Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
Kenmerk: 876/04 6 april 2007
Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwar¬den, eerste meervoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de ontvanger van de Belastingdienst/ Noord/ Kantoor Groningen (hierna: de ontvanger), gedaan op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de ten aanzien van hem genomen beschikking aansprakelijkstelling ingevolge de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Ingevolge de Wet heeft de ontvanger bij beschikking met dagtekening 16 juni 2003 belanghebbende aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag loonbelasting/ premie volksverzekeringen 1997, aanslagnummer 0000.00.000.A.01.7501, en de naheffingsaanslag loonbelasting/ premie volksverzekeringen 1998, aanslagnummer 0000.00.000.A.01.8500 in zijn hoedanigheid van voormalig bestuurder van de coöperatieve vereniging A U.A. (hierna: A).
1.2 Namens belanghebbende is tijdig een bezwaarschrift ingediend. Bij de uitspraak waarvan beroep, gedagtekend 31 augustus 2004 is het bezwaar afgewezen.
1.3 Het pro forma beroepschrift (met bijlage) is op 5 oktober 2004 ter griffie ingekomen, en aangevuld bij schrijven d.d. 25 maart 2005 en bij brief (met bijlagen) d.d. 8 april 2005. De ontvanger heeft op 16 juni 2005 een verweerschrift (met bijlagen) ingediend.
1.4 Voorts is op 23 november 2006 nog een brief (met bijlagen) namens belanghebbende ingekomen en op 28 november 2006 een brief (met bijlagen) van de ontvanger.
1.5 Bij de mondelinge behandeling van 4 december 2006 gehouden te Leeuwarden, waren aanwezig belanghebbende en zijn gemachtigde B en namens de ontvanger C.
Ter zitting heeft de gemachtigde een door hem voorgelezen pleitnota overgelegd.
1.6 Van de ontvanger is voorts op 14 december 2006 een, reeds ter zitting aangekondigde, brief met bijlagen ter griffie van het hof binnengekomen.
1.7 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. Feiten
2.1 Het hof stelt op grond van de stukken als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.2 Belanghebbende, geboren op .. september 19.., en gehuwd met mevrouw D, is van 15 mei 1997 tot 1 augustus 1998 bestuurder (secretaris) geweest van A.
2.3 A, opgericht op .. mei 19.., had haar statutaire zetel in Z, en hield zich, volgens het door belanghebbende overgelegde uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel en fabrieken (hierna; KvK), bezig met transport. Dit transport werd uitgevoerd door een aantal chauffeurs.
2.4 Uit de door A aan de inspecteur van de Belastingdienst/ Ondernemingen Groningen (hierna: de inspecteur) toegezonden loonbelastingkaartgegevens maakte de inspecteur op dat minder loonbelasting/ premie volksverzekeringen door A is aangegeven en afgedragen dan verschuldigd was. Dit vormde voor de inspecteur aanleiding om aan A, met dagtekening 24 april 2001, naheffingsaanslagen op te leggen. Voor het jaar 1997 voor een bedrag € 193,76 (f 427,-) en voor het jaar 1998 voor een bedrag van € 7.566,79 (f 16.675,--) aan enkelvoudige belasting. Daarnaast heeft de inspecteur over het jaar 1998 tevens een vergrijpboete van 50% opgelegd. De heffingsrente bedroeg over het tijdvak 1997 € 21,78 (f 48,--) en over het tijdvak 1998 € 610,79 (ƒ 1.346,--). Beide naheffingsaanslagen zijn niet door A betaald.
2.5 Het uitblijven van de betaling van beide naheffingsaanslagen is voor de ontvanger reden geweest belanghebbende middels een beschikking d.d. 16 juni 2003 aansprakelijk te stellen voor een bedrag van € 14.249,46, alsmede de wettelijk verschuldigde intrest.
2.6 Bij brief d.d. 29 augustus 2003 is voormeld totaalbedrag door de ontvanger gewijzigd en verminderd tot € 13.750,54.
Het bedrag van € 13.750,54 is als volgt samengesteld:
middel tijdvak belasting vervolgingskn. invord. rente t/m 16 juni 2003
loonheffing 1997 € 215,55 € 34,03 € 16,--
loonheffing 1998 € 11.960,74 € 626,22 € 898,--
(In het belastingbedrag is voor het jaar 1997 een bedrag van € 21,78 aan heffingsrente begrepen. In het belastingbedrag voor het jaar 1998 is een bedrag van € 610,79 aan heffingsrente begrepen alsmede een boete van 50%.)
