Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 08/00547
uitspraakdatum: 19 januari 2010
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 6 oktober 2008, nummer AWB 08/0861 IB, in het geding tussen belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur).
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: aanslag IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.896.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 2 januari 2008, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 53.205.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 6 oktober 2008 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, de gemachtigde van belanghebbende en Y ter bijstand van belanghebbende. Daarnaast is de Inspecteur verschenen en gehoord.
1.7 De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen. Exemplaren hiervan zijn overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. Verder heeft de Inspecteur ter zitting met instemming van belanghebbende een uitspraak op bezwaar overgelegd met betrekking tot een naheffingsaanslag loonbelasting die aan de werkgever van belanghebbende is opgelegd over de periode 2002 tot en met 2005.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank vastgestelde feiten. In onderdeel 2 van haar uitspraak heeft de Rechtbank de feiten – voor zover in hoger beroep relevant – als volgt vastgesteld (waarbij eiser dient te worden gelezen als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur):
“Eiseres is sedert 14 oktober 2002 tezamen met Y woonachtig op a-straat 1 te Z.
Deze woning was gezamenlijk eigendom van Y en haar ex-echtgenoot A.
Ten tijde van de verdeling van de huwelijkse boedel hadden Y en A een hypothecaire schuld bij de a-bank van € 122.520. Daarnaast hadden zij een hypothecaire schuld bij de b-bank van € 160.000. (…)
Bij de boedelverdeling zijn de woning aan de a-straat 1 te Z en de hypothecaire schulden bij de a-bank en b-bank aan Y toegewezen.
Op 27 november 2002 zijn beide hypothecaire geldleningen vervangen door een geldlening van € 283.000 bij de werkgever van eiseres.
Eiseres en Y kiezen in 2002 voor fiscaal partnerschap.
Bij de aanslagregeling heeft verweerder de aftrek van de rente en kosten ter zake van de lening (Hof: bij de werkgever van belanghebbende, voor zover deze lening een herfinanciering is van de schuld van € 160.000 bij de b-bank,) volledig gecorrigeerd. Na bezwaar heeft verweerder de aftrek geaccepteerd ter zake van een bedrag van € 113.500. Redengevend daarvoor is dat met ingang van 2008 de beslistermijn op bezwaarschriften is teruggebracht naar zes weken, dat intern is afgesproken dat de voorraad bezwaarschriften ultimo 2007 drastisch teruggebracht moet worden, en dat daarom is besloten deels tegemoet te komen aan de renteaftrek. De toegepaste berekening gaat uit van een waarde van de woning per oktober 2002 van € 350.000 en een hypothecaire schuld per die datum van € 123.000, zodat de overwaarde € 227.000 bedraagt. Verweerder neemt aan dat Y € 113.500 heeft betaald om de onverdeelde helft over te nemen. Het bedrag van € 113.500 kan door schuldvervanging aangemerkt worden als een eigenwoningschuld. Dit betekent dat van de lening van € 160.000 uiteindelijk 113.500/160.000 van de rente en kosten aftrekbaar is in box 1. De correctie op de renteaftrek bedraagt dan nog slechts € 565.
Verder is door de werkgever aan eiseres (Hof: mede) voor privédoeleinden een auto ter beschikking gesteld.
Eiseres heeft in de aangifte het autokostenforfait aangegeven en daarop een eigen bijdrage van € 4921 in mindering gebracht.
De belastingdienst heeft bij de werkgever van eiseres een onderzoek ingesteld. Daarbij is de autoregeling beoordeeld en met name de verwerking van de eigen bijdrage voor het privégebruik van de auto (de leasekosten).
Bij dat onderzoek is gebleken dat eiseres als buitendienstmedewerkster provisies ontvangt voor gesloten contracten, dat deze provisies in rekeningcourant met eiseres worden verrekend, dat de leasekosten voor de auto eveneens in datzelfde rekeningcourant worden verrekend, en dat maandelijks een vast bedrag aan provisievoorschot aan eiseres wordt betaald. Volgens de belastingdienst is verder gebleken dat via het rekeningcourant de leasekosten worden verrekend met de brutoprovisies. Dit zou betekenen dat de leasekosten in mindering komen op het bruto-inkomen van eiseres, zodat voor (nog) een aftrek van deze eigen bijdrage op het autokostenforfait geen plaats is.
Bij de aanslagregeling heeft verweerder de aftrek van de eigen bijdrage van € 4921 niet geaccepteerd.”
