Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 98/00372
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van mevrouw A. te S tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid particulieren te S van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar voor het jaar 1996 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 24.094,= en is
na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Tegen die uitspraak heeft belanghebbende tijdig en regelmatig beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=. De Inspecteur heeft op 18 mei 1999 een vertoogschrift ingediend.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van van het Hof van 16 september 1999 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer E te S, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heer H.
Belanghebbende heeft ter zitting voorgedragen en aan het Hof overgelegd haar aan het Hof bij brief van 2 september 1999 toegezonden pleitnota en heeft hierbij met toestemming van de Inspecteur de bij deze pleitnota behorende vijf bijlagen overgelegd. Bovendien heeft belanghebbende voorgedragen en aan het Hof overgelegd een pleitnota van 16 september 1999 met één, met toestemming van de Inspecteur overgelegde bijlage, van al welke stukken de Inspecteur vóór of tijdens de zitting een exemplaar heeft ontvangen. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan het Hof en aan belanghebbende.
Het Hof rekent vorenvermelde pleitnota's alsmede de daarbij overgelegde bijlagen tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting, staat tussen partijen het volgende vast.
2.1. Belanghebbende, geboren op 1-1- 19xx en ongehuwd, genoot gedurende het onderhavige jaar een uitkering ingevolge de Algemene Ouderdomswet. De inkomsten welke belanghebbende gedurende het onderhavige jaar uit deze uitkering genoot bedroegen
fl. 18.797,=. Daarop is fl. 1.574,= aan loonheffing ingehouden.
2.2. Belanghebbende is als oorlogsslachtoffer uitkeringsgerechtigde krachtens de Wet uitkeringen vervolgingsslachtoffers 1940-1945 (tekst 1995; hierna: de Wuv). Ingevolge deze wet genoot belanghebbende in het onderhavige jaar een uitkering van fl. 12.420,=, waarop aan loonheffing fl. 1.908,= is ingehouden.
2.3. In een als bijlage 5 bij het beroepschrift tot de gedingstukken behorende brief van de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende van 2 juli 1990 staat, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:
"Hierbij bevestig ik u het door ons gesloten compromis betreffende de inkomstenbelasting
1984 tot en met 1987 ten name van bovenvermelde belastingplichtige.
Aangaande de navolgende buitengewone lasten werd als volgt afgesproken.
(_)niet-meetbare invaliditeitskosten
De vergoeding hiervoor is belast aangezien deze is begrepen in het uitkeringsbedrag van de W.U.V.. Dientengevolge kan ter zake buitengewone lastenaftrek worden verleend.
De gemaakte afspraken gelden tevens voor de jaren na 1987, zij het dat daarbij rekening dient te worden gehouden met eventuele wijzigingen in verband met "Oort".".
2.4. Bij de behandeling van de aangifte in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1993 heeft de behandelend ambtenaar de afspraak, als onder 2.4 vermeld, met ingang van het belastingjaar 1995 opgezegd.
2.5. Zowel in het geval van belanghebbende als in het geval van haar dochter, de echtgenote van de gemachtigde, heeft de Inspecteur de aftrek van een bedrag gelijk aan de uitkering Niet-meetbare invaliditeitskosten (hierna: de NMIK) als buitengewone lasten met ingang van het jaar 1995 niet meer geaccepteerd.
2.6. Met betrekking tot het door belanghebbende in zijn aan het Hof op 2 september 1999 toegezonden pleitnota onder het hoofd "Gelijkheidsbeginsel" vermelde, tot de competentie van de Inspecteur behorende, geval staat tussen partijen in ieder geval vast dat voor dat geval de aftrek van een bedrag gelijk aan het bedrag van de NMIK als buitengewone last (hierna: de aftrekpost) met ingang van 1997 door de Inspecteur niet meer werd geaccepteerd.
2.7. In twee gevallen vallend onder het Hoofd van de eenheid particulieren/ondernemingen te Haarlem van de rijksbelastingdienst, identiek aan het onderhavige geval, is tot het jaar 1996 de aftrekpost toegestaan.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.In geschil is het antwoord op de volgende vragen.
I. Dient zonder meer te worden aangenomen dat belanghebbende in verband met haar aanwijzing als uitkeringsgerechtigde in de zin van de Wuv gedurende het onderhavige jaar als buitengewone lasten aan te merken uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit heeft gedaan ter grootte van het in de Wuv-uitkering begrepen toeslag voor NMIK?
