ECLI:NL:GHDHA:2013:3269

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team belastingrecht

meervoudige kamer

nummers BK-11/00491 tot en met BK-11/00494

Uitspraak d.d. 24 juli 2013

in het geding tussen:

[X] te [Z],belanghebbende,

de directeur van de Belastingdienst/Haaglanden, de Inspecteur,

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank

’s-Gravenhage van 30 juni 2011, nummers AWB 06/10172 IB/PVV, AWB 06/10173 IB/PVV, AWB 06/10177 IB/PVV en AWB 06/10178 IB/PVV betreffende de hierna vermelde aanslagen en beschikkingen.

Aanslagen, boetebeschikkingen, beschikkingen heffingsrente, bezwaren en geding in eerste aanleg

2000

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2000 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 74.563 (f 164.316), alsmede bij beschikking een boete van € 3.866 (f 8.520). Voorts is bij beschikking € 1.375 (f 3.031) aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 oktober 2006 de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar bij brief van 30 oktober 2006, ontvangen door de Inspecteur op 31 oktober 2006 en op 13 december 2006 doorgezonden aan de rechtbank, beroep ingesteld.

2001

1.4. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2001 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.962 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.415, alsmede bij beschikking een boete van € 6.444. Voorts is bij beschikking € 899 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.5. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 oktober 2006 de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.6. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar bij brief van 30 oktober 2006, ontvangen door de Inspecteur op 31 oktober 2006 en op 13 december 2006 doorgezonden aan de rechtbank, beroep ingesteld.

2002

1.7. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2002 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 73.598, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 100.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.239, alsmede bij beschikking een boete van € 6.444. Voorts is bij beschikking € 678 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.8. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 oktober 2006 de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.9. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar bij brief van 30 oktober 2006, ontvangen door de Inspecteur op 31 oktober 2006 en op 13 december 2006 doorgezonden aan de rechtbank, beroep ingesteld.

2003

1.10. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2003 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 78.788 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.159, alsmede bij beschikking een boete van € 6.444. Voorts is bij beschikking € 497 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.11. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 oktober 2006 de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.12. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar bij brief van 30 oktober 2006, ontvangen door de Inspecteur op 31 oktober 2006 en op 13 december 2006 doorgezonden aan de rechtbank, beroep ingesteld.

Alle jaren

1.13. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraken het volgende beslist, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:

”- verklaart de beroepen met betrekking tot de navorderingsaanslagen ongegrond;

- verklaart de beroepen met betrekking tot de boetebeschikkingen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen;

- vernietigt de boetebeschikkingen;

- bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.449; en

- gelast dat de verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 38 aan hem vergoedt.”

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Van belanghebbende is voor de behandeling van de zaken in hoger beroep een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 9 januari 2013, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen.

2.3. Het Hof heeft naar aanleiding van het ter zitting verhandelde het vooronderzoek heropend.

2.4. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

2.5. Bij brief van 18 januari 2013 heeft het Hof de Inspecteur verzocht vóór 15 februari 2013 nadere stukken te overleggen. Bij brief van 19 februari 2013 heeft het Hof de Inspecteur een herinnering gestuurd en verzocht de gevraagde inlichtingen en/of stukken voor 5 maart 2013 te verstrekken.

2.6. Bij brief van 4 maart 2013 heeft de Inspecteur inlichtingen en stukken verstrekt. Deze stukken zijn vervolgens bij brief van 8 maart 2013 aan belanghebbende verstrekt met de gelegenheid hierop te reageren uiterlijk op 22 maart 2013. Belanghebbende heeft gereageerd bij brief van 22 maart 2013, welke reactie aan de Inspecteur is gezonden.

2.7. Het Hof heeft de Inspecteur bij brief van 27 maart 2013 bericht dat niet alle gevraagde informatie is verstrekt en in dat kader nadere vragen gesteld. Bij brief van 3 mei 2013 heeft het Hof de Inspecteur een laatste gelegenheid gegeven de gevraagde inlichtingen te verstrekken en een uiterste termijn gegeven tot 15 mei 2013. De Inspecteur heeft hierop niet binnen de gestelde termijn gereageerd. Bij brief van 29 mei 2013 heeft de Inspecteur bericht dat hij geen nadere informatie zal verstrekken dan hij tot dat moment heeft gedaan. Een afschrift hiervan is gezonden aan belanghebbende. Deze heeft gereageerd bij brief van 12 juni 2013.

2.8. Bij brieven van 18 juni 2013 heeft het Hof partijen gevraagd om binnen een week het Hof te berichten of prijs wordt gesteld op een nadere mondelinge behandeling. Beide partijen hebben vervolgens het Hof schriftelijk bericht af te zien van een nadere mondelinge behandeling.

2.9. Het Hof heeft vervolgens het vooronderzoek gesloten.

Vaststaande feiten

3.1. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staan in hoger beroep de navolgende feiten vast. Daarbij gaat het Hof uit van de hierna vermelde door de rechtbank vastgestelde feiten.