2.2 Y heeft tot 28 juni 2002 in de woning aan de a-straat 1 te Z gewoond. Daarna heeft zij bij belanghebbende in de b-straat 1 te Q gewoond. Vanaf 14 oktober 2002 zijn zij samen verhuisd naar de woning aan de a-straat 1 te Z.
2.3 De hypothecaire lening bij de b-bank van € 160.000 is rond 1 augustus 2002 opgenomen door Y en A. De lening is aangegaan teneinde het negatieve kapitaal van de vennootschap onder firma van Y en A aan te zuiveren en is daar ook deels voor aangewend. De verkregen gelden uit de lening zijn volledig in de onderneming gestort. Met de kapitaalstorting zijn onder andere crediteuren afgelost. Een deel (groot ongeveer € 80.000) is echter weer onttrokken, onder andere voor consumptieve doeleinden. Ter zitting bij het Hof heeft Y verklaard dat op het moment dat de lening werd opgenomen nog niet duidelijk was of de woning aan de man of aan de vrouw zou worden toebedeeld.
2.4 Op 31 oktober 2002 hebben Y en A tot een partiële verdeling van de huwelijksgemeenschap besloten. Bij deze boedelverdeling zijn niet alleen de woning en de hypothecaire schulden verdeeld maar ook de rechten uit drie verschillende levensverzekeringsovereenkomsten en een personenauto. De akte van verdeling waarin bovenstaande verdeling van de echtelijke boedel is vastgelegd is gedateerd op 27 november 2002.
2.5 Y heeft de onderneming na de echtscheiding als eenmanszaak voortgezet. Kort daarop heeft zij de onderneming ingebracht in een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid.
2.6 Belanghebbendes rekeningcourant bij haar werkgever heeft in het jaar 2002 geen negatief saldo gehad, welke zij uit haar loon heeft moeten aanzuiveren.
2.7 Naast de provisies die belanghebbende van haar werkgever ontvangt, worden in de rekeningcourant ook de door haar werkgever verstrekte autokostenvergoedingen geboekt. Het saldo van de bij- en afboekingen terzake van de auto in het jaar 2002 bedraagt € 4.921.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is de vraag of de Inspecteur de aftrek van de eigen bijdrage voor het privégebruik van de auto en de aftrek van de rente als aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning terecht (deels) heeft geweigerd.
3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, tot vermindering van de aanslag tot een aanslag berekend naar het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning.
3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Met betrekking tot de eigen bijdrage voor privégebruik van de auto
4.1 Indien aan de belastingplichtige ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking is gesteld, wordt het voordeel op jaarbasis gesteld op ten minste 25% van de waarde van de auto. Dit voordeel wordt in aanmerking genomen voor zover het uitgaat boven de vergoeding die de belastingplichtige voor het gebruik voor privé-doeleinden is verschuldigd.
4.2 Op belanghebbende rust de last aannemelijk te maken dat de door haar aan de werkgever betaalde eigen bijdrage als vergoeding voor het privégebruik van de aan haar ter beschikking gestelde auto kan worden aangemerkt. Daarbij is – naar het oordeel van het Hof, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 5 juni 1996, nr. 31.181, LJN: AA2019, terecht – tussen partijen niet in geschil dat bedoelde eigen bijdrage uit het loon na inhouding van loonheffing dient te worden voldaan.
4.3 De eigen bijdrage voor het privégebruik van de auto wordt via de rekeningcourant verrekend met de door belanghebbende behaalde provisies. Belanghebbende heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat uiterlijk bij het beëindigen van het dienstverband, alle (voor belanghebbende) positieve elementen uit de rekeningcourant aan loonheffing zullen worden onderworpen. Volgens belanghebbende dient om deze reden de in 2002 met de provisies verrekende eigen bijdrage te worden aangemerkt als vergoeding voor privé-gebruik van de auto.
4.4 Belanghebbende heeft ter zitting uitdrukkelijk erkend dat in 2002 de eigen bijdrage is verrekend met de aan haar toegekende provisies. Dan is naar het oordeel van het Hof belanghebbendes stelling onjuist, dat de vergoeding voor het privé-gebruik is geput uit het loon na inhouding van loonheffing. Dat in een later jaar of bij beëindiging van de dienstbetrekking alsnog een vergoeding ten laste van het loon na inhouding van loonheffing komt, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt.
