Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 99/30407
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, derde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Particulieren P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 1991, aanslagnummer 1.
1. Ontstaan en loop van het geding
De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 107.403,--.
Na bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep is van belanghebbende een griffierecht geheven van ƒ 60,--.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, de Inspecteur een conclusie van dupliek.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad met gesloten deuren ter zitting van het Hof van 12 juni 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigden van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.
Zonder bezwaar van de wederpartij heeft belanghebbende bij haar pleitnota een bijlage overgelegd.
Zonder bezwaar van de wederpartij heeft de Inspecteur ter zitting een ongedateerde brief van de Raad van Bestuur van Q overgelegd aan het Hof en belanghebbende.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende dreef tot en met 31 december 1990 voor eigen rekening en risico een apotheek.
2.2. Belanghebbende was lid van een coöperatieve inkoopvereniging, genaamd de Q (hierna: Q).
2.3. In het kader van haar onderneming heeft belanghebbende bij Q ingekocht. Uit dien hoofde werd bij wijze van ledenkorting in de boekhouding van Q een tegoed op haar naam opgebouwd. De omvang van het door een aangesloten apotheker opgebouwde tegoed was rechtstreeks gekoppeld aan het inkoopgedrag van die apotheker. Q noemde deze tegoeden aandelen. Bij toetreding tot Q was elke aangesloten apotheker verplicht een "aandeel" ten bedrage van ƒ 100,-- nominaal in het ledenkapitaal te nemen. Deze "aandelen" luidden op naam en konden slechts onder voorwaarden worden vervreemd, uitsluitend aan Q.
2.4. Winsten van Q werden ten dele onder de naam dividend uitgekeerd aan de houders van "aandelen" en voor het overige bijgeboekt op tegoeden die door Q ten behoeve van elk "aandeel" in haar administratie werden bijgehouden. Deze tegoeden werden ook wel aangeduid als ledenrekeningen en afgekort tot LR.
2.5. Eind 1990 bedroeg het tegoed van belanghebbende op haar ledenrekening ƒ 2.811,75.
2.6. In verband met een voorgenomen beursgang van Q heeft de algemene ledenvergadering in juli 1991 op een voorstel van het bestuur besloten om de leden de mogelijkheid te bieden hun tegoeden op de ledenrekening om te zetten in inleggelden, tegen bijstorting van 50 percent van hun tegoed, welke inleggelden te zijner tijd gecertificeerd aan de beurs zouden worden verhandeld. De leden werden geacht hun inleggelden op het moment van de beursgang te verkopen, tegen een waarde van 150 percent van hun voormalig tegoed. Aldus zouden zij hun gehele tegoed gerealiseerd zien.
2.7. Belanghebbende heeft in 1991 tegen storting van ƒ 1.410,--, 141 inleggelden à ƒ 10,-- verkregen.
2.8. In haar aangifte over het jaar 1990 heeft belanghebbende haar rechten op basis van haar tegoed op de ledenrekening niet gerekend tot haar ondernemingsvermogen bij aanvang van het jaar. Evenmin heeft zij in deze aangifte ter gelegenheid van de staking van haar onderneming enige winst verantwoord ter zake van deze tegoeden. De aanslag voor het jaar 1990 bevat op dit punt geen correctie van de aangifte. Ook over het jaar 1991 heeft belanghebbende ter zake van het tegoed of de inleggelden geen winst verantwoord en in de aanslag voor het jaar 1991 is op dit punt de aangifte ook niet gecorrigeerd.
2.9. De voorgenomen beursgang van Q heeft niet in 1991 zijn beslag gekregen.
2.10. De onderhavige navorderingsaanslag betreft uitsluitend het door de Inspecteur op ƒ 2.811,-- becijferde voordeel uit hoofde van het tegoed op de ledenrekening. Bij de navorderingsaanslag is geen bestuurlijke boete opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen.
3.1.1. Diende belanghebbende het verschil tussen de waarde van de inleggelden ad ƒ 4.230,-- en het op de inleggelden gestorte bedrag ad ƒ 1.410,-- tot haar winst uit onderneming over het jaar 1991 te rekenen, hetzij op grond van de foutenleer, hetzij omdat dit voordeel geacht moet worden in 1991 te zijn gerealiseerd?
3.1.2. Staan algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel, aan navordering ter zake van de inleggelden in de weg?
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag in ontkennende zin en de tweede vraag in bevestigende zin. De Inspecteur is een tegengestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Zij hebben daaraan ter zitting geen argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Partijen zijn het erover eens dat het tegoed op de ledenrekening van belanghebbende in 1990 tot het vermogen van de door haar gedreven onderneming moest worden gerekend. Het Hof is niet gebleken dat dit uitgangspunt op een onjuiste rechtopvatting berust en neemt het daarom over.
4.2. Naar het oordeel van het Hof stond ultimo 1990 met onvoldoende zekerheid vast dat en tot welk bedrag belanghebbende haar rechten uit hoofde van haar tegoed op de ledenrekening zou kunnen realiseren om te kunnen oordelen dat zij te dier zake enig voordeel tot haar winst uit onderneming over dat jaar moest rekenen. Het Hof acht in dit verband in het bijzonder van belang dat op grond van het bepaalde in artikel 32, achtste lid en artikel 33 van Pro de destijds geldende statuten van Q een lid dat ophoudt een onderneming in de vorm van een apotheek uit te oefenen weliswaar bevoegd was zijn "aandelen" aan Q te vervreemden tegen de nominale waarde vermeerderd met het tegoed op de ledenrekening, maar dat deze bevoegdheid gekoppeld was aan door het bestuur van Q te stellen voorwaarden en alleen gold als in het boekjaar van aanbieding van de "aandelen" niet reeds vijf percent van het totale nominale bedrag van de aandelen was terugbetaald. De door de Inspecteur bepleite toepassing van de foutenleer wordt daarom door het Hof verworpen.
4.3. Anders dan de Inspecteur stelt, kan naar het oordeel van het Hof aan de vaststaande feiten niet de conclusie worden verbonden dat belanghebbende in 1991 de tot haar ondernemingsvermogen behorende rechten jegens Q als gerealiseerd moest beschouwen, en derhalve tot haar winst over dat jaar moest rekenen. De omstandigheid dat belanghebbende de rechten uit hoofde van haar ledenrekening heeft omgezet in inleggelden kan met name niet tot die conclusie leiden. Immers, enerzijds is niet komen vast te staan dat de te realiseren opbrengst ter zake van die inleggelden en het moment waarop die opbrengst zou kunnen worden genoten in 1991 voldoende zeker was. En anderzijds was voor belanghebbende ten tijde waarop zij de keuze voor of tegen omzetting moest maken, onzeker of en wanneer zij het tegoed op haar ledenrekening zou kunnen realiseren als zij niet voor omzetting zou kiezen, zulks vanwege de reeds genoemde bepalingen uit de statuten van Q.
4.4. Het vorenoverwogene brengt mee dat het gelijk aan de zijde van belanghebbende is. Voor dat geval is niet in geschil dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd.
5. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2,5 punten maal € 322,-- maal wegingsfactor 1,5 ofwel € 1.207,50.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak, alsmede de navorderingsaanslag,
- gelast dat door de Staat der Nederlanden aan belanghebbende wordt vergoed het door haar ter zake van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 27,23,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.207,50 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld door R.J. Koopman, voorzitter, J.W. van der Voort en J.W. Zwemmer, en voor wat betreft de beslissing in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier op: 3 oktober 2002
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden
op: 3 oktober 2002
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.