Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
nummer 09/00181
uitspraakdatum: 7 december 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de fiscale eenheid X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 12 november 2009, nummer AWB 08/896,
in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 april 2003 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag (aanslagnummer: 8116.76.754.F.01.6501) in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 92.150. Voorts is aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 16.000.
1.2. De naheffingaanslag en de boetebeschikking zijn, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar inzake de boete beroep ingesteld bij de rechtbank te Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de boete verminderd tot een boete ten bedrage van € 13.822.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift in hoger beroep ingediend.
1.5. Tot de stukken van het geding behoort het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6. Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 11 november 2010 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbendes gemachtigde alsmede de Inspecteur.
1.7. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.
1.8. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1. A Beheer B.V., opgericht op 26 maart 1999, vormt per 26 april 2002 voor de omzetbelasting een fiscale eenheid met haar directeur-enig aandeelhouder A. De fiscale eenheid is de belanghebbende in deze procedure.
2.2. A Beheer B.V. is houdster van certificaten van 50 percent van de aandelen in B Beheer B.V. (hierna: B). De resterende 50 percent van de certificaten van de aandelen in B is in het bezit van C Beheer B.V., waarvan C de enig aandeelhouder is. De aandelen in B worden gehouden door Stichting Administratiekantoor B Beheer B.V. (hierna: de Stichting) Het bestuur van de Stichting wordt gevormd door drie personen, te weten C, D en A.
2.3. Belanghebbende heeft in het onderhavige tijdvak (1 april 2003 tot en met 31 december 2006) managementwerkzaamheden verricht voor B. Hiervoor heeft zij in totaal aan managementfees ontvangen een bedrag van € 485.000.
2.4. Belanghebbende heeft aan B ter zake van de managementwerkzaamheden geen facturen uitgereikt en (derhalve) geen omzetbelasting in rekening gebracht.
2.5. In de door A ingediende aangiften omzetbelasting van belanghebbende zijn de managementfees nimmer als omzet verantwoord. Over de ontvangen managementfees is door belanghebbende geen omzetbelasting voldaan. B heeft ter zake van de managementfees evenmin omzetbelasting als voorbelasting in aanmerking genomen.
2.6. Na een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek, heeft de Inspecteur belanghebbende ter zake van de managementfees een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 92.150. Tegen deze naheffingsaanslag heeft belanghebbende geen beroep ingesteld.
2.7. Voorts heeft de Inspecteur belanghebbende – gelijktijdig met de naheffingsaanslag – een vergrijpboete van € 16.000 opgelegd.
2.8. De Rechtbank heeft die vergrijpboete verminderd tot € 13.822.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In hoger beroep is in geschil of de onderwerpelijke vergrijpboete ten bedrage van € 13.822 terecht aan belanghebbende is opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de in onderdeel 1.7 genoemde pleitnota. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, die van de Inspecteur en van de boetebeschikking.
3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Partijen gingen tot aan de procedure in hoger beroep eenparig ervan uit dat belanghebbende en B in het onderhavige tijdvak geen fiscale eenheid vormden als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). In hoger beroep heeft belanghebbende zich evenwel op het standpunt gesteld dat in het onderhavige tijdvak tussen haar en B wel sprake was van een fiscale eenheid. Nu niet kan worden gezegd dat belanghebbende deze stelling bij de Rechtbank uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft prijsgegeven, is belanghebbende gerechtigd deze stelling in hoger beroep alsnog in te nemen. Daarbij zij opgemerkt dat door de Inspecteur niet is gesteld dat hij in dit verband in zijn procesbelang is geschaad.
4.2. De omstandigheid dat de Inspecteur te dezen geen beschikking ‘fiscale eenheid’ heeft afgegeven, kan belanghebbende niet worden tegengeworpen. Belanghebbende kan zich immers in een procedure over een naheffingsaanslag – en in het verlengde daarvan over een boetebeschikking – erop beroepen dat sprake is van een fiscale eenheid, ook al ontbreekt een beschikking (vgl. onder meer HR 27 januari 2006, nr. 41 316, LJN: AV0408, BNB 2006/312).