II. Heeft belanghebbende, indien de onder I vermelde vraag ontkennend moet worden beantwoord, er desalniettemin op grond van het gelijkheidsbeginsel recht op dat zonder meer wordt aangenomen dat zij in onderhavige jaar tot het bedrag van deze vergoeding als buitengewone lasten aan te merken uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit heeft gedaan?
III. Kan belanghebbende aan de onder 2.4 vermelde brief het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat zij als buitengewone last een bedrag in aanmerking kan nemen gelijk aan de aftrekpost.
IV. Wat is de hoogte van het bedrag van de vergoeding voor de NMIK in het onderhavige jaar?
De vragen I tot en met III beantwoordt belanghebbende bevestigend en de Inspecteur
ontkennend.
Met betrekking tot vraag IV is belanghebbende van oordeel dat het bedrag van de vergoeding voor de NMIK gelijk is aan 10% van het niet in geschil zijnde bedrag van de voor het onderhavige jaar geldende minimale grondslag in de zin van artikel 8, lid 7, van de Wuv ofwel 10% van fl. 37.050,= is fl. 3.705,=.
De Inspecteur beantwoordt deze vraag als volgt.
Het bedrag van de uitkering moet worden berekend met inachtneming van artikel 10, lid 1, juncto artikel 10, lid 2, letter a, artikel 19, lid 1, letter b, in samenhang met artikel 17, lid 1, letter d, alsmede artikel 19a van de Wuv, dat wil zeggen met inachtneming van een vermin-dering met een bedrag van onder andere 80% van de AOW-uitkering vóór Oort. Niet is in geschil dat de uitkering voor het onderhavige jaar, gebaseerd op genoemde bepalingen,
fl. 12.420,= bedroeg. Dit bedrag is gelijk aan 60% plus de toeslag van 5% ofwel 65% van de in artikel 8, lid 7, letter a, van de Wuv genoemde grondslag voor het onderhavige jaar.
De in artikel 10, lid 3, van de Wuv genoemde 10% bedraagt derhalve 10/65 x fl. 12.420,--
is, afgerond, fl. 1.910,77.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door hen ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota's met, voor wat betreft belanghebbendes pleitnota's, de daarbij behorende bijlagen. Van al deze stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden aangemerkt. Zij hebben hieraan ter zitting, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende
Indien geen aftrek wordt verleend voor wel bestaande maar imponderabele kosten, is de uitkering voor niet-meetbare kosten een vorm van solidariteit die voor een deel weer moet worden teruggegeven.
Van de fiscus is vernomen dat er regionaal overleg is. Ook de belastingdienst in Utrecht heeft zich in die zin uitgelaten. Naar belanghebbende aanneemt zullen er wel overleglijnen zijn van het Ministerie naar de desbetreffende eenheden van de rijksbelastingdienst.
3.2.2. De Inspecteur
Van overleg tussen de desbetreffende eenheden is hem in het geheel niets gebleken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 20.389,--. De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de bestreden uitspraak. Subsidiair concludeert de Inspecteur tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 22.183,--.
4. Beoordeling van het geschil
I. Uitgaven NMIK
4.1. In de Memorie van Antwoord behorende bij de Wijziging van de Wet uitkeringen vervolgingsslachtoffers staat onder meer:
"Voorts vroegen dezelfde leden of het toekennen van een toeslag respectievelijk bedrag
voor de bestrijding van de niet-meetbare invaliditeitskosten consequenties heeft bij de berekening van de belastingaftrek ter zake van de buitengewone lasten.
Aangezien de hier bedoelde toeslag met name dient als een vergoeding voor de niet aantoonbare kosten, zal noch met die kosten noch met die toeslag rekening worden gehouden bij de belastingaftrek wegens buitengewone lasten.".
De Hoge Raad heeft hieromtrent in zijn arrest van 1 oktober 1997, nr. 32.140, BNB 1997/391, in rechtsoverweging 3.2 het volgende overwogen:
"Een nadere omschrijving van de niet-meetbare invaliditeitskosten is niet gegeven, maar
uit de Memorie van Antwoord bij evenvermelde wijzigingswet Wuv moet worden afge-leid dat het gaat om (daarin ook als "imponderabele kosten" aangeduide) kosten, waarvan de aftrekbaarheid als buitengewone last niet zal kunnen worden aangetoond, zodat vol-gens de opsteller van de Memorie van antwoord noch met die kosten noch met de toeslag rekening zal worden gehouden bij de belastingaftrek wegens buitengewone lasten.".
