Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 02/03479
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V. (thans geheten X1 B.V.) te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen/Q van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, die thans ten aanzien van de belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op de bezwaarschriften betreffende na te melden naheffingsaanslagen in de omzetbelasting, de in één van deze naheffingsaanslagen begrepen verhoging, het daarop betrekking hebbende kwijtscheldingsbesluit en de boetebeschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan de belanghebbende is met dagtekening 30 augustus 2001 onder nummer 00.00.000.F01.7501 over de periode 1 januari 1996 tot en met 31 december 1997 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van fl. 1.709.540 met een verhoging, na kwijtschelding, van fl. 854.770. Aan de belanghebbende is tevens met dagtekening 30 augustus 2001 onder nummer 00.00.000.F01.8501 over de periode 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van fl. 623.562. Tegelijkertijd met deze naheffingsaanslag heeft de Inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking een boete opgelegd van fl. 311.781. De belanghebbende heeft bezwaren ingediend tegen deze naheffingsaanslagen met inbegrip van de verhoging en het kwijtscheldingsbesluit en de boetebeschikking. De Inspecteur heeft bij ambtshalve vermindering van 27 april 2002 de naheffingsaanslag over 1998 verminderd naar een bedrag fl. 403.592 en de boetebeschikking verminderd naar fl. 201.796. Bij uitspraken op bezwaar van 7 juni 2002 heeft de Inspecteur de bezwaren afgewezen en - naar het Hof verstaat - de naheffingsaanslag over 1996 en 1997, met inbegrip van de verhoging en het kwijtscheldingsbesluit, gehandhaafd en die over 1998 gehandhaafd alsmede de boetebeschikking, zoals deze luiden na de eerder vermelde ambtshalve vermindering.
1.2. De belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een griffierecht geheven van € 218. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 11 december 2003 te 's-Hertogenbosch voor de tweede meervoudige Belastingkamer van het Hof. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, tot zijn bijstand vergezeld van zijn gemachtigde de heer mr B, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr C, tot zijn bijstand vergezeld van de heer D, beiden verbonden aan vorengenoemd onderdeel van de rijksbelastingdienst en mevrouw drs E, verbonden aan het Centrum F te G van de rijksbelastingdienst.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) hebben partijen vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
1.5. De belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Zonder bezwaar van de wederpartij heeft de Inspecteur drie stukken overgelegd. Het Hof rekent de pleitnota en de overgelegde stukken tot de gedingstukken.
1.6. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Voorts heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie, bestaande uit een brief van de belanghebbende van 6 januari 2004, een brief van de Inspecteur van 12 januari 2004 met bijlagen, een brief van de Inspecteur van 26 februari 2004, een brief van belanghebbende van 27 februari 2004 met bijlagen en een brief van belanghebbende van 10 maart 2004 met bijlage, behoort tot de stukken van het geding.
1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.8. Het onderzoek ter nadere zitting heeft plaatsgehad op 20 januari 2005 te 's-Hertogenbosch voor de tweede meervoudige Belastingkamer. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, tot zijn bijstand vergezeld van zijn gemachtigde de heer mr B, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr C, tot zijn bijstand vergezeld van de heer H, de heer J en de heer K.
Bij aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen, dat de tweede meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 11 december 2003 was samengesteld uit de mrs Meijer, Fortuin en Verstraate, en dat de zaak verder wordt behandeld door evenvermelde Kamer in een gewijzigde samenstelling van mr A. Bijlsma, mr drs P. Fortuin, en mr G.D. van Norden, en dat, gelet op artikel 8:64, derde lid van de Awb, deze behandeling verder plaatsvindt in de stand waarin zij zich bevond op 11 december 2003. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben.
1.9. De Inspecteur heeft ter zitting een kopie overgelegd van een verklaring van de heer J d.d. 4 mei 2004 alsmede een "overzicht van constateringen met kopieën van bescheiden per transactie".
1.10. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Voorts heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie, bestaande uit een brief van de Inspecteur van 17 maart 2005 met bijlagen, een brief van de belanghebbende van 18 maart 2005, een brief van de griffier aan de belanghebbende van 14 april 2005, een brief van de belanghebbende van 9 juni 2005 met bijlagen, een brief van de belanghebbende van 10 juni 2005 en een brief van de Inspecteur van 25 juli 2005 met een bijlage, behoort tot de stukken van het geding.
1.11. Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.12. Het onderzoek ter tweede nadere zitting heeft plaatsgehad op 19 januari 2006 te 's-Hertogenbosch voor de tweede meervoudige Belastingkamer. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, tot zijn bijstand vergezeld van zijn gemachtigde de heer mr B, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr C, tot zijn bijstand vergezeld van de heer H en de heer J.
