Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummer 14/01201
uitspraakdatum: 24 mei 2016
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] B.V.te
[Z](hierna: belanghebbende)
[Z](hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 16 oktober 2014, nummer AWB 14/740,
in het geding tussen belanghebbende en
de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Almelo(hierna: de Inspecteur).
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Almelo(hierna: de Inspecteur).
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Voorts is bij beschikking het verlies van belanghebbende van dat jaar vastgesteld.
1.2.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de verliesvaststellingsbeschikking. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het verlies op een hoger bedrag vastgesteld.
1.3.
Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4.
Het beroepschrift tegen de uitspraak van de Rechtbank is op 26 november 2014 ter griffie ingekomen.
1.5.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 oktober 2015 te Arnhem. Namens belanghebbende zijn verschenen [A] en ing. [B] , bijgestaan door mr. [C] . Namens de Inspecteur is verschenen drs. [D] , bijgestaan door [E] , [F] , [G] , [H] en [I] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
1.7.
De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
2.De vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende is de moedermaatschappij van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Van die fiscale eenheid maken onder meer deel uit de dochtermaatschappijen [J] BV, [K] BV en [L] BV. In 2009 zijn [M] BV en [N] BV opgericht. Dit zijn aan belanghebbende gelieerde ondernemingen, die geen onderdeel zijn van de fiscale eenheid.
2.2.
Belanghebbende houdt zich bezig met projectontwikkeling. Zij en tot de fiscale eenheid behorende vennootschappen hebben in de loop der jaren kavels - in de regel in agrarische staat - gekocht en na bestemmingswijziging en verkaveling als bouwkavels verkocht. Ook zijn kavels overgedragen aan gemeenten in ruil voor bouwcapaciteit.
2.3.
In het onderhavige jaar hebben [K] BV, [J] BV en [L] BV kavels voor een prijs gelijk aan de boekwaarde verkocht en geleverd aan [N] BV en aan [M] BV. Op een deel van die kavels rustte ten tijde van de levering nog steeds de oorspronkelijke bestemming, veelal een agrarische.
2.4.
Op 13 juli 2011 heeft belanghebbende aangifte Vpb 2009 gedaan van een verlies van € 7.786.990. Daarbij heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de waarde van de overgedragen kavels lager was dan de boekwaarde en dat het resultaat van de verkoop van de kavels aan gelieerde ondernemingen moet worden bepaald met inachtneming van de werkelijke waarde van de kavels in plaats van de (met de boekwaarde overeenstemmende) overdrachtsprijs. Dusdoende heeft belanghebbende bij haar aangifte rekening gehouden met een verlies uit de vervreemding van de kavels van € 10.000.000.
2.5.
Met dagtekening 12 november 2011 heeft de Inspecteur, met inachtneming van een correctie van € 20.000 wegens privé-uitgaven, de aanslag Vpb 2009 vastgesteld op nihil en het verlies van 2009 vastgesteld op € 7.766.990.
2.6.
Op 24 november 2011 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de verliesvaststellingsbeschikking en heeft zij verzocht het verlies ter zake van de vervreemding van de kavels (door belanghebbende “afwaardering” genoemd) te verhogen met € 20.960.834 tot € 30.960.834. Dit zou leiden tot een totaalverlies van € 28.727.824.
2.7.
Bij brief van 6 december 2011 aan de Inspecteur heeft belanghebbende een overzicht gegeven van de verkochte en geleverde kavels waarop naar haar mening een afwaardering dient plaats te vinden. Partijen hebben vervolgens afgesproken zes van de kavels/projecten te laten taxeren naar de waarde in het economische verkeer, waarna door middel van extrapolatie de waarde van alle kavels zou worden bepaald. Dit betreft de projecten Meerstad te Groningen, Zuidlanden te Leeuwarden, Kloosterveen III te Assen en Waterwijk te Urk en kavels in Leuriks-Oost te Enschede en Osdorp te Amsterdam. De boekwaarde van deze gronden was voor de overdracht € 20.845.090.
2.8.
Bij brief van 20 september 2012 schrijft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer:
“Wij blijven echter van mening verschillen in hoeverre aannemelijk is (gemaakt), dat een afwaardering tot het door u gestelde bedrag op zijn plaats is.
