Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
kenmerk: BK 205/07, 206/07, 207/07 en 208/07
uitspraakdatum: 18 december 2009
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen (: de inspecteur)
tegen de uitspraken in de zaken met nummers AWB 06/1957, 06/1958, 06/1959 en 06/1960 van rechtbank Leeuwarden (: de rechtbank) van 30 oktober 2007, in het geding tussen
de heer X, wonende te Z (: belanghebbende)
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 De inspecteur heeft de hierna vermelde navorderingsaanslagen en beschikkingen opgelegd.
a. Met dagtekening 27 mei 2005 voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (: IB/PV), opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 23.859. Gelijktijdig is een boete van f 596 opgelegd (25 percent).
b. Met dagtekening 27 mei 2005 voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag IB/PV, opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 52.337. Gelijktijdig is daarbij een boetebeschikking van 25 percent ten bedrage van f 3.069 genomen.
c. Voor het jaar 2001 met dagtekening 27 mei 2005 een navorderingsaanslag IB/PV, opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 40.975. Hierbij is ook gelijktijdig een boete van 25 percent opgelegd ten bedrage van
€ 2.901.
d. Ten slotte op 27 mei 2005 een navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 2002, opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 39.824. Daarbij is gelijktijdig een boete opgelegd van € 2.858 (ook 25 percent).
1.2 Bij uitspraken van 7 augustus 2006 heeft de inspecteur het bezwaar tegen de onder 1.1 vermelde navorderingsaanslagen en boetes ongegrond verklaard.
1.3 Namens belanghebbende is tegen de onder 1.2 vermelde uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraken van 30 oktober 2007, verzonden op 31 oktober 2007, het beroep gegrond verklaard. De rechtbank heeft vervolgens de uitspraken op bezwaar, de desbetreffende navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen vernietigd. Tevens heeft zij een proceskostenveroordeling uitgesproken en in de zaak met nummer AWB 06/1957 de Staat der Nederlanden gelast het griffierecht te vergoeden. Aldaar is geprocedeerd zoals weergegeven in voormelde uitspraak van de rechtbank.
1.4 Tegen de onder 1.3 vermelde uitspraken van de rechtbank heeft de inspecteur op 6 december 2007 een pro forma-beroepschrift (met bijlage) ingediend. De gronden van het hoger beroep (met bijlagen) heeft het hof op 5 maart 2008 ontvangen. Op 2 mei 2008 heeft mr. A namens belanghebbende een verweerschrift (met bijlagen) ingediend.
1.5 Het hof heeft het hoger beroep behandeld ter zitting van 12 januari 2009. Gelijktijdig zijn daar ook behandeld de zaken met nummers BK 209/07 en BK 210/07. De stukken die in de zaak BK 205/07 zijn overgelegd, worden geacht ook in de onderhavige zaken te zijn overgelegd. Op de zitting zijn verschenen mr. B en mr. A als de gemachtigden van belanghebbende alsmede belanghebbende zelf, en namens de inspecteur mr. C en mr. D. Ter zitting hebben beide partijen een pleitnota overgelegd en voorgedragen. Vervolgens is het onderzoek ter zitting geschorst.
1.6 Op 6 februari 2009 is van de zijde van de inspecteur een brief (met bijlage) ingekomen. Op diezelfde dag zijn van de zijde van belanghebbende stukken (met begeleidend schrijven) ingekomen.
1.7 Het onderzoek ter zitting is opnieuw aangevangen ter zitting van 29 juni 2009. Aldaar zijn verschenen dezelfde personen als ter zitting van 12 januari 2009 met uitzondering van mr. D. Daarnaast was ook belanghebbendes zoon aanwezig. Voorafgaand aan de zitting is op 22 juni 2009 een nader stuk van de inspecteur met begeleidend schrijven ingekomen. Ter zitting is van de zijde van belanghebbende een pleitnota overgelegd. Een afschrift daarvan is aan de inspecteur verstrekt. De pleitnota is niet voorgedragen. Opnieuw is het onderzoek ter zitting geschorst.
1.8 Op 10 september 2009 heeft de inspecteur het hof bericht dat in de onderhavige zaken geen compromis tot stand is gekomen. Van de ter zitting van 29 juni 2009 aan hem gegeven gelegenheid om schriftelijk te reageren op de onder 1.7 vermelde pleitnota en een toelichting te geven op de herkomst van de als voorbelasting opgevoerde bedragen, heeft de inspecteur geen gebruik gemaakt.
1.9 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast
2.1 Belanghebbende, geboren op .. mei 19.., ontving in de onderhavige jaren een uitkering ingevolge de Algemene Arbeidsongeschiktheidswet/Wet op de Arbeidsongeschiktheidsverzekering naar een arbeidsongeschiktheidspercentage van 80. Hij is in de onderhavige jaren gehuwd met mevrouw E (: de echtgenote). Zijn woonadres in de onderhavige jaren was a-straat 4 te Z.
2.2 Volgens de jaarrekening over het jaar 2000 is de echtgenote op 1 oktober 2000 gestart met een onderneming genaamd ‘F'. Volgens dezelfde jaarrekening is in het jaar 2000 met de onderneming een verlies geleden van f 4.462. In de jaren na 2000 heeft de echtgenote in haar aangiften IB/PV het resultaat van F opgenomen.Voorts is er ten name van haar aangifte gedaan voor de omzetbelasting ter zake van de activiteiten van F.