1.13. De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van een memo d.d. 6 juli 2005.
1.14. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van Pro de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Voorts heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van Pro de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie, bestaande uit een brief van belanghebbende van 28 februari 2006 met bijlagen, een brief van de Inspecteur van 24 april 2006 met bijlagen en een brief van belanghebbende van 5 juli 2006 met een bijlage behoort tot de stukken van het geding.
1.15. Van de tweede nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
1.16. Het onderzoek ter derde nadere zitting heeft plaatsgehad op 11 december 2008 te 's-Hertogenbosch voor de eerste meervoudige Belastingkamer van het Hof. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de belanghebbende, de heer A, tot zijn bijstand vergezeld van zijn gemachtigde de heer mr B, alsmede, namens de Inspecteur, de heer mr C, tot zijn bijstand vergezeld van de heer J.
Bij aanvang van de zitting zijn partijen erop gewezen, dat de tweede meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 19 januari 2006 was samengesteld uit de mr A. Bijlsma, mr drs P. Fortuin, en mr G.D. van Norden, en dat de zaak verder wordt behandeld door de eerste meervoudige Kamer in een gewijzigde samenstelling van mr drs J.W.J. Huige, mr drs P. Fortuin, en mr J.G. Verseput, en dat, gelet op artikel 8:64, derde lid, van de Awb, deze behandeling verder plaatsvindt in de stand waarin zij zich bevond op 19 januari 2006. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben.
1.17. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Awb heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
1.18. De belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent de pleitnota tot de gedingstukken.
1.19. Het Hof heeft het onderzoek vervolgens gesloten.
1.20. Van de derde nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zittingen stelt het Hof als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. De aandeelhouder van belanghebbende is Holding L B.V., welke vennootschap tevens alle aandelen houdt in M B.V.. De heer A (hierna: A) is enig aandeelhouder van Holding L B.V.. Belanghebbendes activiteiten bestaan uit het exploiteren van een groothandel in en het im- en exporten van vrachtauto- en personenautobanden. Uit dien hoofde is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de Omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968).
2.2. De Inspecteur heeft een boekenonderzoek verricht bij belanghebbende, dat is aangevangen op 22 november 1999. Hiervan is een rapport opgemaakt d.d. 21 augustus 2001.
2.3. In het rapport vermeldt de Inspecteur dat belanghebbende facturen van N1 in haar administratie heeft opgenomen. In de administratie van belanghebbende zijn over de periode van 14 maart 1996 tot en met 15 april 1997 66 facturen van N1 aangetroffen met daarop in totaal fl. 1.306.011 aan in rekening gebrachte omzetbelasting (hierna ook wel: facturen N), die belanghebbende op haar aangiften omzetbelasting in aftrek heeft gebracht. Belanghebbende heeft de bedragen van al deze facturen van 14 maart 1996 tot en met 15 april 1997 betaald op de te AA (Nederland) aangehouden bankrekening van de BB, FF-straat 270, ----- te GG, Duitsland (hierna: BB).
2.4. Volgens het rapport heeft de Inspecteur voorts in de administratie van belanghebbende facturen van CC B.V. Import Export, EE-straat 105, ---- -- te HH aangetroffen, betrekking hebbende op de periode van 17 april 1997 tot en met 22 april 1998. Het betreft 63 (credit)facturen waarop in totaal fl. 1.027.154 omzetbelasting in rekening is gebracht, die belanghebbende op haar aangiften omzetbelasting in aftrek heeft gebracht. Van deze facturen zijn er 16 betaald op de bankrekening van BB. De overige facturen zijn betaald op een ten name van - hierna vermelde - CC staande bankrekening, aangehouden te AA.
2.5. De Inspecteur heeft in het rapport - primair - het standpunt ingenomen dat de banden door BB zijn geleverd. Daaruit heeft de Inspecteur de conclusie getrokken dat de facturen niet de werkelijke leverancier vermelden en daarom niet voldoen aan de vereisten opgenomen in artikel 35 van Pro de Wet OB 1968. Naar het oordeel van de Inspecteur heeft belanghebbende de op vorenbedoelde facturen in rekening gebrachte omzetbelasting ten onrechte in aftrek gebracht en kondigt de Inspecteur aan ter zake van deze in aftrek gebrachte omzetbelasting naheffingsaanslagen op te leggen. Voorts kondigt de Inspecteur aan de naheffingsaanslagen met een verhoging respectievelijk boete van 50% op te leggen.