“2.1. Eiser was in de onderhavige jaren directeur-grootaandeelhouder van de besloten vennootschap [A] B.V. (hierna: B.V.). Deze B.V. heeft op 11 december 1995 een leasecontract afgesloten met [B] B.V. (hierna: leasemaatschappij; voorheen: [C] B.V.) en heeft in de onderhavige jaren van de leasemaatschappij geleasede personenauto’s aan eiser ter beschikking gesteld. Eiser gebruikte deze auto’s voor zowel zakelijke- als privédoeleinden. De leasemaatschappij bracht B.V. maandelijks een bedrag in rekening. B.V. hield daarop maandelijks een bedrag in op het salaris van eiser.

2.2.1. De leasemaatschappij heeft in juli 1999 een drietal offertes inzake een Mercedes S 320 automaat aan B.V. uitgebracht. In twee van de drie offertes is onder ‘leaseprijs per maand’ opgenomen het aantal kilometers per jaar (25.000) en de mogelijke looptijden van de lease (24, 30, 36 of 48 maanden). Achter elke vermelde leaseperiode zijn twee kolommen met bedragen opgenomen. De rechterkolom bevat een hoger leasebedrag per maand dan de linkerkolom. Onder het kopje ‘de gecalculeerde restwaarden exl. BTW’ is voorts het aantal kilometers per jaar (25.000) en de mogelijke looptijden van de lease (24, 30, 36 of 48 maanden) opgenomen. Achter elke vermelde leaseperiode zijn twee kolommen met bedragen opgenomen. De rechterkolom bevat een lagere restwaarde dan de linkerkolom. B.V. heeft vervolgens een Mercedes S-klasse S 320 Aut5 Euro loodvrij als lease-auto bij de leasemaatschappij besteld.

2.2.2. In september 2002 heeft de leasemaatschappij een soortgelijke offerte als in 2.2.1 ter zake van het leasen van een Mercedes S430 Automaat aan B.V. uitgebracht. B.V. heeft deze auto vervolgens als leaseauto bij de leasemaatschappij besteld tegen de hogere leaseprijs met een lagere restwaarde.

2.3. Eiser heeft in respectievelijk november 2002, april 2003 en februari 2004 voor de jaren 2000, 2001 en 2002 aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan. In deze aangiften heeft eiser de in 2.1 vermelde, door de B.V. ingehouden, bedragen ten laste van zijn inkomen over de desbetreffende jaren gebracht.

2.3.1. In zijn aangifte over het jaar 2000 heeft eiser een ‘specificatie inkomsten die onder de loonbelasting vallen’ opgenomen. Daarin stond voor zover hier van belang het volgende vermeld (in NLG):

“Specificatie privé-voordeel auto van de werkgever

privé-voordeel auto van de werkgever (forfait) 42.139

Af: vergoeding aan de werkgever
28.4

13.739”

2.3.2. In zijn aangifte voor het jaar 2001 heeft eiser bij onderdeel 7 ‘Als u in 2001 een auto van uw werkgever had’ het volgende ingevuld (in Euro’s):

“7a Privé-gebruik auto van de werkgever. (…) 23.903

(…)

7c Betaalde eigen bijdrage aan de werkgever voor privé-gebruik
12.887–

7d (…) Bijtelling voor privé-gebruik 11.016”

2.3.3. In zijn aangifte voor het jaar 2002 heeft eiser bij onderdeel 7 ‘Als u in 2002 een auto van uw werkgever had’ het volgende ingevuld (in Euro’s):

“7a Privé-gebruik auto van de werkgever. (…) 25.193

(…)

7c Betaalde eigen bijdrage aan de werkgever voor privé-gebruik
12.887–

7d (…) Bijtelling voor privé-gebruik 12.306”

2.4. In 2004 is door de FIOD-ECD een onderzoek ingesteld bij de leasemaatschappij. Uit de bevindingen van dit onderzoek trekt de FIOD-ECD de conclusie dat belastingplichtigen die een leasecontract als vorenbedoeld zijn aangegaan, ten onrechte een vergoeding aan de werkgever in mindering hebben gebracht op de bijtelling ter zake van het privégebruik van de aan hen ter beschikking gestelde auto. Het zou namelijk niet gaan om een vergoeding aan de werkgever maar om een aanbetaling op de na afloop van de leasetermijn te kopen auto. In het kader van dit onderzoek zijn eiseren zijn toenmalige accountant/belastingadviseurgehoord. Eiser en zijn toenmalige accountant/belastingadviseur hebben een verklaring afgelegd. Eiser heeft deze verklaring op 23 augustus 2004 afgelegd, zijn accountant op 30 augustus 2004. Van deze verhoren is een proces-verbaal opgemaakt. Eiser heeft onder meer verklaard:

“Mijn boekhouder heeft het toen geregeld. Ik denk dat hij een offerte heeft aangevraagd. En vervolgens heb ik het contract gewoon ondertekend. En na 29 maanden werd de auto overgeschreven naar [D] en [E] en dan kocht ik de auto van [D] en [E]. Voor een laag bedrag want ik had al in de maand-termijn van de lease voor de aanschaf van de auto betaald. (…) Daarna ingeruild voor de mercedes 320. Daar had ik dan weer een zelfde leasecontract met een zelfde systeem. (…) Ik kreeg in privé een rekening van [D] en [E] voor de aanschaf van die mercedessen. Ik kreeg van (…), de Mercedes dealer, een offerte voor een nieuwe mercedes. Deze offerte stuurde ik door naar [B] en dan kreeg ik van hun te horen de leasetermijnen voor een periode van 29 maanden of 35 maanden of anders. Ik koos dan voor 29 maanden.”