2.3 Het Regionaal Interdisciplinair Fraudeteam Noord heeft in de periode van 1 maart 2001 tot en met 31 maart 2001 en van 5 mei 2001 tot 21 mei 2001 geconstateerd dat belanghebbende werkzaam was als chauffeur van een Fiat Ducato met kenteken YY-00-YY. Deze bedrijfsauto, waarvan het kenteken sinds 20 juli 2000 ten naam was gesteld van belanghebbende, werd gebruikt als gelegenheid waar prostitutie bedreven wordt (: camperprostitutie). Naar aanleiding daarvan heeft er een onderzoek plaatsgevonden naar het bij het Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (: UWV) aanwezige uitkeringsdossier van belanghebbende.
2.4 Naar aanleiding van het onder 2.3 genoemde onderzoek is er een proces-verbaal dan wel een rapport opgemaakt met datum 22 mei 2002 (: UWV-rapport). Dit rapport naar eventuele uitkeringsfraude is opgemaakt door de heer G, opsporingsambtenaar van het UWV. Het UWV-rapport, met 53 bijlagen, heeft de inspecteur in hoger beroep grotendeels overgelegd.
2.5 De conclusie van het UWV-rapport is dat belanghebbende in de periode vanaf april 1999 tot en met april 2000 inkomsten uit escortservice heeft genoten. Per afspraak bedroegen de ontvangsten f 200. Dit bedrag werd gelijkelijk verdeeld over belanghebbende en - zoals omschreven in het procesverbaal van belanghebbendes verhoor op 19 december 2001 - zijn vriendin. Naar belanghebbende zelf heeft verklaard, werden van de opbrengst van belanghebbende de hotelkosten en brandstofkosten betaald. De voor belanghebbende bestemde inkomsten die zien op de escortservice in de periode van 1 januari 2000 tot en met 30 april 2000 bedragen volgens het UWV-rapport in totaal f 9.700, gebaseerd op 97 afspraken. Dit aantallen afspraken heeft het UWV afgeleid uit het hierna onder 2.7 vermelde bestand van 697 brieven, waarvan een afschrift als bijlage bij het UWV-rapport is overgelegd. Alvorens afspraken gemaakt konden worden, plaatste belanghebbende advertenties, werden de hiervoor bedoelde brieven doorgenomen en werden er hotelkamers gereserveerd. Met betrekking tot de tot en met april 2000 plaatsgevonden escort heeft belanghebbende verklaard: […] "ik ben er in eerste instantie aan begonnen als hobby met de bedoeling om er later geld mee te verdienen. […)] (zie proces-verbaal van zijn verhoor op 19 december 2001).
2.6 In het UWV-rapport wordt eveneens geconcludeerd dat belanghebbende in de periode van 1 augustus 2000 tot de datum van het rapport (22 mei 2002) als zelfstandig ondernemer inkomsten heeft genoten met de als een rijdend bordeel fungerende - onder 2.3 vermelde - Fiat Ducato, die voor dit doel was omgebouwd. Dit voertuig werd ook gebruikt ten behoeve van de in diezelfde periode door F geleverde escortservice. De omzet die met de escort én met de camperprostitutie onder de naam F werd gegenereerd, bedroeg - volgens de theoretische omzetberekening in het UWV-rapport - f 4.125 per week, waarvan f 2.425 als bruto inkomsten per week voor belanghebbende. De berekening van de omzet is onder andere gebaseerd op de ten overstaan van de heer G voornoemd afgelegde verklaringen van vijf prostituees die hebben gewerkt voor F. Deze prostituees waren kortstondig voor belanghebbende werkzaam (van één week tot enkele maanden). Het in de verklaringen genoemde aantal klanten per dag en de daarbij behorende ontvangsten zijn doorberekend naar een theoretisch omzetbedrag van een geheel jaar. De theoretische omzetberekening is ook ontleend aan de ten overstaan van G afgelegde verklaring van de heer H. Voormelde verklaringen behoren als bijlagen bij het UWV-rapport. Twee prostituees en de heer H hebben in later afgelegde verklaringen de eerdere verklaringen onder andere wat betreft de omzetcijfers/inkomsten herroepen. De herroepen verklaringen zijn ook als bijlagen bij het UWV-rapport overgelegd. De voormelde omzet is tevens gecontroleerd aan de hand van het aantal in de periode oktober 2000 tot en met november 2001 voor de onder 2.3 vermelde bedrijfsauto getankte liters diesel. Het aantal liters wijst op een kilometrage van 30.000 tot 33.000 in voormelde periode. Bij de voormelde controleberekening is als uitgangspunt genomen dat de bedrijfsauto op een vaste plek stond op circa 7,5 kilometer afstand van het woonadres van belanghebbende en dat eenmaal per dag naar die plek werd gereisd. Er resteert een zeer groot aantal kilometers voor de escortservice. Ten slotte is belanghebbende volgens het UWV-rapport werkzaam geweest in privé-huis I, in verband waarmee aan hem een bedrag van f 2.000 is gegeven in de vorm van een in het jaar 2000 plaatsgevonden kwijtschelding van een lening. Ook heeft hij in 2000 een gouden ring ontvangen. Mevrouw J met wie belanghebbende een affectieve relatie heeft gehad - stond als eigenares van privé-huis I geregistreerd.