2.7 Naast belanghebbende heeft de ontvanger door middel van een beschikking d.d. 16 juni 2003 tevens de twee andere -voormalige- bestuursleden van A, te weten de echtgenote van belanghebbende, mevrouw D (penningmeester) en de heer E (voorzitter), voor beide naheffingsaanslagen aansprakelijk gesteld. Ook de andere bestuursleden hebben beroep ingesteld ter zake van de aansprakelijkstelling. Deze zaken zijn bij het hof bekend onder de kenmerken BK 877-04 en BK 878-04.
2.8 Belanghebbende is op 1 augustus 1998 uitgetreden als bestuurder en A is toen in liquidatie getreden. Vervolgens is belanghebbende vereffenaar geworden van A in liquidatie.
3. Het geschil en de standpunten van partijen.
3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende aansprakelijk kan worden gesteld voor de door A onbetaald gelaten loonbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 en 1998.
3.2 Belanghebbende is van mening dat hij ten onrechte wordt aangesproken voor de aan A opgelegde naheffingsaanslagen. Hij stelt hiertoe dat hij namens A de betalingsonmacht tijdig aan de ontvanger heeft gemeld. Voor zover de betalingsonmacht niet tijdig is gemeld, kan de ontvanger een verwijt worden gemaakt nu hij niet aan zijn informatieplicht heeft voldaan. Voorts stelt belanghebbende dat niet sprake is geweest van grove schuld of opzet, zodat hij niet voor de opgelegde boete kan worden aangesproken. Indien wel sprake is geweest van grove schuld of opzet dan kan de toenmalige belastingadviseur een verwijt worden gemaakt, doch dergelijk handelen kan belanghebbende niet worden aangerekend.
3.3 De ontvanger stelt zich op het standpunt dat belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld.
De ontvanger is van mening dat de betalingsonmacht van A niet is gemeld. Hij weerspreekt dat met belanghebbende is gesproken naar aanleiding van de naheffingsaanslagen. De ontvanger wijst er voorts op dat over het jaar 1998 door A/belanghebbende niets is aangegeven.
3.4 Voor de verdere motivering van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de van hen afkomstige stukken.
4. De overwegingen omtrent het geschil.
De meldingsregeling.
4.1 Nadat gebleken is dat een lichaam niet tot betaling van loonbelasting in staat is, is het ingevolge artikel 36, tweede lid, van de Wet verplicht daarvan onverwijld aan de ontvanger mededeling te doen.
4.2 Uit artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: het Besluit) volgt dat onverwijld wil zeggen uiterlijk twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) de verschuldigde belasting op aangifte behoort te zijn afgedragen of voldaan.
4.3 Op grond van het tweede lid van artikel 7 van Pro het Besluit kan de onderhavige mededeling, in geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, voor zover die omstandigheid niet te wijten is aan opzet of grove schuld van het lichaam, in afwijking van het eerste lid, worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag.
4.4 In casu betekent dit dat de mededeling van betalingsonmacht op grond van het eerste lid van artikel 7 van Pro het Besluit voor het jaar 1997 uiterlijk 14 februari 1998 en voor het jaar 1998 uiterlijk 14 februari 1999 diende te worden gedaan.
Ingevolge het tweede lid zou de termijn voor de mededeling voor beide jaren lopen tot en met 23 mei 2001.
4.5 Voor de beantwoording van de vraag welk lid van artikel 7 van Pro het Besluit, ofwel welke van de twee termijnen, van toepassing is, is van belang te bepalen of opzet of grove schuld een rol heeft gespeeld bij de te lage afdracht van de verschuldigde loonbelasting.
Het jaar 1997.
4.6 Over het jaar 1997 is volgens de loonbelastingkaartgegevens een bedrag van f 48.339,-- ingehouden, terwijl een bedrag van f 47.912,-- is aangegeven en afgedragen door A. De ontvanger stelt dat de te lage afdracht te wijten is aan opzet of grove schuld van A. Het hof is van oordeel dat opzet of grove schuld niet zonder meer volgt uit het feit dat A een hoger bedrag heeft ingehouden dan zij heeft afgedragen, nu het hier gaat om een relatief en absoluut bezien klein verschil. Nu de ontvanger zijn stelling op dit punt niet nader heeft onderbouwd, acht het hof opzet of grove schuld als bedoeld in het tweede lid van artikel 7 van Pro het Besluit, niet aannemelijk gemaakt.