En op de vraag kunt u het leasesysteem uitleggen dat u heeft lopen bij [C] B.V. sinds 1999: “ik loop hard af te tikken zodat ik aan het einde van de periode de auto voor een lager bedrag kan kopen. Daarna ruil ik hem weer in voor de gangbare inruilwaarde. Dat doe ik als privé persoon.”

Voorts heeft eiser verklaard:

“ik heb mij alleen laten adviseren door mijn boekhouder de heer [F]. Volgens mijn boekhouder was het een maas in de wet en kon ik dit systeem toepassen”

2.5. Eind januari 2005 heeft eiser aangifte inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen voor het jaar 2003 gedaan. In deze aangifte heeft eiser bij onderdeel ‘5 Als u in 2003 een auto van uw werkgever had’ het volgende ingevuld (in Euro’s):

“7a Privé-gebruik auto van de werkgever. (…) 28.849

(…)

7c Betaalde eigen bijdrage aan de werkgever voor privé-gebruik
12.887–

7d (…) Bijtelling voor privé-gebruik 15.961”

2.6. Bij brieven van 7 september 2005 (kennisgeving navordering en boete) heeft verweerder eiser geïnformeerd dat hij voornemens was een navorderingsaanslag over de onderhavige jaren op te leggen. De brieven luiden voor zover hier van belang:

“De navordering is gebaseerd op artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). De boete is gebaseerd op artikel 67e van de AWR. Hierna treft u aan:

- een samenvatting van het correctievoorstel met de bijbehorende toelichting;

- de motivering van de voorgenomen boete.

Samenvatting correctievoorstel(len)

De correctie van het inkomen bestaat uit het in mindering gebrachte bedrag op de bijtelling terzake van privé-gebruik auto van de door de werkgever ter beschikking gestelde auto.

Uit nader onderzoek is gebleken dat hierbij geen sprake is geweest van een bijdrage voor het privé-gebruik van de ter beschikking gestelde auto. De in mindering gebrachte bedragen betreffen de leasebedragen welke echter in feite termijnbedragen zijn voor de aankoop van de betreffende auto. Dit is fiscaal onjuist.

2000 2001 2002 2003

Vastgesteld inkomen Box 1 volgens de aanslag (.) Fl. 135.916 € 59.075 € 60.711 € 65.900

Totaal van de correcties: Fl. 28.400 € 12.887 € 12.887 € 12.888

Gecorrigeerd inkomen: Fl. 164.316 € 71.962 € 73.598 € 78.688

Motivering boete

(..)

Ik ben van plan deze vergrijpboete op te leggen op grond van de volgende feiten en omstandigheden. Op de bijtelling voor de inkomstenbelasting voor het privé-gebruik van de aan u ter beschikking gestelde auto zijn bedragen in mindering gebracht welke echter niet zijn aan te merken als een bijdrage voor privé-gebruik van die auto. Het gaat daarbij om betaling van de leasetermijnen welke echter na onderzoek termijnbedragen voor de aankoop van de betreffende auto blijken te zijn geweest. Deze betalingen zijn in deze situatie fiscaal niet aftrekbaar. Ik ben om de volgende reden(en) van mening dat er sprake is van opzet:
Als directeur-grootaandeelhouder van een rechtspersoon heeft u zich laten informeren door uw boekhouder over de gebruikte constructie. Bij de aankoop van de auto na afloop van de leasetermijn heeft u slechts een relatief gering bedrag betaald. U was op de hoogte van het feit dat het maandelijks betaalde bedrag van de lease al voor de toekomstige aanschaf van de betreffende auto bestemd was. Ondanks het feit dat u wist dat er geen sprake was van betaling van een leasetermijn heeft u het betaalde bedrag in mindering gebracht op de bijtelling voor privé-gebruik auto, als zijnde een betaling voor het privé-gebruik van de aan u door uw werkgever ter beschikking gestelde auto. De restwaarde is extreem laag gewaardeerd waardoor u bij de bedongen overname in privé voor deze restwaarde een aanzienlijk voordeel heeft genoten. De constructie is er verder op gericht om door middel van een eigen bijdrage aan de B.V. de fiscale bijtelling voor privé-gebruik dusdanig te verlagen, terwijl deze eigen bijdrage in materiële zin gelijk is aan de hogere leasekosten voortkomende uit de bovenmatige hoge afschrijving op de auto die de leasemaatschappij heeft gehanteerd.(…)”

Bij brieven van 28 september 2005 (mededeling navordering en boete) heeft verweerder bovenstaand herhaald.

2.7. Verweerder heeft vervolgens in oktober 2005 de onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes aan eiser opgelegd.

2.8. Bij brief van 10 juli 2006 heeft de Officier van Justitie medegedeeld dat er met betrekking tot eiser geen omstandigheden naar voren zijn gekomen die nopen tot het instellen van een strafrechtelijke vervolging.

2.9. Op 26 juli 2006 heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden tussen verweerder en de gemachtigden van eiser.”