2.7 In het kader van een gerechtelijk vooronderzoek is op 17 december 2001 een doorzoeking ter inbeslagneming ingesteld op het adres a-straat 4 te Z. Hierbij is de persoonlijke administratie van belanghebbende en de zakelijke administratie van F over de jaren 1999, 2000 en 2001 in beslag genomen (zie pagina 9 van het UWV-rapport). De heer G voornoemd was daarbij aanwezig. De lijst van de in het kader van het gerechtelijk vooronderzoek in beslag genomen voorwerpen is als bijlage van het rapport van het UWV van 22 mei 2002 in hoger beroep overgelegd. In het UWV-rapport staat omschreven welke stukken in beslag zijn genomen. Deze stukken zijn (zie pagina 9 tot en met 13 van het UWV-rapport, voor zover voor het onderhavige geschil relevant): (afschriften van) de agenda van het jaar 2000, de over de periode van november 2000 tot en met november 2001 ten name van E maandelijks ingediende aangiften omzetbelasting (en de daarbij behorende handgeschreven kostenoverzichten), de bonnen van getankte diesel (periode oktober 2000 tot en met november 2001) en 697 brieven. Van deze brieven is een bestand aangelegd. De voormelde aangiften (plus handgeschreven kostenoverzichten) en bonnen vormen de inhoud van een zwarte ordner/map. Op 19 december 2001 is, volgens ondertekening van een bewijs van ontvangst (zie bijlage 50 van het UWV-rapport), aan belanghebbendes echtgenote teruggegeven (voor zover hier van belang): losse administratieve bescheiden en een zwarte ordner. Afschriften van de agenda 2000, van de aangiften omzetbelasting van oktober 2000 tot en met november 2001 en de daarbij behorende handgeschreven ongespecificeerde totaalontvangsten- en kostenoverzichten (en andere stukken die zien op het jaar 2003) heeft belanghebbende in beroep bij de rechtbank overgelegd.
2.8 De heer G voornoemd heeft op 19 juni 2009 een schriftelijke verklaring afgelegd met betrekking tot de onder 2.7 vermelde doorzoeking ter inbeslagneming. Hij heeft onder meer het volgende verklaard:
"Gedurende dit onderzoek kregen de desbetreffende opsporingsambtenaren van GAK Nederland BV de beschikking over de adminstratie van het bedrijf van genoemde X.
Deze administratie, waarover door genoemde X werd verklaard dat hij deze voerde, bestond uit enkele doorzichtige plastic mapjes. In een van deze mapjes bevond zich een zogeheten winst-verliesrekening van zijn bedrijf. Deze winst- verliesrekening bestond uit een (1) A-viertje. Voorts bevonden zich in een plastic mapje enkele handgeschreven briefjes waarop notities stonden van te gebruiken/bestelde goederen (condooms). Voorts waren een aantal (enige tientallen) tankbonnen in bedoelde plastic mapje aanwezig die, zoals later door X werd verklaard, betrekking hadden op door X getankte brandstof voor zijn "camper" die hij bij zijn werkzaamheden gebruikte.
Bedoelde administratie was zeer summier van omvang en was volledig onvoldoende om een duidelijk inzicht te krijgen in de omvang van de werkzaamheden/inkomsten van het bedrijf van genoemde X."
2.9 Naar aanleiding van de onderzoeksresultaten van het UWV-rapport heeft het UWV bij primair besluit van 4 april 2002 besloten dat van belanghebbende de onverschuldigde betaalde WAO-uitkering ten bedrage van € 25.301,98 (bruto) over de periode van 1 april tot en met 31 december 1999, van 1 januari tot en met 30 april 2000 en van 1 augustus 2000 tot en met 17 december 2001 moest worden teruggevorderd. De bestuurskamer van Rechtbank Assen heeft op 24 december 2003 het door belanghebbende ingestelde beroep ter zake van het voormelde besluit ongegrond verklaard. Vervolgens heeft de Centrale Raad van Beroep het beroep tegen deze uitspraak ongegrond verklaard. Belanghebbende dient een bedrag van € 24.117,67 (netto) terug te betalen. In de onderhavige jaren heeft die betaling niet plaatsgevonden.
2.10 Volgens de brief d.d. 12 november 2003 van Rechtbank Assen, sector bestuursrecht, is het zogenaamde beroepsdossier uit de auto van één van de rechters ontvreemd. Het dossier is niet teruggevonden. Omdat het dossier als definitief verloren werd beschouwd heeft Rechtbank Assen besloten om afschriften van alle dossierstukken op te vragen bij het UWV, ook van de brieven die van de zijde van belanghebbende waren overgelegd. Deze afschriften hebben het kopiedossier gevormd dat ten grondslag heeft gelegen aan het onder 2.9 weergegeven oordeel van Rechtbank Assen.
2.11 Twee controlemedewerkers van de belastingdienst zijn op 4 maart 2004 bij belanghebbende een boekenonderzoek gestart. Het daartoe opgemaakte rapport is van 8 maart 2005. Onderzocht werd de aanvaardbaarheid van belanghebbendes aangiften IB/PV 1999 tot en met 2002. In het boekenonderzoek is (impliciet) geconcludeerd dat belanghebbende vanaf het jaar 1999 als ondernemer winst heeft genoten uit escortservice en camperprostitutie en dat hij het resultaat daarvan niet in zijn aangiften voor de IB/PV heeft verantwoord. Naar aanleiding van het boekenonderzoek zijn aan belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd. Tegelijkertijd zijn met de voormelde aanslagen vergrijpboetes van 25 percent opgelegd. Van het voornemen daartoe is belanghebbende in het rapport van 8 maart 2005 in kennis gesteld. De in de voormelde naheffings- en navorderingsaanslagen betrokken winst en/of omzet is ontleend aan het UWV-rapport. Onder 2.3 van het rapport van het boekenonderzoek is vermeld dat belanghebbende de dagelijkse administratie verzorgt.