2.6. Met dagtekening 30 augustus 2001 is onder nummer 00.00.000.F01.7501 over de periode 1 januari 1996 tot en met 31 december 1997 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van fl. 1.709.540 met een verhoging, na kwijtschelding, van fl. 854.770. Aan de belanghebbende is tevens met dagtekening 30 augustus 2001 onder nummer 00.00.000.F01.8501 over de periode 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van fl. 623.562. Tegelijkertijd met deze naheffingsaanslag heeft de Inspecteur een boete opgelegd van fl. 311.781. Nadien bleek de Inspecteur dat de eerstgenoemde naheffingsaanslag te laag was vastgesteld en de tweede genoemde naheffingsaanslag tot hetzelfde bedrag te hoog. De Inspecteur heeft bij ambtshalve vermindering van 27 april 2002 deze laatste naheffingsaanslag verminderd naar een bedrag fl. 403.592 en de boete verminderd naar een bedrag van fl. 201.796. Over de periode 1 januari 1996 tot en met 31 december 1997 heeft de Inspecteur een (tweede) naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van fl. 220.033 met een verhoging, na kwijtschelding, van fl. 110.016. De Inspecteur heeft toegezegd de (onherroepelijke) uitkomst van deze procedure overeenkomstig te zullen toepassen op deze laatste met verhoging opgelegde naheffingsaanslag.
2.7. De onder 2.3 bedoelde facturen dragen de naam N1. Dit is een handelsnaam van N B.V. (hierna: N). Deze vennootschap is volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel opgericht op 25 november 1988. De heer P (hierna: P) is met ingang van 1 juni 1994 directeur en als zodanig zelfstandig bevoegd bestuurder; als adres van P is op de van 25 oktober 1996 daterende uitdraai van de inschrijving vermeld: R-straat 66, ---- -- S. P is vanaf 1993 woonachtig in Luxemburg. Het vestigingsadres van N volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel is: T-straat 95, ---- -- S en het postadres is postbus 0000, ---- -- S. Op de facturen is vermeld het hiervoor genoemde adres in S en als postadres: Postbus 00, ---- -- V. Dit laatste adres betreft het (voormalige) postadres van W B.V., waarvan facturen in de administratie van belanghebbende zijn aangetroffen in een periode voordat in de administratie facturen van N werden opgenomen. Het adres in S betreft een bedrijfsverzamelgebouw. Op alle facturen N is vermeld dat betaald moet worden op de te AA aangehouden bankrekening van BB.
2.8. Belanghebbende is in 1993 door N benaderd. Omdat N een vooruitbetaling wilde ontvangen, hebben N en belanghebbende gesproken over het verstrekken van een bankgarantie door belanghebbende in plaats van een vooruitbetaling. Omdat een bankgarantie kosten met zich meebracht, de snelheid en flexibiliteit van belanghebbende aanzienlijk verminderde en de kredietruimte van belanghebbende verminderde, zijn N, belanghebbende en BB overeengekomen dat belanghebbende rechtstreeks zou betalen op een bankrekening van BB. BB ging hiermee accoord, omdat A bij BB bekend was uit een tijd dat A in loondienst werkzaam was voor een andere onderneming in de bandenhandel. Belanghebbende heeft in 1993 het BTW-nummer van N bij de rijksbelastingdienst geverifieerd en zij heeft in 1993 of 1994 bij de Kamer van Koophandel de inschrijving van N gecontroleerd. Het aan N toegekende BTW-nummer is op 2 maart 1994 ingetrokken. Belanghebbende heeft het (op de facturen vermelde) bedrijfsadres van N in S nimmer bezocht. Belanghebbende heeft nimmer het op de facturen N vermelde telefoon- en faxnummer gebruikt. Belanghebbende heeft ter zake van N alleen contacten gehad met P en BB.
2.9. Vanaf medio april 1997 heeft belanghebbende haar contacten met P gecontinueerd; vanaf toen heeft P zich aan belanghebbende gepresenteerd door middel van CC. De onder 2.3 bedoelde facturen dragen de naam CC B.V. (hierna: CC). Op de facturen is voorts vermeld DD. Als adres is vermeld EE-straat 105, ---- -- te HH en als postadres postbus 000, ---- -- HH. Volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel is DD B.V. (hierna: DD) tot 28 april 1998 gevestigd op voornoemd adres in HH. Het pand op voornoemd adres in HH was eigendom van JJ B.V., waarvan de heer KK directeur en enig aandeelhouder was. De heer KK heeft omstreeks 4 mei 2005 tegenover de Inspecteur verklaard dat hij noch JJ B.V. ooit een ruimte heeft verhuurd aan CC, in het bijzonder ook niet in 1997 en 1998. DD was de aandeelhouder in CC. Mevrouw LL was de aandeelhouder van DD. Volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel is mevrouw LL directeur geweest van DD tot 23 februari 1996. Met ingang van deze datum tot 9 april 1997 is de heer MM directeur van DD geweest. Met ingang van deze laatste datum is P directeur van DD geweest tot 19 augustus 1998. Op het voornoemde adres in HH exploiteerde NN N.V. een incassobureau, waarvoor de heer MM werkzaam was. Volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel is DD bestuurder van CC geweest tot 13 januari 1998. P is volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel ingeschreven als bestuurder van CC op 13 januari 1998 en op diezelfde dag weer uitgeschreven. P heeft in zijn contacten met belanghebbende zich gepresenteerd als directeur casu quo vertegenwoordiger van CC. De heer MM zond de post bestemd voor CC door naar het adres van P in Luxemburg. Met ingang van april 1998 is het aan CC toegekende BTW-nummer ingetrokken. Belanghebbende heeft het (op de facturen vermelde) bedrijfsadres van CC in HH nimmer bezocht. Het op de facturen CC vermelde telefoon- en faxnummer zijn niet (aan CC) toegekende nummers. Belanghebbende heeft nimmer het op de facturen CC vermelde telefoon- en faxnummer gebruikt. Belanghebbende heeft ter zake van CC alleen contacten gehad met P en BB.
