ECLI:NL:GHSGR:2004:AR7401 - Gerechtshof 's-Gravenhage - Belastingplicht en woonplaats bij internationale vermogen...

Uitspraak

GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE

eerste meervoudige belastingkamer

2 november 2004

nummer BK-02/00946

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen P van de Belastingdienst, thans de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst (. . .), betreffende na te noemen aanslag.

1. Aanslag en bezwaar

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht (aanslagnummer 00.H.76) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ a, waarvan een deel groot ƒ b is belast naar het bijzondere tarief van 25 percent van artikel 57a, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet; tekst 1997).

1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraak zijn de bezwaren gedeeltelijk gegrond verklaard en is de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ c, waarvan een deel groot ƒ d op grond van artikel XIII, eerste lid, van de Wet van 13 december 1996 tot wijziging van enkele belastingwetten (herziening regime ter zake van winst uit aanmerkelijk belang, consumptieve rente en vermogensbelasting), Stb. 652, is belast naar het bijzondere tarief van 20 percent van artikel 57a, tweede lid, van de Wet (tekst 1996).

2. Loop van het geding

2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 29. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.

2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 24 juni 2003, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.4. Ter zitting zijn tevens behandeld de beroepen van belanghebbende tegen aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens buitenlandse belastingplicht voor de jaren 1996 en 1997 met Hofkenmerken BK-01/01887 respectievelijk BK-02/00948, aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht voor de jaren 1996 en 1998 met Hofkenmerken BK-01/01888 respectievelijk BK-02/01386, aanslagen in de vermogensbelasting voor de jaren 1997, 1998 en 1999 met Hofkenmerken BK-01/01889, respectievelijk BK-02/00947 en BK-02/02221 en de beroepen van de kinderen van belanghebbende, A, mevrouw B en mevrouw C tegen aan hen opgelegde aanslagen in het recht van schenking met Hofkenmerken BK-02/03755, respectievelijk BK-02/03756 en BK-02/03757. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in een van die zaken geldt tevens als aangevoerd en overgelegd in de andere zaken.

3. Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1. Belanghebbende, geboren op (. . .), is gehuwd met mevrouw XY, geboren op (. . .). Belanghebbende heeft drie kinderen uit een eerder huwelijk, een zoon, A, geboren op (. . .), een dochter, C, geboren op (. . .)en een dochter, B, geboren op (. . .).

3.2.1. Belanghebbende heeft ongeveer dertig jaren geleden een onderneming opgericht die is uitgegroeid tot een concern, genaamd D (hierna: het concern). Het concern is een van de leidinggevende bedrijven in de x-industrie in de wereld en heeft fabrieken in alle werelddelen. Het hoofdkantoor van het concern is in Z gevestigd. Belanghebbende is in het onderhavige jaar algemeen, enig statutair directeur van de tot het concern behorende holding en werkmaatschappijen.

3.2.2. Belanghebbendes zoon is ook werkzaam in het concern; zijn dochters niet. Belanghebbende en zijn zoon delen de bestuurstaken met betrekking tot het concern. In een notitie van 18 december 1996 ten behoeve van de vergadering van commissarissen en directie van de van het concern deel uitmakende besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid E B.V. (. . .) van 19 december 1996 is de taakverdeling tussen hen vastgelegd. Een afschrift hiervan behoort tot de gedingstukken (bijlage A10 verweer). Aan belanghebbende zijn onder meer de volgende taken toebedeeld:

- formuleren/goedkeuren en beoordelen van lange termijnplannen inzake:

- (. . . )

- productie

- verkoop en marketing

- financiën;

- voorzitten maandelijkse resultatenbespreking;

- goedkeuren jaarbudgetten en investeringen;

- begeleiding strategische key-accounts;

- public relations;

- toezicht op bank- en verzekeringsrelaties, en

- valuta- en financieel beleid.

Blijkens de notulen van de vergadering (bijlage A11 verweer) is de notitie besproken en is onder punt 6 vastgelegd dat belanghebbende en zijn zoon voornemens zijn maandelijks twee dagen bijeen te komen om alle voorkomende onderwerpen te bespreken, dat belanghebbende ook het komende jaar zal aanblijven als enig statutair directeur en dat topbenoemingen binnen de organisatie aan belanghebbende blijven voorbehouden.

3.3.1. Gedagtekend 15 november 1996 (bijlage A14b dupliek) heeft de gemachtigde van belanghebbende aan de Directeur der Belastingen te Curaçao een brief gezonden, luidende - voor zover hier van belang - als volgt:

"Ter bevestiging van de afspraken die zijn gemaakt tijdens het onderhoud dat de heren (. . ) en (. . .) alsmede ondergetekende met U en Uw medewerkers de (. . ._) en (. . .) met U te Uwent op 12 november 1996 mochten hebben, bericht ik U als volgt.

1 De heer X, thans woonachtig te Z, Nederland, zal vóór 1 januari 1997:

a er zorg voor dragen dat zijn aandelen in 'D'- op één na - worden omgezet in preferente aandelen en aanspraken die recht geven op de winst en het liquidatiesaldo van D (hierna vermogensrechten);

b zijn aandelen - het gewone aandeel en alle preferente aandelen - overdragen aan een van hem onafhankelijke stichting;

c Nederland metterwoon verlaten;

d zich op Curaçao, Nederlandse Antillen, als inwoner in de zin van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Belastingregeling voor het Koninkrijk, vestigen.

2 De heer X is voornemens aan zijn in Nederland woonachtige kinderen een deel van de hiervoor bedoelde vermogensrechten op enigerlei wijze te schenken en wel nadat de in artikel 29 van Pro de Belastingregeling voor het Koninkrijk bedoelde periode verstreken is, derhalve in 1998.

De schenking zal geschieden onder verrekening van de schuld van de heer X jegens zijn kinderen.

3 De waarde van de vermogensrechten is gelijk aan de intrinsieke waarde van die rechten volgens de jaarrekening van D over 1997.

4 De hiervoor bedoelde schenking zal worden belast naar een tarief van:

- 2 percent over een waarde van NLF e;

- 3 percent voorzover de vermogensaanspraken NLF e overtreffen,

met een maximum van NLF f aan schenkingsrecht.

5 De heer X zal als loon uit dienstbetrekking bij D Nafl g per jaar (naar tijdsgelang) aangeven, welke inkomsten conform het vigerende tarief voor de inkomstenbelasting belast zullen worden.

(...)."

3.3.2. Gedagtekend 29 november 1996 heeft voormelde directeur, F, de brief voor akkoord ondertekend, met dien verstande dat rekening zal worden gehouden met hetgeen aan de ommezijde staat vermeld, luidende:

"3. De waarde van de te schenken vermogensrechten wordt gesteld op de intrinsieke

waarde van de aandelen op dit moment i.c. NLF h.

4. De hiervoor gestelde schenking zal worden belast naar een tarief van:

- 2 percent over de waarde die niet meer dan NLF e bedraagt en

- 3 percent over de waarde die het bedrag van NLF e te boven gaat,

resulterend in een te betalen bedrag aan schenkingsrechten van NFL f op het moment aangegeven onder punt 2 van deze brief."

3.3.3. De aldus voor akkoord ondertekende brief zal hierna worden aangeduid als "de ruling".

3.4.1. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een verklaring van de gemeente Q van 16 december 1996 (bijlage 1b repliek), waarin onder meer het volgende staat vermeld:

"(...)

In verband met de uitklaring van goederen wordt hierbij verklaard, dat de hieronder vermelde, in de basisadministratie van deze gemeente opgenomen persoon heeft te kennen gegeven het voornemen te hebben naar het buitenland te vertrekken.

Naam : X

Voorna(a)m(en) : aa

(...)

Datum vertrek : 24-12-1996

Vertrekland : Curacau

Bijzonderheden : met gezin

(...)"

3.4.2. Op 20 december 1996 hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich laten uitschrijven uit de gemeentelijke basisadministratie van de gemeente Q. Blijkens afschriften uit de basisadministratie zijn belanghebbende en zijn echtgenote uit de basisadministratie afgevoerd wegens "Emigratie" naar de Nederlandse Antillen (bijlage 1a repliek).

3.4.3. Op 12 februari 1997 (bijlage 2 repliek) is zowel aan belanghebbende als aan zijn echtgenote een "vergunning tot verblijf" afgegeven door de Vreemdelingendienst van Curaçao. Voorts hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich op die datum laten inschrijven in het bevolkingsregister van Curaçao (stempel paspoort, bijlage A1a verweer). Hun kinderen, die allen in 1996 al op zichzelf woonden, en de kleinkinderen zijn in Nederland achtergebleven.

3.4.4. Op 24 december 1996 zijn belanghebbende en zijn echtgenote naar Curaçao gevlogen. Blijkens tot de gedingstukken behorende documenten zijn van hen de volgende goederen naar Curaçao verzonden (bijlage A5 verweer):

- op 27 december 1996 een koffer met reizigersbagage bestaande uit gebruikte kleding en dergelijke met een aangegeven waarde van ƒ 250, en

- op 12 januari 1997 een kist met kleding, boeken, CD's en enkele persoonlijke bezittingen met een aangegeven waarde van ƒ 490.

3.5. Volgens een door de gemachtigde van belanghebbende bij de conclusie van repliek in de zaak met kenmerk BK-02/03755 overgelegd overzicht verbleef belanghebbende in de periode

24 december 1996 tot 1 april 1998 in de volgende landen met, indien het geen verblijf op Curaçao betreft en voor zover opgegeven, de volgende reden:

periode land van verblijf reden

24-12-1996 t/m 21-01-1997 Curaçao

22-01-1997 t/m 27-01-1997 Nederland geboorte

28-01-1997 Frankrijk

29-01-1997 Zwitserland privé

30-01-1997 t/m 01-02-1997 Nederland overleg met zoon

periode land van verblijf reden

02-02-1997 t/m 18-02-1997 Curaçao

19-02-1997 t/m 28-02-1997 Nederland

01-03-1997 t/m 09-03-1997 Curaçao

10-03-1997 t/m 15-03-1997 Argentinië zakelijk

16-03-1997 t/m 17-03-1997 Chili zakelijk

18-03-1997 Curaçao

19-03-1997 t/m 28-03-1997 Nederland geboorte

29-03-1997 t/m 23-04-1997 Curaçao

24-04-1997 t/m 29-04-1997 Puerto Rico vakantie/zakelijk

30-04-1997 t/m 11-05-1997 Curaçao

12-05-1997 Nederland

13-05-1997 t/m 15-05-1997 Polen zakelijk

16-05-1997 t/m 24-05-1997 Nederland 1)

25-05-1997 t/m 18-06-1997 Curaçao

19-06-1997 Aruba 2)

20-06-1997 t/m 22-06-1997 Curaçao

23-06-1997 Nederland overleg met zoon

24-06-1997 t/m 27-06-1997 Polen zakelijk

28-06-1997 t/m 19-07-1997 Nederland 3)

20-07-1997 t/m 03-08-1997 Curaçao

04-08-1997 t/m 08-08-1997 Argentinië zakelijk 2)

09-08-1997 t/m 19-08-1997 Curaçao

20-08-1997 t/m 22-08-1997 Nederland geboorte

23-08-1997 t/m 26-08-1997 Roemenië zakelijk

27-08-1997 t/m 29-08-1997 Nederland RvC, jubileumviering D,

overleg met zoon

30-08-1997 t/m 02-09-1997 Polen zakelijk 4)

03-09-1997 t/m 06-09-1997 Nederland

07-09-1997 t/m 21-09-1997 Curaçao

22-09-1997 t/m 25-09-1997 Nederland 5)

26-09-1997 t/m 27-09-1997 Polen zakelijk 5)

28-09-1997 t/m 01-10-1997 Nederland 5)

02-10-1997 t/m 19-10-1997 Curaçao

20-10-1997 Nederland

21-10-1997 t/m 23-10-1997 Polen zakelijk

24-10-1997 t/m 31-10-1997 Nederland

01-11-1997 t/m 08-11-1997 Curaçao

09-11-1997 t/m 14-11-1997 Brazilië zakelijk 2)

15-11-1997 t/m 13-12-1997 Curaçao

14-12-1997 t/m 20-12-1997 Nederland 6)

21-12-1997 t/m 28-01-1998 Curaçao

29-01-1998 t/m 12-02-1998 Costa Rica

13-02-1998 t/m 06-03-1998 Curaçao

07-03-1998 t/m 08-03-1998 Bonaire

09-03-1998 t/m 31-03-1998 Curaçao

1) Op (. .)mei 1997 kwam een zakelijke relatie uit Puerto Rico op bezoek in Nederland. Op (. . )mei 1997 had belanghebbende overleg.

2) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven.

3) In de periode (. . )mei 1997 tot en met (. . )juni 1997 was de reden van het verblijf in Nederland vakantie.

4) De echtgenote van belanghebbende verbleef of bezocht op (. . ) en (. .) september 1997 (in) het ziekenhuis in Nederland.

5) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven. Op (. .) september 1997 vond overleg met belanghebbendes zoon plaats en hield belanghebbende een lezing op de (. . .) Universiteit te P.

6) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven. Op (. . ) december 1997 vond overleg met belanghebbendes zoon plaats.

Belanghebbende heeft op 20 februari 1997, 27 augustus 1997,

31 oktober 1997 en 18 december 1997 de vergaderingen van de Commissarissen en Directie E B.V. ten kantore van het concern te Z bijgewoond (bijlagen A11 en A12 verweer).

3.6. Op 1 april 1998 zijn belanghebbende en zijn echtgenote teruggekeerd naar Nederland en op 2 april 1998 hebben zij zich weer laten inschrijven in de gemeentelijke basisadministratie van Q. Op 1 maart 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich laten uitschrijven uit het bevolkingsregister op Curaçao.

Nederland

3.7.1. Gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 werd belanghebbende bij aankomst in Nederland op Schiphol steeds door een werknemer van het concern opgehaald met de vóór 24 december 1996 aan belanghebbende voor het verrichten van arbeid ter beschikking gestelde personenauto, een a-auto. In zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de periode 1 januari 1996 tot en met 23 december 1996 (P-biljet) heeft belanghebbende opgegeven dat hem deze auto, met een cataloguswaarde van ƒ . . ., ter beschikking stond en heeft hij ter zake een bedrag van ƒ aab (20%) als privé-gebruik aangegeven. Bij het beroepschrift in de zaak met Hofkenmerk BK-02/01386 met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998 heeft belanghebbende een conceptaangifte (B-biljet) wegens binnenlandse belastingplicht overgelegd voor de periode 2 april 1998 tot en met 31 december 1998. Hierin heeft hij voor deze auto vanaf die datum een bijtelling wegens privé-gebruik aangegeven. Ook in zijn aangifte voor het jaar 1999 heeft belanghebbende voor deze auto tot 10 juni 1999 een bijtelling wegens privé-gebruik aangegeven. Na deze datum stond hem een andere auto ter beschikking.

3.7.2. Tot de uitschrijving uit de gemeentelijke basisadministratie per 24 december 1996 bewoonde belanghebbende een woning aan de a-straat 1a te Z (hierna: de woning). De woning is in eigendom van X-bedrijf B.V. (. . .), van welke vennootschap belanghebbende enig directeur en aandeelhouder is. De woning is gelegen naast het perceel waar het hoofdkantoor en de fabriek van het concern zijn gevestigd. Door X-bedrijf B.V. is in rekening-courant voor de woning ook in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, met de omschrijving: huurwaarde, aan belanghebbende een bedrag in rekening gebracht.

Met betrekking tot de woning staan de volgende feiten en omstandigheden vast:

- In november 1996 is in opdracht en voor rekening van belanghebbende de slaapkamer van de woning heringericht voor een totaalbedrag van ƒ . . .

- De woning is na 1 april 1998 weer door belanghebbende betrokken. In de tussenliggende periode is de woning niet verkocht of verhuurd. De inboedel van belanghebbende is in die periode in de woning achtergebleven; de meubels waren afgedekt met plastic hoezen.

Gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 heeft de op belanghebbendes naam afgesloten inboedelverzekering geen wijziging ondergaan; de verzekerde waarde bedroeg ƒ . . . (bijlage A6 verweer). In een zogenoemde mutatieopgave van de polis inboedelverzekering van 17 december 1996 staat als bijzondere bepaling opgenomen dat het de maatschappij bekend is dat verzekerde voor één jaar in het buitenland verblijft en dat gedurende deze periode de dekking onverminderd van kracht is. De facturen over het jaar 1997 zijn steeds gericht aan belanghebbende op het adres van de woning.

- G was gedurende de gehele periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, net zoals daarvoor en daarna het geval was, belast met de beveiliging van de woning. In een faxbericht van 23 december 1996 heeft belanghebbende - voor zover te dezen van belang - het volgende aan G geschreven (bijlage A3 verweer):

"Hierbij deel ik u mede dat met ingang van 24 december 1996 mijn

woonhuis, a-straat 1a, gedurende een jaar niet bewoond zal worden

wegens vertrek naar het buitenland. Ik verwacht met ingang van ja-

nuari 1998 weer terug te zijn. (...)"

Het abonnement betreffende het "alarm" bij G en de facturen ter zake staan op naam van belanghebbende op het adres a-straat 1 respectievelijk 1a te Z (bijlage A19f verweer). De factuur betreffende het servicecontract ten behoeve van de beveiliging over de periode 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 van G B.V. van 2 januari 1997 is gericht aan belanghebbende op het adres a-straat 1 (bijlage A19e verweer).

- Vanuit de woning is na het vertrek van belanghebbende en zijn echtgenote nog diverse malen getelefoneerd. De telefoonnota's van de telefoongesprekken in de periode van

28 november 1996 tot en met 28 juli 1997 behoren tot de gedingstukken (bijlage A19d verweer). In de periode 28 november 1996 tot en met 29 januari 1997 betreffen dit telefoongesprekken binnen (67) en buiten het basistariefgebied (291), internationaal (3), naar mobiele diensten (7) en naar 06-informatienummers (1); in de perioden daarna betreft het uitsluitend een beperkt aantal telefoongesprekken binnen het basistariefgebied en een groot aantal buiten het basistariefgebied. Een aantal tikken is veroorzaakt door testen van het beveiligingssysteem door het beveiligingsbedrijf.

- Voor het jaar 1997 is voor het adres van de woning de omroepbijdrage voldaan.

3.7.3. Aan belanghebbende stond gedurende de periode

24 december 1996 tot 1 april 1998 een jacht genaamd H ter beschikking, dat gedurende die gehele periode een ligplaats had in R, tot 31 december 1999 in eigendom was bij I B.V. en uitsluitend aan hem en zijn echtgenote voor gebruik ter beschikking was gesteld. Het betreft een zeewaardig motorjacht voorzien van dubbele beglazing, verwarming en alle wooncomfort.

3.7.4. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in Nederland gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hun Postbankrekening(en), girotelabonnement, (. . .)bankrekening(en) en een (. . .)-Spaarbankrekening aangehouden. Met (een aantal van) deze rekeningen zijn betalingen/geldopnamen in Nederland verricht. Ook beschikte belanghebbende in Nederland over een effectendepot. Gedurende de voormelde periode werden via de rekening-courant met X-bedrijf B.V. voor belanghebbende huishoudelijke betalingen in Nederland gedaan.

3.7.5. Voorts hebben belanghebbende en zijn echtgenote hun huisarts en tandarts in Nederland aangehouden en hebben zij of heeft één van hen deze in de periode 24 december 1996 tot

1 april 1998 ook bezocht. De desbetreffende nota's zijn verzonden naar het adres van de woning. Voorts zijn in voormelde periode in Nederland door belanghebbende en/of zijn echtgenote ziekenhuizen, een tandtechnisch laboratorium, de Stichting J en de apotheek bezocht voor onderzoek(en) en het ophalen van medicijnen. Ook de nota's voor deze (be)handelingen zijn in een aantal gevallen naar het adres van de woning gezonden. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben hun ziektekostenverzekering in Nederland aangehouden.

3.7.6. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 lid gebleven van de vereniging K, L, de Evangelische Omroep (tientjeslid), de Koninklijke Nederlandse Reddingsmaatschappij, Kruiswerk Zuidhollandse Eilanden, Watersportvereniging M te R (in verband met de ligplaats van het onder 3.7.3 genoemde jacht) en Amnesty International.

3.7.7. Tot 24 december 1996 was belanghebbende lid van Rotary Club S. In mei 1998 is hij opnieuw lid geworden (bijlage A21 verweer). Op 10 maart 1997 heeft de directiesecretaresse van N B.V. te Z namens belanghebbende per faxbericht aan het accountantskantoor, dat voor hem een bankrekening in Nederland beheerde, verzocht twee maal een bedrag van ƒ 100 over te maken voor tocht nummer -- en tocht -- van de Rotary (bijlage 19c verweer).

3.7.8. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 voorts lid dan wel geldelijk ondersteuner gebleven van de Christelijk Gereformeerde Kerk T en de Nederlands Hervormde Kerk.

3.7.9. Tot de gedingstukken behoort een ambtsedige verklaring van 14 februari 2000, die is opgemaakt naar aanleiding van een gesprek van een aantal medewerkers van de Belastingdienst van 10 februari 2000 met belanghebbende (bijlage A1b verweer). In deze verklaring is, onder meer, het volgende opgenomen:

"(...)

Vraag: Wat was voor u de reden om naar de Antillen te gaan?

De heer X stelt dat hij waarschijnlijk de beste twee adviseurs van Nederland heeft. Hij had het voornemen om het bedrijf over te dragen aan de kinderen.

X vertelt over zijn slechte ervaringen met de Belastingdienst naar aanleiding van het overlijden van zijn vorige echtgenote. Dit heeft toen zeer veel geld gekost.

Volgens zijn adviseurs was het mogelijk om door middel van een verblijf van een jaar op de Antillen een aanzienlijke belastingbesparing te realiseren met betrekking tot de voorgenomen schenking aan de kinderen.

Vraag: Het was dus altijd de bedoeling dat u weer terug zou komen?