2.12 Belanghebbende heeft voor het jaar 2000 aangifte IB/PV gedaan naar een belastbaar inkomen van f 18.464. Hierin is niet het resultaat uit de camperprostitutie en escortservice opgenomen. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslagen het mogelijke resultaat daarvan aan belanghebbende, en niet aan zijn echtgenote, toegerekend. De berekening van het in de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 2000 opgenomen belastbare inkomen is als volgt:
Aangegeven belastbaar inkomen f 18.464
Escortservice 01-01-00 - 30-04-00:
97 afspraken * f 100 = f 9.700
Camperprostitutie 01-08-00 - 31-12-00:
4 klanten per dag, 6 dagen per week, f 75 per klant =
f 1.800 * 21 weken = f 37.800
Escortservice 01-08-00 - 31-12-00
5 klanten per week * f 125 = 625 * 21 weken f 13.125
Totale omzet f 60.625
Af: verschuldigde omzetbelasting f 15.790
Af: kosten f 16.527
Resultaat F f 28.308
Privé-huis I f 2.000
f 30.308
Correctie buitengewone uitgaven f 3.565
Bijtelling belastbaar inkomen f 33.873
f 52.337
2.13 Voor de jaren 2001 en 2002 heeft de inspecteur bij wege van navordering de aangegeven belastbare inkomens uit werk en woning met € 32.579 verhoogd. De berekening daarvan is als volgt:
Camperprostitutie:
4 klanten per dag, 6 dagen per week, f 75 per klant =
f 1.800 * 50 weken = f 90.000
Escortservice:
5 klanten per week * f 125 = 625 * 50 weken f 31.250
Totale omzet f 121.250 (€ 55.020)
Af: verschuldigde omzetbelasting f 32.930
Af: kosten f 16.527
Resultaat F f 71.793 (€ 32.579)
2.14 De navorderingsaanslag in de IB/PV voor het jaar 1999 is opgelegd op 27 mei 2005.
3. Geschil
3.1 In hoger beroep is (was) in geschil het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslag in de IB/PV voor het jaar 1999 binnen de termijn van artikel 16, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (: AWR) is opgelegd.
3.2 Belanghebbende beantwoordt de onder 3.1 opgenomen vraag ontkennend. De inspecteur was - naar het hof begrijpt uit de omstandigheid dat hij hoger beroep heeft ingesteld - eerst van mening dat de onderhavige navorderingsaanslag binnen de termijn van artikel 16, derde lid, van de AWR is opgelegd. In de motivering van zijn hoger beroep (zie pagina 5 van zijn op 5 maart 2008 ingekomen stuk, bovenaan) heeft hij het standpunt ingenomen dat de navorderingsaanslag in de IB/PV voor het jaar 1999 buiten de navorderingstermijn is opgelegd.
3.3 In hoger beroep is eveneens in geschil het antwoord op de vraag of het in de navorderingsaanslagen voor de jaren 2000, 2001 en 2002 betrokken resultaat uit escortservice en uit camperprostitutie tot de juiste bedragen in aanmerking zijn genomen.
3.4 Belanghebbende beantwoordt de onder 3.3 opgenomen vraag ontkennend, de inspecteur bevestigend. Tussen partijen is niet in geschil dat het - vanaf 1 augustus 2000 - behaalde resultaat van F is aan te merken als winst uit onderneming. Ter zitting van 29 juni 2009 heeft belanghebbende zijn standpunt dat de onder 1.1b, 1.1c en 1.1d vermelde navorderingsaanslagen waarin (onder meer) de omzet van F is betrokken, niet aan hem maar aan de echtgenote moet worden opgelegd, prijsgegeven. Naar tussen partijen dan ook niet meer in geschil is, dient niet de echtgenote, maar belanghebbende als ondernemer ter zake van de activiteiten van F te worden aangemerkt.
3.5 In geschil is eveneens of belanghebbende in het jaar 2000 inkomsten heeft genoten wat betreft zijn werkzaamheden in privé-huis I. Door belanghebbende wordt deze vraag ontkennend beantwoord, door de inspecteur bevestigend. Tot slot zijn de boetes in geschil.
3.6 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4. Overwegingen omtrent het geschil
Navorderingsaanslag in de IB/PV 1999
4.1 Partijen stellen zich beiden op het standpunt dat de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1999 buiten de termijn van artikel 16, derde lid, van de AWR is opgelegd. Nu partijen, naar het oordeel van het hof, daarbij niet van een rechtens onjuist standpunt uitgaan, zal het hof hen daarin volgen.
4.2 De slotsom is dat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep met nummer BK 205/07 ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank met nummer AWB 06/1957 blijft in stand. Echter, ten behoeve van de duidelijkheid van het dictum van de uitspraak van het hof zal het hof de uitspraak van de rechtbank vernietigen (zie 7. De Beslissing). Op grond van artikel 27l, derde lid, van de AWR zal van de Staat in de hoger beroepzaak met nummer BK 205/07 griffierecht worden geheven.
