Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-19/00345 tot en met BK-19/00347
Uitspraak van 19 november 2019
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: [A] )
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: [B] en [C] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 10 april 2019, nummers SGR 18/6394, SGR 18/6395 en SGR 18/6396.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2013 en 2014 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 13.566 en € 17.722, voorts is aan belanghebbende een aanslag IB/PVV opgelegd over het jaar 2015 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.787 (de aanslagen). Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur belastingrente in rekening gebracht (de beschikkingen).
1.2.
Belanghebbende heeft tegen de aanslagen en beschikkingen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslagen en beschikkingen gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingaanslag voor het jaar 2013 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.355, de navorderingsaanslag voor het jaar 2014 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.580, de aanslag voor het jaar 2015 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.596, de beschikkingen belastingrente overeenkomstig verminderd, bepaald dat de uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde besluiten, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.024 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbende te vergoeden.
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij Hof. In verband daarmee is een bedrag van € 128 aan griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Voorafgaand aan de zitting heeft het Hof op 23 september 2019 van de zijde van belanghebbende een nader stuk met vier bijlagen ontvangen, waarvan de Inspecteur kennis heeft genomen.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaak in hoger beroep heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 oktober 2019, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
2.1.
De Rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
“1. [Belanghebbende] heeft voor de jaren 2013, 2014 en 2015 aangifte IB/PVV ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.460 respectievelijk € 7.798 en € 10.522. De daarbij in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek bedraagt € 5.106 respectievelijk € 8.416 en € 4.265 en bestaat uit uitgaven voor levensonderhoud van kinderen (alleen 2014), uitgaven voor specifieke zorgkosten, scholingsuitgaven en aftrekbare giften.
2. [De Inspecteur] heeft voor het jaar 2013 een aanslag IB/PVV opgelegd conform de ingediende aangifte.
3. Bij brief van 17 oktober 2016 heeft [de Inspecteur] aangekondigd te zullen afwijken van de voor het jaar 2014 aangegeven gegevens. In deze brief is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“Ik heb uw aangifte [IB/PVV] 2014 beoordeeld. Bij de aangifte hebt u de vooraf ingevulde gegevens gebruikt. Maar deze aangifte wijkt af van onze actuele gegevens. Dit kan zijn ontstaan doordat u de vooraf ingevulde gegevens hebt veranderd of doordat wij later nieuwe gegevens ontvingen. Ik ben van plan de gegeven in uw aangifte te wijzigen.
Hoe wil ik uw aangifte wijzigen?
Verhoging van uw inkomsten uit loon of uitkering.
U vermeldt in uw aangifte dat u in 2014 een bedrag van € 16.214 hebt ontvangen aan inkomsten uit loon of uitkering. Uw werkgever(s) of uitkeringsinstantie(s) hebben ook loongegevens doorgegeven aan de Belastingdienst. (…). Uit deze loongegevens blijkt:
- dat u in 2014 € 17.722 hebt ontvangen aan inkomen uit loon of uitkering;
- dat hierop in totaal € 4.220 aan loonheffing is ingehouden.
Voor de berekening van de [IB/PVV] ga ik uit van deze laatste bedragen.”
4. [De Inspecteur] heeft voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.306 (€ 17.722 -/- € 8.416).
5. Naar aanleiding van de aanslagregeling voor het jaar 2016 heeft [de Inspecteur] met dagtekening 27 november 2017 medegedeeld de aangiften 2013 en 2014 alsnog te zullen beoordelen. Daarbij is [belanghebbende] verzocht om informatie te verstrekken over de aangegeven persoonsgebonden aftrek. Ten aanzien van uitgaven voor specifieke zorgkosten heeft [de Inspecteur] onder meer verzocht om “nota’s en betalingsbewijzen”. Ten aanzien van de scholingsuitgaven heeft [de Inspecteur] onder meer verzocht om “bewijsstukken van de afgetrokken uitgaven”. Ten aanzien van de giften heeft [belanghebbende] verzocht om “een uitgebreide specificatie en de betalingsbewijzen van het afgetrokken bedrag”.
