, het gewicht en de waarde daarvan, of wel aan de belangrijkheid van de samenstellende stoffen ten opzichte van het gebruik dat van de goederen zal worden gemaakt.’
4.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
4.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Dienen de dranken te worden ingedeeld in post 2206 GN of in post 2208 GN?
II. Zo vraag I moet worden beantwoord in de door de Inspecteur voorgestane zin: Kan belanghebbende aan het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 7 oktober 2005, nr. CPP2005/151OM (hierna: het besluit van 7 oktober 2005), dan wel aan de brief van de Inspecteur van 8 december 2006 met het daarbij gegeven stroomschema (hierna: de brief van 8 december 2006) het vertrouwen ontlenen dat de dranken worden ingedeeld in post 2206 GN?
Belanghebbende is van mening, dat de dranken dienen te worden ingedeeld in post 2206 GN, terwijl de Inspecteur een indeling in post 2208 GN voorstaat. Vraag II moet naar de mening van belanghebbende bevestigend worden beantwoord en de Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
4.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
4.3.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslag tot, naar het Hof begrijpt, een bedrag van € 742 aan accijns, alsmede een dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente en handhaving van de door de Rechtbank tot een bedrag van € 74 verminderde boete. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep.
5.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
Vooraf
5.1.
Het Hof stelt voorop dat partijen van oordeel zijn dat [drank 1], [drank 2], [drank 3] en [drank 4] dranken zijn. Het Hof zal partijen volgen in dit standpunt, nu tussen partijen niet in geschil is dat [drank 1], [drank 2], [drank 3] en [drank 4] (de dranken) vloeibaar zijn en voor menselijke consumptie geschikt en bestemd zijn (vgl. Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (nu: Hof van Justitie van de Europese Unie; hierna: het HvJ) 26 maart 1981, dr. Ritter, nr. 114/80, Jurisprudentie 1981, bladzijde 895, en HvJ 14 juli 2011, Paderborner Brauerei Haus Cramer KG, C-196/10, punt 33).
5.2.
Het Hof stelt verder voorop dat, volgens vaste jurisprudentie van het HvJ, in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle, het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in de regel moet worden gezocht in de objectieve kenmerken en eigenschappen ervan, zoals deze in de bewoordingen van de posten van de GN en in de aantekeningen op de afdeling of het hoofdstuk zijn omschreven (zie onder meer de arresten van het HvJ van 18 juli 2007, Olicom, C-142/06, Jurispr. blz. I-6675, punt 16, van 20 mei 2010, Data I/O, C-370/08, punt 29, en van 14 juli 2011, Paderborner Brauerei Haus Cramer KG, C-196/10, punt 31).
5.3.
Voorts volgt uit vaste jurisprudentie van het HvJ dat de door de Europese Commissie voor de GN en door de WDO voor het GS uitgewerkte toelichtingen, hoewel rechtens niet bindend, belangrijke hulpmiddelen zijn bij de uitlegging van de draagwijdte van de verschillende tariefposten (vgl. reeds aangehaalde arresten Olicom, punt 17, Data I/O, punt 30, en Paderborner Brauerei Haus Cramer KG, punt 32).
5.4.
Voorts volgt uit vaste jurisprudentie van het HvJ (7 mei 2009, Siebrand, C-150/08) dat gegiste en gedistilleerde alcohol onder verschillende tariefposten vallen en dat toepassing van indelingsregel 3b met zich brengt dat moet worden vastgesteld aan welke van de stoffen de dranken hun wezenlijke karakter ontlenen. Hierbij kunnen verschillende objectieve kenmerken en objectieve eigenschappen in aanmerking worden genomen, zoals:
- de verhouding tussen gegiste en gedistilleerde alcohol naar totaalvolume van de dranken en/of naar het totale alcoholgehalte; en/of
- de organoleptische eigenschappen (de geur, de smaak en het uiterlijk van de dranken).