Ja, ik heb hier 3 kinderen en 8 kleinkinderen. Dat blijft trekken.

Vraag: Waar overnachtte u tijdens uw verblijf in Nederland gedurende de Antilliaanse periode?

Op de H. (zeilboot)

Vraag: Waarom verbleef u niet in de boerderij? Deze was immers niet bewoond en alle meubelen stonden er nog?

De meubelen waren afgedekt met plastic hoezen. We vonden het ook beter naar de fiscus toe om deze zaken gescheiden te houden.(...)"

Curaçao

3.8.1. Op Curaçao hebben belanghebbende en zijn echtgenote in eerste instantie een kamer gehuurd in het (. . )Hotel te U (bijlage A4a verweer). Met ingang van 1 februari 1997 hebben zij voor de duur van een jaar van nn zijn gemeubileerde appartement in het complex (. . .) aan de b-straat 1 te U gehuurd tegen een maandelijkse huur van Naƒ aac (bijlage A8 verweer). De kosten voor de Vereniging van Eigenaars, airconditioning, elektra, schoonmaakkosten en dergelijke in dat jaar zijn voor belanghebbendes rekening gekomen. De telefoonaansluiting is op naam van nn blijven staan en kosten van de met de telefoon in het appartement gevoerde gesprekken in dat jaar zijn door hem aan belanghebbende doorberekend.

3.8.2. Uit gespecificeerde telefoonnota's van "Servisio di Telekomunikashon" blijkt dat belanghebbende in de periode 1 januari 1997 tot en met 20 augustus 1997 van de in totaal 480 gesprekken 362 maal naar Nederland, 111 maal naar overige landen en 7 maal lokaal heeft gebeld of gefaxt. Belanghebbende beschikte op Curaçao over een faxapparaat en een mobiele telefoon.

3.8.3. Op 27 december 1996 heeft belanghebbende op Curaçao een b-auto aangeschaft voor een bedrag van Naƒ (. . .), inclusief wegenbelasting en keuringskosten (bijlage 11 repliek).

3.8.4. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op Curaçao gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 regelmatig kerkdiensten bijgewoond van de Verenigde protestantse gemeente van Curaçao. Zij zijn echter geen lid geworden van de kerkelijke gemeente aldaar. Wel hebben zij een gift gedaan van Naƒ 1.000 (bijlage 8 repliek).

3.8.5. In het onder 3.5 genoemde overzicht heeft belanghebbende bij verschillende data vermeld dat er familieleden en/of kennissen uit Nederland te Curaçao zijn ontvangen.

3.8.6. In de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een aantal malen een op Curaçao gevestigde huisarts (telefonisch) geconsulteerd. Ook hebben belanghebbende en zijn echtgenote medicijnen betrokken van een apotheek aldaar. De echtgenote van belanghebbende heeft gedurende voormelde periode twee maal een fysiotherapeut bezocht op Curaçao.

3.8.7. Belanghebbende en zijn echtgenote waren in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 op Curaçao geabonneerd op de, speciaal voor Nederlanders die in het buitenland verblijven uitgegeven, weekedities van het NRC Handelsblad en het Algemeen Dagblad.

3.8.8. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op 2 januari 1997 op Curaçao een bankrekening, een zogenoemde private current account non resident, geopend bij de (. . .)-bank; ook beschikten zij aldaar in de eerdergenoemde periode over een spaarrekening bij de (. . .)-bank.

Concern

3.9.1. Volgens een bankverklaring (bijlage A9 verweer) van (. . .)Bank N.V. was belanghebbende naar de stand van 31 december 1997 zelfstandig bevoegd de volgende, van het concern deel uitmakende, vennootschappen jegens de bank te verbinden:

- D B.V. (...);

- E B.V.;

- N B.V. (. . );

- O B.V.;

- AA B.V.;

- BB V.O.F. (. . .);

- CC N.V.;

- DD B.V.

- EE B.V. (. . .).

3.9.2. Tot 27 december 1996 hield belanghebbende alle (certificaten van) aandelen in EE B.V. De tot dat moment belangrijkste vermogensbestanddelen van belanghebbende met betrekking tot het concern waren 60 certificaten van aandelen A in EE B.V. en 40 aandelen B in EE B.V. De 60 aandelen A waren gecertificeerd via de Stichting Administratiekantoor Z. EE B.V. hield alle aandelen in E B.V. en E B.V. hield alle aandelen in N B.V.

3.9.3. Vanaf eind december 1996 heeft in verschillende jaren een groot aantal (rechts)handelingen plaatsgehad:

1996

23 december:

Stichting FF (. . .) wordt opgericht; als bestuurders worden benoemd GG (directeur van de ING-bank), HH (de huisnotaris) en JJ (goede vriend van belanghebbende).

27 december:

Aandelen A in EE B.V. worden gedecertificeerd. Stichting Administratiekantoor Z wordt ontbonden en belanghebbende verkrijgt 60 aandelen A in EE B.V.

- Statuten van EE B.V. worden gewijzigd, waarbij onder andere is bepaald dat:

- het maatschappelijk kapitaal ƒ 500.000 bedraagt (voorheen ƒ 500.000; 460 aandelen A en 40 aandelen B à ƒ 1.000, waarvan ƒ 100.000 geplaatst);

- dit maatschappelijk kapitaal is verdeeld in 1 gewoon aandeel à ƒ 10 en 49.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10;

- 49.999 winstbewijzen worden geïntroduceerd, die op gelijke voet met een volgestort gewoon aandeel delen in de winst en het liquidatiesaldo van de B.V.

Na deze statutenwijziging bedraagt het geplaatste aandelenkapitaal, net als voordien, ƒ 100.000 (1 gewoon aandeel à ƒ 10 en 9.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10). Ook zijn 9.999 winstbewijzen geplaatst. Alle aandelen en winstbewijzen waren in handen van belanghebbende.

- Belanghebbende verkoopt en levert alle geplaatste aandelen EE B.V. (1 gewoon aandeel en 9.999 cumulatief preferente aandelen) aan de Stichting FF voor een bedrag van ƒ j. Deze prijs is tot stand gekomen aan de hand van de reserves die toerekenbaar zijn aan het gewone aandeel, waarbij de waarde van de preferente aandelen gelijk is gehouden aan hun nominale waarde (p. 29 repliek). Stichting FF blijft de koopsom schuldig.

- Statuten van E B.V. worden gewijzigd, waarbij onder andere is bepaald dat:

- het maatschappelijk kapitaal ƒ 7.500.000 bedraagt;

- dit maatschappelijk kapitaal is verdeeld in 74.990 gewone aandelen à ƒ 100 en 10 prioriteitsaandelen à ƒ 100;

- de 2.000 geplaatste aandelen A à ƒ 1.000 worden omgezet in 20.000 gewone aandelen à ƒ 100.

- E B.V. geeft 3 prioriteitsaandelen à ƒ 100 uit aan belanghebbende. Belanghebbende heeft aan zijn stortingsverplichting voldaan door middel van storting van contanten. Volgens artikel 36, eerste lid, van de statuten van E bepaalt "de prioriteit" welk deel van de winst wordt gereserveerd en volgens artikel 44 heeft Pro de prioriteit een versterkt stemrecht.

1997

18 december:

Door KK N.V. wordt een stichting naar het recht van de Nederlandse Antillen, Stichting Aandelenbeheer LL (. . .), opgericht; als bestuurders worden benoemd (. . .) (de Antilliaanse belastingadviseur van belanghebbende), (. . .) en (. . .), allen woonachtig te Curaçao.

22 december:

Stichting FF verkoopt het ene gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. aan Stichting LL. De koopsom ad ƒ i wordt schuldig gebleven.

24 december:

Stichting LL richt de naamloze vennootschap naar het recht van de Nederlandse Antillen, D NA N.V. (...), op. Het maatschappelijk kapitaal bedraagt ƒ 500.000 en is verdeeld in 1 gewoon aandeel en 49.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10. Tevens zijn 49.999 winstbewijzen geïntroduceerd. De akte met statuten is nagenoeg gelijkluidend aan de akte met statuten van 27 december 1996 van EE B.V. In de slotverklaringen van de akte wordt vermeld dat:

- Tot directeur van D NA N.V. de Stichting LL wordt benoemd;

- Belanghebbende is medeverschenen voor de notaris;

- Belanghebbende verklaarde zijn 9.999 winstbewijzen EE B.V. over te dragen aan D NA N.V.;

- D NA N.V. verklaarde 9.999 winstbewijzen D NA N.V. over te dragen aan belanghebbende.

29 december:

- Stichting LL brengt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. in in D NA N.V. tegen uitreiking van 1 gewoon aandeel en 9.999 cumulatief preferente aandelen D NA N.V.

- Belanghebbende brengt de 9.999 winstbewijzen

EE B.V. in in D NA N.V. tegen uitreiking van 9.999 winstbewijzen D NA N.V.

1998

23 maart:

- Statuten van EE B.V. worden gewijzigd, waarbij het maximaal uit te geven aantal winstbewijzen (49.999) wordt verdeeld in 18.626 winstbewijzen A en 31.373 winstbewijzen B. In artikel 30 van Pro de akte wordt de waarde van de winstbewijzen bepaald op ƒ d.

- D NA N.V. vervreemdt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. aan Stichting FF. De koopsom ad ƒ k wordt schuldig gebleven.

- D NA N.V. vervreemdt de winstbewijzen EE B.V. aan de kinderen van belanghebbende voor in totaal ƒ d. De zoon van belanghebbende koopt 3.725 winstbewijzen A voor ƒ m. De beide dochters kopen ieder 3.137 winstbewijzen B voor ƒ n. De koopsommen blijven zij allen schuldig.

- Afkoop van winstbewijzen EE B.V. De zoon van belanghebbende laat 500 winstbewijzen A afkopen voor ƒ o. Beide dochters laten ieder 421 winstbewijzen B afkopen voor ieder ƒ p. EE B.V. blijft de afkoopsommen schuldig; de afkoopsommen worden omgezet in drie dertigjarige leningen.

24 maart:

- Stichting LL verkoopt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen D NA N.V. aan een Antilliaanse vennootschap, MM N.V. (hierna: MM), voor ƒ k. MM is een dochtermaatschappij van de (. . .)-bank, de huisbankier van het concern en van belanghebbende (p. 16 dupliek). In de akte wordt als derde partij belanghebbende vermeld. De koopschuld wordt bij wijze van novatie omgezet in een schuld wegens geldlening. Op de lening is van toepassing hetgeen is bepaald in een akte van geldlening tussen belanghebbende en MM. De echtgenote van belanghebbende heeft voor zoveel nodig haar toestemming verleend voor de garanties die haar echtgenoot in dit kader heeft verstrekt.