6. [De Inspecteur] heeft op basis van de daarop verstrekte informatie geconcludeerd dat de aangegeven persoonsgebonden aftrek ten onrechte in aanmerking is genomen.
7. Voor de jaren 2013 en 2014 zijn navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.566 respectievelijk € 17.722. Voor het jaar 2015 is een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.787. Bij de navorderingsaanslagen en de aanslag is belastingrente in rekening gebracht.”
2.2.
Het Hof neemt de feitenvaststelling van de Rechtbank over en vult deze als volgt aan.
2.3.
Inzake de scholingsuitgaven heeft [D] , opleidingscoördinator van [E] ( [E] ), in een niet ondertekende verklaring, gedagtekend 24 december 2017, het volgende verklaard:
“Bevestiging deelname 4 jarige opleiding tot [F] .
Hierbij bevestig ik dat mevrouw [X] geb: [in] 1970 de 4 jarige opleiding tot [F] heeft gevolgd in de periode van 2012- 2016.
Voor deze opleiding heeft zij de opleidingsgelden betaald van € 2450,- per studiejaar.
Hoogachtend
Mevr. [D]
Opleidingscoördinator”
2.4.
Tot de gedingstukken behoren diverse verklaringen, door belanghebbende aangeduid als leningsovereenkomsten. De verklaringen, door beide partijen getekend en gedateerd in de jaren 2013 tot en met 2016, luiden als volgt:
“Hierbij verklaar ik, (…) , dat ik aan [X] een bedrag van (…) heb geleend voor haar opleiding. Zij mag dit bedrag renteloos lenen en moet het na haar studie zo spoedig mogelijk aan mij terug betalen.
Den Haag (…)”
en
“Hierbij verklaar ik, (…), dat ik aan [X] een bedrag van (…) heb geleend voor haar opleiding. Zij zal mij dit bedrag naar gelang haar draagkracht (het liefst zo spoedig mogelijk) terug betalen. Zij is hierin vrij in hoeveel termijnen en in welke bedragen zij mij zal terug betalen. Zij mag dit bedrag renteloos lenen.
Den Haag, (…)”
2.5.
Inzake de giftenaftrek heeft [G] namens het bestuur van [H] ( [H] ) het volgende verklaard:
“Den Haag, 25 Juli 2019
Onderwerp: Bijdrage en donatie
Beste [X] ,
Middels deze brief wil ik, [G] , jou namens het bestuur van [H] ( [H] ) bedanken voor je inzet in de jaren 2014 en 2015.
In deze jaren heb je ons ondersteund bij:
1. het schrijven van rapporten
2. organiseren van activiteiten
3. netwerkverbreding
Voor deze werkzaamheden zouden wij jou voor het jaar 2014 een vergoeding geven van € 250 en voor het jaar 2015 € 180. Echter, heb jij dit afgezien en gedoneerd aan [H] .
Nogmaals hartelijk dank hiervoor. Door bijdrage van vrijwilligers als jij, kunnen wij waar mogelijk een verschil maken.
Met vriendelijke groet,
[G] , Het bestuur
[H] ”
Oordeel van de Rechtbank
De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang, het volgende overwogen:
“(…)
13. Met betrekking tot persoonsgebonden aftrek rust de bewijslast op [belanghebbende]. Zij dient aannemelijk te maken dat zij recht heeft op de aangegeven aftrek. De rechtbank zal hierna beoordelen of [belanghebbende] daarin ten aanzien van de door haar gestelde uitgaven voor specifieke zorgkosten, scholingsuitgaven en aftrekbare giften slaagt.
