Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-22/00374
Uitspraak van 1 december 2022
in het geding tussen:
[X] B.V. te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: H.J.J. Oostdam)
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 22 februari 2022, nummer SGR 20/7695.
Procesverloop
1.1.
Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak gelegen aan de [adres] te [vestigingsplaats] (de onroerende zaak) € 66.000, zijnde 6% van de overeengekomen koopprijs van € 1.100.000, aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het tegen de voldoening op aangifte gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 354. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 548. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof op 20 oktober 2022. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
De maaltijdproducent [A B.V.] is op 22 augustus 2019 failliet verklaard.
2.2.
Op 25 augustus 2019 heeft [B B.V.] (100% aandeelhouder van belanghebbende) een bod uitgebracht op alle materiële en immateriële activa van [A B.V.] , alsmede op de onroerende zaak waarin de onderneming werd uitgeoefend (gehouden door de moedermaatschappij [C B.V.] , die op 3 september 2019 failliet is verklaard).
2.3.
De curator heeft dit bod aanvaard. De materiële en immateriële activa van [A B.V.] zijn op 30 augustus 2019 overgedragen aan de door belanghebbende nieuw opgerichte dochter [D B.V.] (de dochtermaatschappij). Tevens is een deel van het personeel van [A B.V.] op die datum in dienst getreden bij de dochtermaatschappij.
2.4.
De onroerende zaak is door de curator van [C B.V.] verkocht voor € 1.100.000 en op 7 oktober 2019 aan belanghebbende geleverd.
2.5.
Ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak heeft belanghebbende € 66.000 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres:
“11. De rechtbank vat het betoog van eiseres op als een beroep op schending van het discriminatieverbod zoals dat is neergelegd in artikel 14 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Deze bepaling verbiedt niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen of gelijke behandeling van ongelijke gevallen, doch alleen die welke als onrechtmatige discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Dit betekent dat een ongerechtvaardigd onderscheid zich voordoet indien het onderscheid geen legitiem doel dient of er geen redelijke, proportionele verhouding bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat daarmee wordt beoogd te bereiken. Bij het beantwoorden van de vragen of de met elkaar vergeleken gevallen als (on)gelijk dienen te worden aangemerkt alsmede of voor de onvoldoende (on)gelijke behandeling van deze gevallen een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is.¹
¹ Zie HR 22 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1206
12. Om te kunnen bepalen of sprake is van een schending van het discriminatieverbod zal het de rechtbank hierna eerst nagaan of sprake is van gelijke gevallen, en zo ja, of sprake is van een ongelijke behandeling. Bij constatering van een ongelijke behandeling dient vervolgens te worden beoordeeld of de ongelijke behandeling in het licht van artikel 14 EVRM ongerechtvaardigd is of dat de regelgever is gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid.
13. De rechtbank stelt voorop dat bij een aandelenverkrijging de aandelen van een vennootschap met daarin alle activa en passiva van die vennootschap worden overgenomen. In onderhavige geval is door eiseres geen geheel van activa en passiva overgenomen, maar slechts een gedeelte. Van verkrijging van een onderneming is dan ook geen sprake. Zelfs als zou worden voorbijgegaan aan het feit dat de onroerende zaak door eiseres is verkregen en overige activa door haar nieuw opgerichte dochtervennootschap, is niet aannemelijk gemaakt dat ook alle verplichtingen van de oude onderneming zijn verkregen. Ter zitting heeft eiseres erop gewezen dat zij op zich heeft genomen om de klanten van X B.V. maaltijden te gaan leveren. Dit is geen overname van een verplichting van X B.V. Afhankelijk van de inhoud van de afspraken tussen eiseres en de gewezen klanten van X B.V. zou sprake kunnen zijn van contract overname. De enkele omstandigheid dat, zoals eiseres stelt, het concern waartoe eiseres behoort verantwoordelijk is gehouden voor een bedrijfsongeval dat zich voordeed voordat de onroerende zaak is geleverd, maakt dit niet anders. Er is in dit verband dus geen sprake van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, laat staan dat sprake is van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling. Het beroep op ongeoorloofde discriminatie op grond van rechtsvorm kan dan ook niet slagen.