- Belanghebbende laat een recht van vruchtgebruik voor de periode van dertig jaren op de 9.999 winstbewijzen D NA N.V. vestigen door MM voor ƒ q. De verschuldigde vergoeding wordt omgezet in een drietal dertigjarige leningen (vorderingen van belanghebbende op MM) van respectievelijk ƒ r en twee maal ƒ s. Het jaarlijks rendement van de leningen bedraagt 7 percent. Belanghebbende verstrekt aan MM een groot aantal garanties en vrijwaart haar tegen niet uit de overnamebalans blijkende verplichtingen van D NA N.V. en haar dochtermaatschappijen uit hoofde van afgegeven garanties en andere verplichtingen. Voorts neemt belanghebbende de kosten van de akte voor zijn rekening. (bijlage B17 verweer)

- Belanghebbende schenkt de drie dertigjarige vorderingen met een totale waarde van ƒ q aan zijn kinderen onder verrekening van de bedragen die hij aan zijn kinderen verschuldigd is. Zijn kinderen cederen de drie leningen aan D NA N.V. Het restant van de schulden van de kinderen aan D NA N.V. ad ƒ t wordt omgezet in drie dertigjarige leningen met een jaarlijks rendement van 7 percent.

28 april:

E B.V. neemt de schulden aan de drie kinderen over van EE B.V. ten titel van dividend. N B.V. neemt de schulden aan de kinderen over van E B.V. ten titel van dividend.

1999

31 december:

- Belanghebbende vervreemdt de bloot eigendom van de winstbewijzen van D NA N.V. aan MM voor ƒ u.

- D NA N.V. cedeert de vorderingen op de kinderen (inclusief de rente) ad ƒ v aan MM. De koopsom wordt schuldig gebleven. De koopsom voor de bloot eigendom van de winstbewijzen wordt door D NA N.V. voldaan door cessie van de vorderingen van de drie kinderen. Belanghebbende vergoedt het verschil ad ƒ w tussen de koopsom en de hoofdsom van de vorderingen.

- De drie kinderen van belanghebbende dragen hun vordering op N B.V. ad ƒ x over aan belanghebbende, onder verrekening met de schulden aan belanghebbende en onder

Schuldigerkenning van het restant.

De aandeelhouder van MM, de (. . .)-bank, heeft voor haar rol bij de voormelde (rechts)handelingen een 'fee' ontvangen van ƒ y (bijlage A26 dupliek).

In 1999 is belanghebbende toegetreden tot het directiebestuur van Stichting FF, de stichting die het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. bezit.

Voorts heeft hij, tezamen met een derde, NN B.V., activiteiten op het gebied van de x-productie. ontplooid. Hiertoe hebben belanghebbende en NN B.V. een vennootschap, OO B.V., opgericht. Belanghebbende en NN B.V. participeerden in een 60:40-verhouding in OO B.V. Na verloop van tijd heeft belanghebbende, door middel van additionele kapitaalstortingen, een belang in OO B.V. verkregen van nagenoeg honderd percent.

2001

25 oktober:

EE B.V. richt een nieuwe vennootschap, OO Holding B.V., op (p. 7 repliek).

23 november:

Directie van EE B.V., PP B.V. en OO B.V. doen een voorstel tot een zogenoemde driehoeksfusie in de zin van artikel 2:309 BW Pro juncto artikel 2:334 BW Pro (p. 7 repliek).

2002

1 januari:

Voormelde fusie wordt van kracht. Als gevolg van deze fusie verkrijgt PP B.V. (verkrijgende vennootschap) het vermogen van OO B.V. (verdwijnende vennootschap) onder algemene titel. Als groepsmaatschappij van PP B.V. kent EE B.V. 1.000 gewone aandelen, met een nominaal kapitaal van ƒ 10 per aandeel, aan belanghebbende toe. Hierdoor houdt belanghebbende vanaf dat moment op één ge- woon aandeel na alle gewone aandelen EE B.V.

Direct voorafgaand aan deze fusie bezat belanghebbende (. . .) aandelen OO B.V. en bezat NN B.V. 16 aandelen OO B.V. (p. 7 repliek)

3.9.4. De statuten van E B.V. bepalen met betrekking tot de aan de prioriteitsaandelen verbonden rechten het navolgende:

- besluiten van de algemene vergadering met betrekking tot de uitgifte van aandelen, het verlenen van rechten tot het nemen van aandelen aan iemand die niet een voordien reeds verkregen recht tot het nemen van aandelen uitoefent en kapitaalvermindering kunnen slechts worden genomen op voorstel van de prioriteit (p. 7, artikel 7, lid 1 en 3 en p. 11, artikel 11, statuten, bijlage B5 bij verweerschrift);

- vervreemding van door de vennootschap gehouden eigen aandelen of certificaten daarvan kan geschieden op grond van een besluit van de algemene vergadering genomen op voorstel van de prioriteit; (p. 10, artikel 10, lid 11 statuten)

- benoeming van directeuren en leden van de raad van commissarissen geschiedt op bindende voordracht van de prioriteit, waaraan de algemene vergadering van aandeelhouders slechts met een meerderheid van ten minste twee derden van de uitgebrachte stemmen het bindende karakter kan ontnemen; (p.16-17, artikel 18 en Pro p. 20-21, artikel 26 statuten Pro)

- voor een schorsing of ontslag van een directeur of een lid van de raad van commissarissen is een meerderheid van ten minste twee derden van de uitgebrachte stemmen, die meer dan de helft van het geplaatste aandelenkapitaal vertegenwoordigen, van de algemene vergadering vereist, behoudens indien daartoe wordt besloten op voorstel van de prioriteit (p.17, artikel 19 en Pro p.21, artikel 27 statuten Pro);

- reservering van de jaarwinst en uitkering van een interim-dividend of een uitkering op de gewone aandelen ten laste van een reserve geschiedt bij besluit van de prioriteit (p.27, artikel 36 statuten Pro);

- een besluit tot wijziging van de statuten of tot ontbinding van de vennootschap kan slechts worden genomen op voorstel van de prioriteit (p.34-35, artikel 49 statuten Pro);

- de goedkeuring van de prioriteit is voorts vereist voor directiebesluiten met betrekking tot (p. 18-19 statuten):

"a.

het verkrijgen, vervreemden, bezwaren, huren, verhuren en op andere wijze in gebruik of genot verkrijgen en geven van registergoederen;

het aangaan van overeenkomsten waarbij aan de vennootschap een bankkrediet wordt verleend;

het ter leen verstrekken van gelden, alsmede het ter leen opnemen van gelden, waaronder niet is begrepen het gebruikmaken van een aan de vennootschap verleend bankkrediet;

duurzame rechtstreekse of middellijke samenwerking met een andere onderneming en het verbreken van zodanige samenwerking;

rechtstreekse of middellijke deelneming in het kapitaal van een andere onderneming en het wijzigen van de omvang van zodanige deelneming;

investeringen;

het vestigen van een beperkt recht op vermogensrechten en roerende zaken;

het aangaan van overeenkomsten waarbij de vennootschap zich als borg of hoofdelijk medeschuldenaar verbindt, zich voor een derde sterk maakt of zich tot zekerheidsstelling voor een schuld van een derde verbindt;

het aanstellen van functionarissen als bedoeld in artikel 22 lid Pro 2 (functionarissen met algemene of beperkte vertegenwoordigingsbevoegdheid) en het vaststellen van hun bevoegdheid en titulatuur;

het aangaan van dadingen;

het optreden in rechte, waaronder begrepen het voeren van arbitrale procedures, doch met uitzondering van het nemen van die rechtsmaatregelen die geen uitstel kunnen lijden;

het sluiten en wijzigen van arbeidsovereenkomsten waarbij een beloning wordt toegekend die een door de prioriteit vast te stellen en schriftelijk aan de directie op te geven bedrag per jaar te boven gaat;

het treffen van pensioenregelingen en het toekennen van pensioenrechten boven die, welke uit bestaande regelingen voortvloeien."

Voorts is de goedkeuring van de prioriteit vereist voor andere, door de prioriteit vast te stellen, besluiten van de directie.

3.9.5. Het salaris van belanghebbende als algemeen directeur van het concern, exclusief zijn inkomsten uit werkzaamheden voor BB, bedroeg in 1996 ƒ z, in 1997 ƒ aa, in 1998 ƒ bb en in 1999 ƒ cc (rapport

p. 5, bijlage A21 verweer).

Belanghebbende heeft voor door hem in het buitenland verrichte werkzaamheden voor BB gedurende de periode

24 december 1996 tot 1 april 1998 facturen uitgeschreven. Boven de facturen staat steeds als plaats Curaçao vermeld. Tot de ge-

dingstukken behoort een drietal facturen (bijlage A13 verweer):

factuurdatum periode werkzaamheden bedrag (afgerond)

7 juli 1997 jaar 1997 Naƒ g (ƒ dd)

16 april 1998 24-12-1996 t/m 31-12-1996 Naƒ - (ƒ ee)

16 april 1998 01-01-1998 t/m 31-03-1998 Naƒ - (ƒ ff)

De facturen zijn gericht aan BB op het adres a-straat 1 te Z, Nederland. BB is in Nederland gevestigd. In de facturen van 16 april 1998 verzoekt belanghebbende de bedragen in rekening-courant te verrekenen.

3.9.6. Namens belanghebbende is met dagtekening 16 juni 1997 een brief gezonden aan de eenheid Grote Ondernemingen P van de Belastingdienst betreffende te bespreken onderwerpen (bijlage C1 verweerschrift). Eén van deze onderwerpen betrof de opvolging van belanghebbende. Ter voorbereiding van dit onderwerp is bij de brief een memorandum gevoegd in vervolg op een brief van 24 april 1997 en een bespreking van 29 april 1997. In dit memorandum heeft de gemachtigde van belanghebbende de waarde van de winstbewijzen EE B.V. berekend. Hij heeft deze waarde berekend door vermenigvuldiging van de laatst vastgestelde commerciële jaarwinst met de meest recente gemiddelde koers/winstverhouding van een aantal met EE B.V. vergelijkbare aan de beurs genoteerde ondernemingen (de beurswaarde) en deze vervolgens te verhogen met het verschil tussen de intrinsieke waarde van EE B.V. volgens de laatstvastgestelde commerciële balans en het product van de beurswaarde en het gemiddelde percentage eigen vermogen per aandeel van de vergelijkbare ondernemingen. De waarde van de winstbewijzen komt volgens deze berekening van de gemachtigde uit op ƒ gg.

Schenking

3.10.1. Namens belanghebbende (schenker) en zijn kinderen (begiftigden) is op 28 juli 2000 op Curaçao aangifte gedaan voor het recht van schenking in verband met de schenkingen aan de kinderen op 24 maart 1998 (bijlage A14a dupliek). Overeenkomstig punt 3 van de in 3.3 vermelde ruling is de waarde van de geschonken vermogensrechten vastgesteld op ƒ h.

3.10.2. Met dagtekening 15 augustus 2000 is een aanslag voor het recht van schenking opgelegd door de Landsontvanger

Curaçao. Als belastingschuldigen worden uitsluitend A en C genoemd. Ieder van hen is een belastingbedrag van ƒ ii schuldig, zodat, overeenkomstig de inhoud van de in 3.3 vermelde ruling een totaalbedrag van ƒ f aan belasting is berekend. Dit bedrag is betaald door de belastingschuldigen.