(…)
15. Ten aan zien van de scholingsuitgaven heeft [belanghebbende] een verklaring van de opleidingscoördinator van het [E] ( [E] ) overgelegd. De coördinator verklaart daarin dat [belanghebbende] in de periode van 2012-2016 de opleiding tot [F] heeft gevolgd en per studiejaar € 2.450 aan opleidingsgeld heeft betaald. Ook heeft [belanghebbende] overeenkomsten overgelegd van leningen die zij is aangegaan bij familieleden. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt [belanghebbende] hiermee niet in de op haar rustende bewijslast. Met de leningsovereenkomsten en de verklaring van de coördinator wordt namelijk niet aannemelijk gemaakt dat [belanghebbende] in onderhavige jaren uitgaven heeft gedaan wegens het volgen van opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen. Bankafschriften uit 2013, 2014 en 2015 die betalingen aan [E] zouden kunnen onderbouwen ontbreken. Dat betalingen aan [E] , zoals [belanghebbende] stelt, contant zijn gedaan en door de onderwijsinstelling geen betalingsbewijzen zijn afgegeven, dient voor rekening en risico van [belanghebbende] te komen. De rechtbank acht niet aannemelijk dat [de Inspecteur] heeft toegezegd dat de enkele overlegging van de leningsovereenkomsten voldoende zou zijn om de gestelde scholingsuitgaven in aanmerking te nemen.
16. Ten aanzien van de aangegeven aftrekbare giften heeft [belanghebbende] aangevoerd dat zij heeft afgezien van een vergoeding van vrijwilligerswerkzaamheden die zij ten behoeve van Stichting [H] ( [H] ) heeft verricht. Ter onderbouwing heeft zij jaarstukken en een verklaring van [H] overgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank is [belanghebbende] er daarmee niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat zij in 2013, 2014 of 2015 in aanmerking te nemen giften heeft gedaan. De jaarstukken geven inzicht in de mogelijkheid van [H] om een vrijwilligersvergoeding te betalen, maar bieden geen aanknopingspunten voor door [belanghebbende] gedane giften. Dat [de Inspecteur] zou hebben aangegeven dat volstaan kon worden met het overleggen van de jaarstukken acht de rechtbank dan ook niet aannemelijk. De door [belanghebbende] overgelegde verklaring van [H] kan niet tot een ander oordeel leiden nu deze verklaring ziet op een later jaar.
(…)”
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of belanghebbende voor de jaren 2013 tot en met 2015 recht heeft op aftrek van scholingsuitgaven, alsmede of belanghebbende voor de jaren 2014 en 2015 recht heeft op giftenaftrek, hetgeen belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist. Niet in geschil is of sprake is van een nieuw feit welke de navordering over de jaren 2013 en 2014 rechtvaardigt, noch is de hoogte van de aftrekbare zorgkosten over de jaren 2013, 2014 en 2015 in geschil.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning in aanmerking nemende (1) een aftrek scholingsuitgaven (voor de drempel voor aftrek) voor de jaren 2013, 2014 en 2015 van respectievelijk € 1.950, € 2.500 en € 3.750 en (2) een giftenaftrek (voor de drempel voor aftrek) voor de jaren 2014 en 2015 van respectievelijk € 250 en € 180 en tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikkingen.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Scholingsuitgaven
5.1.
In artikel 6.27, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) is bepaald dat scholingsuitgaven zijn: de uitgaven die wegens het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning zijn gedaan voor:
a. lesgeld, cursusgeld, collegegeld, examengeld als bedoeld in artikel 7:44 van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek of promotiekosten;
b. door de onderwijsinstelling verplicht gestelde leermiddelen en beschermingsmiddelen.
5.2.