Navorderingsaanslagen IB/PV 2000, 2001 en 2002
4.3 Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat niet de echtgenote, maar belanghebbende als ondernemer ter zake van de activiteiten van F moet worden aangemerkt. Belanghebbende is dus degene die in de onderhavige jaren als ondernemer in de zin van artikel 6, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 dan wel artikel 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 moet worden aangemerkt. Wat betreft de vraag of de resultaten van de tot en met 30 april 2000 plaatsgevonden escort eveneens zijn aan te merken als winst uit onderneming, merkt het hof het volgende op. De onder 2.5 vermelde feiten geven te weinig aanknopingspunten om te oordelen dat er sprake is geweest van een voor rekening van belanghebbende gedreven duurzame onderneming in objectieve zin, waarmee belanghebbende beoogde winst te halen en redelijkerwijs winst viel te verwachten. De aan die periode toe te rekenen inkomsten vormen, naar het oordeel van het hof, inkomsten in de zin van artikel 22, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
4.4 Omdat belanghebbende wat betreft F als ondernemer dient te worden aangemerkt, rust op hem - naar volgt uit artikel 52, tweede lid, onderdeel b., van de AWR - de verplichting van het eerste lid dat hij als administratieplichtige gehouden is van zijn vermogenstoestand en van alles betreffende zijn bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde zijn rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
4.5 Naar aanleiding van dat wat bij de doorzoeking ter inbeslagneming op 17 december 2001 is aangetroffen (zie 2.7 en zie de onder 2.8 opgenomen verklaring van G) stelt de inspecteur - in tegenstelling tot wat uit de opmerking onder punt 2.3 van het onder 2.11 vermelde rapport zou kunnen worden afgeleid - dat belanghebbende in de desbetreffende jaren vrijwel geen administratie heeft bijgehouden. Gelet op deze gemotiveerde stelling en het hierna onder 4.6 vermelde, is het naar het oordeel van het hof aan belanghebbende om het tegendeel hiervan aannemelijk te maken. Belanghebbende stelt daartoe dat hij wel degelijk dagelijks een (kas)administratie bijhield. Naar hetgeen hij onder andere stelt ter zitting van 12 januari 2009 had belanghebbende aan de hand van de data van de afspraken in zijn agenda's inzicht in de contante ontvangsten van de onderneming in de onderhavige jaren. Verder beschikte hij - naar hij stelt ter zitting van 12 januari 2009 - over een map, waarin lijsten van de kosten van de onderneming en de daarbij behorende bonnen werden bewaard. Volgens belanghebbende zijn de voormelde agenda's en map gestolen uit de auto van een rechter. Ten bewijze hiervan heeft belanghebbende de onder 2.10 vermelde brief van Rechtbank Assen overgelegd. Naar de stelling van belanghebbende is - naar het hof begrijpt - het voor het onderhavige geschil relevante deel van de administratie van F buiten belanghebbendes schuld om zoekgeraakt. Hieromtrent is het hof het volgende van oordeel.
4.6 De lijst van de in het kader van het gerechtelijk vooronderzoek in beslag genomen voorwerpen is als bijlage bij het rapport van het UWV van 22 mei 2002 in hoger beroep overgelegd. Aangetroffen en in beslaggenomen op 17 december 2001 zijn (voor zover met betrekking tot belanghebbendes onder 4.5 beschreven stellingname relevant): losse administratieve bescheiden, een bruine zakagenda, een zwart/grijze ordner en een zwarte ordner. Er wordt geen vermelding gemaakt van de inbeslagname van op elkaar aansluitende administratieve bescheiden, dan wel van de in beslagname van een kasadministratie. Gelet op de verklaring van de heer G (zie 2.8) - waaraan het hof geloof hecht - en gelet op hetgeen is aangetroffen (zie de voorafgaande zin en zie 2.7) kan ook gezegd worden dat er in ieder geval tot 17 december 2001 geen deugdelijke (kas)administratie aanwezig was, waarmee een duidelijk inzicht verkregen kon worden in de daadwerkelijke omvang van de werkzaamheden of in de contante ontvangsten van F. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat de daadwerkelijke ontvangsten hoger waren dan de aangegeven bedragen (zie pagina 9 van het UWV-rapport). Met hetgeen is gesteld of overgelegd, is niet aannemelijk gemaakt dat de administratie na 17 december 2001 anders was dan hiervoor omschreven, zodat ook wat betreft de wijze van administreren na 17 december 2001 het voorgaande heeft te gelden.
In beroep bij de rechtbank is van de zijde van belanghebbende een aantal afschriften van administratieve bescheiden van F, alsmede een afschrift van belanghebbendes agenda van het jaar 2000 overgelegd (zie 2.7). Aannemelijk is dat (een deel van) deze bescheiden gelijk zijn aan de bescheiden die volgens de ontvangstbevestiging op 19 december 2001 zijn teruggegeven (zie 2.7). Niet aannemelijk geworden is dat er nog andere relevante administratieve bescheiden zijn geweest, die verloren zijn gegaan. Voor zover er - voor het onderhavige geschil relevante - administratie door het UWV niet is teruggegeven, had belanghebbende die administratie - evenals Rechtbank Assen, zie 2.10 - bij het UWV kunnen opvragen en overleggen, hetgeen niet is gebeurd. De onder 2.10 omschreven ontvreemding kan daaraan, naar het oordeel van het hof, niet in de weg hebben gestaan. Belanghebbendes stelling dat de administratie van F er wel is geweest, maar buiten zijn schuld om is zoekgeraakt, heeft belanghebbende derhalve niet voldoende aannemelijk gemaakt.
4.7 Het overwogene onder 4.6 brengt het hof tot de conclusie dat belanghebbende in de desbetreffende jaren geen administratie als bedoeld in artikel 52, eerste lid, van de AWR heeft gevoerd. In het bijzonder heeft belanghebbende geen kasadministratie bijgehouden, terwijl deze juist in het bedrijf van belanghebbende, waar de omzet per kas wordt ontvangen, een centraal en onmisbaar onderdeel uitmaakt van de administratie. Ook als de aard en omvang van de onderneming van belanghebbende - zoals belanghebbende die in zijn subsidiaire standpunt bepleit (zie hierna onder 4.9) - in aanmerking worden genomen, voldoet de wijze van administreren zoals die uit de in beslaggenomen zaken kan worden afgeleid, naar het oordeel van het hof, niet aan de eisen zoals geformuleerd in artikel 52, eerste lid, van de AWR.