3.2. In aanvulling op de door de rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof de volgende feiten vast.

Op de eenheid van de Inspecteur is een lijst met 21 belastingplichtigen bekend waarbij mogelijk sprake is van een vergelijkbare opzet ten aanzien van het leasen van personenauto’s. De Inspecteur heeft bij brief van 4 maart 2013 een overzicht verstrekt. In dit overzicht zijn gegevens opgenomen betreffende het kenteken van de auto, de cataloguswaarde en de gegevens volgens de aangiften over de jaren 2001 tot en met 2005. Tevens heeft de Inspecteur vermeld of een eventueel voordeel uit het ter beschikking stellen van een personenauto - naar zijn mening - al dan niet op de juiste wijze in de aanslag is begrepen.

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen zijn in hoger beroep de volgende vragen nog in geschil:

kan de door belanghebbende aan de BV betaalde vergoeding worden aangemerkt als een vergoeding voor privégebruik van de auto en kan deze vergoeding in mindering worden gebracht op de forfaitaire bijtelling?

heeft de Inspecteur gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel?

is sprake van een ambtelijk verzuim dat aan het opleggen van de navorderingsaanslagen in de weg staat?

Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

4.2.

Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting van 9 januari 2013 opgemaakte proces-verbaal.

Conclusies van partijen

5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen en de beschikkingen inzake de heffingsrente.

5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.

Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft – voor zover relevant - het volgende overwogen:

”
Nieuw feit en ambtelijk verzuim

4.2.

Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.

4.3.

Naar het oordeel van de rechtbank ligt het op de weg van verweerder om aannemelijk te maken dat er sprake is van een feit dat grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. De rechtbank acht aannemelijk dat het onderzoek van de FIOD-ECD voor het eerst aanleiding gaf om aan de juistheid van de aangifte te twijfelen. Aan de informatie ontleend aan dat onderzoek kon verweerder het vermoeden ontlenen dat de in de aangifte vermelde vergoeding voor privégebruik van de ter beschikking gestelde auto niet als zodanig kon worden aangemerkt, maar dat in wezen sprake was van een aanbetaling voor de uiteindelijke aankoop van de auto. De rechtbank acht aannemelijk dat verweerder ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslagen over de jaren 2000, 2001 en 2002 met de uitkomsten van het FIOD-onderzoek nog niet bekend was. Naar het oordeel van de rechtbank is derhalve sprake van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt, althans voor de jaren 2000, 2001 en 2002.

4.3.1

Eiser stelt dat verweerder gehouden was tot nader onderzoek, nu eiser in zijn aangiften de omvang van de door eiser betaalde eigen bijdragen en de bijtelling privé-gebruik expliciet heeft vermeld, en de aftrekposten privégebruik auto in het oog springende posten waren.Een dergelijke vermindering is dermate afwijkend van hetgeen verwacht mag worden dat, zo begrijpt de rechtbank de stelling van eiser, verweerder nader onderzoek had moeten doen alvorens de definitieve aanslagen vast te stellen. Door dit niet te doen heeft verweerder naar eiser stelt met betrekking tot de onderhavige jaren een ambtelijk verzuim begaan dat navordering verhindert.

4.3.2.

De Wet op de IB 1964 en de Wet IB 2001 voorzien in een beperking van het in aanmerking te nemen autokostenforfait, indien en voor zover sprake is van een door belastingplichtige verschuldigde vergoeding voor het gebruik voor privé doeleinden van een ter beschikking gestelde auto. Verweerder mag er het algemeen op vertrouwen dat een aangifte correct is ingevuld. Alleen indien gerechtvaardigde twijfel bestaat aan de juistheid van de in de aangifte vermelde gegevens, dient verweerder een nader onderzoek in te stellen. Naar het oordeel van de rechtbank brengen de in en bij de onderhavige aangiften vermelde gegevens niet mee dat verweerder gehouden was een dergelijk onderzoek in te stellen. De hoogte van de in aftrek gebrachte bedragen doet daar niet aan af. Eiser heeft geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt naar aanleiding waarvan de hoogte van dit bedrag tot twijfel aan de juistheid van aftrek zou moeten leiden. Er zou immers ook sprake kunnen zijn van een zogenaamde ‘bovennormbijdrage.’ Eiser heeft zijn stelling dat er in het onderhavige geval sprake was van een in het oog springende post naar aanleiding waarvan verweerder onderzoek zou moeten doen niet met feiten onderbouwd, in die zin dat normaliter een lager procentueel bedrag als eigen bijdrage door belastingplichtigen wordt aangegeven. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat, gezien de tekst van toepasselijke wettelijke bepalingen, de wetgever het kennelijk denkbaar achtte dat de vergoeding van de werknemer aan de werkgever voor privégebruik van de auto zelfs hoger kon zijn dan de forfaitaire bijtelling. Nu de wet voorziet in een vermindering van het autokostenforfait met het bedrag van (maximaal) de door de werknemer betaalde vergoeding privé-gebruik, en de aangiften ook voor het overige een verzorgde indruk maakten, was verweerder onder deze omstandigheden niet gehouden tot nader onderzoek en kon hij er in beginsel van uitgaan dat zowel de bijtelling als de beperking door eiser overeenkomstig de wet waren aangegeven.

