Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Derde meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 09/00526
Uitspraak op het hoger beroep van
X B.V.,
Gevestigd te Y,
hierna: belanghebbende,
en het incidenteel hoger beroep van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 7 augustus 2009, nummer AWB 07/2993 in het geding tussen
belanghebbende
en
de Inspecteur
betreffende na te noemen naheffingsaanslag omzetbelasting en boetebeschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.3501 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 251.510 aan belasting, alsmede bij beschikking een boete van € 125.755. De naheffingsaanslag en de boetebeschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar betreffende de boetebeschikking vernietigd, de boete verminderd tot € 20.000, het beroep voor het overige ongegrond verklaard en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 966 en de Staat aangewezen als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidenteel hoger beroep beantwoord.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 10 september 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de Inspecteur. Belanghebbendes gemachtigde heeft bij faxbericht van 9 september 2010 meegedeeld dat hij noch belanghebbende ter zitting zal verschijnen.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en de geloofwaardige verklaringen van de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1. Belanghebbende is op 29 maart 1994 opgericht. Bij de oprichting is bepaald dat met terugwerkende kracht tot 1 januari 1993 de voor eigen rekening en risico door de heer A gedreven onderneming voor rekening en risico van belanghebbende wordt gedreven. Belanghebbende houdt zich bezig met de handel in vee en het wegen van vee, in het bijzonder van varkens. De heer A is bestuurder van belanghebbende.
2.2. Net als de heer A in de periode van de eenmanszaak past belanghebbende de veehandelsregeling toe en heeft zij ter zake van de leveringen van vee geen omzetbelasting voldaan.
2.3. Eind 1993 heeft de heer B van de rijksbelastingdienst bij de heer A een veldtoets uitgevoerd naar onder andere de toepasselijkheid van de veehandelsregeling. In de brief van 9 december 1996 van de heer C van de rijksbelastingdienst aan de toenmalige accountant van belanghebbende is hierover onder meer het volgende opgemerkt:
"Hij [de heer B; Hof] heeft te kennen gegeven, dat ten laatste vóór 1 oktober 1992 een verzoek had moeten worden ingediend. Ook wees hij op de onjuiste facturering en verdere afhandeling. Voorgaande fiscale boekenonderzoeken hebben geen vertrouwen gewekt, dat de veehandelsregeling terecht en juist is toegepast. De 1991-controle is in dat opzicht achterhaald door de genoemde overgangsregeling 1992, die u redelijkerwijze bekend moet zijn. De eerste 1993-controle had volstrekt geen betrekking op dit onderwerp. Collega B heeft zich uiterst coulant opgesteld. Hij heeft toegezegd niet op de jaren tot en met 1992 terug te komen indien aan de volgende voorwaarden werd voldaan:
o er wordt alsnog toestemming gevraagd voor toepassing van de veehandelsregeling
o met onmiddellijke ingang - dat wil zeggen vanaf november 1993 - wordt de regeling juist toegepast
Met deze benadering is ingestemd. Naar aanleiding van een kanttekening uwerzijds merk ik nog op, dat het mij niet vrij staat, op mondeling verzoek de toepassing van de regeling toe te staan; er moet een schriftelijk verzoek liggen.".
2.4. Met dagtekening 26 mei 1994 heeft de toenmalige accountant van belanghebbende het opgaafformulier "Gegevens startende onderneming" ingevuld. Op dit formulier is de vraag "Zijn bepaalde prestaties vrijgesteld voor de omzetbelasting?" bevestigend beantwoord door middel van het aanvinken van het daartoe bestemde vakje, waarbij als toelichting is vermeld "veehandelsregeling". Het formulier is ingediend bij de rijksbelastingdienst.
2.5. In 1996 heeft de heer C een onderzoek ingesteld bij belanghebbende. In zijn brief van 9 december 1996 heeft de heer C daarover onder meer opgemerkt:
"Mij is bij mijn onderzoek gebleken dat zonder verzoek en toestemming in de onjuiste handelwijze is volhard. In overleg tussen u, collega B en mij op 14 februari 1996 is dit gezamenlijk vastgesteld. Dit houdt in dat vanaf 1 oktober 1992 de in rekening gebrachte OB is na te heffen (onder verrekening van voordruk, mits daarvan een verantwoording wordt overgelegd).
Onzerzijds is te kennen gegeven, dat desondanks onder bepaalde voorwaarden zou worden berust in de periode tot eind 1992. Over de daarna komende tijdvakken - dat wil zeggen januari tot en met oktober 1993 - zou er van worden uitgegaan, dat de veehandelsregeling was toegestaan. De niet-juiste facturering (in de zin van de veehandelsregeling) zou voor lief worden genomen. Wel zou uiteraard de voordruk bij de afnemer (D respectievelijk D1 BV) worden gecorrigeerd, en wel naar 5,6% van het bedrag vóór aftrek zogenaamde doorberekende kosten. De voorwaarden waren correcte facturering en aangifte daarna, en aannemelijk maken van de aftrek van kosten; ik voeg nog eens de oude voorwaarde toe: een schriftelijk verzoek. (...)