Tijdens onze laatste bespreking (…) hebben we daarom een “marsroute” afgesproken, om te bezien of we op die manier tot een vergelijk kunnen komen.
Afgesproken is dat van een aantal locaties de waarde zal worden vastgesteld door een door u aan te wijzen taxateur. (…)
De rapporten van deze taxaties zullen aan de Belastingdienst worden overgelegd. Mocht hier aanleiding toe zijn, dit is het geval indien de taxaties inderdaad fors lager zijn dan de boekwaarden, dan zal de Belastingdienst deze locaties eveneens taxeren (…).
Mochten de taxaties van de taxateurs van beide partijen significante verschillen tonen, dan zullen de taxateurs eerst met elkaar trachten tot een vergelijk te komen. Mocht dit niet lukken, dan rest slechts de gang naar de rechter.
Er zullen naast de zes hiervoor genoemde locaties geen andere locaties worden getaxeerd. De uitkomsten van de taxaties van genoemde zes locaties zullen ook gebruikt worden om door middel van extrapolatie de waarden van de overige locaties (…) vast te stellen.”
Van het hiervoor vermelde bedrag van € 30.960.834 heeft € 15.968.217 betrekking op de bedoelde zes kavels.
2.9.
In opdracht van belanghebbende heeft [O] BV een taxatierapport, gedateerd 26 november 2012, opgemaakt. In dat taxatierapport wordt de waarde in het economische verkeer van de zes geselecteerde kavels/projecten op peildatum 1 januari 2009 vastgesteld op € 5.588.000. Nadien zijn door belanghebbende op dit taxatierapport enige correcties toegepast, hetgeen resulteert in een waarde van € 6.320.153. Dit is € 14.524.937 minder dan de boekwaarde.
2.10.
In opdracht van de Inspecteur zijn eveneens taxaties van de zes kavels/projecten uitgebracht. Deze zijn opgemaakt door taxateurs van de Belastingdienst/kantoor Zwolle en dateren van januari en februari 2013. In die taxatierapporten wordt de waarde in het economische verkeer van de zes geselecteerde kavels/projecten op peildata 1 januari 2009 en 10 juni 2009 getaxeerd op € 20.258.645. Voor het project Zuidlanden is sprake van een meerwaarde van € 6.787.034 ten opzichte van de boekwaarde; de overige kavels/projecten zijn volgens deze taxatie € 7.373.479 minder waard dan de boekwaarde.
2.11.
De uitkomsten van de taxaties hebben niet geleid tot overeenstemming over de waardering van de verkochte kavels. Op basis van een daartoe eerder gedane toezegging heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar een negatief vervreemdingsvoordeel op de kavels van € 15.500.000 in aanmerking genomen. De Inspecteur heeft het verlies daarom aangepast met € 5.500.000 en nader vastgesteld op € 13.266.990.
3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1.
In geschil is de waarde in het economische verkeer van de in juni 2009 door belanghebbende overgedragen kavels.
3.2.
Belanghebbende stelt dat de waarde in het economische verkeer van kavels die naar verwachting binnen tien jaar niet tot ontwikkeling zullen komen kan worden gesteld op de agrarische waarde. Voor de bepaling van de agrarische waarde sluit zij aan bij de publicatie van de Belastingdienst over de waardering van verpachte landbouwgronden in box 3 in de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Het transactieresultaat, zijnde het verschil tussen de waarde in het economische verkeer en de boekwaarde, dient volgens belanghebbende te worden vastgesteld op negatief € 30.960.834. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vaststelling van het verlies op € 28.727.824.
3.3.
De Inspecteur stelt dat de waarde in het economische verkeer moet worden vastgesteld rekening houdend met alle relevante factoren. De agrarische waarde is niet de maatstaf voor de waarde in het economische verkeer. Evenmin kan aansluiting worden gezocht bij de publicatie van de Belastingdienst over de waardering van verpachte gronden in box 3 in de Wet IB 2001. Het negatieve transactieresultaat op de overgedragen kavels dient volgens de Inspecteur te worden vastgesteld op (maximaal) € 15.500.000. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar en handhaving van het verlies op € 13.266.990.
3.4.
Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd, is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.