4.4. Met betrekking tot het jaar 2003 stelt eiser dat verweerder, door op 8 juli 2005 de definitieve aanslag vast te stellen ondanks dat eiser reeds de in 2.4 vermelde verklaring had afgelegd, een ambtelijk verzuim heeft begaan dat navordering verhindert. Gelet op het verhoor van eiser in augustus 2004 moest eiser eind januari 2005 hebben begrepen dat hij mogelijk een (gedeeltelijk) onjuiste aangifte over het jaar 2003 deed. Door toch het gehele door hem aan B.V. betaalde bedrag in verband met de lease-auto op zijn inkomen in aftrek te brengen, heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat hij verweerder onjuiste inlichtingen verstrekte. Gelet hierop heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank te kwader trouw gehandeld. Gelet hierop kon verweerder ook over het jaar 2003 een navorderingsaanslag opleggen.

Artikel 7:4, tweede lid en 8:42, eerste lid, van de Awb

4.5.

Met betrekking tot de vraag of verweerder in strijd heeft gehandeld met het bepaalde in artikel 7:4, tweede lid en 8:42, eerste lid, van de Awb verwijst de rechtbank naar haar uitspraak van 3 juni 2009 (zie 1.22). Met betrekking tot de onderhavige navorderingsaanslagen merkt de rechtbank op dat eiser niet in zijn procespositie is geschaad omdat verweerder de integrale versie van de verklaringen die eiser tegenover de FIOD heeft afgelegd heeft overgelegd. De beoordeling hiervan voor de boetes is aan de orde onder 4.12.

Kwalificatie eigen bijdrage

4.6.

In de Memorie van Toelichting (Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 187) is over de autokostenfictie, voor zover van belang, het volgende opgemerkt:
“Evenals in de autokostenfictie van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 komen op de bijtelling in mindering eigen bijdragen die de belastingplichtige voor het privé-gebruik is verschuldigd aan degene die de auto ter beschikking stelt.”

4.7.

Verweerder stelt dat de door eiser aan de B.V. betaalde eigen bijdragen niet als vergoeding voor het privégebruik van de aan hem ter beschikking gestelde auto’s kunnen worden aangemerkt en dat dientengevolge de primitieve aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld. Het is derhalve aan verweerder, die het te weinig geheven bedragen wil navorderen, om dit aannemelijk te maken. Verweerder verwijst daarvoor naar het proces-verbaal van het onderzoek van de FIOD-ECD en stelt dat eiser met betrekking tot de door hem geleaste auto’s elke maand een substantieel bedrag extra aan de B.V. betaalde om ‘de auto’ goedkoop te kunnen kopen.Aan het einde van de leasetermijn werd de auto voor een laag bedrag van een garagebedrijf gekocht om deze vervolgens in te ruilen voor een nieuwere auto.

4.8.

Volgens eiser blijkt niet uit de stukken dat de auto’s door eiser zijn aangekocht, zeker niet van de leasemaatschappij. Eiser stelt dat het door de leasemaatschappij aangeboden en door eiser afgenomen leaseproduct zich kenmerkt door een relatief korte leaseperiode. Hierdoor kan de berijder gemiddeld genomen in een jongere auto en in een nieuwer model rijden. Door de korte afschrijvingsperiode is de leaseprijs hoger. Deze wijze van afschrijven door de leasemaatschappij is door verweerder geaccepteerd. De hogere leaseprijs vloeit voort uit privé-overwegingen. Eiser kiest ervoor om na 2 a 2,5 jaar weer een nieuwe auto te rijden. Met de verklaring van eiser "(…) hard af te tikken" heeft eiser bedoeld te zeggen dat hij middels zijn eigen bijdrage zelf betaald voor het rijden in een duurdere en jongere auto.

4.9.

De rechtbank acht, gelet op de door eiser afgelegde, in 2.4 geciteerde, verklaringen, in samenhang bezien met de in 2.2 vermelde offertes en opdrachtbevestiging, aannemelijk dat in de door eiser in aftrek gebrachte bedragen (zie onder 2.3 en 2.5) een bedrag is begrepen voor de aanschaf van een auto in privé door eiser. Dergelijke bedragen kunnen niet op de voet van de in 3-1-d vermelde wetsartikelen ten laste van zijn inkomen worden gebracht. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat het niet aannemelijk is dat de leasemaatschappij en/of de garage een verlies hebben geleden met de verkoop van de eerder door de B.V. geleasede auto. De rechtbank acht in dat verband niet aannemelijk dat eiser, onder druk dan wel onder invloed van stress, onjuistheden heeft verklaard tegenover de FIOD/ECD.De rechtbank acht evenmin aannemelijk dat de verklaringen van eiser onjuist zijn vastgelegd dan wel dat er ‘woorden in zijn mond zijn gelegd’. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat eiser dit enkel heeft gesteld. Dat eiser het verhoor niet heeft kunnen voorbereiden doet aan vorenstaand oordeel niet af.De rechtbank merkt hierbij op dat het zogenoemde Salduz-arrest van het EHRM dat betrekking heeft op de toepassing van artikel 6 EVRM, volgens vaste jurisprudentie niet van toepassing is op belastingaanslagen. Eiser heeft daarentegen met al hetgeen hij heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat de betaalde eigen bijdrage werd betaald voor privégebruik in het kader van de door de B.V. ter beschikking gestelde auto. Eisers stelling dat hij in een luxe en nieuw model wilde rijden is daartoe onvoldoende. Zo ontbreekt iedere berekening van de door eiser betaalde vergoeding, op basis van bijvoorbeeld een vergelijking tussen de daadwerkelijk door de werkgever betaalde leaseprijs en een offerte van de te betalen leaseprijs bij een minder luxe auto dan wel een auto met een langere leasetermijn. De ter zitting van 13 april 2010 door gemachtigde afgelegde verklaring dat er tot 10% van de restwaarde werd afgeschreven is daartoe onvoldoende. De stelling van eiser dat de bijdrage verklaard kan worden uit de relatief korte leaseperiode kan de rechtbank niet volgen. Een kortere leaseperiode leidt weliswaar tot een minder lange afschrijvingstermijn, maar eveneens tot een hogere restwaarde. Derhalve is de in de aangifte vermelde eigen bijdrage ten onrechte in aftrek gebracht en is het gelijk in zoverre aan verweerder.