14. De vrijstelling van overdrachtsbelasting in het kader van bedrijfsopvolging is opgenomen in artikel 15, eerste lid, aanhef en onder b., van de Wet op belastingen van rechtsverkeer. Op grond van deze bepaling is de vrijstelling beperkt tot de verkrijging door een aantal bloed- en aanverwanten en daarmee gelijkgestelde personen. In zijn arrest van 6 juni 2003² heeft de Hoge Raad geoordeeld dat deze beperking niet in strijd is met het discriminatieverbod. Daartoe heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
“3.4. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet blijkt dat de onderwerpelijke vrijstelling overeenkomt met het bepaalde in artikel 101, lid 1, letter b, van de Registratiewet 1917 en dat de ratio van deze vrijstelling was en is het voorkomen van versnippering van de onderneming bij overgang op kinderen (Kamerstukken II 1969/70, 10 560, nr. 3, blz. 27, en nr. 7, blz. 12). De kring van personen voor wie deze vrijstelling was bedoeld is bij Wet van 18 december 1995 tot wijziging van de Wet op de vermogensbelasting 1964, de Wet op omzetbelasting 1968, de Wet op belastingen van rechtsverkeer, de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en de Invorderingswet 1990 (terugsluis opbrengst reparatiewetsvoorstel-btw), Stb. 660, verruimd met als doel de faciliteit mede te doen gelden voor kleinkinderen en hun echtgenoten, als gevolg waarvan de vrijstelling voor dezelfde kring van personen is gaan gelden als de faciliteit van artikel 17 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (vgl. Kamerstukken II 1995/96, 24 428, nr. 3, blz. 13).
3.5.
Uit het onder 3.4 overwogene volgt dat de ratio van de onderhavige vrijstelling is het voorkomen van versnippering van de onderneming bij overgang op (pleeg-) kinderen, kleinkinderen, alsmede de echtgenoten van (pleeg-)kinderen en kleinkinderen. In overeenstemming hiermee heeft de wetgever de vrijstelling van overdrachtsbelasting beperkt tot het geval waarin de bedrijfsopvolger behoort tot de genoemde kring van personen. Immers, met name indien zodanige bedrijfsopvolger ingevolge testamentaire beschikking het ondernemingsvermogen, en de daartoe behorende onroerende zaak of zaken, zou erven - welke vererving op grond van artikel 3, aanhef en letter a, van de Wet, niet belast zou zijn met overdrachtsbelasting -, zou zich het risico voordoen dat het ondernemingsvermogen wordt versnipperd als gevolg van een beroep op de legitieme portie door overige erfgenamen. Met de onderwerpelijke vrijstelling van overdrachtsbelasting voor gevallen van bedrijfsovername binnen de familie in de neerdalende rechte lijn, facilieert de wetgever in fiscaal opzicht de bedrijfsoverdracht nog tijdens het leven van de ondernemer en wordt het risico van versnippering van het ondernemingsvermogen beperkt.
Niet kan worden gezegd dat de wetgever aldus de grenzen van de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid (…) heeft overschreden.”
De rechtbank ziet geen aanleiding om in onderhavige geval van deze lijn af te wijken.
15. Gelet op wat hiervoor is overwogen is ter zake van de verkrijging door eiseres van de onroerende zaak terecht overdrachtsbelasting voldaan. Het beroep dient ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
16. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of met de heffing van de overdrachtsbelasting sprake is van een niet gerechtvaardigde ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. Niet in geschil is dat de overdrachtsbelasting op grond van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (WBR) terecht is geheven.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en tot teruggave van de op aangifte voldane overdrachtsbelasting.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de heffing van overdrachtsbelasting ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, zoals neergelegd in artikel 14 van het Europees verdrag voor de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Zij voert daartoe aan dat sprake is van discriminatie naar rechtsvorm, omdat een verkrijging van een onroerende zaak door middel van een aandelenverkrijging in een vennootschap (niet zijnde een onroerendezaakrechtspersoon als bedoeld in artikel 4 WBR) niet tot heffing van overdrachtsbelasting leidt, terwijl dit bij onderhavige verkrijging van een onderneming via een activa-transactie wel het geval is. Daarnaast is volgens belanghebbende sprake van discriminatie, omdat een verkrijging in het kader van een bedrijfsopvolging niet tot heffing van overdrachtsbelasting leidt, maar een verkrijging in het kader van door een faillissement gedwongen opvolging wel. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd weersproken.
