Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummers 11/00329, 11/00335, 11/00336 en 11/00337
uitspraakdatum: 29 december 2011
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van rechtbank Arnhem van 22 maart 2011, nummers AWB 10/2246, AWB 10/2247, AWB 10/2248 en AWB 10/2249, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende zijn naheffingsaanslagen in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd voor de tijdvakken 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006, 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007, 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 en 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009. Voorts is heffingsrente in rekening gebracht en zijn boeten opgelegd.
1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de heffingsrente en de boeten. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 verminderd, de daarmee verband houdende heffingsrente en boete dienovereenkomstig verminderd en de overige bezwaren afgewezen.
1.3. Belanghebbende is tegen voormelde uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.
1.4. Het beroepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 26 april 2011 ter griffie ingekomen.
1.5. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6. Bij brief van 1 november 2011 heeft de Inspecteur een nader stuk ingezonden.
1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 november 2011 te Arnhem. Belanghebbende is daar verschenen. Namens de Inspecteur is verschenen A, bijgestaan door B en C. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1. In ieder geval vanaf 1 januari 2006 tot en met 30 april 2006 was belanghebbende in loondienst bij D te Q. D heeft belanghebbende tot en met 18 april 2006 een personenauto, een Volkswagen Lupo met een catalogusprijs van € 12.777, ter beschikking gesteld. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een ‘Verklaring geen privégebruik’ (artikel 13bis, twaalfde lid, Wet op de loonbelasting 1964; hierna: Wet LB) afgegeven.
2.2. Belanghebbende is vanaf 1 mei 2006 in loondienst bij E. Deze dienstbetrekking duurde in elk geval nog tot en met 31 december 2009. Van 2 november 2006 tot en met 6 februari 2007 heeft E aan belanghebbende een personenauto, merk Volkswagen, type Golf, met een catalogusprijs van € 24.253, ter beschikking gesteld. Belanghebbende heeft de Inspecteur een formulier ‘Wijziging of intrekking Loonheffingen Verklaring geen privégebruik auto’ doen toekomen, waarin hij onder meer heeft aangekruist ‘U heeft een andere auto van de werkgever en wilt een nieuw kenteken opgeven’ en als ingangsdatum heeft vermeld 2 november 2006.
2.3. Vanaf 7 februari 2007 heeft E aan belanghebbende een personenauto, merk Seat, type Leon, met een catalogusprijs van € 23.973, ter beschikking gesteld. Belanghebbende heeft de Inspecteur een formulier ‘Wijziging of intrekking Loonheffingen Verklaring geen privégebruik auto’ doen toekomen, waarin hij onder meer heeft aangekruist ‘U heeft een andere auto van de werkgever en wilt een nieuw kenteken opgeven’ en als ingangsdatum heeft vermeld 7 februari 2007.
2.4. Op verzoek van de Inspecteur heeft belanghebbende hem een rittenregistratie van de periode 1 januari 2006 tot en met 18 april 2006 en van de periode 7 februari 2007 tot en met 17 september 2009 doen toekomen. De afstanden vermeld voor woon-werkverkeer zijn telkens exact hetzelfde. In de rittenregistratie zijn geen bezoeken aan een garage vermeld. De rittenregistratie vermeldt wel bezochte gemeenten, maar niet de aldaar bezochte adressen. De in de rittenregistratie vermelde kilometerstanden verschillen op verscheidene data van die in de administratie van de Nationale Autopas. Op 11 februari 2008 is met de auto in R een verkeersovertreding begaan; de rittenregistratie vermeldt die dag alleen ritten van S naar T en vice versa.
2.5. Op 3 augustus 2009 heeft een hoofdagent van de Regiopolitie F de aan belanghebbende ter beschikking gestelde Seat aangetroffen in een parkeervak gelegen aan de a-straat te U. In de Seat was een kinderstoeltje op de achterbank gemonteerd en een ander kinderstoeltje lag tussen de achterbank en de bestuurdersstoel op de grond. De Seat was voorzien van kentekenplaten die afkomstig waren van een auto waarvan belanghebbende eigenaar was.