Algemene beginselen van behoorlijk bestuur

4.10.

Aan de omstandigheid dat de door de leasemaatschappij gehanteerde afschrijvingsmethodiek door verweerder zou zijn geaccepteerd, kan eiser naar het oordeel van de rechtbank niet het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen dat verweerder ook de hoogte van de door eiser als eigen bijdragen in verband met privégebruik in aftrek gebrachte bedragen zou accepteren. Te meer niet nu niet is gebleken dat verweerder ten overstaan van eiser daarover een standpunt zou hebben ingenomen. Eiser heeft voorts geen feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt naar aanleiding waarvan moet worden geoordeeld dat verweerder enig ander beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden.”

Beoordeling van het hoger beroep

Gelijkheidsbeginsel

7.1. Het Hof zal – veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat het gelijk ten aanzien van de eerste in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur is – allereerst de vraag beantwoorden of de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel.

7.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur handelt, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, omdat slechts in een beperkt aantal gevallen de in aftrek gebrachte vergoeding wegens privégebruik van de ter beschikking gestelde auto is gecorrigeerd, terwijl uit de gedingstukken kan worden opgemaakt dat de constructie met de leasemaatschappij op grote schaal is toegepast. Volgens belanghebbende heeft de Inspecteur de meerderheidsregel geschonden. Belanghebbende wijst hierbij op de omstandigheid dat door het FIOD-onderzoek sprake is van eenheidsoverstijgend optreden van de Belastingdienst en dat dus gesproken kan worden van eenheidsoverstijgend gecoördineerd beleid dan wel dat de uitkomsten van dat onderzoek zouden nopen tot een dergelijk eenheidsoverstijgend beleid. Om die reden meent belanghebbende dat de toepassing van de meerderheidsregel eenheidsoverstijgend moet worden beoordeeld. Voorts stelt belanghebbende dat niet bekend is hoeveel belastingplichtigen van de lijst van 36 van de FIOD onder de eenheid van de Inspecteur vallen en dat het zeer wel denkbaar is dat de Inspecteur niet in de meerderheid van de gevallen tot correctie is overgegaan.

7.3. Voor de toepassing van de meerderheidsregel kunnen slechts de met het geval van de betrokken belastingplichtige vergelijkbare gevallen van belastingplichtigen waarin de fiscale behandeling plaatsvindt door of namens dezelfde voorzitter van een managementteam (thans: directeur van een eenheid) in de vergelijking worden betrokken (Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 43 632, ECLI:NL:HR:2009:BI5110, BNB 2009/184*). Deze regel geldt ook in gevallen waarin sprake is van optreden van de Belastingdienst dat wordt gecoördineerd op een hoger niveau dan alleen dat van de betrokken eenheid van de Belastingdienst en in gevallen waarin het optreden van verschillende betrokken eenheden van de Belastingdienst niet wordt gecoördineerd, maar onderlinge afstemming wel had moeten plaatsvinden (Hoge Raad 15 oktober 2010, nr. 09/00907, ECLI:NL:HR:2010:BM8179, BNB 2011/19c*).

7.4. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Hoge Raad in zijn arrest BNB 2011/19c* slechts heeft geoordeeld dat de uitbreiding van de bevoegdheid van de inspecteur met ingang van 2003 niet met zich brengt dat de meerderheidsregel landelijke werking heeft gekregen en dat het arrest van de Hoge Raad van 16 december 1998, nr. 33 327, ECLI:NL:HR:1998:AA2576, BNB 1999/165c* nog onverkort gelding heeft.

7.5. Het Hof verwerpt dit standpunt. In de eerste plaats kan uit de duidelijke bewoordingen van r.o. 4.3.1 van het arrest BNB 2011/19c* worden afgeleid dat de beperkte uitleg van dit arrest die belanghebbende voorstaat, onjuist is. In de tweede plaats miskent belanghebbende dat de Hoge Raad in het arrest BNB 1999/165c* juist in lijn met de hiervóór vermelde arresten van latere datum, heeft geoordeeld dat de toepassing van de meerderheidsregel op eenheidsniveau dient plaats te vinden. De overwegingen van de Hoge Raad over eenheidsoverstijgende coördinatie hebben betrekking op de vraag of sprake is geweest van begunstigend beleid. Aangezien belanghebbende zijn beroep op het gelijkheidsbeginsel slechts baseert op schending van de meerderheidsregel en niet heeft gesteld dat sprake is van begunstigend beleid, dient de klacht van belanghebbende in zoverre te worden verworpen.