4.8 Het niet voldoen aan de verplichting zoals neergelegd in artikel 52, eerste lid, van de AWR betekent dat het hof belanghebbendes beroep ongegrond verklaart tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraken op het bezwaar wat betreft de navorderingsaanslagen onjuist zijn. De omstandigheid dat de inspecteur bij het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslagen wat betreft de winst van F de bevindingen van het lijvige en gedetailleerde UWV-rapport heeft overgenomen staat, naar het oordeel van het hof, aan de omkering van de bewijslast naar belanghebbende en de verzwaring van die bewijslast niet in de weg. Van een daartoe gestelde schending van het zorgvuldigheidsbeginsel is geen sprake. Desalniettemin mag, naar het oordeel van het hof, de schatting door de inspecteur van de in de navorderingsaanslagen betrokken winst van F niet onredelijk hoog of willekeurig zijn. Naar het oordeel van het hof is de schatting, doordat die tot stand is gekomen door extrapolatie naar een heel jaar dan wel naar een ander jaar van de door de prostituees in hun verklaringen genoemde omzetgegevens die grotendeels zien op zeer korte perioden van een week tot enkele maanden, onredelijk hoog. Daarbij neemt het hof mede in aanmerking de omstandigheid dat twee prostituees de door hen afgelegde verklaringen wat betreft de ontvangsten later gemotiveerd hebben herroepen (zie 2.6) en dat de korte tijd dat de prostituees voor belanghebbende werkzaam waren niet duidt op hoge verdiensten. Ook weegt het hof mee de omstandigheid dat de bedrijfsauto - anders dan de uitgangspunten van de inspecteur voor de omzetberekening doen vermoeden en belanghebbende, onbetwist door de inspecteur, heeft gesteld - niet tegelijkertijd voor de escortservice en voor camperprostitutie kan worden ingezet. Tevens heeft belanghebbende onbetwist gesteld dat de bedrijfsauto in de desbetreffende jaren tweemaal per dag naar een standplaats werd gereden en dat die standplaats niet altijd dezelfde is geweest. Dit wordt ook bevestigd in diverse afgelegde verklaringen. Derhalve is aannemelijk dat er meer kilometers zijn gereden voor de camperprostitutie dan in de theoretische controleberekeningen is aangenomen. Daarvan uitgaande komt het hof het door belanghebbende in zijn verweerschrift genoemde aantal afspraken per dag van twee voor camperprostitutie en van drie per week voor escortservice dan ook niet onaannemelijk voor. Deze aantallen heeft belanghebbende overigens ook genoemd in de door hem afgelegde verklaring zie proces-verbaal van verhoor van 18 december 2001. Hetgeen de inspecteur aanvoert ten behoeve van de door hem gehanteerde theoretische omzetberekening, brengt het hof niet tot een ander oordeel wat betreft de onredelijke hoogte van de door de inspecteur gehanteerde theoretische omzetberekening.
4.9 Nu de inspecteur gelet op het overwogene onder 4.8 is uitgegaan van een onredelijk hoge schatting wat betreft de bruto resultaten van F en belanghebbende evenmin heeft voldaan aan de op hem in 4.8 omschreven verzwaarde bewijslast is het aan het hof om in goede justitie het resultaat van F vast te stellen. Daarvoor zoekt het hof aansluiting bij de door belanghebbende in zijn verweerschrift, op pagina 8, voor de jaren 2000, 2001 en 2002 opgestelde resultatenberekening. Dit houdt voor de jaren 2001 en 2002 het volgende in:
Camperprostitutie :
2 klanten per dag, 6 dagen per week, f 75 per klant =
f 900 * 52 weken = f 46.800
Escortservice
3 klanten per week * f 125 = 375 * 52 weken f 19.500
Totale jaarresultaat f 66.300 € 30.085
Voor het jaar 2000 wordt conform belanghebbendes opstelling uitgegaan van 5/12 deel van € 30.085, zijnde € 12.535 (f 27.623).
4.10 De bewijslast voor de hoogte van de in de zin van artikel 22, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 op te vatten inkomsten die uit de vanaf 1 januari 2000 tot en met 30 april 2000 plaatsgevonden escortservice voortvloeiden rust, naar het oordeel van het hof, op de inspecteur. Gelet op hetgeen daaromtrent in het in hoger beroep overgelegde UWV-rapport is vermeld en overgelegd (zie 2.5 en 2.7) - hetgeen belanghebbende niet dan wel onvoldoende heeft betwist -, acht het hof de inspecteur wat betreft de hoogte van de bruto inkomsten (f 9.700) in die bewijslast geslaagd. Omtrent de daartoe in aanmerking te nemen kosten verwijst het hof naar hetgeen daarover wordt overwogen in 4.13.
4.11 Wat betreft belanghebbendes werkzaamheden in 2000 ten behoeve van privé-huis I heeft de rechtbank geoordeeld dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de kwijtschelding van een schuld van f 2.000 en de schenking van een gouden ring in verband stonden met die werkzaamheden. De inspecteur heeft in de beroepsfase uitsluitend verwezen naar het UWV-rapport, dat in de beroepsfase niet is overgelegd. In hoger beroep heeft de inspecteur dit rapport wel overgelegd. Desalniettemin is het hof van oordeel dat de inspecteur ook in hoger beroep niet voldaan heeft aan zijn vorenomschreven bewijslast. Naar het hof aannemelijk acht vindt de kwijtschelding van de schuld en de schenking van een gouden ring meer zijn oorzaak in (de beëindiging) van de affectieve relatie van belanghebbende met mevrouw J dan in belanghebbendes werkzaamheden voor privé-huis I. De correctie van f 2.000 in de navorderingsaanslag IB/PV 2000 dient op grond hiervan te vervallen.