2.10. BB is zowel transporteur van goederen als handelaar in banden.
2.11. N en CC hebben in de periode waarover is nageheven geen omzetbelasting (op aangiften) voldaan.
2.12. Belanghebbende heeft contact onderhouden met P door middel van (mobiele) telefoon en faxen. Omdat P vaak in België, Frankrijk en Luxemburg was, heeft belanghebbende gebruik gemaakt van verschillende (mobiele) telefoonnummers. Door de wijze van verzending van faxen is niet bekend welke faxnummers belanghebbende heeft gebruikt om faxen te zenden aan P. Van eind 1997 tot en met april 1998 was wegens ziekte P slecht bereikbaar en wendde belanghebbende, zoals met P afgesproken, zich bij onbereikbaarheid van P rechtstreeks tot BB. Ter zake van in ieder geval drie facturen CC in 1997 en vier facturen CC in 1998 heeft belanghebbende rechtstreeks contact gehad met BB waarbij de koop van de banden centraal stond. Van de vrachtbrieven zijn er vele opgesteld door mevrouw OO, die werkzaam is bij BB en vaak in de Duitse taal. Op de vrachtbrieven wordt vele malen vermeld dat de banden zijn geladen in V of HH, terwijl in werkelijkheid alle banden vanuit Duitsland, al dan niet via Basel in Zwitserland, door of namens BB zijn vervoerd. In 1997 en in 1998 is in enkele gevallen door BB aan transporteurs de opdracht gegeven om - in afwijking van de werkelijkheid - een vrachtbrief op te maken met als vermelding dat (verder) transport plaatsvond vanaf CC in HH en tevens zijn er twee opdrachten van BB aan de transporteur om een neutrale chauffeur in te zetten en om geen papieren af te geven. Op het adres EE-straat 105, ---- -- te HH was het niet mogelijk banden op te slaan.
2.13. Aan CC zijn de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd: een naheffingsaanslag onder nummer 000000000.F.01.7506 d.d. 27 april 1998 over de periode januari 1997 tot en met september 1997 naar een bedrag van fl. 1.491.345 (€ 676.743) en een naheffingsaanslag onder nummer 000000000.F.01.8502 d.d. 29 december 1998 over de periode oktober 1997 tot en met juni 1998 naar een bedrag van fl. 2.429.589 (€ 1.102.499). Ter zake van door CC aan belanghebbende uitgereikte facturen T 190 d.d. 22 april 1998 ad fl. 174.135 en T 191 d.d. 22 april 1998 ad fl. 154.317,50 heeft CC een vordering op belanghebbende in haar administratie opgenomen. Toentertijd bedroeg de vordering van CC op belanghebbende € 145.230 (fl. 320.046). Door de ontvanger van rijksbelastingdienst is bij belanghebbende executoriaal derdenbeslag gelegd en is aldus bij belanghebbende tot een bedrag van fl. 174.135 en fl. 154.317,50, in totaal fl. 328.452,50 (€ 149.045,25), uitgewonnen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Heeft belanghebbende de op de facturen N en de facturen CC vermelde omzetbelasting terecht en tot de juiste bedragen op haar aangiften in aftrek gebracht?
II. Zo vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Kan belanghebbende aan de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 23 april 1986, nr 286-1389, gepubliceerd in V-N 1986, blz. 1125 en/of de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 24 april 1991, nr VB 91/1006, gepubliceerd in V-N 1991/1294, pt. 13 het vertrouwen ontlenen dat de op de facturen N en de facturen CC vermelde omzetbelasting, die zij op haar aangiften in aftrek heeft gebracht, niet (geheel) zou worden nageheven?
III. Zijn de in de naheffingsaanslag over 1996 en 1997 begrepen verhoging, na kwijtschelding, en de over 1998 bij boetebeschikking opgelegde boete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?
De belanghebbende is van oordeel dat vragen I en II bevestigend en vraag III ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1.4 tot en met 1.6, 1.9 en 1.10, 1.13 en 1.14 en 1.17 vermelde stukken en de pleitnota´s (met bijlagen), van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar de van deze zittingen opgemaakte processen-verbaal.