7.6. Wat betreft de toepassing van de meerderheidsregel op het niveau van de eenheid van de Inspecteur overweegt het Hof als volgt. Ter zitting heeft de Inspecteur – in tegenstelling tot hetgeen eerder in de gedingstukken naar voren is gebracht – gesteld dat op zijn eenheid een lijst circuleert met meer gevallen waarin de leaseconstructie is toegepast. Het Hof heeft vervolgens het vooronderzoek heropend en de Inspecteur verzocht nadere gegevens te verstrekken betreffende deze lijst. Tevens heeft het Hof nadere informatie opgevraagd betreffende de lijst van 36 personen die volgens het FIOD-onderzoek gebruik hebben gemaakt van de leaseconstructie.

7.7. Ten aanzien van de lijst van 36 heeft de Inspecteur gesteld dat vier personen van die lijst onder zijn eenheid vallen. De Inspecteur heeft niet de door het Hof gevraagde lijst van 36 met vermelding van woonplaats en eenheid waaronder deze belastingplichtigen vallen, overgelegd. Ook na de tweede vragenbrief van het Hof, waarin de Inspecteur expliciet is gewezen op het niet volledig verstrekken van informatie op dit punt, heeft de Inspecteur deze gegevens niet verstrekt. De Inspecteur heeft ook geen verklaring gegeven voor de reden van het niet verstrekken van deze gegevens. Voor zover de Inspecteur stelt dat op hem een onevenredig zware bewijslast wordt gelegd, verwerpt het Hof deze stelling. De lijst van 36 is opgesteld door de FIOD. De Inspecteur is in staat om aan te geven dat vier belastingplichtigen op deze lijst onder zijn eenheid vallen. Het Hof leidt hieruit af dat de Inspecteur over deze lijst beschikt. Deze lijst is niet verstrekt aan belanghebbende. Het ligt dan op de weg van de Inspecteur, indien de belastingplichtige stelt dat er mogelijk meer personen van deze lijst onder de eenheid van de Inspecteur ressorteren, om deze gegevens in het geding te brengen dan wel een verklaring te geven waarom hij deze gegevens niet (meer) kan verstrekken. Een dergelijke verklaring is niet gegeven. Het gevolg van de processuele houding van de Inspecteur is dat het Hof onvoldoende kan controleren of zijn stelling dat slechts vier van de lijst van 36 belastingplichtigen onder zijn eenheid vallen, juist is en evenmin is na te gaan of ten aanzien van al deze personen al dan niet een juiste wetstoepassing heeft plaatsgevonden.

7.8. De Inspecteur heeft in de processtukken steeds betoogd dat de meerderheidsregel niet is geschonden omdat slechts één ander geval onder zijn eenheid viel en dat ook bij die belastingplichtige tot correctie is overgegaan. Pas tijdens de mondelinge behandeling in hoger beroep heeft de Inspecteur - in tweede termijn - aangegeven dat er op zijn eenheid een lijst van 20 gevallen bestaat. De Inspecteur had deze lijst ter zitting niet bij zich. Vervolgens heeft het Hof het vooronderzoek heropend teneinde duidelijkheid te verkrijgen aangaande de op deze lijst voorkomende belastingplichtigen en de wijze waarop de belastingheffing ter zake van het privégebruik van ter beschikking gestelde personenauto’s heeft plaatsgevonden.

De Inspecteur heeft bij brief van 4 maart 2013 nadere informatie verstrekt. De Inspecteur meldt daarin dat het binnen zijn eenheid (thans regio) gaat om 21 belastingplichtigen, waaronder belanghebbende en de hiervóór genoemde belastingplichtige waarbij eveneens correctie heeft plaatsgevonden. De Inspecteur heeft een overzicht verstrekt van de 19 andere gevallen. In dit overzicht staan gegevens vermeld over het in de aangifte vermelde bedrag ten aanzien van de bijtelling wegens privégebruik van de ter beschikking gestelde auto en de daarop in mindering gebrachte eigen bijdrage. Voorts is aangegeven welk bedrag ter zake van de bijtelling wegens privégebruik auto in de aanslag is begrepen.

7.9. Het Hof dient eerst vast te stellen of de 19 belastingplichtigen die staan vermeld op de door de Inspecteur verstrekte lijst, gelijke gevallen zijn voor de toepassing van het gelijkheidsbeginsel. Onder gelijke gevallen verstaat het Hof die belastingplichtigen die gebruik hebben gemaakt van eenzelfde of vergelijkbare constructie als belanghebbende, waarbij het jaarlijkse leasebedrag en de bijdrage van de belastingplichtige aan zijn BV hoger zijn vastgesteld dan gebruikelijk, waartegenover een recht bestaat om in de toekomst de auto voor een lager bedrag over te nemen van de leasemaatschappij. In die gevallen kan de Inspecteur het rechtens juiste standpunt innemen - zoals hij dit in de onderhavige zaken heeft gedaan - dat een deel van de eigen bijdrage in feite een vooruitbetaling is van de in de toekomst te betalen overnameprijs en om die reden niet in mindering op de bijtelling wegens privégebruik auto mag worden gebracht.