4.12 Anders dan belanghebbende meent mag, naar het oordeel van het hof, er in de onderhavige jaren geen rekening worden gehouden met de onder 2.9 omschreven terugvordering van de onverschuldigd betaalde WAO-uitkering. Terugbetaling daarvan heeft in de onderhavige jaren namelijk niet plaatsgevonden (r.o. 2.9).
4.13 Op grond van het al het vorenoverwogene stelt het hof de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 2000 als volgt in goede justitie vast. Daarbij is de verschuldigde omzetbelasting berekend uitgaande van de totale ontvangsten (inclusief die van de escortdames) en is het door de inspecteur in aftrek toegelaten bedrag aan kosten van € 7.500 per jaar in verband met de lagere omzet tot een lager bedrag in aanmerking genomen.
Aangegeven belastbaar inkomen f 18.464
Inkomsten escortservice tot en met april 2000 f 9.700
Af: omzetbelasting Inkomsten escortservice tot en met april 2000 f 2.889
Omzet F f 27.623
Af: omzetbelasting F f 7.018
Af: kosten m.b.t. alle bovenstaande resultaten f 9.595
f 36.285
Bij: correctie buitengewone lasten f 3.528
Het belastbare inkomen f 39.813
Belastingvrije som f 17.473
De belastbare som f 22.340
Totale IB/PV f 7.858
Af: ingehouden loonheffing f 5.456
Af: voorlopige aanslag(en) f -3.051
Nieuw vastgesteld saldo f 5.453
Af: eerder vastgesteld saldo f -2.070
Bedrag van de navordering f 7.523 (€ 3.414)
Voor de toepassing van de zelfstandigen- startersaftrek acht het hof in het jaar 2000 geen plaats. Niet aannemelijk is dat belanghebbende in de periode vanaf augustus 2000 tot en met december 2000 ten minste 1225 uren heeft besteed aan het drijven van F. Mede op grond van de verklaringen die behoren bij het UWV-rapport is aannemelijk dat belanghebbende in de jaren 2001 en 2002 wel ten minste 1225 uren heeft besteed aan de onderneming. Voorts zijn van redenen om toepassing van de startersaftrek in de jaren 2001 en 2002 te weigeren, niet gebleken. De kosten van het jaar 2000 heeft het hof in goede justitie vastgesteld op f 9.595. Deze kosten hebben zowel betrekking op de inkomsten uit de tot en met april 2000 plaatsgevonden escortservice, als op de omzet van F.
4.14 De navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 2001 stelt het hof eveneens in goede justitie vast. De berekening daarvan is als volgt.
Vastgesteld inkomen uit werk en woning (zie rapport boekenonderzoek) € 8.003
Omzet F € 30.085
Af: omzetbelasting F € 8.194
Af: kosten € 4.159
Af: zelfstandigen- en startersaftrek € 6.449
Belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) € 19.286
Totale IB/PV € 6.469
Af: gecombineerde heffingskorting € 2.534
Verschuldigde IB/PV € 3.935
Af: ingehouden loonheffing € 3.704
Af: voorlopige aanslag(en) € 64
Af: eerder vastgesteld saldo € -2.669
Bedrag van de navordering € 2.836
4.15 Voor het jaar 2002 stelt het hof de navorderingsaanslag IB/PV ook in goede justitie vast. De berekening daarvan is als volgt.
Vastgesteld inkomen uit werk en woning (zie rapport boekenonderzoek) € 7.245
Omzet F € 30.085
Af: omzetbelasting F € 8.194
Af: kosten € 4.159
Af: zelfstandigen- en startersaftrek € 6.735
Belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) € 18.242
Totale IB/PV € 6.060
Af: gecombineerde heffingskorting € 2.977
Verschuldigde IB/PV € 3.083
Af: ingehouden loonheffing € 3.649
Af: voorlopige aanslag(en) € -3.336
Af: eerder vastgesteld saldo € 0
Bedrag van de navordering € 2.770
Boeten
4.16 Artikel 67e, eerste lid, jo. het tweede lid, aanhef en onder a, van de AWR bepaalt dat - voor zover hier van belang - indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of aan grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag van de navorderingsaanslag. Paragraaf 25, eerste lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 bepaalt dat vergrijpboeten alleen kunnen worden opgelegd indien sprake is van grove schuld of opzet. Ingevolge het derde lid van voormelde paragraaf 25 legt de inspecteur ingeval van opzet een vergrijpboete op van 50 percent.
4.17 Tegelijkertijd met het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslagen heeft de inspecteur vergrijpboeten van 25 percent van het nagevorderde bedrag opgelegd. Daarbij is de inspecteur uitgegaan van een boete van 50 percent (opzet). Gelet op de samenhang van zaken in de inkomsten- en omzetbelasting, heeft de inspecteur de boete echter gematigd tot op 25 percent. Voor het opleggen van de boeten is derhalve vereist dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat er over de inkomsten, dan wel over resultaten uit de prostitutiewerkzaamheden, bij het vaststellen van de primitieve aanslagen geen IB/PV is geheven. Tussen partijen is niet (meer) in geschil dat niet de echtgenote, maar belanghebbende als ondernemer ter zake van de activiteiten van F moet worden aangemerkt. Daarvoor zijn in het UWV-rapport - naar het hof heeft geconstateerd - ook meerdere aanwijzingen te vinden. Daarvan uitgaande vormt het verzwijgen van de voormelde inkomsten en resultaten een vergrijp, waarvoor het hof de opgelegde vergrijpboeten van 50 percent, en na matiging van 25 percent, niet te hoog acht.