Met betrekking tot de rente
4.5 Met betrekking tot de schuld aan de werkgever van belanghebbende van € 283.000 (opgebouwd onder andere uit een herfinanciering van de schuld aan de b-bank van € 160.000) waarvan de aftrek van rente en kosten van geldleningen als aftrekbare kosten voor de eigen woning (hierna: eigenwoningrente) deels door de Inspecteur is gecorrigeerd, is door belanghebbende gesteld dat deze is aan te merken als een schuld die is aangegaan ter verwerving van de eigen woning (hierna: eigenwoningschuld). Belanghebbende heeft hiervoor aangevoerd dat Y bij de verdeling van de echtelijke boedel akkoord is gegaan met toebedeling van deze schuld aan haar met het oogmerk de eveneens aan haar toebedeelde echtelijke woning te financieren. Volgens belanghebbende heeft de schuld van € 160.000 daarmee het karakter van een eigenwoningschuld. Het feit dat de schuld aanvankelijk (deels) is aangewend om het verlies van de vennootschap onder firma te financieren, maakt zulks volgens belanghebbende niet anders.
4.6 Uit artikel 3.120 van de Wet IB 2001 en het arrest van de Hoge Raad van 24 februari 2006, nr. 41 166, LJN AV2339 volgt, dat een schuld als een eigenwoningschuld kan worden aangemerkt, indien de belastingplichtige de schuld is aangegaan met het oogmerk daarmee een eigen woning te verwerven.
4.7 Y heeft ter zitting verklaard dat zij en A de schuld in augustus 2002 zijn aangegaan met als doel het kapitaal van de vennootschap onder firma aan te zuiveren. Dan is naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt, dat de lening is aangegaan met het oogmerk daarmee een eigen woning te verwerven. Het geleende geld is in ieder geval tot een bedrag van € 80.000 daadwerkelijk aangewend voor het aanzuiveren van het kapitaal van de vennootschap. Dan vloeit naar het oordeel van het Hof uit het voorgaande voort, dat de schuld tot dat bedrag verplicht ondernemingsvermogen vormt. Voor zover de schuld als ondernemingsvermogen moet worden aangemerkt, komt de daarover verschuldigde rente in beginsel in mindering op de door Y genoten winst uit onderneming en daarmee ten laste van haar belastbare inkomen uit werk en woning.
4.8 Op 27 november 2002 heeft een verdeling van de huwelijkse gemeenschap plaatsgevonden. Bij die verdeling zijn de onderneming, de eigen woning alsmede de op dezelfde dag met de middelen uit de bij de werkgever van belanghebbende afgesloten lening afgeloste schuld aan de b-bank van € 160.000 door Y verkregen. Zowel de financieringsbehoefte binnen de onderneming als de wijze waarop in deze behoefte is voorzien, hebben door deze verdeling geen wezenlijke wijziging ondergaan, zodat naar het oordeel van het Hof ook na deze verdeling de schuld in ieder geval tot een bedrag van € 80.000 het karakter van verplicht ondernemingsvermogen heeft behouden. Mitsdien kan de schuld bij de werkgever van belanghebbende, ook na de verdeling van de huwelijkse gemeenschap, in ieder geval tot dat bedrag niet als eigenwoningschuld worden gekwalificeerd.
4.9 De Inspecteur heeft de schuld bij de werkgever van belanghebbende van € 283.000 tot een bedrag van € 46.500 niet als eigenwoningschuld aangemerkt en de met dat gedeelte van de schuld verband houdende rente en kosten van geldleningen niet aangemerkt als bij belanghebbende voor aftrek in aanmerking komende eigenwoningrente. Niet in geschil is dat de Inspecteur, indien bovenstaande uitgangspunten als juist dienen te worden aanvaard, de rente die niet als eigenwoningrente kan worden aangemerkt, uitgaande van een eigenwoningschuld van € 236.500 op de juiste wijze heeft berekend. Het Hof is van oordeel dat minimaal een bedrag groot € 80.000 niet als eigenwoningschuld kan worden aangemerkt en de met dit gedeelte van de schuld verband houdende rente en kosten niet als eigenwoningrente bij belanghebbende tot aftrek kan leiden. Derhalve kunnen slechts de rente en kosten die samenhangen met een eigenwoningschuld van € 203.000 als eigenwoningrente worden aangemerkt. Nu de Inspecteur een hoger bedrag aan eigenwoningrente heeft geaccepteerd, is de aanslag op dit punt niet tot een te hoog bedrag vastgesteld.
slotsom
Het Hof verklaart het hoger beroep ongegrond.
5. Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Luggenhorst als griffier.
De beslissing is op 19 januari 2010 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(J.H. Luggenhorst) (R.A.V. Boxem)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.