Aangifte Curaçao

3.11. Belanghebbende heeft op 1 april 1998 op Curaçao aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 1997 gedaan (bijlage 6 repliek). In deze aangifte heeft hij een bedrag van Naƒ g aangegeven als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Dit betreft het door hem op 7 juli 1997 gefactureerde bedrag wegens werkzaamheden voor BB in het jaar 1997. Voor de jaren 1996 en 1998 heeft hij eveneens aangifte voor de inkomstenbelasting gedaan op Curaçao; in die jaren heeft hij de onder 3.9.5 genoemde en door hem voor werkzaamheden voor BB in die jaren gefactureerde bedragen aangegeven als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.

Aangifte en aanslagregeling Nederland

3.12.1. Belanghebbende heeft op 26 maart 1999 in Nederland aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 1997 door middel van indiening van een C-biljet (buitenlandse belastingplicht). De in de aangifte begrepen winst uit aanmerkelijk belang bedraagt ƒ jj (regulier voordeel), het aangegeven salaris uit E B.V. ƒ aa, de aangegeven inkomsten uit onroerende zaken bedragen ƒ aac en het belastbare binnenlandse inkomen bedraagt volgens de aangifte ƒ mm. Na verrekening van een verlies ad ƒ nn bedraagt het belastbare binnenlandse inkomen volgens de aangifte nihil en resteert een verrekenbaar verlies van ƒ oo (bijlage 1 verweer).

3.12.2. Met dagtekening 20 december 2000 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997 opgelegd wegens binnenlandse belastingplicht, aangezien hij het standpunt heeft ingenomen dat belanghebbende gedurende het jaar 1997 zijn woonplaats in Nederland heeft behouden. Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur voor de bepaling van de waarde van de winstbewijzen aansluiting gezocht bij de onder 3.9.6 aangehaalde berekening van belanghebbende. Bij het vaststellen van de aanslag is de aangifte als volgt gecorrigeerd:

Aangegeven belastbaar inkomen nihil

Winst uit aanmerkelijk belang a

Vastgesteld belastbaar inkomen a

Er heeft geen verliesverrekening plaatsgehad, aangezien de Inspecteur zich op het standpunt stelt dat geen verrekenbaar verlies bestaat.

Van het vastgestelde belastbare inkomen is een deel groot ƒ b belast naar het bijzondere tarief van 25 percent van artikel 57a, tweede lid, van de Wet (tekst 1997).

3.12.3. Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag verminderd en het belastbare inkomen als volgt vastgesteld:

ƒ ƒ

Salaris E B.V. aa

Inkomen BB dd

Privé-gebruik onder 3.7.1

genoemde auto aab

Arbeidskostenforfait aad

Inkomsten uit onroerende zaken aac

Rente-inkomsten rr

Winst uit aanmerkelijk belang

- regulier voordeel jj

- winstbewijzen EE B.V. d

Vastgesteld belastbaar inkomen c

Het inkomen uit BB, het bedrag ter zake van het privé-gebruik van een auto, de rente-inkomsten en de winst uit aanmerkelijk belang ter zake van de vervreemding van de winstbewijzen EE B.V. in 1997 zijn door belanghebbende niet opgenomen in de onder 3.12.1 genoemde aangifte. Het bedrag van ƒ rr aan rente-inkomsten betreft een schatting van de Inspecteur aan de hand van de door belanghebbende ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996 voor de periode 1 januari tot en met 23 december.

Van het nader vastgestelde belastbare inkomen is een deel groot ƒ d op grond van het in 1.2 vermelde overgangsrecht belast naar het bijzondere tarief van 20 percent van artikel 57a, tweede lid, van de Wet (tekst 1996), dat van toepassing was vóór de wijziging per 1 januari 1997 van het voor winst uit aanmerkelijk belang geldende regime.

3.12.4. In het beroepschrift heeft belanghebbende geschreven dat hij in het jaar 1997 een bedrag van ƒ tt aan rente heeft ontvangen (p. 7 beroepschrift) en, in totaal, een bedrag van ƒ uu aan rente heeft betaald (p. 10 beroepschrift).

4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen is in geschil:

- primair: of, nu belanghebbende, ondanks herhaaldelijke verzoeken daartoe, de Antilliaanse aangiften voor het recht van schenking alsmede de Antilliaanse aangiften in de inkomstenbelasting eerst bij zijn conclusie van repliek in de onderhavige zaak heeft overgelegd, omkering van bewijslast moet worden toegepast. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- eerste subsidiair: of belanghebbende in het jaar 1997 zijn woonplaats in Nederland had. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- tweede subsidiair: of belanghebbende op één lijn dient te worden gesteld met een aanmerkelijk belanghouder, of de vervreemding van vermogensrechten, belichaamd in winstbewijzen, in 1997 kan worden gekwalificeerd als een vervreemding van tot een aanmerkelijk belang behorende winstbewijzen in de zin van artikel 20a van de Wet en of sprake is van een schijnhandeling nu alle (rechts)handelingen onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- derde subsidiair: of met behulp van het leerstuk van de wetsontduiking (fraus legis) de vervreemding van de winstbewijzen EE B.V. aangemerkt dient te worden als een vervreemding van een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 20a van de Wet. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- vierde subsidiair: of de in 1997 vervreemde winstbewijzen EE B.V. behoren tot een aflopend aanmerkelijk belang in de zin van artikel XIII van de Wet van 13 december 1996 tot wijziging van enkele belastingwetten (herziening regime ter zake van winst uit aanmerkelijk belang, consumptieve rente en vermogensbelasting), Stb. 652 (hierna: de Wet van 13 december 1996). Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- vijfde subsidiair: of met behulp van het leerstuk van de wetsontduiking (fraus legis) de vervreemding van de winstbewijzen dient te worden aangemerkt als een vervreemding van een aflopend aanmerkelijk belang in de zin van artikel XIII van de Wet van 13 december 1996. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

- uiterst subsidiair: of de correcties ter zake van het inkomen uit BB, het privé-gebruik van de onder 3.7.1 genoemde auto en de rente-inkomsten terecht hebben plaatsgehad en of de Inspecteur terecht geen rekening heeft gehouden met de dividendvrijstelling ter zake van het door belanghebbende genoten reguliere voordeel ad ƒ jj, met de door belanghebbende betaalde rente (als persoonlijke verplichting), met te verrekenen verliezen en of terecht geen vermindering ter voorkoming van dubbele belasting is verleend voor de door belanghebbende van BB ontvangen vergoeding. Belanghebbende beantwoordt alle vragen ontkennend; de Inspecteur bevestigend.

4.2. Belanghebbende stelt zich - kort weergegeven - op de volgende standpunten.

Er kan geen omkering van bewijslast plaatsvinden, aangezien hij niet in gebreke is gebleven.

Vanaf 24 december 1996 had hij zijn woonplaats op Curaçao en derhalve dient hij vanaf die datum als buitenlands belastingplichtige aangemerkt te worden, zodat slechts inkomstenbelasting kan worden geheven naar het belastbare binnenlandse inkomen in de zin van de artikelen 48 en 49 van de Wet.

Het inkomen van BB en de rente-inkomsten ad ƒ rr vormen geen onderdeel van het belastbare binnenlandse inkomen. Hij heeft de onder 3.9.5 genoemde werkzaamheden voor BB verricht vanuit Curaçao; deze werkzaamheden waren er op gericht de internationale betrekkingen van het concern, met name in (. . .), verder uit te bouwen. Op de voet van artikel 20 van Pro de Belastingregeling voor het Koninkrijk (hierna: de BRK) is de heffing over het inkomen van BB aan Curaçao toegewezen. Op grond van artikel 11, eerste lid, respectievelijk artikel 13, eerste lid, van de BRK is het ontvangen reguliere voordeel ad ƒ jj en zijn op grond van artikel 13, eerste lid, van de BRK de rente-inkomsten ter heffing toegewezen aan Curaçao; deze inkomsten zijn derhalve ten onrechte in het belastbare binnenlandse inkomen begrepen.

Er stond aan belanghebbende in 1997 geen auto ter beschikking.

Indien belanghebbende moet worden aangemerkt als binnenlands belastingplichtige en tevens voor de toepassing van de BRK niet als inwoner van Curaçao kan worden beschouwd, is ten onrechte geen rekening gehouden met de door belanghebbende in 1997 betaalde rente ten bedrage van ƒ uu. Ingevolge artikel 45, eerste lid, aanhef, onderdeel f, en vierde lid, van de Wet is deze rente tot een bedrag van ƒ 10.000 aftrekbaar. In strijd met het bepaalde in artikel 42c, eerste lid en zesde lid, van de Wet heeft de Inspecteur geen dividendvrijstelling ad ƒ jj in mindering gebracht op het reguliere voordeel uit aanmerkelijk belang. In strijd met het bepaalde in artikel 3, tweede lid, van de Wet heeft de Inspecteur bij de vaststelling van het belastbare inkomen geen rekening gehouden met te verrekenen verliezen. In strijd met het bepaalde in artikel 2, vijfde lid, onderdeel c, van de BRK juncto artikel 15, eerste en tweede lid en artikel 24, eerste lid van de BRK is geen vermindering van dubbele belasting verleend voor de van BB ontvangen vergoeding.

Voorts stelt belanghebbende, zowel ingeval van buitenlandse belastingplicht als ingeval van binnenlandse belastingplicht, dat het voordeel uit de vervreemding van de winstbewijzen ten onrechte als winst uit aanmerkelijk belang in de heffing is betrokken, aangezien de winstbewijzen EE B.V. in 1997 niet tot een aanmerkelijk belang behoorden.

4.3. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden en hij stelt zich - kort weergegeven - op het standpunt dat belanghebbende het gehele jaar zijn woonplaats in Nederland heeft gehad, dat omkering van de bewijslast plaats moet vinden nu belanghebbende eerst in de beroepsfase de Antilliaanse aangiften heeft overgelegd, dat belanghebbende een winst uit aanmerkelijk belang heeft behaald van ƒ ss en dat hij bij de onderhavige aanslagregeling terecht deze winst uit aanmerkelijk belang tot het belastbare inkomen heeft gerekend.

Voorts stelt de Inspecteur dat, indien hij met betrekking tot het tweede of derde subsidiaire geschilpunt in het gelijk wordt gesteld, de aanslag eerder tot een te laag dan tot een te hoog bedrag is opgelegd, aangezien de winst uit aanmerkelijk belang is belast tegen een tarief van 20 percent in plaats van 25 percent.

Het bedrag van de rente-inkomsten ad ƒ rr betreft een schatting op basis van de rente-inkomsten van het jaar 1996, aangezien belanghebbende geen rente-inkomsten heeft aangegeven.

Indien belanghebbende als buitenlands belastingplichtige dient te worden aangemerkt, gaat de Inspecteur akkoord met een heffing over de rente overeenkomstig artikel 13 van Pro de BRK; dit geldt evenzeer voor het door belanghebbende ontvangen reguliere voordeel ad ƒ jj, maar dan overeenkomstig artikel 11 van Pro de BRK.