2.6. Belanghebbende is vanwege een verdenking van het aanbrengen van een valse kentekenplaat op een personenauto op 3 augustus 2009 verhoord door twee hoofdagenten van de regiopolitie F. Het proces-verbaal van dat verhoor vermeldt onder meer de volgende verklaring van belanghebbende:
“Van een lease auto komt de fiscale bijtelling boven op je salaris, waardoor je dus zwaarder belast wordt. (…) Om te voorkomen dat van de Seat Leon welke door mij werkgever aan mij ter beschikking is gesteld, de bijtelling bij mij terecht komt, heb ik mijn privé kenteken op de Seat gehangen. Zo krijg ik dus geen bijtelling. Ik wil dit echter niet in mijn verklaring hebben, anders krijg ik problemen met de fiscus. U deelt mij mede dat hetgeen wat ik verklaar in mijn verklaring wordt gezet. Ik vind dat niet nodig. We kunnen toch gewoon op papier zetten dat ik per ongeluk een verkeerd kenteken op mijn lease auto heb gezet.”
2.7. Bij brief van 17 december 2009 heeft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer geschreven voornemens te zijn de Verklaring geen privégebruik in te trekken en een naheffingsaanslag op te leggen. Voorts staat in die brief: “Naast de hierboven aangekondigde naheffingsaanslag zal ik een boetebeschikking vaststellen op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen over de periode 2006 tot en met 2009. Ik leg de boete op omdat tot op heden niet is gebleken dat de bijtelling achterwege kan blijven. Er is daardoor te weinig loonheffing ingehouden. Ik ga voor de hoogte van de boete uit van de categorie (voorwaardelijke) opzet. De boete bedraagt daarmee 50% van het bedrag van de naheffing. (…) U hebt geen sluitende en volledige en sluitende rittenregistratie aangeleverd. In alle gevallen is duidelijk aangegeven aan welke eisen een rittenregistratie moet voldoen om als overtuigend bewijs te kunnen dienen. Door niet aan die vereisten te voldoen hebt u willens en wetens de niet te verwaarlozen kans aanvaard dat u c.q. uw werkgever ten onrechte bijtelling bij het loon vanwege privégebruik van een ter beschikking gestelde auto achterwege zou laten, en daarmee dat u c.q. uw werkgever te weinig loonheffing zou betalen. Het is derhalve aan uw (voorwaardelijke) opzet te wijten dat te weinig loonheffing is betaald.”
2.8. Bij brief van 7 januari 2010 heeft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer geschreven: “Naast de hierboven aangekondigde naheffingsaanslag zal ik een boetebeschikking vaststellen op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen over de periode 2006 tot en met 2009. Ik leg de boete op omdat omdat tot op heden niet is gebleken dat de bijtelling achterwege kan blijven. Er is daardoor te weinig loonheffing ingehouden. Ik ga voor de hoogte van de boete uit van de categorie (voorwaardelijke) opzet. De boete bedraagt daarmee 50% van het bedrag van de naheffing.”
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslagen, de heffingsrente en de boeten terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
3.2. Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en gegrondverklaring van het beroep tegen de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen, heffingsrentebeschikkingen en boetebeschikkingen. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende wijst erop dat hij was uitgenodigd voor de zitting bij de Rechtbank op 7 februari 2011 om 10.55 uur, dat hij op dat tijdstip aanwezig was, dat hij een kwartier heeft gewacht, dat hij toen nog niet op de hoogte was gesteld van de reden dat de behandeling van zijn beroep nog niet was aangevangen en dat hij toen is vertrokken. Uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van de Rechtbank blijkt dat de behandeling van het beroep van belanghebbende 30 minuten na het geplande aanvangstijdstip is begonnen. Onder deze omstandigheden en bij deze betrekkelijk geringe vertraging van het aanvangstijdstip van de behandeling ter zitting, handelt de Rechtbank – anders dan belanghebbende kennelijk veronderstelt – niet in strijd met een goede procesorde door de behandeling ter zitting doorgang te laten vinden.