De bestemming van de dranken kan alleen een objectief indelingscriterium zijn wanneer die bestemming inherent is aan de dranken, waarbij de inherentie moet kunnen worden beoordeeld aan de hand van de objectieve kenmerken en de objectieve eigenschappen van de dranken. De bestemming is echter slechts een relevant criterium indien de indeling niet uitsluitend op basis van de objectieve kenmerken en de objectieve eigenschappen van de dranken kan worden verricht (vgl. HvJ 16 december 2010, Skoma-Lux, C-339/09, punt 47).
Met betrekking tot de drank [drank 1]
5.5.
De drank [drank 1] is vervaardigd uit wijn waaraan gedistilleerde alcohol, wodkadistillaat en water zijn toegevoegd (zie onder punt 2.1). Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat in de drank [drank 1] de roséwijn duidelijk kan worden herkend en dat [drank 1] een roze vloeistof is. Het Hof overweegt vooraf dat de drank [drank 1] niet onder post 2204 GN kan vallen, nu de alcohol in de drank niet uitsluitend van druiven afkomstig is (zie het reeds aangehaalde arrest Skoma-Lux, C-339/09). Tevens is door de toevoeging van gedistilleerde alcohol indeling in post 2205 GN naar het oordeel van het Hof niet aan de orde.
5.6.
Volgens indelingsregel 2b wordt onder een in een post vermelde stof ook een mengsel van stoffen verstaan. De drank [drank 1] bevat onder meer zowel gegiste alcohol als gedistilleerde alcohol en is daarmee vatbaar voor indeling onder twee of meer posten, namelijk de posten 2206 GN en 2208 GN. Op grond van indelingsregel 3a heeft dan de post met de meest specifieke omschrijving voorrang boven posten met een meer algemene strekking. Geen van beide GN-posten geven echter voor de drank [drank 1] een meest specifieke omschrijving.
5.7.
Indelingsregel 3b bepaalt in dat geval dat de drank wordt ingedeeld naar de stof waaraan de drank haar wezenlijk karakter ontleent, indien dit kan worden bepaald. De drank [drank 1] heeft een totaal alcoholpercentage van 20, dat (zie onder punt 2.2) voor een groter gedeelte (54%) uit gedistilleerde alcohol bestaat dan uit gegiste alcohol (46%). Uit de GS-toelichting blijkt niet dat de toevoeging van gedistilleerde alcohol eraan in de weg staat dat een drank in post 2206 GN blijft ingedeeld. Het Hof is van oordeel dat een belangrijk objectief kenmerk en eigenschap van de drank [drank 1] is, dat, zoals tussen partijen vaststaat, de drank qua organoleptische eigenschappen het karakter van roséwijn heeft behouden. Ingevolge indelingsregel 3b en genoemd objectieve kenmerk en eigenschap heeft de drank [drank 1] naar het oordeel van het Hof het karakter van een gegiste drank zoals is bedoeld in post 2206 GN niet verloren en moet deze in post 2206 GN worden ingedeeld.
5.8.
Het Hof is op grond van het vorenstaande van oordeel dat belanghebbende de drank [drank 1] mocht aanmerken als tussenproduct. Dat belanghebbende deze drank feitelijk heeft ingedeeld in post 2205 GN doet naar het oordeel van het Hof daaraan niet af. Beide posten zien immers op tussenproducten en leiden tot eenzelfde bedrag aan verschuldigde accijns. De nageheven accijns dient te worden verminderd met het bedrag dat ziet op de drank [drank 1], te weten € 3.973.
5.9.
Met betrekking tot de indeling van de drank [drank 1] is het gelijk aan de zijde van belanghebbende.
Met betrekking tot de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4]
5.10.
Deze dranken bestaan alle uit wijn, waaraan (zie onder punt 2.1) gedistilleerde alcohol, suiker en verschillende essences zijn toegevoegd. Ook hiervoor geldt naar het oordeel van het Hof dat de dranken niet onder de posten 2204 GN en 2205 GN kunnen vallen (zie overweging 5.5). De dranken zijn in beginsel vatbaar voor indeling in de posten 2206 GN en 2208 GN.
5.11.