Indien belanghebbende binnenlands belastingplichtig is, zijn de door belanghebbende van BB ontvangen inkomsten belast in Nederland. Ook indien het Hof beslist dat belanghebbende in 1997 zijn woonplaats op Curaçao had, zijn deze inkomsten belast in Nederland, omdat belanghebbende deze heeft genoten als bestuurder van BB dan wel als bestuurder van het concern waar BB deel van uitmaakt. De inkomsten zijn in dat geval namelijk op de voet van artikel 15, derde lid, van de BRK toegewezen aan Nederland. BB is een lichaam binnen het concern dat zelfstandig belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting en derhalve voor de Nederlandse fiscus gelijk is gesteld aan een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid.

Indien belanghebbende binnenlands belastingplichtig is, dient alsnog een bedrag van ƒ 10.000 ter zake van persoonlijke verplichtingen op het onzuivere inkomen in mindering te worden gebracht. Ook dient in dat geval alsnog als dividendvrijstelling een bedrag ad ƒ jj op het onzuivere inkomen in mindering te worden gebracht.

Voorts dient, indien belanghebbende in de procedure over het jaar 1996 in het gelijk wordt gesteld, alsnog rekening te worden gehouden met te verrekenen verliezen.

4.4. Voor een uitvoeriger uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.

5. Conclusies van partijen

5.1. Het beroep van belanghebbende strekt naar het Hof begrijpt primair tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ vv vóór verliesverrekening (p. 23 repliek) en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ ww vóór verliesverrekening; op dit laatste bedrag dient, naar belanghebbende stelt, ten aanzien van de door belanghebbende ontvangen vergoeding van BB nog een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting te worden toegepast (p. 24 repliek).

5.2. De Inspecteur heeft, naar het Hof begrijpt, geconcludeerd tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ xx vóór verliesverrekening (belastbaar inkomen na bezwaar ad ƒ c minus ƒ jj dividendvrijstelling minus ƒ 10.000 wegens persoonlijke verplichtingen).

5.3. Beide partijen concluderen dat met betrekking tot de hoogte van de verliesverrekening dient te worden aangesloten bij de beslissing van het Hof ten aanzien van de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 1996.

6. Overwegingen omtrent het geschil

6.1. Ten aanzien van het primaire geschilpunt: omkering van de bewijslast

6.1.1. De Inspecteur heeft in de conclusie van dupliek gesteld dat de zogenoemde omkering van bewijslast plaats moet vinden. Daartoe heeft hij aangevoerd dat belanghebbende een aantal malen is verzocht de Antilliaanse aangiften voor het recht van schenking en de Antilliaanse aangiften voor de inkomstenbelasting over te leggen en dat belanghebbende dit heeft geweigerd. De aangiften zijn pas in de beroepsfase overgelegd.

6.1.2. Belanghebbende heeft dienaangaande gesteld dat hij ontkent in gebreke te zijn gebleven en dat in ieder geval geen stukken zijn overgelegd waaruit zou kunnen worden afgeleid dat belanghebbende niet aan de op hem rustende verplichting heeft voldaan.

6.1.3. Nu de Inspecteur, op wie te dezen de bewijslast rust, ter ondersteuning van zijn stelling geen stukken heeft overgelegd, is het Hof - gelet op de betwisting door belanghebbende - van oordeel dat hij onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat belanghebbende niet aan zijn verplichtingen tot het verstrekken van de door de Inspecteur gevraagde gegevens heeft voldaan. Het Hof oordeelt derhalve dat geen omkering van de bewijslast plaastvindt.

6.2. Ten aanzien van het eerste subsidiaire geschilpunt: woonplaats

Nederlandse belastingwetgeving

6.2.1. Ingevolge artikel 4 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) wordt naar de omstandigheden beoordeeld waar iemand woont. Een natuurlijk persoon heeft naar de omstandigheden beoordeeld zijn woonplaats hier te lande indien hij een duurzame betrekking van persoonlijke aard met Nederland heeft. Bepalend is of uit uiterlijk waarneembare omstandigheden blijkt dat de banden van de belastingplichtige met Nederland voldoende sterk zijn om te kunnen aannemen dat hij hier te lande het duurzame middelpunt van zijn persoonlijke levensbelangen heeft.

6.2.2. De Inspecteur, die een natuurlijk persoon als binnenlands belastingplichtig aanmerkt, dient feiten en omstandigheden te stellen en, bij betwisting, aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat die persoon in Nederland woont.

6.2.3. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur, met al hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de betwisting hiervan door belanghebbende, geslaagd in dit bewijs. Daarvoor acht het Hof de navolgende feiten en omstandigheden, die zich hebben voorgedaan en betrekking hebben op de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, en oordelen van belang:

- belanghebbende is de enig statutair directeur van het in Nederland gevestigde internationaal opererende concern en heeft daarin de juridisch en feitelijk beslissende zo niet alle zeggenschap. Aan zijn zoon zijn weliswaar ook taken binnen het bestuur van het concern toebedeeld, maar de belangrijkste beslissingen zijn naar het oordeel van het Hof aan belanghebbende voorbehouden;

- belanghebbende en zijn echtgenote hadden in voormelde periode de beschikking over een duurzame woongelegenheid in Nederland. De stelling van belanghebbende dat de woning gedurende die periode niet voor bewoning geschikt was, acht het Hof niet aannemelijk. Gelet op het onder 3.7.2 vastgestelde stond de woning belanghebbende duurzaam ter beschikking.

Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat het in rekening-courant met X-bedrijf B.V. verrekenen van een huurwaarde voor de woning op een vergissing berust, maar het Hof acht dit evenmin aannemelijk. Uit de gedingstukken zijn geen feiten of omstandigheden naar voren gekomen waaruit blijkt dat in verband hiermee een correctie heeft plaatsgehad. Evenmin is op dit punt tegen de aanslagen in de vennootschapsbelasting ten name van X-bedrijf B.V. bezwaar gemaakt;

- belanghebbende en zijn echtgenote hadden voorts gedurende voornoemde periode het in 3.7.3 genoemde, in de jachthaven van R gelegen, zeewaardig en voor permanente bewoning geschikt jacht tot hun beschikking;

- de telefoon en het beveiligingsabonnement in de woning zijn aangehouden;

- de omroepbijdrage voor het jaar 1997 is voldaan;

- belanghebbende en zijn echtgenote hebben verschillende, reeds bestaande, bankrekeningen in Nederland aangehouden en van een aantal van deze rekeningen gebruik gemaakt;

- belanghebbende en zijn echtgenote hebben in voornoemde

periode hun ziektekostenverzekering, hun huisarts en hun tandarts in Nederland aangehouden. Voorts zijn in voormelde periode in Nederland medisch specialisten en is in R de apotheek bezocht;

- belanghebbende en zijn echtgenote hebben de onder 3.7.6 genoemde lidmaatschappen en dat van het Rode Kruis aangehouden en zijn lid en/of geldelijk ondersteuner van de onder 3.7.8 genoemde kerken gebleven;

- de Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende, gedurende de periode dat hij geen lid is geweest van de Rotary Club S te Nederland, wel degelijk deel heeft genomen aan activiteiten van de Rotary. Gelet op hetgeen onder 3.7.7 na de eerste volzin is vermeld, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende aan dergelijke clubactiviteiten heeft deelgenomen. Gelet op de datum van het faxbericht, acht het Hof voorts aannemelijk dat tocht nummer -- en de tocht -- gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hebben plaatsgevonden en dat belanghebbende deze betalingen heeft laten verrichten met het oog op deelname aan die tochten;

- belanghebbende heeft in deze procedure aangevoerd steeds de wil te hebben gehad Nederland metterwoon te verlaten. Dienaangaande geldt dat niet de louter innerlijke wil, maar de objectief uit omstandigheden en belanghebbendes gedragingen af te leiden wil van belang is bij de beoordeling van de woonplaats van een belastingplichtige. Naar 's Hofs oordeel heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft gesteld aannemelijk gemaakt dat bij belanghebbende niet de wil aanwezig was om Nederland metterwoon te verlaten, in die zin dat hij zijn duurzame betrekkingen met Nederland heeft willen verbreken. Het Hof heeft in dit oordeel mede betrokken de inhoud van de onder 3.7.9 opgenomen verklaring. Voorts is het door belanghebbende gestelde ook in tegenspraak met zijn mededeling aan het beveiligingsbedrijf en de inboedelverzekeraar dat hij voor één jaar Nederland zou verlaten.

6.2.4. Gelet op de vorenvermelde omstandigheden, in hun onderling verband beschouwd, en 's Hofs oordelen ten aanzien daarvan, kan het Hof tot geen andere conclusie komen dan dat belanghebbende in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 zijn duurzame betrekkingen, zowel van financiële als van persoonlijke aard, met Nederland niet heeft verbroken en dat zulks nimmer in het voornemen van belanghebbende heeft gelegen. Aldus heeft belanghebbende in het onderhavige jaar een zodanige duurzame betrekking met Nederland gehad dat voor de toepassing van de Nederlandse belastingwet belanghebbende moet worden geacht in Nederland te wonen. Al hetgeen hij heeft aangevoerd omtrent zijn verblijf op Curaçao acht het Hof van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen.

6.2.5. Ter staving van het door hem overgelegde en in 3.5 weergegeven overzicht van verblijf op Curaçao, Nederland en overige landen, heeft belanghebbende ter zitting en in zijn pleitnota aangeboden desgewenst het dagboek van zijn echtgenote ter inzage te verstrekken en zijn/hun agenda, vliegtickets en visa over te leggen. Nu het Hof niet twijfelt aan de juistheid van dit overzicht en aannemelijk acht dat belanghebbende tevens inwoner is geweest van de Nederlandse Antillen, ziet het Hof geen aanleiding gebruik te maken van dit bewijsaanbod.

6.2.6.1. Belanghebbende heeft gesteld dat uit de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 10 oktober 1970

(nr. B70/20 263, BNB 1970/263) blijkt dat ter bepaling van de fiscale woonplaats van naar het buitenland uitgezonden werknemers van een Nederlandse onderneming grote waarde wordt gehecht aan het feit of gehuwde werknemers naar het buitenland gaan met medeneming van hun gezin. Gehuwde werknemers, van wie de gezinnen meegaan naar het buitenland, worden voor toepassing van de Wet en de Wet op de vermogensbelasting 1964 geacht Nederland metterwoon te hebben verlaten. Belanghebbende stelt dat hij, nu zijn echtgenote met hem naar Curaçao is vertrokken, er op mocht vertrouwen dat de Inspecteur het standpunt zou innemen dat hij Nederland metterwoon had verlaten.

6.2.6.2. Gelet op de tekst en de inhoud van punt 2 van voormelde resolutie heeft deze niet de strekking af te wijken van het wettelijke woonplaatsbegrip. In punt 2 van voormelde resolutie staat vermeld dat toepassing van de regeling onder andere achterwege zal blijven indien zelfstandige toetsing van het wettelijke woonplaatsbegrip tot een andere uitkomst zou leiden dan waartoe de regeling zou voeren. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel gaat niet op.