4.2. Belanghebbende heeft erop gewezen dat de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank aanvankelijk geen verweerschrift heeft ingediend. Nadat partijen waren uitgenodigd voor de behandeling van het beroep ter zitting op 7 februari 2011, heeft de Inspecteur met dagtekening 27 januari 2011 alsnog een verweerschrift ingediend. Ter zitting heeft de vertegenwoordiger van de Inspecteur verklaard dat hij het verweerschrift en de op de zaak betrekking hebbende stukken zelf bij de Rechtbank in de brievenbus heeft gedeponeerd op vrijdag [het Hof begrijpt: vrijdag 28 januari 2011]. Op (maandag) 31 januari 2011 heeft de Rechtbank deze stukken aan belanghebbende toegezonden en daarbij meegedeeld: “Hoewel deze stukken buiten de door rechtbank gestelde termijn zijn ontvangen is de rechtbank voornemens de zitting van 7 februari 2010 doorgang te laten vinden. Mocht u echter van mening zijn dat u meer tijd nodig heeft om de stukken van verweerder te bestuderen dan kunt u de rechtbank verzoeken de zitting uit te stellen. In dit geval zal de rechtbank dan aan uw verzoek tegemoet komen en de zitting uitstellen.”
4.3. Artikel 8:58, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. De bepaling beoogt, blijkens de daarop gegeven toelichting, een behoorlijk verloop van de procedure te waarborgen. Uit de strekking van die bepaling volgt dat de rechter - binnen het kader van een goede procesorde - de mogelijkheid heeft stukken die binnen tien dagen voor de zitting of eerst ter zitting zijn overgelegd al dan niet in de procedure toe te laten (Hoge Raad 1 oktober 2004, nr. 38.967, LJN AR3099). De Rechtbank kan beslissen bij de beoordeling van het beroep geen rekening te houden met stukken die minder dan tien dagen voor de zitting worden ingediend, maar zij is daartoe niet verplicht. Wel dient zij – indien zij de stukken in de beoordeling betrekt – ervoor zorg te dragen dat de wederpartij voldoende gelegenheid heeft zich over de inhoud van die stukken te beraden en zijn standpunt daaromtrent te bepalen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank dat voldoende gedaan met haar hiervoor aangehaalde brief van 31 januari 2011. Voorts blijkt ook uit het hogerberoepschrift dat belanghebbende er geen behoefte aan had zich nader op deze stukken te beraden, waar hij schrijft “de stukken ken ik inmiddels uit het hoofd”. De Rechtbank heeft derhalve de desbetreffende stukken tot de gedingstukken mogen rekenen en in de beoordeling mogen betrekken.
4.4. Ingevolge artikel 13bis van de Wet LB wordt, indien de inhoudingsplichtige aan zijn werknemer ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking heeft gesteld, het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste 22 percent (voor de jaren 2006 en 2007) respectievelijk 25 percent (voor de jaren 2008 en 2009) van de waarde van de auto. Indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privé-doeleinden wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil.
4.5. Belanghebbende stelt dat hij geen voordeel heeft gehad van de auto van de zaak, dat hij nooit meer dan 500 km in één jaar met de leaseauto heeft gereden voor privégebruik en dat hij beschikt over een sluitende kilometeradministratie die niet meer dan enkele kleine onvolkomenheden bevat.
4.6. In het jaar 2006 was belanghebbende tot 30 april 2006 in loondienst bij D, die hem tot en met 18 april 2006 een personenauto ter beschikking stelde. Belanghebbende heeft deze auto voor 426 km voor privédoeleinden gebruikt. Dat is op kalenderjaarbasis meer dan 500 km.