Zoals onder 5.2 overwogen moet het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in de regel worden gezocht in de objectieve kenmerken en eigenschappen ervan, zoals deze in de bewoordingen van de posten van de GN en in de aantekeningen op de afdeling of het hoofdstuk zijn omschreven.
Bij de beoordeling van de tariefindeling van samengestelde dranken als de onderhavige dranken moet worden uitgegaan van de algemene indelingsregels 2b en 3, hetgeen met zich brengt dat moet worden nagegaan aan welke stoffen de onderhavige dranken hun wezenlijke karakter ontlenen. In het bijzonder dient het Hof voor elke soort drank afzonderlijk te beoordelen of de drank, na de toevoeging van de andere stoffen, te weten gedistilleerde alcohol, suiker en verschillende essences, de smaak, de geur en/of uiterlijk van een uit een bepaalde vrucht of uit een bepaald natuurproduct vervaardigde drank, dat wil zeggen van een gegiste drank, heeft verloren.
5.12.
Het Hof stelt voorop dat uit de omstandigheid dat de Inspecteur accijns heeft nageheven, volgt dat in eerste instantie op hem de last rust te bewijzen aan welke stoffen de onderhavige dranken hun wezenlijke karakter ontlenen en wat de organoleptische eigenschappen van de dranken, die hun wezenlijke karakter bepalen, zijn, en of deze organoleptische eigenschappen een indeling rechtvaardigen in de door hem voorgestane tariefpost 2208 GN.
5.13.
Wat betreft het uiterlijk van [drank 2], [drank 3] en [drank 4] zijn partijen het erover eens dat het een rode vloeistof, een licht bruine vloeistof respectievelijk een helder gele vloeistof is.
5.14.
Onder punt 2.2 zijn de alcohol-volumegehaltes van de dranken vastgesteld, waarbij voor elk van de (drie) dranken geldt dat een groter gedeelte daarvan is toe te rekenen aan door vergisting verkregen alcohol ten opzichte van het gedeelte aan gedistilleerde alcohol. Uit de GS-toelichting blijkt niet dat de toevoeging van gedistilleerde alcohol ertoe leidt dat in dat geval het wezenlijke karakter van een gegiste drank, zoals is bedoeld in post 2206 GN, is verloren.
5.15.
Voor de beoordeling van de vraag of de Inspecteur heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast met betrekking tot de (overige) organoleptische eigenschappen van de dranken, die hun wezenlijke karakter bepalen, en de vraag of deze organoleptische eigenschappen een indeling rechtvaardigen in de door hem voorgestane tariefpost 2208 GN overweegt het Hof als volgt. De Inspecteur heeft door het douanelaboratorium een smaaktest voor de onderhavige dranken uit laten voeren, waarvan onder punt 2.9 de bevindingen zijn opgenomen.
5.16.
Ter zitting heeft de Inspecteur bevestigd dat bij de onderhavige procedure betrokken medewerkers van de rijksbelastingdienst deel hebben uitgemaakt van het onder punt 2.9 vermelde smaakpanel en dat dat geen verstandige keuze is geweest. Er is weliswaar blind geproefd, maar bij het proeven ontstond wel enige duidelijkheid welke drank er geproefd werd, aldus de Inspecteur. De Inspecteur is van mening dat de resultaten van de smaaktesten van de Inspecteur en die van belanghebbende terzijde gesteld kunnen worden, gelijk de Rechtbank heeft gedaan. Gelet op de wijze waarop het douanelaboratorium de smaaktest heeft uitgevoerd is het Hof – met de Inspecteur – van oordeel dat deze test gebrekkig is geweest. Deze test heeft niet voldaan aan minimumnormen, die aan een dergelijke test moeten gesteld uit het oogpunt van objectiviteit, controleerbaarheid, onafhankelijkheid en representativiteit. Het Hof zal aan de bevindingen van de smaaktest van het douanelaboratorium voorbijgaan.
5.17.
Uit vorenoverwogene volgt dat de Inspecteur met betrekking tot de smaak en de geur van de dranken, die hun wezenlijke karakter bepalen, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende niets aannemelijk heeft gemaakt.