De betalingsonmacht voor het jaar 1997 had derhalve op grond van het tweede lid van artikel 7 van Pro het Besluit uiterlijk op 23 mei 2001 door A moeten worden gemeld.
Het jaar 1998.
4.7 Over het jaar 1998 is volgens de loonbelastingkaartgegevens een bedrag van f 16.675,-- (€ 7.566,79) aan loonheffing door A ingehouden, terwijl A door middel van drie kwartaalaangiften telkens nihil heeft aangegeven en afgedragen.
De ontvanger stelt dat het niet afdragen van de ingehouden loonheffing is te wijten aan opzet of grove schuld van A. Belanghebbende heeft dienaangaande aangevoerd dat de accountant van A het toesturen van berekeningen afdrachtverplichtingen in 1998 staakte. Belanghebbende wist vervolgens niet wat hij diende in te vullen op de loonbelastingaangiften en heeft "gemakshalve" nihil ingevuld.
Het hof is van oordeel, nu belanghebbende welbewust nihilaangiften heeft gedaan wetende dat dit niet juist was en deze omstandigheid op generlei wijze kenbaar heeft gemaakt, dat het aan opzet dan wel grove schuld van belanghebbende, hetgeen wordt toegerekend aan het lichaam, is te wijten dat de aangiften onjuist zijn gedaan. Onder deze omstandigheden is ten aanzien van het niet afdragen van de ingehouden loonbelasting/ premie volksverzekeringen tevens sprake van onbehoorlijk bestuur van belanghebbende.
In zijn pleitnota heeft belanghebbende aangevoerd dat de opzet of grove schuld van zijn adviseur niet aan hem kan worden toegerekend onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad, d.d. 1 december 2006, nr. 40.369 (LJN AU7741). Het hof is van oordeel dat de onderhavige casus wezenlijk verschilt met de in het arrest beschreven situatie, nu belanghebbende zelve de aangiften voor de loonbelasting/ premie volksverzekeringen in 1998 heeft ingevuld.
De betalingsonmacht voor het jaar 1998 had mitsdien op grond van het eerste lid van artikel 7 van Pro het Besluit uiterlijk 14 februari 1999 door A gemeld moeten worden.
Melding betalingsonmacht
4.8 Partijen verschillen van mening over de vraag of A de betalingsonmacht aan de ontvanger heeft gemeld. Belanghebbende stelt dienaangaande dat deze melding heeft plaatsgevonden tijdens een gesprek dat hij heeft gevoerd naar aanleiding van de naheffingsaanslagen, dan wel de aanmaning d.d. 18 mei 2001, met twee medewerkers op het kantoor van de ontvanger. Tijdens dit gesprek, zo stelt belanghebbende, is de betalingsonmacht van A ter sprake is gekomen.
4.9 De ontvanger weerspreekt dat er in de door belanghebbende bedoelde periode een gesprek heeft plaatsgevonden. Hij stelt hierover geen gegevens in het dossier gevonden te hebben.
4.10 Nu belanghebbende geen nadere informatie over het door hem gestelde gesprek heeft gegeven, is het hof van oordeel dat het plaatsvinden van dit gesprek niet aannemelijk is gemaakt. Dit impliceert dat evenmin aannemelijk is geworden dat de betalingsonmacht van A op het door belanghebbende gestelde tijdstip is gemeld.
Nu niet in geschil is dat de betalingsonmacht ter zake van de onderhavige naheffingsaanslagen niet op een ander tijdstip en op een andere wijze door A is gemeld staat vast dat niet is voldaan aan het vereiste als bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de Wet.
De liquidatie van A.
4.11 De omstandigheid dat A reeds in augustus 1998 in liquidatie is getreden en dat de ontvanger hiervan middels het handelsregister van de Kamer van Koophandel op de hoogte had kunnen zijn, ontslaat A niet van haar meldingsplicht. Slechts het faillissement van een lichaam brengt mee dat van betalingsonmacht geen melding behoeft plaats te vinden (Leidraad invordering 1990, tekst tot en met 2003; hierna: LI 1990, art. 36 par Pro. 5 onder 15). Het hof tekent hierbij aan dat de ontbinding van een rechtspersoon niet altijd het gevolg hoeft te zijn van financiële perikelen.