6.2.7.1. Voorts heeft belanghebbende een beroep gedaan op de zogenoemde 35%-regeling voor tijdelijk in Nederland te werk gestelde buitenlandse werknemers (Besluit van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, BNB 1995/243; hierna: de 35%-regeling). Hij heeft daartoe aangevoerd dat deze werknemers veelal in gemeubileerde woningen of appartementen wonen, dat er in redelijkheid geen twijfel bestaat over het antwoord op de vraag of zij in Nederland wonen, welke vraag bevestigend moet worden beantwoord, en dat zij kunnen kiezen voor fictieve buitenlandse belastingplicht. In de omgekeerde situatie zou er, naar belanghebbende stelt, geen twijfel over mogen bestaan dat sprake is van wonen buiten Nederland.

6.2.7.2. Het Hof vat voornoemde stellingname van belanghebbende op als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. De 35%-regeling is een regeling waarin, in verband met de praktische uitvoerbaarheid, is goedgekeurd dat aan buitenlandse werknemers, die tijdelijk hier te lande werkzaam zijn en beschikken over specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is zodat deze werknemer slechts in het buitenland kan worden aangetrokken, onder bepaalde voorwaarden een belastingvrije vergoeding (35%) kan worden verstrekt voor de extra uitgaven waarvoor de buitenlandse werknemers zich in verband met hun tewerkstelling door de binnenlandse werkgever zien geplaatst. Voorts kan op gezamenlijk verzoek van de binnenlandse werkgever en de buitenlandse werknemer de buitenlandse werknemer voor de heffing van loonbelasting, inkomstenbelasting en vermogensbelasting als fictief buitenlandse belastingplichtige worden aangemerkt. De regeling ontleent haar bestaansrecht aan de omstandigheid dat uit het buitenland afkomstige werknemers bij hun tijdelijke verblijf hier te lande doorgaans hogere kosten van levensonderhoud hebben dan werknemers die hier vast geworteld zijn en heeft mede het karakter van een loonkostensubsidie voor binnenlandse werkgevers die vanwege schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt zijn genoodzaakt werknemers met specifieke deskundigheid uit het buitenland aan te trekken. Een belangrijke doelstelling van de regeling is het scheppen van een mogelijkheid om gefacilieerd know-how naar Nederland aan te trekken (vgl. Hoge Raad 30 mei 2001, nr. 35 903, BNB 2001/302*).

6.2.7.3. Ook bij toepassing van de 35%-regeling zal, net als in het geval van belanghebbende, steeds aan de hand van artikel 4 van Pro de AWR worden beoordeeld waar een belastingplichtige woont. Er is derhalve naar 's Hofs oordeel reeds daarom geen sprake van een ongelijke behandeling. Voorts kan niet worden gezegd dat het geval van belanghebbende die, gelet op de inhoud van zijn verklaring opgenomen in 3.7.9, met het oog op besparing van schenkingsrechten tijdelijk naar het buitenland is vertrokken, voldoende vergelijkbaar is met de gevallen waarop de 35%-regeling ziet.

Belastingregeling voor het Koninkrijk

6.2.8.1. Ingevolge artikel 2, aanhef en eerste lid, onderdeel d, van de Rijkswet houdende Belastingregeling voor het Koninkrijk van 28 oktober 1964 (hierna: de BRK) verstaat de BRK onder inwoner van een van de landen een persoon die, ingevolge de desbetreffende belastingregelingen van een van de landen, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding, of enige andere soortgelijke omstandigheid.

6.2.8.2. Ingevolge het bepaalde in artikel I, tweede lid, van de Landsverordening op de inkomstenbelasting 1943 geldt voor de toepassing van de Nederlands-Antilliaanse belastingwetgeving te dezen in hoofdzaak een zelfde criterium als is opgenomen in artikel 4 van Pro de AWR (vgl. Hoge Raad 21 december 2001,

nr. 36 531, V-N 2002/2.5). Gelet op voormelde bepaling en de inhoud van de onder 3.3 vermelde ruling hebben de Curaçaose belastingautoriteiten belanghebbende als inwoner van Curaçao aangemerkt.

6.2.9.1. Ingevolge artikel 34, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de BRK wordt een natuurlijk persoon, die ingevolge de desbetreffende belastingregelingen inwoner is van beide landen, geacht inwoner te zijn van het land waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft; indien hij in beide landen een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van het land waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen).

6.2.9.2. Zoals in 6.2.3 is overwogen heeft belanghebbende naar 's Hofs oordeel in Nederland tenminste één duurzaam tehuis tot zijn beschikking. Het Hof zal hierna veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat het door belanghebbende en zijn echtgenote op Curaçao voor één jaar gehuurde appartement kan worden aangemerkt als een duurzaam tehuis in de zin van artikel 34, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de BRK. Alsdan dient te worden onderzocht met welk land belanghebbendes persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen). Naar 's Hofs oordeel zijn zowel de persoonlijke als de economische betrekkingen van belanghebbende met Nederland het nauwst. Van doorslaggevend gewicht voor dit oordeel zijn de in 6.2.3 vermelde feiten en omstandigheden.

6.2.9.3. Gelet op het vorenoverwogene is belanghebbende naar 's Hofs oordeel in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 ook voor de toepassing van de BRK inwoner van Nederland. Derhalve is voor het jaar 1997 terecht een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht aan belanghebbende opgelegd.

6.3. Ten aanzien van het tweede subsidiaire geschilpunt: leidt de vervreemding van de vermogensrechten, belichaamd in de winstbewijzen, tot aanmerkelijk belangwinst?

6.3.1. De Inspecteur stelt dat belanghebbende op één lijn gesteld dient te worden met een aanmerkelijk belanghouder, dat de vervreemding van vermogensrechten, belichaamd in winstbewijzen, in 1997 gekwalificeerd kan worden als een aanmerkelijk belangwinst in de zin van artikel 20a van de Wet en dat sprake is van een schijnhandeling nu alle (rechts)handelingen onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden.

6.3.2. Naar belanghebbende heeft gesteld zijn de statutenwijziging van EE B.V., waarbij de winstbewijzen zijn gecreëerd en de gewone aandelen zijn omgezet in één gewoon aandeel en 9.999 cumulatief preferente aandelen, en de onmiddellijk daarop volgende verkoop en levering van het geplaatste gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen aan Stichting FF ingegeven door de wens, zich in het licht van het wetsvoorstel 24 761 (Wijziging van enige belastingwetten (herziening regime ter zake van winst uit aanmerkelijk belang, consumptieve rente en vermogensbelasting)), te ontdoen van het aanmerkelijk belang ter zake van de voorheen gehouden aandelen in EE B.V. De uitgifte van drie prioriteitsaandelen aan belanghebbende door E B.V. is, naar belanghebbende heeft gesteld, ingegeven door de wens van belanghebbende de zeggenschap over het concern vooralsnog te behouden. De uitgifte was nodig aangezien als een gevolg van voormelde statutenwijziging en voormelde vervreemding van de aandelen EE B.V. aan Stichting FF de feitelijke en juridische zeggenschap over EE B.V. in 1996 in handen zou komen van Stichting FF. De wetgever heeft in samenhang met de invoering van het nieuwe aanmerkelijk belangregime een overgangsregeling getroffen. Op grond van artikel XIII van de Wet van 13 december 1996 worden de bepalingen van het oude regime gecontinueerd ten aanzien van op 31 december 1996 gehouden aandelen welke een aanmerkelijk belang vormden onder het oude regime, doch na inwerkingtreding van het nieuwe regime niet langer een aanmerkelijk belang vormen. Naar belanghebbende heeft gesteld, heeft hij in anticipatie op wetsvoorstel 25 692 (Wijzigingen van technische aard van enige belastingwetten c.a.) als gevolg waarvan de winstbewijzen in EE B.V. met ingang van 1 januari 1998 zouden gaan behoren tot een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 20a van de Wet, ter voorkoming van de nadelige gevolgen van deze wetswijziging, zijn winstbewijzen EE B.V. ingebracht in D NA N.V. tegen uitgifte van 9.999 winstbewijzen in D NA N.V. en vormt de vervreemding van deze winstbewijzen in 1997 een zelfstandige actie die uitsluitend is ingegeven door de aangekondigde wetswijziging.

6.3.3. Uit de onder 3.9.4 opgenomen samenvatting van een aantal bepalingen van de statuten van E B.V. blijkt dat aan de prioriteit een beslissende invloed toekomt met betrekking tot een groot aantal wezenlijke onderwerpen betreffende deze vennootschap. De algemene vergadering van aandeelhouders kan een besluit inzake onder meer de reservering van de jaarwinst en uitkering van dividend en betreffende een statutenwijziging of ontbinding slechts nemen op voorstel van de prioriteit. Voorts was belanghebbende enig bestuurder van E B.V. en was hij in die hoedanigheid bevoegd, en mede ook gelet op de in 3.2.2 weergegeven afspraken met zijn zoon met betrekking tot het bestuur, het beleid van deze vennootschap te bepalen. Als gevolg van de getroffen statutaire maatregelen en de functie als bestuurder van belanghebbende hadden Stichting LL, D NA N.V. en EE B.V. geen zeggenschap van enige betekenis over het (dividend)beleid van E B.V. Voor het werkelijk behalen van enig rendement waren deze stichting en vennootschappen derhalve volledig afhankelijk van belanghebbende die als prioriteitsaandeelhouder als enige kon beslissen of door E B.V. enig dividend zou worden uitgekeerd waardoor de vennootschappen in staat zouden worden gesteld zelf een (preferent) dividend uit te keren.

6.3.4. Belanghebbende heeft na de overdracht van het gewone aandeel en de cumulatief preferente aandelen in EE B.V. als gevolg van de tevoren getroffen statutaire regelingen niet alleen een praktisch volledig financieel belang in deze vennootschap behouden, maar tevens, door middel van de prioriteitsaandelen in E B.V., vrijwel de gehele zeggenschap over het vermogen van EE B.V. en daardoor middellijk in E B.V. Zijn positie komt daardoor zozeer overeen met die van een aandeelhouder die een aanmerkelijk belang heeft behouden, dat hij uit dien hoofde voor de toepassing van Afdeling 2A van de Wet in ieder geval moet worden gelijkgesteld met een houder van - tot een aanmerkelijk belang behorende - aandelen. Anders dan belanghebbende meent, heeft hij zich door het zich hier voorgedaan hebbende samenstel van rechtshandelingen

(-samengevat - neerkomende op een uitgifte van winstbewijzen aan een aandeelhouder als zodanig met toekenning van praktisch volledige financiële rechten aan deze winstbewijzen gevolgd door een verkoop van het aandeel waarin het verwaarloosbare, resterende financiële belang is belichaamd, aan een derde) niet ontdaan van het echte aanmerkelijke belang. In wezen zijn bij de statutenwijziging van E B.V. immers belanghebbendes aandeelhoudersrechten slechts gesplitst over verschillende waardepapieren.