5.18.
In dat geval heeft het Hof te beoordelen of belanghebbende met betrekking tot de dranken aannemelijk heeft gemaakt wat de (overige) organoleptische eigenschappen, die het wezenlijke karakter van de dranken bepalen, zijn en of deze organoleptische eigenschappen een indeling rechtvaardigen in de door haar voorgestane tariefpost 2206 GN.
5.19.
Met betrekking tot de bevindingen van de proefsessie van belanghebbende is het Hof van oordeel dat voor de indeling in de door belanghebbende voorgestane post 2206 GN de vraag moet worden beantwoord of de onderhavige dranken, waarvan wijn het basisproduct is, na de hier aan de orde zijnde toevoegingen van gedistilleerde alcohol, suiker en essences, het karakter van wijn hebben behouden, welke vraag naar het oordeel van het Hof in de bevindingen van de proefsessie van belanghebbende niet wordt beantwoord. Nu de onderzoeksresultaten van de proefsessie niet aangeven of de smaak, de geur en het uiterlijk van de dranken al dan niet overeenkomen met die van een gegiste drank, heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat de organoleptische eigenschappen, die het wezenlijke karakter van de dranken bepalen, een indeling in de door belanghebbende voorgestane post 2206 GN rechtvaardigen.
5.20.
Daar komt bij dat het Hof, met de Inspecteur (pleitnota van 29 juni 2012, p. 1, vijfde alinea van onderen, laatste volzin) van oordeel is, dat voor de tariefindeling de beoordeling van de organoleptische eigenschappen, die het wezenlijke karakter van de dranken bepalen, dient te geschieden vanuit de ervaring van het algemene publiek. Dat wil zeggen dat de beoordeling van de organoleptische eigenschappen dient plaats te vinden vanuit het oogpunt van de modale consument. De deskundigen hadden derhalve moeten onderzoeken wat de modale consument zou vinden van de smaak, de geur en de kleur van de dranken. Ook hierom zal het Hof de resultaten van de proefsessie van belanghebbende, die is verricht door deskundigen, niet volgen.
5.21.
Nu gelet op het vorenoverwogene de indeling niet uitsluitend op basis van de objectieve kenmerken en de objectieve eigenschappen van de dranken kan worden verricht komt vervolgens aan de orde de stelling van de Inspecteur dat uit de bestemming van de dranken een indeling volgt in post 2208 GN. Hij heeft erop gewezen dat [drank 2], [drank 3] en [drank 4] door drankenhandelaren worden aangemerkt als likeuren/likorettes. Zoals eerder overwogen kan de bestemming alleen een objectief indelingscriterium zijn wanneer die bestemming inherent is aan de dranken, waarbij de inherentie moet kunnen worden beoordeeld aan de hand van de objectieve kenmerken en de objectieve eigenschappen van de dranken. Het Hof is van oordeel dat omtrent de objectieve kenmerken en de objectieve eigenschappen van [drank 2], [drank 3] en [drank 4] onvoldoende duidelijkheid bestaat, zodat niet geconcludeerd kan worden dat aan deze dranken inherent is dat zij bestemd zijn om als likeur te worden verkocht en genuttigd.
5.22.
Uit het vorenoverwogene volgt dat een indeling van de in geding zijnde dranken aan de hand van indelingsregel (2, 3a en) 3b niet mogelijk is, zodat de indeling van de dranken dient plaats te vinden op basis van indelingsregel 3c, zijnde de toepassing van de post die in volgorde van nummering het laatst is geplaatst. Gelet op de omstandigheid dat de onderhavige dranken alcoholhoudende vloeistoffen zijn, volgt hieruit dat de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4] moeten worden ingedeeld in tariefpost 2208 GN. Vanwege deze indeling is met betrekking tot deze dranken geen sprake van ‘niet-mousserende tussenprodukten’ zoals belanghebbende voorstaat (zie punt 2.3).
5.23.