Belanghebbende stelt in de jaren 2013, 2014 en 2015 respectievelijk € 1.950, € 2.500 en € 3.750 aan scholingsuitgaven te hebben voldaan voor een opleiding aan het [E] (niet in geschil is dat belanghebbende de studie volgt met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning). Daarbij stelt belanghebbende een minimaal deel van deze kosten per bank te hebben voldaan en het restant in contanten. Belanghebbende heeft diverse bankafschriften en, door belanghebbende als zodanig gekwalificeerde, leningsovereenkomsten tussen belanghebbende en familieleden ten behoeve van de betaling van de lesgelden overgelegd, alsmede een aantal bescheiden waaruit dient te blijken dat belanghebbende in de voornoemde jaren aan het [E] heeft gestudeerd. Voorts heeft belanghebbende een verklaring overgelegd van de coördinator van de opleiding waarin wordt verklaard dat belanghebbende gedurende de periode 2012 tot en met 2016 de opleiding [F] aan het [E] heeft gevolgd en belanghebbende voor deze jaren de opleidingsgelden van € 2.450 heeft betaald. Daarnaast heeft belanghebbende twee verklaringen van medestudenten ingebracht waarin wordt verklaard dat belanghebbende een betalingsregeling overeen was gekomen met de onderwijsinstelling inzake de betaling van de lesgelden en zij deze gelden in termijnen heeft voldaan. De Inspecteur betwist dat belanghebbende in de in geschil zijnde jaren lesgelden heeft voldaan, dan wel dat deze kosten op haar hebben gedrukt.
5.3.1.
De gemachtigde van belanghebbende heeft in het hoger beroepschrift aangeboden de opleidingscoördinator [D] ter zitting te horen. De gemachtigde van belanghebbende heeft de getuige echter niet naar de zitting meegebracht, noch opgeroepen. Ter zitting heeft hij hieromtrent verklaard dat het aan het Hof is een oordeel te vellen over het getuigenaanbod. Voorts heeft hij ter zitting de prognose uitgesproken dat de opleidingscoördinator tijdens een getuigenverhoor hetzelfde zal verklaren als zij reeds schriftelijk heeft verklaard.
5.3.2.
Indien een (voorwaardelijk) bewijsaanbod is gedaan, kan de rechter in de regel volstaan met de mededeling dat hij gelegenheid biedt tot uitvoering van dat aanbod. Inzake een getuigenaanbod voldoet in het algemeen een uitnodiging voor de zitting waarin wordt gewezen op de mogelijkheid getuigen mee te brengen of bij aangetekende brief of deurwaardersexploot op te roepen aan de eis dat gelegenheid wordt geboden tot uitvoering van een bewijsaanbod (vgl. HR 17 december 2004, nr. 38831, ECLI:NL:HR:2004:AR7741 en HR 23 mei 2014, nr. 12/05526, ECLI:NL:HR:2014:1194). Een zodanige mededeling volstaat blijkens even genoemde jurisprudentie niet in gevallen waarin de desbetreffende partij in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat hij van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt. Dat daarvan in het onderhavige geval sprake is, is gesteld noch gebleken. In de uitnodiging voor de zitting is belanghebbende op de mogelijkheid tot het meebrengen, dan wel oproepen, van getuigen gewezen. Dat belanghebbende vervolgens geen gebruik van deze mogelijkheid heeft gemaakt, dient voor haar rekening en risico te blijven. Daarbij geldt dat het de rechter vrij staat zelf de getuige op te roepen indien hem dit in het kader van de op hem rustende taak zinvol voorkomt. (vgl. HR 23 mei 2014, nr. 12/05526, ECLI:NL:HR:2014:1194). Het Hof ziet, mede gelet op de verklaring van de gemachtigde van belanghebbende inzake de inhoud van een eventueel getuigenverhoor, geen aanleiding zelf de getuige op te roepen.
5.4.