4.2. In zijn arrest van 12 juni 1996, nr. 31.131, BNB 1996/251, overwoog de Hoge Raad in rechtsoverweging 3.1 dat het Hof te 's-Gravenhage terecht had geoordeeld dat
"de ingevolge artikel 19 van Pro de Wet uitkeringen burger-oorlogsslachtoffers 1940-1945
(hierna: WUBO) aan belanghebbende toegekende maandelijkse uitkering, als zijnde een uitkering waarop krachtens een wettelijke bepaling van publiekrechtelijke aard aanspraak kan worden gemaakt, een periodieke uitkering van publiekrechtelijke aard als bedoeld in artikel 30, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) vormt.".
Het Hof is van oordeel dat voor uitkeringen op grond van de Wuv hetzelfde heeft de gelden, zodat ook uitkeringen op grond van deze wet moeten worden aangemerkt als uitkeringen van publiekrechtelijke aard in de zin van laatstgenoemde wettelijke bepaling.
4.3. Uit 4.1 en 4.2 volgt dat uitkeringen op grond van de Wuv in de belastingheffing dienen
te worden betrokken, terwijl daarbij niet automatisch een bedrag gelijk aan het deel van de uitkering dat staat voor de niet-meetbare invaliditeitskosten als buitengewone last in aanmerking kunnen worden genomen.
4.4. Op grond van het onder 4.3 overwogene dient de onder I geformuleerde vraag ontkennend te worden beantwoord.
II. Gelijkheidsbeginsel
4.5. Niet aannemelijk is geworden dat in zaken als de onderhavige beleid wordt gevoerd op hoger niveau waarvan door de onderhavige eenheid van de rijksbelastingdienst ten nadele van belanghebbende is afgeweken. Hetgeen belanghebbende hiertoe stelt wordt in het geheel niet door haar aannemelijk gemaakt.
4.6. Belanghebbende heeft wél gesteld, doch in het geheel niet aannemelijk gemaakt, dat een behoorlijke taakvervulling van de onder 2.8 bedoelde eenheid en de onderhavige eenheid van de rijksbelastingdienst met zich had moeten brengen dat op het punt van de aftrekpost bij een
behoorlijke taakvervulling van de desbetreffende eenheden tussen die eenheden onderlinge afstemming had moeten plaatsvinden, zodat de onder 2.8 vermelde, buiten het bevoegdheids-gebied van de Inspecteur vallende, gevallen niet mee kunnen werken tot het bewijs van de aanwezigheid en de inhoud van het door belanghebbende gestelde beleid met betrekking tot de aftrekpost.
4.7. Voor het geval dat zou moeten worden geoordeeld dat de opvattingen zoals deze in de loop van de tijd in de jurisprudentie over het onderhavige onderwerp naar voren zijn gekomen bij een behoorlijke taakvervulling van de desbetreffende eenheden van de rijksbelastingdienst tot een onderlinge afstemming had moeten leiden, dan nog heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat te dezen sprake was van een begunstigend beleid waarvan ten nadele van haar is afgeweken.
4.8. Belanghebbende stelt in zijn pleitnota dat in het begin van de jaren negentig de Inspecteur in een, aan de onderhavige situatie, identieke situatie een afspraak heeft gemaakt waarbij een bedrag gelijk aan die van artikel 10, lid 3 van de Wuv als buitengewone last in aftrek werd toegelaten en dat de Inspecteur deze afspraak met ingang van 1997 heeft opgezegd. Volgens verklaring van de Inspecteur heeft hij die aftrekpost zonder onderzoek geaccepteerd en is deze bij de aanslagregeling van 1997 verworpen. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt.
4.9. Uit 2.6 en 2.7 volgt dat de slechts voor het bevoegdheidsgebied van de Inspecteur geldende meerderheidsregel niet van toepassing is, terwijl uit 4.5 tot en met 4.8 volgt dat van een begunstigend beleid, dat niet op belanghebbende is toegepast, niet kan worden gesproken.
4.10. Zo belanghebbende bedoeld heeft een beroep te doen op de als bijlage 1 bij de pleitnota van 2 september 1999 in kopie tot de stukken behorende, aan de gemachtigde van belanghebbende gerichte, brief van de Staatssecretaris van Financiën van 3 februari 1998, kenmerk DB 97/4090 U, merkt het Hof hierover op dat de in die brief aangekondigde maatregel eerst ingegaan is op 1 januari 1998 en derhalve geen invloed heeft op het wettelijk regime vóór die datum, zodat dat beroep moet worden afgewezen.