4.12 Voor zover belanghebbende zich beroept op onbekendheid met de meldingsplicht, overweegt het hof dat eventuele onbekendheid van belanghebbende met de meldingsregeling hem niet ontslaat van de op hem rustende verplichting. Voor zover belanghebbende aanvoert dat de ontvanger ten onrechte heeft nagelaten hem te informeren omtrent de op hem rustende meldingsplicht overweegt het hof het volgende. De ontvanger behoort bij een onderhoud ten kantore waarin de betalingsproblematiek van het lichaam ter sprake komt, in beginsel de bestuurder te wijzen op de meldingsplicht en de implicaties van de meldingsplicht toe te lichten. De zorgplicht van de ontvanger gaat echter niet zover dat hij contact met het lichaam dient op te nemen teneinde hem te informeren omtrent de meldingsplicht.
De aansprakelijkheid van de bestuurder.
4.13 Het achterwege blijven van de melding heeft de hoofdelijke aansprakelijkheid van de bestuurder van het lichaam voor de loonbelasting/ premie volksverzekeringen tot gevolg met dien verstande dat wordt vermoed dat de niet betaling aan hem is te wijten. Tot de weerlegging van het vermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat het lichaam niet aan zijn meldingsverplichting heeft voldaan (artikel 36, lid 4, van de Wet).
De gewezen bestuurder.
4.14 De laatste volzin van artikel 36, vierde lid, van de Wet is op grond van het zesde lid niet van toepassing op de gewezen bestuurder.
Vaststaat dat belanghebbende op 1 augustus 1998 is uitgetreden als bestuurder, dat A toen in liquidatie is getreden en dat vervolgens belanghebbende vereffenaar is geworden van A in liquidatie.
De ratio van het zesde lid van artikel 36 van Pro de Wet is blijkens LI 1990, art. 36 par Pro. 6 onder 5, dat een gewezen bestuurder niet meer aan het uitvoeringsorgaan mededeling van de betalingsonmacht kan doen, als hij op het moment van het ontstaan van de meldingsverplichting niet als bestuurder bij het lichaam in functie is.
Niet gesteld of aannemelijk is geworden dat belanghebbende na 1 augustus 1998 als vereffenaar tevens als bestuurder in de zin van artikel 36, lid 5, aanhef en onder b, moet worden beschouwd.
Gelet op de onder 4.6 en 4.7 genoemde uiterlijke data van melding van betalingsonmacht geldt dat belanghebbende wel moet worden toegelaten tot weerlegging van het vermoeden als bedoeld in het vierde lid van artikel 36 van Pro de Wet.
4.15 Belanghebbende is, aangezien niet aannemelijk is geworden dat de vereiste melding van betalingsonmacht door A is gedaan, in beginsel aansprakelijk voor de bij A nageheven loonbelasting/ premie volksverzekeringen 1997 en 1998, maar hij mag het vermoeden dat de niet betaling het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur, wel proberen te weerleggen.
4.16 Gelet op het onder 4.6 en 4.7 vermelde is het hof van oordeel dat aannemelijk is geworden dat voor het jaar 1997 niet gesproken kan worden van onbehoorlijk bestuur van belanghebbende, maar dat voor het jaar 1998 niet aannemelijk is geworden dat geen sprake is van onbehoorlijk bestuur van belanghebbende. Belanghebbende is derhalve terecht aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 7.566,79 (f 16.675,--) ter zake van de bij A nageheven loonbelasting/ premie volksverzekeringen 1998. De aansprakelijkstelling voor de belasting van het jaar 1997 dient echter te vervallen.
De boete.
4.17 De ontvanger heeft belanghebbende op grond van artikel 49, eerste lid, van de Wet tevens aansprakelijk gesteld voor de aan A opgelegde boete voor het tijdvak 1998 ten belope van 50% over de voor dat tijdvak nageheven loonbelasting/ premie volksverzekeringen.
Ingevolge dit artikel geschiedt de aansprakelijkheidsstelling voor een bestuurlijke boete met toepassing van hoofdstuk VIIIA, afdeling 2, van de AWR. Dit betekent dat aan belanghebbende de gronden waarop de aansprakelijkheid voor de boete berust moeten worden meegedeeld (artikel 67g, tweede lid, en artikel 67k AWR). Nu de ontvanger in de kennisgeving van de aansprakelijkheid dit niet heeft gedaan en ook niet aannemelijk is geworden dat dit op andere wijze is geschied, is het hof van oordeel dat de ontvanger belanghebbende niet op de juiste wijze aansprakelijk heeft gesteld voor de boete. De aansprakelijkstelling voor de over het jaar 1998 opgelegde boete dient derhalve te vervallen.