5.2.
Een ongelijke behandeling van gelijke gevallen wordt als discriminatie beschouwd als een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Daarbij is uitgangspunt dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen als gelijk moeten worden beschouwd en of, indien die vraag bevestigend moet worden beantwoord, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond is ontbloot. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond is ontbloot (vgl. HR 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:273, BNB 2022/57).
5.3.
Op grond van het onder 5.2 vermelde toetsingskader zal het Hof eerst vaststellen of sprake is van gelijke gevallen. Naar het oordeel van het Hof is dat niet het geval. Een aandelenverkrijging ziet op de overname van aandelen met daarin alle activa en passiva van die vennootschap. Deze situatie kan niet worden gelijkgesteld met onderhavig geval waarin belanghebbende slechts een gedeelte van de activa, namelijk de onroerende zaak, heeft overgenomen. Ook indien het Hof belanghebbendes betoog volgt dat moet worden geabstraheerd van de individuele vennootschappen en op concernniveau moet worden gekeken, wat daar ook van zij, is geen sprake van de overname van een gehele onderneming, omdat niet aannemelijk is geworden dat naast de activa ook de passiva zijn overgenomen. Ter zitting heeft belanghebbende namelijk verklaard dat overname van de failliete vennootschappen gezien de schuldposities niet mogelijk was en dat er daarom voor is gekozen om alleen de activa en het klantenbestand over te nemen. Van verkrijging van een onderneming is dan ook geen sprake. De omstandigheid dat het concern waartoe belanghebbende behoort verantwoordelijk is gehouden voor een bedrijfsongeval dat zich voordeed in de periode voordat de onroerende zaak is verkregen, maakt dit niet anders. Het Hof verwijst naar de reactie van de Inspecteur, die heeft aangevoerd dat de aansprakelijkstelling geen verband hield met een onderneming of de onroerende zaak, maar met het werkgeverschap van de dochtermaatschappij ten opzichte van de gewond geraakte werknemer. Nu geen sprake is van gelijke gevallen faalt het beroep van belanghebbende op discriminatie naar rechtsvorm. Voor zover belanghebbende nog heeft betoogd dat de wetgever had moeten motiveren waarom geen overdrachtsbelasting wordt geheven bij de verkrijging van aandelen in een rechtspersoon niet zijnde een onroerendezaakrechtspersoon, faalt dit betoog ook, omdat niet van de wetgever kan worden verwacht dat hij alle situaties beschrijft waarin geen overdrachtsbelasting geheven wordt. Een dergelijke verplichting is ook niet af te leiden uit artikel 14 EVRM. Op dezelfde grond faalt ook het standpunt van belanghebbende dat de wetgever voor alle gevallen waarin hij geen belasting heft, moet motiveren waarom dit zo is.
5.4.
Ook het standpunt van belanghebbende dat sprake is van discriminatie, omdat de verkrijging in het kader van een bedrijfsopvolging vrijgesteld is van de heffing van overdrachtsbelasting, terwijl bij een door faillissement gedwongen opvolging wel geheven wordt, kan het Hof niet volgen. Ingevolge artikel 15, lid 1, letter b, WBR is de vrijstelling van de verkrijging in het kader van een bedrijfsopvolging beperkt tot een aantal bloed- en aanverwanten en daarmee gelijkgestelde personen. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 6 juni 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF9678, BNB 2004/5, geoordeeld dat de wetgever met de bedrijfsopvolgingsvrijstelling de grenzen van de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid (zie 5.2) niet heeft overschreden. Het Hof ziet geen aanleiding om af te wijken van dit oordeel van de Hoge Raad.
5.5.
Gelet op het voorgaande is het hoger beroep ongegrond.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 1 december 2022 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.