4.3. Indien – in afwijking van de jurisprudentie op het terrein van de omzetbelasting (vgl. HR 22 februari 1989, nr. 25 068, LJN: ZC 3993, BNB 1989/112) maar in lijn met de jurisprudentie op het terrein van de vennootschapsbelasting (vgl. HR 18 juni 2010, nr. 08/03662, LJN: BK 3803, BNB 2010/266) – veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat certificering van aandelen op zichzelf niet aan de vorming van een fiscale eenheid in de weg behoeft te staan, dan nog kan belanghebbende niet in haar stelling dat in het hier aan de orde zijnde tijdvak sprake was van een fiscale eenheid tussen haar en B worden gevolgd. In aanmerking genomen dat het bestuur van de Stichting werd gevormd door drie personen, kan immers zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet worden gezegd dat belanghebbende de meerderheid van de aandelen en daarmee de zeggenschap had in B. Alsdan kan niet worden gezegd dat belanghebbende en B in financieel opzicht waren verweven, zodat van een fiscale eenheid tussen hen geen sprake kan zijn geweest.
4.4. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de door haar over het onderhavige tijdvak verschuldigde omzetbelasting niet is betaald. Door te handelen als ware sprake van een fiscale eenheid tussen belanghebbende en B is belanghebbende volgens de Inspecteur ernstig verwijtbaar tekortgeschoten te voldoen aan de uit de Wet voortvloeiende verplichtingen, zodat te dezen – aldus de Inspecteur – een boete van per saldo € 13.822 passend en geboden is. Belanghebbende heeft een en ander gemotiveerd bestreden.
4.5. Indien het – voor zover hier van belang – aan grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet is betaald, vormt dit ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de niet betaalde belasting. Op grond van het in onderhavig tijdvak geldende Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998, een beleidsregel waaraan een inspecteur gebonden is, geldt als uitgangspunt dat in gevallen van grove schuld een vergrijpboete van 25 percent van de niet betaalde belasting wordt opgelegd (paragraaf 25).
4.6. Niet in geschil is dat belanghebbende in het onderhavige tijdvak belastbare prestaties jegens B heeft verricht en daarvoor managementfees heeft ontvangen. Op grond van de Wet was belanghebbende met betrekking tot die prestaties gehouden facturen aan B uit te reiken, haar omzetbelasting in rekening te brengen en die omzetbelasting op aangifte te voldoen. Door zulks na te laten heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan haar grove schuld is te wijten dat de over de managementfees verschuldigde omzetbelasting niet is betaald. Voor het handelen van belanghebbende – als ware sprake van een fiscale eenheid – bestaat naar het oordeel van het Hof geen deugdelijke rechtvaardiging. Het had, bij gebrek aan kennis, op de weg van belanghebbende gelegen zich omtrent de ten aanzien van de managementwerkzaamheden geldende omzetbelastingregels te laten adviseren door een deskundige. Door dit kennelijk na te laten en de aangiften te doen zoals zij zijn gedaan, is belanghebbende ernstig tekortgeschoten in haar verplichtingen jegens de Belastingdienst. Het door belanghebbende eerst ter zitting in hoger beroep gedane beroep op het arrest van de Hoge Raad van 13 februari 2009, nr. 07/12891, LJN: BH2586, BNB 2009/114 kan haar niet baten. Anders dan in genoemd arrest, heeft belanghebbende zich in dit verband nu juist niet laten bijstaan door een deskundige adviseur. A heeft immers telkens zelf de onderhavige aangiften verzorgd. De omstandigheid dat belanghebbende zich bij de opbouw van de structuur heeft laten adviseren door een accountantskantoor en dat daarbij ‘het probleem van de omzetbelasting’ niet ter sprake is gebracht, doet hieraan niet af. De enkele, eerst ter zitting opgeworpen stelling dat E jaarlijks elke vierde aangifte van het jaar deed, acht het Hof onvoldoende aannemelijk geworden. Gelet op een en ander, moet het kennelijk in de stellingen van belanghebbende besloten liggende beroep op een zogenoemd pleitbaar standpunt worden verworpen.