De invorderingsrente, de heffingsrente en de vervolgingskosten.
4.18 De ontvanger heeft belanghebbende tevens aansprakelijk gesteld voor de door A verschuldigde heffingsrente, invorderingsrente en vervolgingskosten. Uit de brieven van 29 augustus 2003 en 13 december 2006 van de ontvanger blijkt dat de heffingsrente, invorderingsrente en vervolgingskosten over het jaar 1997 respectievelijk € 21,78, €16,-- en € 34,03 en over het jaar 1998 respectievelijk € 610,79, € 898,-- en € 626,22 belopen.
4.19 Artikel 32, tweede lid, van de Wet bepaalt dat de aansprakelijkheid zich mede uitstrekt tot in te vorderen bedragen die verband houden met de belasting waarvoor de aansprakelijkheid geldt, een en ander voor zover het belopen daarvan aan de aansprakelijke is te wijten.
Voor het jaar 1997 dient de aansprakelijkstelling, gelet op gelet onder 4.16 vermelde, geheel te vervallen.
4.20 Voor het jaar 1998 geldt het volgende: voor de aansprakelijkheid van kosten en renten is op grond van voormeld artikel 32, lid 2, vereist dat de aansprakelijk gestelde van het belopen daarvan een zelfstandig verwijt kan worden gemaakt. Dit verwijt dat de aansprakelijk gestelde kan worden gemaakt en waarvan de ontvanger de bewijslast heeft, dient in de aansprakelijkheidsbeschikking te worden opgenomen en gemotiveerd (zie LI 1990, art. 49 par Pro. 2 onder 4).
Nu de ontvanger dit heeft nagelaten heeft hij de aansprakelijkheid van belanghebbende voor de invorderingsrente, de vervolgingskosten en de heffingsrente, niet aannemelijk gemaakt. Niet gebleken is dat het om vervolgingskosten van de belanghebbende zelf gaat.
De aansprakelijkstelling voor deze posten dient derhalve te vervallen. 4.21 Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende uitsluitend aansprakelijk is voor de door A verschuldigde enkelvoudige belasting voor het jaar 1998. Het gaat om een bedrag van € 7.566,79 (f 16.675,--). Dit bedrag blijkt uit de brief d.d. 13 december 2006 van de ontvanger en is op zichzelf, gelet op de mededeling van de gemachtigde van belanghebbende ter zitting, niet in geschil.
4.22 Het beroep is mitsdien gegrond voor zover het betreft de gehele aansprakelijkstelling voor het jaar 1997 en voor het jaar 1998 wat betreft de boete, de invorderingsrente, de heffingsrente en de vervolgingskosten.
5. Proceskosten
Het gerechtshof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de ontvanger in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het hof de proceskostenvergoeding vast op 2 (voor het indienen van het beroepschrift en het verschijnen ter zitting) maal € 322,-- maal 1,5 (voor het gewicht van de zaak) = afgerond € 966,--.
De gemachtigde van belanghebbende heeft gelijktijdig met het beroep van belanghebbende beroep aangetekend in de zaken van de andere twee bestuursleden van A, welke zaken bij het hof bekend zijn onder het kenmerk BK 877/04 en BK 878/04. Nu sprake is van drie samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht, zal het hof voormelde uitkomst delen door drie.
6. De beslissing
Het hof
verklaart het beroep gegrond:
vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
vernietigt de aansprakelijkstelling voor het jaar 1997 en vermindert de aansprakelijkstelling voor het jaar 1998 tot € 7.566,79;
verstaat dat het griffierecht van € 37,-- aan belanghebbende wordt vergoed door de Staat der Nederlanden;
veroordeelt de inspecteur aan belanghebbende de kosten te vergoeden die deze heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep, te bepalen op € 322,-- en
wijst de Staat der Nederlanden aan als rechtspersoon die deze kosten dient te dragen.
Aldus vastgesteld op 6 april 2007 door mr. J. Huiskes, raadsheer en voorzitter, mr. G.M. van der Meer, raadsheer en mr. drs. S.A.W.J. Strik, raadsheer-plaatsvervanger, en op die dag in het openbaar uitgesproken door voornoemde voorzitter in tegenwoordigheid van de griffier mr. H. de Jong en ondertekend door voornoemde voorzitter en door voornoemde griffier.
Op 11 april 2007 afschrift
aangetekend verzonden aan beide partijen.