6.3.5. Het in 6.3.3 en 6.3.4 overwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende door de inbreng van 9.999 winstbewijzen EE B.V. in D NA N.V. tegen uitreiking door die laatste van 9.999 winstbewijzen D NA N.V. op 29 december 1997 tot een aanmerkelijk belang behorende winstbewijzen heeft vervreemd. De daarbij behaalde aanmerkelijk belangwinst dient ingevolge artikel 57a, tweede lid, van de Wet te worden belast tegen 25 percent. De Inspecteur heeft deze winst echter tegen een tarief van 20 percent in de heffing betrokken en zich niet beroepen op interne compensatie voor het geval belanghebbende op andere onderdelen van het beroep in het gelijk zou worden gesteld, zodat het Hof op dat punt de Inspecteur zal volgen.

6.4. Gelet op het vorenoverwogene behoeven het derde tot en met het vijfde subsidiaire geschilpunt geen behandeling meer.

6.5. Ten aanzien van het uiterst subsidiaire geschilpunt: inkomen BB en vermindering ter voorkoming van dubbele belasting, privé-gebruik auto, rente-inkomsten, rente als persoonlijke verplichting, dividendvrijstelling, verliesverrekening

Inkomen BB en vermindering ter voorkoming van dubbele belasting

6.5.1.1. Belanghebbende heeft op 7 juli 1997 een factuur uitgeschreven ter zake van voor BB verrichte werkzaamheden in het jaar 1997 ten bedrage van (omgerekend in Nederlandse guldens) ƒ dd. De Inspecteur heeft dit bedrag in het belastbare inkomen betrokken. Naar belanghebbende stelt is de heffing over dit inkomen op grond van artikel 20 van Pro de BRK (overige inkomsten), dan wel op grond van artikel 15, eerste lid, van de BRK (niet-zelfstandige arbeid) aan de Nederlandse Antillen toegewezen. De Inspecteur stelt dat de heffing over het door belanghebbende van BB ontvangen inkomen op grond van artikel 15, derde lid, van de BRK (niet-zelfstandige arbeid) aan Nederland is toegewezen, aangezien belanghebbende dit inkomen heeft genoten in zijn hoedanigheid van bestuurder.

6.5.1.2. Naar 's Hofs oordeel behoort het inkomen dat belanghebbende heeft genoten van BB tot de inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid en derhalve wordt de heffingsbevoegdheid over deze inkomsten geregeld door artikel 15 van Pro de BRK. Ingevolge artikel 15, derde lid, van de BRK mogen inkomsten genoten door een inwoner van een van de landen als bestuurder of als commissaris van een lichaam dat inwoner is van een van de andere landen worden belast in dat andere land. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt het inkomen van BB in een andere hoedanigheid dan als bestuurder te hebben ontvangen. Gelet op de tekst van artikel 15, derde lid, van de BRK heeft de Inspecteur, nu belanghebbende als inwoner van Nederland dient te worden aangemerkt en het inkomen betreft van een in Nederland gevestigd lichaam, dit inkomen terecht in de heffing betrokken.

6.5.1.3. Ingevolge artikel 24, eerste lid, van de BRK kan, voor zover te dezen van belang, het land van inwoning in het inkomen of vermogen begrijpen de bestanddelen welke ingevolge de voorgaande artikelen van afdeling I van de BRK (Belastingen naar inkomen en vermogen) mogen worden belast in een van de andere landen met dien verstande, dat op de berekende belasting een vermindering wordt toegepast welke gelijk is aan het bedrag dat tot die belasting in dezelfde verhouding staat als het totaal van de bestanddelen, welke in laatstbedoeld land mogen worden belast, staat tot het totale belastbare inkomen of vermogen. Nu naar 's Hofs oordeel op grond van artikel 15, derde lid, van de BRK, de heffing over het inkomen uit BB aan Nederland is toegewezen, komt een vermindering van de Nederlandse inkomstenbelasting niet aan de orde.

Privé-gebruik auto

6.5.2. Gelet op hetgeen onder 3.7.1 is vermeld, is het Hof van oordeel dat aan belanghebbende in het onderhavige jaar, evenals in 1996, 1998 en een gedeelte van het jaar 1999, de a-auto in verband met het verrichten van arbeid door het concern ter beschikking is gesteld. De enkele stelling van belanghebbende dat hem in het onderhavige jaar geen auto door het concern ter beschikking is gesteld, is onvoldoende om anders te oordelen. Niet is gebleken dat belanghebbende de auto tijdens zijn verblijf op Curaçao aan het concern heeft teruggegeven en voorts is niet gebleken dat de auto door belanghebbende in het onderhavige jaar minder dan 1.000 kilometer voor privé-doeleinden is gebruikt. Gelet op de arresten van de Hoge Raad van 23 maart 1983 (nr. 21 588, V-N 1983/831, pt. 19) en 10 februari 1988 (nr. 25 284, BNB 1988/111) heeft de Inspecteur terecht voor het gehele jaar de autokostenfictie van artikel 42, derde lid, van de Wet toegepast.

Rente-inkomsten en rente als persoonlijke verplichting

6.5.3.1. Belanghebbende stelt dat de door de Inspecteur in het belastbare inkomen begrepen (geschatte) rente-inkomsten ad ƒ rr, waarvan hij zelf in zijn beroepschrift heeft aangegeven dat deze in werkelijkheid ƒ rrt hebben bedragen, op grond van artikel 13, eerste lid, van de BRK ter heffing zijn toegewezen aan de Nederlandse Antillen en dat deze inkomsten ten onrechte in het belastbare inkomen zijn begrepen. Deze stelling gaat niet op nu het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende inwoner is van Nederland. De Inspecteur heeft deze inkomsten terecht en, naar thans uit de opgaaf van belanghebbende is gebleken, niet tot een te hoog bedrag in het belastbare inkomen begrepen.

6.5.3.2. Belanghebbende stelt voorts dat, indien hij als binnenlands belastingplichtige dient te worden aangemerkt, de Inspecteur ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de door hem betaalde rente in het onderhavige jaar, waarvan ingevolge artikel 45, eerste lid, aanhef, onderdeel f en vierde lid, van de Wet een bedrag tot ƒ 10.000 in mindering dient te worden gebracht op het onzuivere inkomen. De Inspecteur heeft in de gedingstukken verklaard dat het standpunt van belanghebbende dient te worden gevolgd indien de vraag die onderwerp vormt van het eerste subsidiaire geschilpunt bevestigend wordt beantwoord. Nu dit het geval is, dient, in overeenstemming met de Wet, alsnog aan belanghebbende een vermindering ad ƒ 10.000 op het onzuivere inkomen te worden toegestaan.

Dividendvrijstelling

6.5.4. Belanghebbende stelt dat de Inspecteur in strijd met het bepaalde in artikel 42c, eerste en zesde lid, van de Wet geen rekening heeft gehouden met de dividendvrijstelling ad ƒ jj in verband met het genoten reguliere voordeel uit aanmerkelijk belang ad ƒ jj. De Inspecteur heeft in de gedingstukken verklaard dat het standpunt van belanghebbende gevolgd dient te worden indien de vraag die onderwerp vormt van het eerste subsidiaire geschilpunt bevestigend wordt beantwoord. Nu kennelijk tussen partijen geen geschilpunt vormt dat belanghebbende in dat geval recht heeft op de dividendvrijstelling ad ƒ jj , dient deze alsnog te worden verleend.

Verliesverrekening

6.5.5. In zijn uitspraak van heden met Hofkenmerk

BK-01/01888, betreffende een aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht voor het jaar 1996, heeft het Hof beslist dat belanghebbende in dat gehele jaar binnenlands belastingplichtig is. Het Hof heeft het belastbare inkomen voor het jaar 1996 vastgesteld op nihil onder vaststelling van het verlies over het jaar 1996 op een bedrag van ƒ zz. Met dit te verrekenen verlies dient derhalve in het onderhavige jaar rekening te worden gehouden.

Conclusie

6.6. Gelet op het onder 6.2 overwogene is terecht voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht opgelegd. Gelet op hetgeen onder 6.1 tot en met 6.5 is overwogen, dient het inkomen nader te worden vastgesteld op ƒ xx en het belastbare inkomen op ƒ yy na verrekening van het verlies over 1996 ten belope van ƒ zz, waarbij tussen partijen in confesso is dat enig in dat jaar geleden verlies in het onderhavige jaar in verrekening komt.

7. Schadevergoeding, proceskosten en griffierecht

7.1.1. Belanghebbende heeft het Hof in zijn beroepschrift verzocht de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de schade die hij lijdt en heeft hierbij verzocht ter voorbereiding van een nadere uitspraak over de omvang van de schadevergoeding het onderzoek te heropenen, aangezien de omvang van de schade vooralsnog niet volledig kan worden vastgesteld. Belanghebbende heeft geen (voorlopige) opgaaf van de door hem geleden schade overgelegd.

7.1.2. Indien de Belastingdienst een besluit neemt en handhaaft dat naderhand door de rechter wordt vernietigd, begaat de Belastingdienst in beginsel een onrechtmatige daad jegens de belastingplichtige. Ook indien de Belastingdienst geen verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad voor rekening van de Belastingdienst komt, behoudens indien zich bijzondere omstandigheden voordoen. Nu uit het vorenstaande volgt dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en de aanslag moet worden verminderd, is het Hof van oordeel dat de Belastingdienst een onrechtmatige daad jegens belanghebbende heeft begaan die voor rekening van de Belastingdienst komt. Een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld, is gesteld noch gebleken.

Conform het verzoek van belanghebbende en gelet op het feit dat door belanghebbende niet is aangegeven waaruit de schade bestaat en met betrekking tot de omvang daarvan door belanghebbende niets is gesteld, is het Hof niet in staat die omvang vast te stellen. Het Hof merkt op voorhand op dat slechts schadeposten die verband houden met de geschilpunten waarin belanghebbende in het gelijk wordt gesteld, voor vergoeding in aanmerking kunnen komen. Te dezer zake zal het Hof belanghebbende in de gelegenheid stellen zijn schade te specificeren en zal het na ontvangst van deze specificatie daartoe het onderzoek heropenen. Het Hof stelt belanghebbende in de gelegenheid zich binnen zes weken na de dagtekening van deze uitspraak schriftelijk uit te laten over de omvang van de schade.

7.2. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaak en de zaken met de nummers BK-02/00947 en BK-02/00948 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 1.610 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten à € 322 x 2 (gewicht van de zaak)) waarvan te dezen een derde deel, derhalve € 536,67 in aanmerking wordt genomen. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

7.3. Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.

8. Beslissing

Het Gerechtshof:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak waarvan beroep;

- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ yy dat geheel is belast naar het bijzondere tarief van twintig percent;

- veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden schade, waarvan de omvang zal worden vastgesteld na heropening van het onderzoek ter voorbereiding van een nadere uitspraak daaromtrent;

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op € 536,67, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden, en

- gelast de Staat der Nederlanden het voor deze zaak gestorte griffierecht van € 29 aan belanghebbende te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Van Walderveen. De beslissing is op 2 november 2004 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.

(Van Duijvendijk)

(Tijnagel)

Aangetekend aan

partijen verzonden:

Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).

2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- de naam en het adres van de indiener;

- de dagtekening;

- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is

gericht;

- de gronden van het beroep in cassatie.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Belastingplicht en woonplaats bij internationale vermogensoverdracht en schenkingen

Uitspraak