4.7. De Rechtbank heeft vastgesteld dat E, de toenmalige werkgever van belanghebbende, aan belanghebbende vanaf 2 november 2006 tot 7 februari 2007 een personenauto ter beschikking heeft gesteld. Deze vaststelling is in hoger beroep niet bestreden. Belanghebbende heeft geen rittenregistratie of ander bewijs bijgebracht voor zijn stelling dat hij deze auto in 2006 niet of op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privédoeleinden heeft gebruikt.
4.8. Voor beide hiervoor vermelde perioden in 2006 geldt zowel afzonderlijk als tezamen dat niet is gebleken dat belanghebbende de ter beschikking gestelde auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt, zodat de Inspecteur terecht een forfaitair bedrag ter zake van privégebruik tot het loon heeft gerekend.
4.9. E heeft van 2 november 2006 tot in elk geval 31 december 2009 aan belanghebbende een personenauto ter beschikking gesteld. Belanghebbende heeft een op het gebruik van die auto betrekking hebbende rittenregistratie overgelegd over de periode 7 februari 2007 tot en met 17 september 2009. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat hij de rittenregistratie ongeveer één keer per maand bijwerkte door de in de daaraan voorafgaande periode verreden zakelijke ritten daarin te vermelden. Aan het eind van de maand bekeek hij of de kilometerstand klopte. Als het niet klopte dan werkte hij het verschil weg. Verschil in kilometrage deed zich bijvoorbeeld voor in het geval belanghebbende met de auto van de werkgever boodschappen deed. Ter compensatie van die privéritten, reed belanghebbende dan met de privéauto zakelijke ritten. Op die manier waren de zakelijke en privéritten in balans, aldus de verklaring van belanghebbende. Voorts heeft belanghebbende verklaard ritten naar de garage niet in de rittenregistratie te hebben vermeld en kan hij niet verklaren waarom de ter beschikking gestelde auto op 11 februari 2008 in R is waargenomen, terwijl die bestemming niet in de rittenregistratie van die dag voorkwam. Belanghebbende heeft verklaard dat de ter beschikking gestelde auto op 3 augustus 2009 weliswaar in U stond, waar hij een familiebezoek aflegde, maar dat deze auto niet daarheen is gereden, omdat hij op een trailer daarheen is vervoerd.
4.10. Uit de verklaringen van belanghebbende volgt dat in de rittenregistratie niet alle ritten zijn vermeld die met de ter beschikking gestelde auto’s zijn gemaakt, omdat met de auto gemaakte privéritten en ritten naar de garage niet zijn vermeld. Daaraan doet niet af dat met de privéauto ook wel zakelijke ritten zijn gemaakt. Van een sluitende rittenregistratie is dan geen sprake. Met de rittenregistratie heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet doen blijken deze auto’s minder dan 500 km per kalenderjaar voor privédoeleinden te hebben gebruikt. Ook anderszins heeft belanghebbende geen bewijs bijgebracht dat hij de ter beschikking gestelde auto’s op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privédoeleinden heeft gebruikt.
4.11. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd omdat de Inspecteur het vertrouwen zou hebben gewekt dat de bijtelling achterwege zou blijven als hij beschikte over een sluitende rittenregistratie, verwerpt het Hof zijn stelling. Aangezien belanghebbende niet beschikt over een sluitende rittenregistratie, kan hij aan de uitlating van de Inspecteur geen vertrouwen ontlenen.
4.12. Uit het vorenoverwogene volgt dat de in geding zijnde naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd.
4.13. Op grond van artikel 24a, tweede lid, en artikel 27h, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) wordt het hoger beroep geacht mede te zijn gericht tegen de opgelegde boeten. De Inspecteur heeft boeten opgelegd ter grootte van 50 percent van de nageheven belasting.