De bewijslast inzake de aftrek van scholingsuitgaven ligt bij belanghebbende. Het is dan ook aan belanghebbende aannemelijk te maken dat zij in de in geschil zijnde jaren scholingsuitgaven heeft voldaan, alsmede dat deze kosten op haar hebben gedrukt. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan. Weliswaar doen de zogenoemde leningsovereenkomsten vermoeden dat belanghebbende geld heeft geleend ten behoeve van scholingsuitgaven, echter staat daarmee niet vast dat belanghebbende deze bedragen daadwerkelijk voor dit doel heeft aangewend, noch, zo dit al het geval zou zijn, blijkt uit deze stukken wanneer er betalingen aan de onderwijsinstelling zijn verricht. Met de – niet ondertekende – verklaring van de opleidingscoördinator maakt belanghebbende evenmin aannemelijk dat in de onderhavige jaren sprake is geweest van op belanghebbende drukkende scholingsuitgaven; uit deze verklaring blijkt immers ook niet wanneer de opleidingsgelden zijn betaald. Daarnaast komen de door de opleidingscoördinator genoemde bedragen niet overeen met de in de aangiften opgenomen scholingsuitgaven en sluiten de genoemde bedragen niet aan op hetgeen op de website van de opleiding is vermeld, zijnde dat het lesgeld voor het vierde jaar, zoals ter zitting door belanghebbende is bevestigd, € 1.450 bedraagt. Belanghebbende heeft dit ter zitting niet kunnen verklaren. De verklaringen van de medestudenten leiden niet tot een ander oordeel nu daaruit eveneens niet blijkt in welke jaren en voor welke bedragen belanghebbende betalingen aan de onderwijsinstelling heeft verricht. Van de enkele en relatief kleine bedragen die per bank zijn voldaan heeft belanghebbende geen onderbouwing overgelegd en daarmee niet aannemelijk gemaakt dat deze betalingen betrekking hebben op scholingsuitgaven, zodat ook deze bedragen niet voor aftrek in aanmerking komen.
Giften
5.5.
In artikel 6.36, eerste lid, van de Wet IB 2001 is bepaald:
“Giften die bestaan uit het afzien door een vrijwilliger (…) van een vergoeding worden in aanmerking genomen indien:
a. de instelling een verklaring heeft afgegeven dat de belastingplichtige zich heeft ingezet als vrijwilliger (…);
b. de belastingplichtige aanspraak kan maken op de in de verklaring genoemde vergoeding;
c. de instelling bereid en in staat is die vergoeding uit te keren; en
d. de belastingplichtige de vrijheid heeft over de vergoeding te beschikken.”
5.6.
Belanghebbende stelt voor de jaren 2014 en 2015 aanspraak te hebben gemaakt op vrijwilligersvergoedingen van respectievelijk € 250 en € 180 inzake de werkzaamheden voor [H] . Belanghebbende stelt voorts te hebben afgezien van deze vergoedingen en de bedragen derhalve als aftrekbare gift in de aangiften te hebben opgevoerd. Ter onderbouwing van haar stelling heeft belanghebbende de jaarrekeningen van de stichting overgelegd, alsmede een door het bestuur van de stichting opgestelde verklaring inzake het afzien van de vrijwilligersvergoeding.
5.7.
Nu het een aftrekpost betreft, ligt het op de weg van belanghebbende de aftrek aannemelijk te maken. Niet in geschil is dat met de door belanghebbende overgelegde stukken wordt voldaan aan de onderdelen a en c van artikel 6.36, eerste lid, van de Wet IB 2001. Echter blijkt uit deze stukken niet dat belanghebbende met de in de voornoemde jaren verrichte werkzaamheden voor [H] destijds daadwerkelijk aanspraak maakte op een vergoeding, noch dat zij in die jaren de vrijheid had over deze veronderstelde vergoedingen te beschikken. Daarmee wordt niet voldaan aan de cumulatieve voorwaarden van voornoemd wetsartikel, zodat belanghebbende geen recht heeft op giftenaftrek over de jaren 2014 en 2015.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Evenmin is er aanleiding de Inspecteur te gelasten belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te vergoeden.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door W.M.G. Visser, E.M. Vrouwenvelder en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 19 november 2019 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.