Hierbij overweegt het Hof nog het volgende. Het is vaste rechtspraak van het HvJ dat de reden voor het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen, namelijk in de regel de objectieve kenmerken en eigenschappen van een product, is gelegen in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle (vergelijk bijvoorbeeld het reeds aangehaalde arrest Paderborner Brauerei Haus Cramer KG, C-196/10, punt 31). Indien de objectieve kenmerken en eigenschappen van een product moeilijk kunnen worden vastgesteld, is de rechtszekerheid en een gemakkelijke controle het meest gediend met een indeling op grond van indelingsregel 3c, zijnde de toepassing van de post die in volgorde van nummering het laatst is geplaatst.
5.24.
Met betrekking tot de indeling van de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4]
is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur.
5.25.
Vraag I moet aldus worden beantwoord dat het gelijk op de in geschil zijnde vraag voor wat betreft de drank [drank 1] aan de zijde van belanghebbende is en voor wat betreft [drank 2], [drank 3] en [drank 4] aan de zijde van de Inspecteur.
Vraag II
5.26.
Het Hof stelt voorop dat deze vraag, gelet op de beantwoording van vraag I, geen beantwoording meer behoeft voor de drank [drank 1]. Met betrekking tot de vraag of belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel aan de naheffing van accijns van de overige dranken in de weg staat, overweegt het Hof als volgt.
5.27.
Belanghebbende heeft voor haar beroep op het toepassing van het vertrouwensbeginsel verwezen naar het door de Inspecteur gevoerde beleid: het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 15 januari 2003, nr. CPP2002/3563M (hierna: het besluit van 15 januari 2003), het besluit van 7 oktober 2005, de brief van 8 december 2006 en het stroomschema uit 2007.
5.28.
Naar het oordeel van het Hof volgt uit dit beleid niet eenduidig dat de dranken moesten worden ingedeeld in de post 2208 GN. In het in 2007 door de Inspecteur bekend gemaakte stroomschema, dat behoort tot de stukken van het geding, is opgenomen dat voor producten waarvan meer dan 50% van de aanwezige alcohol van gisting afkomstig is, ervan mag worden uitgegaan dat het karakter van een gegiste drank is blijven behouden. Dit heeft volgens het stroomschema indeling in de post 2206 GN, als tussenproducten, tot gevolg. Zoals onder 2.2 is opgenomen, is het aandeel wijnalcohol in de drank [drank 2] 57%, in de drank [drank 3] 58% en in [drank 4] 58%. Gelet op het beleid van de Inspecteur met bijbehorend stroomschema, kunnen de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4] ingedeeld worden in de post 2206 GN, als zijnde tussenproducten.
5.29.
De stelling van de Inspecteur dat voor de vraag wat het beleid was alleen naar de brief van 8 december 2006 moet worden gekeken, omdat in die brief het beleid is verwoord en dat het stroomschema alleen diende als nuttig hulpmiddel ter verduidelijking van het gehanteerde beleid, wordt door het Hof verworpen.
5.30.
Daargelaten dat het stroomschema bepaald niet als een nuttig hulpmiddel en nog minder als een verduidelijking kan worden beschouwd als dit stroomschema tot een andere uitkomst leidt dan de brief van 8 december 2006 faalt de stelling van de Inspecteur reeds op de volgende grond. Voor de beantwoording van de vraag of bij een belanghebbende het in rechte te honoreren vertrouwen is opgewekt is doorslaggevend wat die belanghebbende redelijkerwijs heeft mogen begrijpen uit het (gepubliceerde) beleid. En het Hof is van oordeel, dat belanghebbende bij het volgen van de stappen in het stroomschema er redelijkerwijs niet op bedacht hoefde te zijn dat bij vraag 3 het antwoord in haar geval moest zijn dat de dranken de organoleptische eigenschappen van een likeur of likorette zouden hebben verkregen. Het Hof neemt hierbij in overweging, dat belanghebbende ook uit de brief van 8 december 2006 redelijkerwijs niet hoefde te begrijpen dat zij de dranken als likeur moest aanmerken: een definitie van likeur ontbreekt in die brief (en in het stroomschema). Toen was (en heden is, zie onderdeel 9 van de conclusie van A-G van Hilten van 13 september 2013, nr. 12/05758, ECLI:NL:PHR:2013:924) nog steeds niet duidelijk wat indelingstechnisch onder likeur moet worden verstaan. Voorts is het Hof van oordeel dat belanghebbende redelijkerwijs uit die brief, waarin wordt verwezen naar het besluit van 7 oktober 2005, wel mocht begrijpen dat het feit, dat de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4] voor meer dan 50% van het totale alcoholvolumepercentage bestonden uit (ongezuiverde) gegiste alcohol, leidde tot een indeling in post 2206 GN.