4.11. Op grond van het hiervóór onder 4.5 tot en met 4.9 dient vraag II ontkennend worden beantwoord.
III Vertrouwensbeginsel
4.12. Gelet op de onder 2.4 aangehaalde brief van de Inspecteur, waarin de Inspecteur een tussen hem en belanghebbende gesloten compromis voor de jaren 1984 tot en met 1987 weergeeft en daarbij uitdrukkelijk vermeldt dat "de gemaakte afspraken tevens gelden voor de jaren na 1987, zij het dat daarbij rekening dient te worden gehouden met eventuele wijzigingen in verband met "Oort"", is het Hof van oordeel dat belanghebbende en de Inspecteur met elkaar een vaststellingsovereenkomst hebben gesloten als bedoeld in Boek 7, artikel 900 van Pro het Burgerlijk Wetboek, waarbij zij een einde hebben willen maken aan de tussen hen bestaande
onzekerheid met betrekking tot, onder meer, de status van de NMIK. Het opzeggen van een dergelijke overeenkomst is, anders dan bij een eventuele toezegging van de Inspecteur, slechts mogelijk binnen het kader waarin die overeenkomst een zodanige opzegging toestaat.
De onderhavige overeenkomst voorziet, blijkens de weergave daarvan, hooguit in de opzegging daarvan indien de wijzigingen ingevolge de zogenoemde "Oort-wetgeving" daartoe zouden nopen. Van zodanige omstandigheden is naar het oordeel van het Hof evenwel ten aanzien van de NMIK niet gebleken.
4.13. Ingevolge het bepaalde in Boek 7, artikel 904 is Pro een beslissing van een partij vernietigbaar indien gebondenheid aan deze beslissing in de gegeven omstandigheden naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn. Deze bepaling sluit aan bij het bepaalde in Boek 6, artikel 248, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek op grond waarvan een tussen partijen als gevolg van een overeenkomst geldende regel buiten toepassing blijft voor zover toepassing daarvan in de gegeven omstandigheden naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn. Nu in casu geen feiten of omstandigheden zijn gesteld of gebleken welke tot de conclusie nopen dat het in strijd met de eisen van redelijkheid en billijkheid is om de Inspecteur te houden aan de met belanghebbende gesloten vaststellingsovereenkomst, doet zich naar het oordeel van het Hof niet de situatie voor als bedoeld in evengenoemde bepalingen van het Burgerlijk Wetboek.
4.14. Op grond van hetgeen in 4.12 en 4.13 is overwogen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende aan de in de brief van de Inspecteur 2 juli 1990 weergegeven afspraken het in rechte te beschermen vertrouwen mocht ontlenen dat ter zake van de NMIK recht bestond op de zogeheten buitengewone lastenaftrek.
4.15. Mitsdien moet de onder III geformuleerde vraag worden beantwoord in de door belanghebbende voorgestane zin.
IV. Hoogte vergoeding voor de NMIK
4.16. Het bedrag van de uitkering voor NMIK maakt deel uit van het ingevolge de Wuv uit te keren bedrag. Mitsdien is het Hof van oordeel dat artikel 10, lid 3, van de Wuv betrekking heeft op het bedrag van de uitkering, dat wil zeggen de uitkering nadat de vermindering van 80%, als vermeld onder 3, heeft plaatsgevonden. De in artikel 10, lid 3, van de Wuv genoemde 10% bedraagt in het onderhavige geval, conform de berekening van de Inspecteur
fl. 1.910,77.
5. Griffierecht en proceskosten
Nu het beroep gegrond is, dient de Inspecteur op de voet van artikel 5, zevende lid, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken aan belanghebbende het door haar voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= te vergoeden.
Gelet op de proceskostenveroordeling in de met de onderhavige zaak samenhangende zaak, bij het Hof bekend onder nr. 97/00512, is voor een afzonderlijke proceskostenveroordeling in de onderhavige zaak geen plaats.
6. Beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt.
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;
vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 22.183,=;
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 80,= vergoedt.
Aldus vastgesteld op 14 februari 2000 door M.E. van Hilten, lid van voormelde Kamer, in tegenwoordigheid van D.G. Moll van Charante, waarnemend-griffier en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 14 februari 2000
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.