3.3. De belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken en vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikking. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Vraag I
4.1. In artikel 15, eerste lid, aanhef, onderdeel a, van de Wet OB 1968 is bepaald, dat een ondernemer de belasting in aftrek brengt die in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur. In artikel 35 van Pro de Wet OB 1968 is opgenomen op welke wijze een factuur moet worden opgemaakt. In artikel 35, eerste lid, aanhef, onderdeel b, van de Wet OB 1968 is bepaald dat op de factuur de naam en het adres van de ondernemer die de levering of de dienst verricht, moet worden vermeld.
4.2. Het Hof stelt voorop dat op belanghebbende de last rust aannemelijk te maken dat zij terecht en tot de juiste bedragen omzetbelasting op haar aangiften in aftrek heeft gebracht.
4.3. De Inspecteur heeft - primair - gesteld dat belanghebbende ten onrechte de op de litigieuze facturen in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek heeft gebracht, omdat de litigieuze banden niet zijn geleverd door de op de facturen N en de facturen CC vermelde (rechts)personen.
4.4. Tijdens het onderzoek ter tweede nadere zitting heeft het Hof belanghebbende voorgehouden dat bij het Hof het vermoeden was gerezen dat de banden niet zijn geleverd door de op de facturen N en de facturen CC vermelde (rechts)personen. Het Hof heeft belanghebbende voorgehouden dat dit vermoeden vooral was gebaseerd op het volgende:
* Uit de gedingstukken blijkt van zogenoemde CMR's, die zijn opgesteld in de Duitse taal en die zijn opgesteld door mevrouw OO, werkzaam bij BB;
* De onduidelijkheden en vragen in de periode waarover is nageheven omtrent de vestigingsadressen van de op de facturen als leverancier vermelde CC en N;
* De in meerdere gevallen voorkomende opdrachten van BB aan de transporteur om een neutrale chauffeur in te zetten, om geen papieren af te geven en de opdracht van BB aan de transporteur om vervoersbewijzen te stellen op naam van CC en - in afwijking van de werkelijkheid - als aanvang van transport HH;
* Uit de gedingstukken blijkt meer van contacten van belanghebbende met BB, dan met P en/of CC en N;
* Uit de gedingstukken blijkt dat op papier is vermeld alsof de banden zouden zijn vervoerd vanuit V of HH, terwijl de werkelijk gereden route anders is geweest en in werkelijkheid de banden vanuit Duitsland zijn vervoerd;
* Belanghebbende heeft een groot aantal facturen betaald op de bankrekening van BB.
Vervolgens heeft het Hof het onderzoek ter (tweede nadere) zitting geschorst om belanghebbende in gelegenheid te stellen dit bij het Hof gerezen vermoeden te ontzenuwen.
4.5. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof er niet in geslaagd het bij het Hof gerezen vermoeden te ontzenuwen. Weliswaar heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt, dat er - anders dan het Hof bij het voorhouden van het bij het Hof gerezen vermoeden heeft opgemerkt - (ook) veel contacten zijn geweest met P, maar belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij in werkelijkheid met N en CC handelde. Hierbij acht het Hof het volgende van belang:
* De Inspecteur heeft de stelling van belanghebbende dat BB (in enkele gevallen) namens N en CC handelde en mocht handelen betwist. Tegenover deze betwisting heeft belanghebbende haar stelling niet aannemelijk gemaakt.
* Belanghebbende heeft N slechts gecontroleerd door in 1993 het BTW-nummer van N bij de rijksbelastingdienst te verifiëren en zij heeft in 1993 of 1994 bij de Kamer van Koophandel de inschrijving van N gecontroleerd. Voor het overige heeft zij gevaren op de indruk, die P bij haar heeft weten te wekken, als zou zij handelen met N.
* Met betrekking tot CC heeft belanghebbende geheel gevaren op de indruk, die P bij haar heeft weten te wekken, als zou zij handelen met CC. Tegenover de betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij het BTW-nummer heeft geverifieerd en evenmin dat zij de inschrijving bij de Kamer van Koophandel heeft geraadpleegd. Bovendien geldt dat uit die inschrijving zou zijn gebleken dat P slechts op 13 januari 1998 voor één dag bestuurder van CC is geweest.
* Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat N en CC waren gevestigd op de op de facturen vermelde adressen. De Inspecteur heeft dit laatste gemotiveerd betwist. Gelet op deze betwisting ligt het op de weg van belanghebbende - nu zij in haar aangiften de op die facturen vermelde omzetbelasting in aftrek brengt - aannemelijk te maken dat N en CC wel op die adressen waren gevestigd, in welke bewijslast belanghebbende niet is geslaagd.
* Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat het voldoende is dat het op de facturen CC vermelde adres als postadres functioneerde, nu de heer MM de post doorzond aan het adres van P in Luxemburg. Naar het oordeel van het Hof dient de in artikel 35, eerste lid, aanhef, onderdeel b, van de Wet OB 1968 gestelde eis ertoe, dat de leverancier ten tijde van leverantie of facturering op dit adres feitelijk is gevestigd, hetgeen in de onderhavige zaak niet bewezen is.
* Belanghebbende heeft veel contacten gehad met BB over het transport, zij heeft een groot aantal facturen betaald op de bankrekening van BB en BB heeft zorg gedragen voor het transport.
4.6. In het arrest van 6 juli 2006 van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen te Luxemburg (hierna: HvJ EG), C-439/04 en C-440/04, Kittel en Recolta, waarop belanghebbende zich in haar pleitnota voor het onderzoek ter derde nadere zitting heeft beroepen, heeft het HvJ EG het volgende voor recht verklaard:
'(...)[het] staat aan de nationale rechter het recht op aftrek te weigeren indien aan de hand van objectieve elementen wordt vastgesteld dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel is van BTW-fraude.'.
Voorts wijst het Hof op het arrest van het HvJ EG van 12 januari 2006, C-354/03, C-355/03 en C-484/03, Optigen e.a., onder meer gepubliceerd in V-N 2006/7.20, van 21 februari 2006, C-255/02, Halifax e.a., onder meer gepubliceerd in V-N 2006/13.20 en van 11 mei 2006, C-384/04, Federation of Technological Industries e.a., onder meer gepubliceerd in V-N 2006/27.14.
4.7. Met betrekking tot de onder 4.6 vermelde arresten overweegt het Hof als volgt.
4.8. De Inspecteur heeft - samengevat - gesteld dat belanghebbende zich onvoldoende ervan heeft vergewist dat zij te doen had met N en CC, dat belanghebbende heeft nagelaten N en CC te bezoeken op de op de facturen vermelde adressen dan wel na te gaan of N en CC feitelijk waren gevestigd op het op de facturen vermelde adres, dat zij nagelaten heeft te verifiëren of de op de facturen vermelde telefoon- en faxnummers wel toebehoorden aan N en CC, dat betaling van vele facturen op de bankrekening van BB zeer ongebruikelijk is en dat belanghebbende via de vrachtbrieven kennis had kunnen nemen van het feit dat daarop in afwijking van de werkelijkheid was vermeld dat de goederen vanaf V of HH zouden zijn vervoerd.
4.9. Belanghebbende heeft - samengevat - gesteld, dat het in de bandenbranche niet ongebruikelijk is, dat contacten met leveranciers ontstaan op beurzen en dergelijke en dat zowel de afnemer als de leverancier elkaars bedrijfsadressen niet bezoeken. Voorts heeft belanghebbende gesteld dat zij een tussenhandelaar was, die afhankelijk was van snel handelen en kleine winstmarges. Verder stelt belanghebbende dat voor de betalingen op de bankrekening van BB zakelijke redenen aanwezig waren. In deze tussenhandel, zo stelt belanghebbende, kan het zijn dat men bekend is met de andere partijen in de keten, maar dat de onderlinge relaties worden gerespecteerd in verband met het vertrouwen dat nodig is voor het drijven van de handel. Tevens heeft belanghebbende gesteld dat P (vrijwel) altijd ambulant was en doorgaans alleen via een mobiel telefoonnummer bereikbaar was. Naar het oordeel van belanghebbende heeft zij redelijkerwijs ermee kunnen volstaan het BTW-nummer en de inschrijving bij de Kamer van Koophandel van N en - naar zij heeft gesteld, doch naar het Hof hierboven heeft geoordeeld niet aannemelijk is geworden - van CC te verifiëren. Voorts stelt belanghebbende dat het feit dat BB het vervoer organiseerde niet vreemd is.
4.10. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende door te handelen zoals zij heeft gedaan willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard, dat zij voor de leveringen van de litigieuze banden in werkelijkheid niet handelde met N en CC. Zij heeft gevaren op de indruk, die P bij haar heeft weten te wekken dat N en CC diegenen waren die haar de banden leverden, terwijl zij heeft nagelaten enige controle uit te oefenen ten aanzien van de op de facturen N en de facturen CC voorkomende gegevens van vestigingsadressen en telefoon- en faxnummers dan wel anderszins zich te informeren omtrent de werkelijke rol en activiteiten van N en CC in de handelsketen waarvan belanghebbende deel uitmaakte. Voorts is het Hof van oordeel dat belanghebbende in al die gevallen dat zij de bedragen van de facturen betaalde op een bankrekening van BB zij er redelijkerwijs rekening mee had dienen te houden dat N en CC hun verplichting tot voldoening van omzetbelasting niet zouden (kunnen) nakomen, omdat de in die bedragen begrepen omzetbelasting niet ter beschikking stond van N en CC, maar van BB. Gelet op het vorenstaande en op het feit dat belanghebbende voor het vervoer (bijna) altijd contact onderhield met BB had belanghebbende er redelijkerwijs rekening mee moeten houden dat zij een ernstig risico liep dat de banden in werkelijkheid niet door N en CC werden geleverd, dat N en CC niet zouden voldoen aan hun verplichting tot voldoening van de op de facturen N en de facturen CC vermelde omzetbelasting en dat zij door P werd bedrogen. Gelet op het vorenstaande heeft belanghebbende willens en wetens de aanmerkelijke - en hier ook ingetreden - kans aanvaard, dat zij banden afnam die in werkelijkheid niet door N en CC werden geleverd en dat zij door haar aankopen deelnam aan transacties die onderdeel waren van BTW-fraude.