5.31.
Het Hof is op grond van het vorenstaande van oordeel dat belanghebbende aan het beleid van de Inspecteur het vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4] moesten worden aangemerkt als tussenproduct. Dat belanghebbende deze dranken feitelijk heeft ingedeeld in post 2205 GN doet naar het oordeel van het Hof daaraan niet af. Beide posten zien immers op tussenproducten en leiden tot eenzelfde bedrag aan verschuldigde accijns. De nageheven accijns dient te worden verminderd met het gedeelte dat ziet op de dranken [drank 2], [drank 3] en [drank 4], te weten € 1.197 (€ 958 + € 166 + € 73).
5.32.
Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk op vraag II aan de zijde van belanghebbende.
Met betrekking tot de verzuimboete
5.33.
Op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is aan belanghebbende gelijktijdig met de naheffingsaanslag een verzuimboeten ten bedrage van € 591 opgelegd. Belanghebbende bestrijdt de verzuimboete met betrekking tot de naheffingsaanslag accijns van de dranken ten bedrage van € 517. Gelet op de antwoorden op vragen I en II, dient de verzuimboete voor zover die betrekking heeft op de naheffing van accijns van de dranken te vervallen. Als gevolg van het vorenoverwogene dient de verzuimboete, gelijk de Rechtbank heeft overwogen, te worden verminderd tot een bedrag van € 74.
Slotsom
5.34.
De slotsom is dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Het hoger beroep van de Inspecteur en het incidentele hoger beroep van belanghebbende zijn mitsdien gegrond. Gelet op hetgeen onder punt 2.7 is vastgesteld, dient de nageheven accijns te worden verminderd tot een bedrag van € 742 (€ 5.912 -/- € 3.973 -/- € 1.197), de heffingsrente overeenkomstig dit bedrag aan nageheven accijns en de boete tot een bedrag van € 74.
Ten aanzien van het griffierecht
5.35.
Alhoewel de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, is het Hof van oordeel dat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht dient te worden geheven van € 466. Voor het achterwege laten van het heffen van griffierecht is geen plaats in het onderhavige geval waarin de uitspraak van de Rechtbank vernietigd wordt op andere dan de door de Inspecteur aangevoerde gronden. Zie in dit verband het arrest van de Hoge Raad van 15 april 2011, nr. 10/00692, ECLI:NL:HR:2011:BP6600.
Ten aanzien van de proceskosten
5.36.
Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep, alsmede van het incidentele hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
5.37.
Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het
bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 3 (punten) x € 487 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.461.
5.38.
Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
6.Beslissing
Het Hof:
- vernietigtde uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de vergoeding van proceskosten en van het griffierecht;
- verklaarthet bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigtde uitspraken op bezwaar;
- vermindertde naheffingsaanslag tot een bedrag van € 87 aan accijns van wijn en een bedrag van € 655 aan accijns van overige alcoholhoudende producten;
- bepaaltdat de bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente wordt verminderd overeenkomstig de vermindering van de naheffingsaanslag;
- vermindertde boetebeschikking tot een bedrag van € 74;
- veroordeeltde Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op een bedrag van € 1.461; en
- gelastdat ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep door tussenkomst van de griffier een griffierecht wordt geheven ten bedrage van € 466.
Aldus gedaan op: 25 april 2014 door P. Fortuin, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en N. van Beelen, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.