In mei 1996 deelde u mee, dat men toepassing van de veehandelsregeling wenste voor verleden en toekomst. (...)
Ik zal overgaan tot naheffing vanaf oktober 1992 bij A respectievelijk X BV. Deze bedrijven hebben gehandeld alsof de veehandelsregeling toepassing vond, doch hadden hiervoor geen verzoek ingediend. Ik ben bereid hiervan af te zien, indien u met de volgende benadering akkoord gaat en voorzover van toepassing dienovereenkomstig handelt.
1. Vóór 1 juli 1996 verzoekt u schriftelijk de veehandelsregeling te mogen toepassen.
2. Op de jaren tot en met 1992 wordt niet teruggekomen.
3. Ten laatste vanaf 1 juli 1996 worden doorberekende kosten dusdanig geadministreerd, dat te allen tijde de juistheid van doorberekening kan worden vastgesteld.
4. In rekening gebrachte prijzen zijn definitief (...).
5. Met de volgende correcties gaat u akkoord: (...)
U bevestigt mij vóór 1 juli 1996 dat u met deze naheffingen instemt.
6. Over het eerste halfjaar 1996 wordt op dezelfde voet door u vóór 1 juli 1996 een berekening opgesteld en aan mij toegezonden; het betreffende bedrag zal worden nageheven.".
2.6. Op 11 april 2002 hebben E en F van de rijksbelastingdienst bij belanghebbende een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de toepasselijkheid van de veehandelsregeling over de tijdvakken 1 januari 1999 tot en met 31 december 2000. In het rapport dat naar aanleiding van het onderzoek met dagtekening 15 oktober 2002 is opgemaakt, staat onder meer het volgende vermeld:
"De belastingplichtige heeft nooit schriftelijk te kennen gegeven gebruik te willen maken van de veehandelsregeling. Een van de voorwaarden voor toepassing van de veehandelsregeling is dat hiervoor een schriftelijk verzoek moet worden ingediend. Bij brief van 9 december 1996 inzake veehandelsregeling omzetbelasting A/D werd de adviseur Hr. G reeds gewezen op de voorwaarden voor toepassing van de veehandelsregeling. In die brief werd uitdrukkelijk gesteld dat een schriftelijk verzoek moet zijn ingediend. Tot op heden hebben we een dergelijk verzoek niet ontvangen. Gezien het bovenstaande is de veehandelsregeling niet van toepassing. (...)
Over het jaar 2000 zullen we een naheffingsaanslag omzetbelasting opleggen. Deze is gebaseerd op artikel 20, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.".
2.7. Tot en met het jaar 2000 zijn aan belanghebbende geen naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd als gevolg van het (ten onrechte) toepassen van de veehandelsregeling.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Is belanghebbende, afgezien van eventuele schending door de Inspecteur van het vertrouwensbeginsel, omzetbelasting verschuldigd ter zake van de levering van vee?
II. Zo ja, belet het vertrouwensbeginsel de naheffing van deze belasting?
III. Indien de onder I vermelde vraag bevestigend en de onder II vermelde vraag ontkennend moet worden beantwoord: is de boete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?
Belanghebbende is van mening dat de onder I en III vermelde vragen ontkennend moeten worden beantwoord en dat de onder II vermelde vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is met betrekking tot al deze vragen de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vernietiging van de naheffingsaanslag omzetbelasting en vernietiging van de boetebeschikking. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingediende beroep.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. De veehandelsregeling zoals die gedurende het naheffingstijdvak gold, is verankerd in de Resolutie van 15 november 1983, nr. 283-14 899 (hierna: de Resolutie), meer in het bijzonder in § 55. De tekst van de veehandelsregeling luidde toen als volgt:
1. De in artikel 27 van Pro de wet neergelegde landbouwregeling mist toepassing ten aanzien van veehandelaren, zijnde ondernemers, die er hun bedrijf van maken vee (levende geiten, paarden, runderen, schapen en varkens) te kopen en te verkopen. Deze dieren zijn door de veehandelaren immers niet in de hoedanigheid van landbouwer voortgebracht of geteeld. Een en ander betekent dat veehandelaren in beginsel op de normale wijze in de heffing zijn betrokken.
Teneinde tegemoet te komen aan de administratieve bezwaren welke zijn verbonden aan een strikte toepassing van de wettelijke bepalingen ten aanzien van de veehandel, in het bijzonder waar het de handel op veemarkten betreft, wordt goedgekeurd, dat veehandelaren de volgende regeling (verder te noemen: de veehandelsregeling) toepassen.
2. Veehandelaren die gebruik willen maken van de veehandelsregeling kunnen daartoe een verzoek doen bij de inspecteur. Bij inwilliging van het verzoek geldt de veehandelsregeling tot wederopzegging door belanghebbende doch ten minste voor vijf jaren. Een hernieuwd verzoek tot toepassing van de veehandelsregeling kan eerst worden ingewilligd nadat de veehandelaar na die wederopzegging ten minste 5 jaren op de normale wijze in de heffing betrokken is geweest.