4.11. Uit het vorenoverwogene volgt, dat belanghebbende niet is geslaagd in op de haar rustende bewijslast aannemelijk te maken dat de litigieuze banden door N en CC zijn geleverd en voorts dat zij willens en wetens de aanmerkelijke - en hier ook ingetreden - kans heeft aanvaard, dat zij banden afnam die in werkelijkheid niet door N en CC werden geleverd en dat zij door haar aankopen deelnam aan transacties die onderdeel waren van BTW-fraude.
4.12. Mitsdien dient vraag I ontkennend te worden beantwoord.
4.13. De overige stellingen van de Inspecteur behoeven geen behandeling meer.
Vraag II
4.14. Met betrekking tot het beroep van belanghebbende op de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 23 april 1986, nr 286-1389, gepubliceerd in V-N 1986, blz. 1125, overweegt het Hof als volgt.
4.15. Uit hetgeen het Hof in 4.10 en 4.11 heeft overwogen volgt, dat belanghebbende in onvoldoende mate erop heeft toegezien dat de aan haar uitgereikte facturen N en CC volgens de eisen van de Wet OB 1968 zijn opgemaakt. Eveneens volgt daaruit dat belanghebbende bij de beoordeling van deze facturen niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht. Mitsdien faalt belanghebbendes beroep op de onder 4.14 vermelde resolutie in zoverre.
4.16. Belanghebbende heeft gesteld, dat bij belanghebbende niet kan worden nageheven voor zover ter zake van dezelfde omzetbelasting bij CC is nageheven. De Inspecteur heeft gesteld dat bij CC is nageheven op grond van artikel 37 van Pro de Wet OB 1968 en voorts dat de rijksadvocaat bij belanghebbende beslag heeft gelegd ter zake van de uitstaande vordering van CC op belanghebbende met betrekking tot de facturen T 190 d.d. 22 april 1998 ad fl. 174.135 en T 191 d.d. 22 april 1998 ad fl. 154.317,50 en dat aldus bij belanghebbende tot een bedrag van fl. 328.452,50 is uitgewonnen. Voor het laatste bedrag kan niet gezegd worden dat naheffing bij CC geen effect heeft gesorteerd en derhalve dient, gelet op punt 4 van de onder 4.14 bedoelde resolutie, de naheffingsaanslag over 1998 met fl. 328.452,50 te worden verminderd.
4.17. Gelet op hetgeen het Hof heeft overwogen onder 4.5 en onder 4.10 en 4.11 faalt belanghebbendes beroep op de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 24 april 1991, nr VB 91/1006, gepubliceerd in V-N 1991/1294, pt. 13.
4.18. Vraag II moet in zoverre bevestigend worden beantwoord, dat de naheffingsaanslag over 1998 met fl. 328.452,50 dient te worden verminderd
Vraag III
4.19. Uit hetgeen het Hof heeft overwogen onder 4.5, 4.10 en 4.11 volgt, dat belanghebbende het vermoeden van het Hof dat de litigieuze banden niet door N en CC zijn geleverd niet heeft ontzenuwd en voorts dat zij willens en wetens de aanmerkelijke - en hier ook ingetreden - kans heeft aanvaard, dat zij banden afnam die in werkelijkheid niet door N en CC werden geleverd en dat zij door haar aankopen deelnam aan transacties die onderdeel waren van BTW-fraude. Hieraan doet niet af, dat belanghebbende zou hebben gehandeld overeenkomstig de gebruiken in de branche, omdat -zoals overwogen - deze handelswijze de aanmerkelijke kans met zich brengt dat ten onrechte op facturen vermelde omzetbelasting op aangiften in aftrek wordt gebracht.
4.20. Gelet hierop heeft de Inspecteur belanghebbende terecht voorwaardelijke opzet verweten.
4.21. De subsidiaire stelling van de Inspecteur dat belanghebbende grove schuld kan worden verweten behoeft geen behandeling meer.