4.7. Aan de conclusie dat te dezen sprake is van grove schuld bij belanghebbende doet – anders dan belanghebbende kennelijk meent – evenmin af dat B ter zake van de managementfees geen voorbelasting in aftrek heeft gebracht. Belanghebbende is immers als – zelfstandig – belastingplichtige de omzetbelasting verschuldigd. Dat haar afnemer die omzetbelasting in aftrek kan brengen, is in dit verband niet van belang (vgl. HvJ EG 3 maart 2004, nr. C-395/02, Transport Service NV, NTFR 2004/399).
4.8. Belanghebbende kan evenmin met vrucht een beroep doen op het vertrouwensbeginsel. Door een bij B – een andere belastingplichtige – gehouden boekenonderzoek kan bij belanghebbende immers redelijkerwijs niet de indruk zijn ontstaan, althans niet een indruk die rechtens zou moeten worden beschermd, dat de Inspecteur de onderhavige kwestie inzake de omzetbelastingtechnische aspecten van de managementfees op zijn merites had beoordeeld en akkoord heeft bevonden. Voor zover belanghebbende zich beroept op de door haar ingediende aangifte vennootschapsbelasting, waarin de ontvangen managementfees waren vermeld, kan dat beroep belanghebbende evenmin baten. De enkele omstandigheid dat de Inspecteur een aangifte vennootschapsbelasting van belanghebbende heeft gevolgd, brengt niet mee dat belanghebbende daaraan het vertrouwen kan ontlenen dat haar handelwijze met betrekking tot de managementfees in het kader van de omzetbelasting akkoord was bevonden. Bijkomende omstandigheden die mogelijk tot een ander oordeel zouden nopen, zijn niet gesteld.
4.9. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet evenmin af aan de conclusie dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de verschuldigde omzetbelasting niet is betaald.
4.10. In zoverre belanghebbende met haar stelling dat twee boetes – in beide zaken (hofnummer 09/00182 en hofnummer 09/00181) één – zijn opgelegd voor dezelfde gedraging en dat zij betoogt dat te dezen sprake is van een – rechtens verboden – dubbele bestraffing van hetzelfde feit, faalt deze stelling, reeds omdat de boetes zijn opgelegd aan verschillende belastingplichtigen (te weten aan A Beheer B.V. en de fiscale eenheid A Beheer B.V. en A). Bovendien heeft het Hof in zijn uitspraak van 11 november 2010, nr. 09/00182 de aan A Beheer B.V. opgelegde boetebeschikking vernietigd.
4.11. Met betrekking tot de straftoemeting heeft het volgende te gelden. Zoals gezegd, kan de Inspecteur ter zake van de onderwerpelijke beboetbare gedraging in beginsel, gelet op de in rechtsoverweging 4.5 genoemde regels, een vergrijpboete van 25 percent van de niet betaalde belasting – zijnde 25 percent van € 92.150 is € 23.037 – opleggen. De Inspecteur heeft met het oog op het evenredigheidsbeginsel de boete gematigd tot € 16.000. De Rechtbank heeft – met instemming van de Inspecteur – de boete verder gematigd tot € 13.822. Deze matiging was voor de Rechtbank gelegen in de omstandigheid dat de Belastingdienst per saldo geen financieel nadeel heeft geleden. Het Hof verenigt zich met de beslissing van de Rechtbank. Gelet op de omstandigheden van het geval acht het Hof een boete van € 13.822 hier passend en geboden.
4.12. Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.
5. Proceskosten
Het Hof vindt geen aanleiding voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. M.G.J. M. van Kempen, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 december 2010.
De griffier, De voorzitter,
(S. Darwinkel) (R. den Ouden)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 7 december 2010
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.