4.14. Voor het tijdvak van 1 januari 2006 tot en met 18 april 2006 heeft belanghebbende een rittenregistratie bijgehouden, waarin 426 privékilometers zijn vermeld. De Inspecteur heeft niet betwist dat uit deze rittenregistratie blijkt dat belanghebbende in die periode de ter beschikking gestelde auto voor niet meer dan 426 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt. Belanghebbende was tot 19 april 2006 niet gehouden te verzoeken om intrekking van de verklaring geen privégebruik (artikel 13bis, veertiende lid, van de Wet LB). Daaruit volgt dat in deze periode terecht inhouding van loonheffing achterwege is gebleven, zodat niet kan worden gezegd dat door toedoen van belanghebbende inhouding en afdracht van loonheffing achterwege is gebleven. Het in artikel 67f van de AWR vermelde beboetbare feit heeft zich naar het oordeel van het Hof dan ook niet voorgedaan.
4.15. Ter zitting heeft de Inspecteur gesteld dat toen de terbeschikkingstelling op 18 april 2006 eindigde, duidelijk was dat belanghebbende in het tijdvak 1 januari tot 18 april zoveel privékilometers had gemaakt dat het aantal privékilometers op kalenderjaarbasis boven de 500 km uitkomt. Belanghebbende had toen de Inspecteur moeten verzoeken om intrekking van de verklaring geen privégebruik (artikel 13bis, veertiende lid, tweede volzin, Wet LB 1964). Het niet voldoen aan die verplichting was destijds echter niet beboetbaar. Voorts is dit niet het feit ter zake waarvan, blijkens de hiervoor onder 2.6. en 2.7. aangehaalde brieven, een boete is opgelegd.
4.16. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat ten onrechte een boete is opgelegd ter zake van de naheffing van belasting verschuldigd ter zake van het privégebruik van een personenauto in de periode 1 januari tot en met 18 april 2006. Het Hof zal de boete in zoverre verminderen.
4.17. In de periode van 2 november 2006 tot en met 6 februari 2007 heeft belanghebbende geen rittenregistratie bijgehouden. In de periode van 7 februari 2007 tot 17 september 2009 heeft belanghebbende weliswaar een rittenregistratie bijgehouden, maar deze rittenregistratie verschilde zo sterk van de werkelijkheid dat, naar het Hof aannemelijk acht, belanghebbende wist dat hij daarmee niet aan de voorwaarden voldeed waaronder de bijtelling voor privégebruik van de auto achterwege kon blijven. Dat belanghebbende dit wist kan naar het oordeel van het Hof ook worden afgeleid uit de in 2.6 geciteerde verklaring. Door niettemin gebruik te blijven maken van de verklaring geen privégebruik, onder inzending op 7 november 2006 en op 10 februari 2007 van een daarop betrekking hebbend wijzigingsformulier aan de Inspecteur, heeft belanghebbende opzettelijk veroorzaakt dat zijn werkgever ten onrechte geen bedrag voor privégebruik auto tot het loon heeft gerekend. Het is dan ook aan het opzet van belanghebbende te wijten dat te weinig loonbelasting is betaald. De Inspecteur heeft ter zake daarvan terecht boeten opgelegd. Het Hof acht de opgelegde boeten passend en geboden.
4.18. Gelet op het vorenoverwogene zal het Hof de uitspraak van de Rechtbank vernietigen en de boete die mede betrekking heeft op de periode 1 januari 2006 tot en met 18 april 2006 in zoverre verminderen.
4.19. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.
5. Kosten
Belanghebbende heeft het Hof niet verzocht om in aanmerking te komen voor een kostenvergoeding. De brief van belanghebbende van 8 februari 2011, die weliswaar gericht is aan de president van het Hof, maar als klacht is behandeld door de president van de Rechtbank, merkt het Hof niet als een zodanig verzoek aan.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de boete voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006;
- verklaart het beroep bij de Rechtbank met betrekking tot die boete gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot die boete;
- vermindert die boete tot € 228;
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige; en
- gelast de Staat het griffierecht ad € 227 aan belanghebbende te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, J.P.M. Kooijmans en R.F.C. Spek, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
De beslissing is op 29 december 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(C.E. te Brake) (J. van de Merwe)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 december 2011
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.