4.22. Gelet op hetgeen in 4.20 is overwogen, is de naheffingsaanslag over 1996 en 1997 terecht opgelegd met een verhoging van 100%. De Inspecteur heeft hiervan 50% kwijtgescholden. Het Hof acht een verder gaande kwijtschelding van de verhoging - mede enerzijds, ten gunste van belanghebbende, gelet op het feit dat belanghebbende zichzelf door het op haar aangiften in aftrek brengen van de op facturen N en de facturen CC vermelde omzetbelasting niet heeft (willen) verrijk(t)(en) en op het feit dat zij in staat van faillissement verkeert en anderzijds mede gelet op het belang van een (juiste) factuur bij de heffing van omzetbelasting - tot op een bedrag van € 50.000 passend en geboden. Voorts moet geconstateerd worden dat de in artikel 6 van Pro Europees Verdrag voor de Rechten van Mens (hierna: EVRM) bedoelde redelijke termijn is overschreden, om welke reden het Hof een verdere kwijtschelding verleent tot op € 40.000.
4.23. Gelet op hetgeen in 4.20 en 4.18 is overwogen, acht het Hof een boete ter zake van de naheffingsaanslag over 1998 van € 4.400 in beginsel passend en geboden. Het Hof acht een (verdere) vermindering van de boete - mede enerzijds, ten gunste van belanghebbende, gelet op het feit dat belanghebbende zichzelf door het op haar aangiften in aftrek brengen van de op facturen N en de facturen CC vermelde omzetbelasting niet heeft (willen) verrijk(t)(en) en op het feit dat zij in staat van faillissement verkeert en anderzijds mede gelet op het belang van een (juiste) factuur bij de heffing van omzetbelasting - tot op een bedrag van € 2.200 passend en geboden. Voorts moet geconstateerd worden dat de in artikel 6 van Pro EVRM bedoelde redelijke termijn is overschreden, om welke reden het Hof een verdere vermindering verleent tot op € 1.760.
4.24. Het Hof acht geen redenen aanwezig om bij het bepalen van de strafmaat, zoals belanghebbende heeft bepleit, rekening te houden met de ernstige gevolgen van de onderhavige naheffingsaanslagen voor de directeur van belanghebbende, de heer A, daaruit bestaande dat hij ernstig is getroffen door de omstandigheid dat hij de exploitatie van de onderneming van belanghebbende heeft moeten beëindigen en dat hem nog een procedure inzake de aansprakelijkstelling voor de naheffingsaanslagen te wachten staat. De omstandigheden van de directeur van belanghebbende regarderen belanghebbende immers niet. Wat betreft de aansprakelijkstelling van de directeur van belanghebbende overweegt het Hof dat de ontvanger van de rijksbelastingdienst en - indien de ontvanger persisteert in de aansprakelijkstelling - de (belasting)rechter in de daarop betrekking hebbende procedure zelfstandig hebben te beoordelen of de directeur van belanghebbende al dan niet terecht aansprakelijk is gesteld.
4.25. Vraag III moet ontkennend worden beantwoord worden, in die zin dat de in de naheffingsaanslag 1996 en 1997 begrepen verhoging, na kwijtschelding, dient te worden verminderd tot op € 40.000 en dat de boetebeschikking over 1998 dient te worden verminderd tot op € 1.760.
Slotsom
4.26. Gelet op al vorenoverwogene is het gelijk gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende. De naheffingsaanslag over 1996 en 1997 dient te worden gehandhaafd en de verhoging, na kwijtschelding, dient te worden verminderd tot op een bedrag van € 40.000. De naheffingsaanslag over 1998 dient te worden verminderd tot een bedrag van (fl. 403.592 - fl. 328.452,50 =) fl. 75.141,50 (€ 34.097,05). De boetebeschikking over 1998 dient te worden verminderd tot op een bedrag van € 1.760.
5. Proceskosten en griffierecht
5.1. Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 5 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 2 (factor gewicht van de zaak) is € 3.220.
5.2. Nu het beroep gedeeltelijk gegrond is, dient, gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb aan de belanghebbende het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 218 te worden vergoed.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet beslist worden als volgt:
Het Hof:
* verklaart het beroep gegrond;
* vernietigt de bestreden uitspraken;
* handhaaft de naheffingsaanslag over 1996 en 1997 met verhoging;
* vernietigt het kwijtscheldingsbesluit;
* verleent kwijtschelding van de verhoging tot op een bedrag van € 40.000;
* vermindert de naheffingsaanslag over 1998 tot naar een bedrag van fl. 75.141,50 (€ 34.097,73);
* vermindert de boetebeschikking over 1998 tot een bedrag van € 1.760;
* veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van de belanghebbende, vastgesteld op € 3.220;
* gelast dat aan de belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 218; en
* wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten en het griffierecht moet vergoeden.
Aldus gedaan op: 29 mei 2009 door J.W.J. Huige, voorzitter, P. Fortuin en J.G. Verseput, in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.