7.10. De Inspecteur heeft geen toelichting gegeven op de wijze van totstandkoming van de lijst van 19 of de achtergrond van deze lijst. De specifieke vragen die het Hof bij brief van 27 maart 2013 aan de Inspecteur heeft gesteld, zijn onbeantwoord gebleven. De Inspecteur heeft bij brief binnengekomen op 3 juni 2013 het Hof bericht dat op hem een onredelijk zware bewijslast wordt gelegd. Het Hof is gelet op het hierna onder 7.11 overwogene van oordeel dat geen sprake is van een onredelijke verzwaring van de bewijslast van de Inspecteur. De Inspecteur heeft bovendien geen geldige reden gegeven waarom de door het Hof gevraagde gegevens niet kunnen worden verstrekt.

Diverse belastingplichtigen op de lijst hebben geen eigen bijdrage in hun aangifte opgenomen. Het is echter niet bekend of deze belastingplichtigen wel een eigen bijdrage hebben voldaan. Indien dat niet het geval is, is geen sprake van gelijke gevallen. De belastingplichtigen vermeld onder nr. 11 en 12 hebben – volgens de toelichting van de Inspecteur – in het geheel geen auto ter beschikking gesteld gekregen. Niet duidelijk is waarom deze twee belastingplichtigen op de lijst vermeld staan. Naar het oordeel van het Hof behoren deze belastingplichtigen in ieder geval niet tot de vergelijkingsgroep. Belastingplichtige nr. 14 heeft in de jaren 2001 en 2002 de eigen bijdrage in mindering gebracht. Voor de jaren 2003 en 2004 heeft de Inspecteur opgemerkt dat deze belastingplichtige in die jaren geen loon genoot, maar niet duidelijk wordt of in die jaren een auto ter beschikking is gesteld. In ieder geval kan niet worden vastgesteld of deze belastingplichtige terecht het predicaat “correct” heeft gekregen.

Uit de gemotiveerde betwisting door belanghebbende van de juistheid van de door de Inspecteur overgelegde lijst, kan voorts worden afgeleid dat in diverse gevallen sprake is van auto’s met een oudere levensduur dan waarvan bij de leaseconstructie sprake is. Op basis daarvan ligt het niet direct voor de hand dat daarbij sprake is van een constructie zoals aan de orde in de zaak van belanghebbende, waarbij doorgaans na een beperkt aantal jaren de auto wordt overgenomen.

7.11. De bewijslast dat de Inspecteur de meerderheidsregel heeft geschonden, rust in beginsel op belanghebbende. Belanghebbende kan in eerste instantie volstaan met het noemen van een aantal vergelijkbare gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Uit de door de Inspecteur overgelegde gegevens kan worden afgeleid dat op de eenheid van de Inspecteur sprake is van een aantal gevallen die vergelijkbaar zijn met belanghebbende en waarbij een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. In zoverre heeft belanghebbende aan zijn stel- en bewijsplicht voldaan. Het ligt vervolgens op de weg van de Inspecteur om aannemelijk te maken dat desondanks geen sprake is van schending van de meerderheidsregel. De Inspecteur heeft in dat kader de hiervoor genoemde lijst van 19 overgelegd. Op grond van hetgeen hiervoor in 7.10 is overwogen, kan het Hof niet vaststellen of de gevallen waarvan de Inspecteur stelt dat de bijtelling wegens privégebruik auto op een correcte wijze heeft plaatsgevonden, vergelijkbare gevallen zijn dan wel dat in al die gevallen sprake is van een correcte wetstoepassing. Aldus heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat geen sprake is van schending van de meerderheidsregel.

7.12. Het Hof concludeert uit het voorgaande dat de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden en dat om die reden de navorderingsaanslagen niet in stand kunnen blijven. De overige geschilpunten behoeven geen behandeling.

Conclusie

7.13. Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

Proceskosten en griffierecht

8.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaken als met elkaar samenhangende zaken aanmerkt in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 1.180 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2,5 (punten) à € 472 x 1 (gewicht van de zaak)). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.

8.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 112 te worden vergoed.

Beslissing

Het Gerechtshof:

- verklaart de beroepen met betrekking tot de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente gegrond;

- vernietigt de uitspraken van de rechtbank, behoudens de beslissingen inzake de boetebeschikking, de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht;-

- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente;

- vernietigt de navorderingsaanslagen;

- vernietigt de beschikkingen heffingsrente;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.180,

- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 112 aan griffierecht te vergoeden.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. T.A. Gladpootjes, B. van Walderveen en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema-van der Koogh. De beslissing is op 24 juli 2013 in het openbaar uitgesproken. De uitspraak is bij afwezigheid van de voorzitter ondertekend door mr. Van Walderveen.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

-
- de naam en het adres van de indiener;

-
- de dagtekening;

-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is

gericht;

-
- de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Navordering inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen; privégebruik auto van de zaak; schending gelijkheidsbeginsel

Uitspraak

Uitspraak d.d. 24 juli 2013

[X] te [Z],belanghebbende,

Loop van het geding in hoger beroep

Vaststaande feiten

“Specificatie privé-voordeel auto van de werkgever

Samenvatting correctievoorstel(len)

Motivering boete

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

Conclusies van partijen

Oordeel van de rechtbank

Beoordeling van het hoger beroep

Proceskosten en griffierecht

Beslissing