De veehandelaar kan de veehandelsregeling toepassen vanaf de datum van inwilliging van het verzoek (verder te noemen: de optiedatum). Dit kan dus ook in de loop van een kalenderjaar geschieden. De veehandelaar kan in het verzoek ook een andere datum van ingang opgeven, mits niet eerder dan de dag van indiening van het verzoek. Bij de wederopzegging geldt het hiervoor gestelde, voor zover mogelijk, op overeenkomstige wijze.
Het verzoek en de wederopzegging dienen schriftelijk te geschieden.
In verband met de introductie van de mogelijkheid om telkens voor een periode van ten minste 5 jaren te kunnen kiezen voor toepassing van de veehandelsregeling respectievelijk toepassing van de normale regeling, is een overgangsregeling getroffen. Deze overgangsregeling is neergelegd in de aanschrijving van 7 mei 1992, nr. VB 92/951.
Voor de vaststelling van het tijdvak van aangifte voor de veehandelaren die gebruik maken van de veehandelsregeling wordt verwezen naar paragraaf 2.43 van de Instructie Omzetbelasting.
4.2. Vanuit proceseconomisch oogpunt beantwoordt het Hof allereerst de onder 3.1 geformuleerde vraag II.
4.3. Belanghebbende beroept zich op in rechte te beschermen vertrouwen, dat aan de naheffing van omzetbelasting in de weg staat, onder meer op de grond dat de Inspecteur tot en met het jaar 2000 nimmer wegens de onjuiste toepassing van de veehandelsregeling een naheffingsaanslag omzetbelasting heeft opgelegd.
Uit het arrest van de Hoge Raad van 13 december 1989, nr. 25.077, onder meer gepubliceerd in BNB 1990/119, volgt dat voor het in rechte te beschermen vertrouwen dat de Inspecteur de aangifte op een bepaald punt zal volgen
"meer [is] vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling.".
Op belanghebbende rust de last aannemelijk te maken dat sprake is van dergelijke omstandigheden, die zijn beroep op in rechte te beschermen vertrouwen rechtvaardigen.
4.4. Gelet op de vastgestelde feiten, in het bijzonder de inhoud van de in 2.3 en 2.5 genoemde brief en de inhoud van het in 2.6 genoemde rapport acht het Hof aannemelijk dat de toepassing van de veehandelsregeling tijdens (boeken)onderzoeken in 1993, 1996 en 2002 op zijn fiscale merites is beoordeeld. De Inspecteur heeft tijdens al deze (boeken)onderzoeken geconstateerd dat een schriftelijk verzoek om toepassing van de veehandelsregeling van belanghebbende (en voorheen de heer A) en de inwilliging van zo'n verzoek door de Inspecteur ontbreekt. Uitdrukkelijk heeft de Inspecteur naar aanleiding van al deze (boeken)onderzoeken naheffingsaanslagen omzetbelasting aangekondigd en daarbij aangegeven dat onder bepaalde voorwaarden van naheffing zou worden afgezien, waaronder de voorwaarde dat alsnog een verzoek om toepassing van de veehandelsregeling zou worden gedaan. Hoewel belanghebbende nimmer het door de Inspecteur verlangde verzoek om toepassing van de veehandelsregeling heeft gedaan is de Inspecteur desondanks - om hem moverende redenen - niet overgegaan tot het opleggen van die aangekondigde naheffingsaanslagen omzetbelasting. Aldus heeft de Inspecteur in een tijdspanne van tien jaar driemaal geconstateerd dat de heer A ten tijde van de eenmanszaak noch belanghebbende een verzoek tot toepassing van de veehandelsregeling had gedaan, naheffingsaanslagen ter zake aangekondigd en vervolgens die naheffingsaanslagen niet opgelegd. Deze omstandigheden, in hun onderlinge samenhang beschouwd, hebben bij belanghebbende de indruk kunnen wekken dat de Inspecteur (nader) bewust het standpunt heeft ingenomen dat het door hem verlangde verzoek toch niet werd vereist en dat de veehandelsregeling kon worden toegepast. Nu de Inspecteur voor de onderhavige periode waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft niet heeft gesteld noch is gebleken dat belanghebbende niet aan de in de Resolutie gestelde materiële voorwaarden voor toepassing van de veehandelsregeling voldoet is er overigens geen reden belanghebbende de toepassing van de veehandelsregeling te onthouden.
4.5. Gelet op het vorenstaande staat het vertrouwensbeginsel in de weg aan de door de Inspecteur opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting.
4.6. Nu vraag II bevestigend wordt beantwoord, behoeft vraag I geen beantwoording meer. Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag II ontvalt aan de boetebeschikking de grond, dient vraag III ontkennend te worden beantwoord en dient derhalve de boetebeschikking te worden vernietigd.
4.7. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur ongegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.8. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 447 te vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.9. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
4.10. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 1,5 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 724,50.
4.11. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
5. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur;
- vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting;
- vernietigt de boetebeschikking;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 447 vergoedt; en
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 724,50.
Aldus gedaan op:5 november 2010 door P. Fortuin, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts en W.A. Sijberden, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.