In het onderhavige geval is de hoogte van de verschuldigde IB/PV ten dele komen vast te staan met toepassing van de omkering van de bewijslast, waarbij de resultaten van de prostitutie door de inspecteur zijn geschat. Het hof heeft geoordeeld dat deze schatting onredelijk hoog is. Vervolgens heeft het hof de navorderingsaanslagen in goede justitie vastgesteld, waarbij aansluiting is gezocht bij de door belanghebbende zelf berekende omzet (zie 4.9, 4.13, 4.14 en 4.15). Rekening houdend hiermee komen het hof de vergrijpboetes
- die met toepassing van de onder 4.13, 4.14 en 4.15 berekende navorderingsaanslagen respectievelijk voor de jaren 2000, 2001 en 2002, f 1.880 (€ 853), € 709 en € 692 bedragen - passend en geboden voor.
4.18 Het hof is ambtshalve gehouden te onderzoeken of inbreuk is gemaakt op de garantie van artikel 6, eerste lid, van het EVRM dat een beboete recht heeft op behandeling van zijn zaken binnen een redelijke termijn. In zijn arrest van 22 april 2005, nr. 37.984, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een boetezaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet en dat overschrijding van de redelijke termijn behoort te leiden tot vermindering van de boete, afhankelijk van de mate waarin de redelijke termijn is overschreden. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het hof, behoudens bijzondere omstandigheden, uitspraak doet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel van hoger beroep is ingesteld.
4.19 In het rapport van 8 maart 2005 van het onder 2.11 vermelde boekenonderzoek heeft de inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen om belanghebbende ter zake van de onderhavige navorderingsaanslagen vergrijpboeten op te leggen. De rechtbank heeft op 30 oktober 2007 uitspraak gedaan op het beroep ter zake van de onderhavige vergrijpboeten. Voordat op de bezwaarschriften is beslist, heeft de inspecteur belanghebbende op 9 januari 2006 gehoord. Toen is afgesproken dat van de zijde van belanghebbende nog enkele acties zouden worden ondernomen. Bij brief van 8 maart 2006 heeft de inspecteur de gemachtigde van belanghebbende daarop gewezen en aangegeven dat hij tot op die dag niets meer van hem had vernomen. Naar de inspecteur onbetwist stelt is pas op 3 augustus 2006 van de kant van belanghebbende opgemerkt dat de zaken wel aan de belastingrechter konden worden voorgelegd. De inspecteur heeft vervolgens op 7 augustus 2006 op de bezwaarschriften uitspraak gedaan. Naar het oordeel van het hof vormt de voormelde gang van zaken een bijzondere omstandigheid als bedoeld onder 4.18 , ten gevolge waarvan gesteld kan worden dat de redelijke termijn voor het doen van uitspraak door de rechtbank niet met meer dan zes maanden, maar met minder dan zes maanden is overschreden. Gelet hierop dienen de vergrijpboeten verminderd te worden met 5 percent. Vervolgens is een (verdere) vermindering van 5 percent op zijn plaats gelet op de tijdsduur die is verstreken tussen de het instellen van het rechtsmiddel van hoger beroep (6 december 2007) en de onderhavige uitspraken van het hof. Het hof stelt derhalve de vergrijpboeten nader vast op f 1.696/€ 769 (jaar 2000), € 639 (jaar 2001) en € 624 (jaar 2002).
5. Proceskosten
5.1 Het hof acht termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht voor de voor de rechtbank gevoerde beroepsprocedure. Voor de hoogte daarvan (€ 644) neemt het hof de daartoe door de rechtbank gebezigde rechtsoverwegingen over en rekent deze tot de zijne. Met betrekking tot de kosten van de bezwaarfase neemt het hof ook de daartoe door de rechtbank gebezigde rechtsoverwegingen over en rekent deze tot de zijne.
5.2 Ook in hoger beroep zijn termen aanwezig om de inspecteur te veroordelen in de proceskosten van de procedure . Het hof stelt die proceskosten vast op
€ 805 ter zake van kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten, normaal gewicht, factor 1,5 voor samenhangende zaken en waarde per punt € 322,- maal 4/6).
6. Conclusie
Al het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep wat betreft de navorderingen (en boeten) voor de jaren 2000, 2001 en 2002 gegrond is en wat betreft de navordering (en boete) voor het jaar 1999 ongegrond. Er moet worden beslist als hierna vermeld.
7. Beslissing
Het hof
vernietigt de uitspraken van de rechtbank; en
verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar;
vernietigt de navorderingsaanslag IB/PV voor 1999 en de daarbij behorende boetebeschikking;
stelt de van belanghebbende na te vorderen IB/PV over de jaren 2000, 2001 en 2002 nader vast op respectievelijk € 3.414, € 2.836 en € 2.770;
stelt de boetebeschikkingen nader vast op € 769 voor het jaar 2000, € 639 voor het jaar 2001 en € 624 voor het jaar 2002;
gelast de inspecteur de betreffende beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig te verminderen;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in beide instanties voor een bedrag van in totaal € 1.449 ; en
bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het door hem in beroep betaalde griffierecht van € 38 vergoedt.
Aldus vastgesteld door prof.mr. J.W. Zwemmer, raadsheer en voorzitter, mrs. G.M. van der Meer en dr. D.V.E.M. van der Wiel-Rammeloo, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong - Braaksma als griffier. De beslissing is op 18 december 2009 in het openbaar uitgesproken. De uitspraak is in verband met afwezigheid van de voorzitter ondertekend door mr. G.M. van der Meer. Daarnaast is de uitspraak ondertekend door de griffier.
Afschrift aangetekend aan partijen verzonden op 23 december 2009
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.