Niet in geschil is dat de waarde van de overgedragen onroerende zaken lager was dan de (met de boekwaarde overeenstemmende) overdrachtsprijs en dat daarom een verlies in aanmerking moet worden genomen. In haar aangifte had belanghebbende dienaangaande een verlies van € 10.000.000 opgenomen. Niet in geschil is dat een hoger verlies in aanmerking moet worden genomen dan uit de aangifte voortvloeit. De Inspecteur heeft een verlies van € 15.500.000 in aanmerking genomen. Belanghebbende stelt dat een nog groter verlies in aanmerking moet worden genomen. De bewijslast van die stelling rust op belanghebbende.
4.2.
Belanghebbende stelt primair dat de waarde van de kavels dient te worden gesteld op (veelal) de agrarische waarde. Zij voert daartoe aan dat zij binnen tien jaar niet tot ontwikkeling zijn en zullen komen. Voorts stelt zij dat de desbetreffende kavels als gevolg van de publiek(rechtelijk)e en onomkeerbare (markt)ontwikkelingen niet geschikt zijn gebleken voor woningbouw.
4.3.
De Inspecteur stelt daartegenover dat strategische gronden als de onderhavige plegen te worden aangeschaft met een horizon van tientallen jaren en dat niet aannemelijk is dat in juni 2009 al sprake was van een structurele crisis op de woningmarkt. De Inspecteur beroept zich op de hiervoor vermelde taxaties van de Belastingdienst.
4.4.
Belanghebbende stelt dat de Inspecteur ermee heeft ingestemd gronden die niet binnen tien jaar na de verwerving tot ontwikkeling zijn gekomen, kunnen worden gewaardeerd op de agrarische waarde. Zij verwijst in dit verband naar de hiervoor aangehaalde brieven van 6 december 2011 en 20 september 2012. Naar het oordeel van het Hof kan in die brieven niet worden gelezen dat de Inspecteur een dergelijke instemming heeft gegeven.
4.5.
Voorts stelt belanghebbende dat voor de vaststelling van de agrarische waarde moet worden aangesloten bij de beleidsregels van de Belastingdienst voor de waardering van verpachte gronden in box 3. Dit Besluit heeft betrekking op de waardering van verpachte gronden voor de berekening van de rendementsgrondslag voor de heffing van inkomstenbelasting over het inkomen uit sparen en beleggen. De Inspecteur is naar het oordeel van het Hof niet gehouden deze waardering ook toe te passen in een geval als het onderhavige.
Project Meerstad
4.6.
Project Meerstad betreft een perceel grond van 49.680 m² in Groningen. [J] BV heeft dit perceel op 16 februari 1999 gekocht voor f 1.000.000 (€ 453.780). De boekwaarde van deze grond was € 2.101.936. [O] heeft deze grond gewaardeerd op € 183.800. [P] , taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, heeft met dagtekening 29 januari 2013 deze grond naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 173.880.
4.7.
Belanghebbende stelt dat de waarde ten tijde van de overdracht € 1.918.136 (€ 2.101.936 - € 183.800) lager was dan de boekwaarde. De Inspecteur heeft niet gesteld dat het verlies op deze transactie lager was, zodat het Hof zal uitgaan van de juistheid van de stelling van belanghebbende.
Project Zuidlanden
4.8.
Het project Zuidlanden te Leeuwarden bestaat uit percelen grond van tezamen 476.230 m². De boekwaarde van deze grond was € 6.317.731. [O] heeft enkele van deze percelen, tezamen groot 292.155 m², gewaardeerd op € 1.095.600. Voor alle percelen tezamen leidt dat tot een waarde van € 1.547.747. [I] , taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, heeft met dagtekening 31 januari 2013 die zelfde percelen naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 7.135.765. Enkele andere percelen, tezamen 110.145 m², waardeerde bij op € 4.130.000. Enkele andere percelen, tezamen 73.930 m², waardeerde hij op € 1.839.000. Voor alle percelen tezamen leidt dat tot een waarde van € 13.104.765.
4.9.
Belanghebbende wijst op het afnemend aantal inwoners van de regio Noord-Oost. Belanghebbende stelt dat de ontwikkelaar van deze gronden, als zij al mogen worden ontwikkeld, moet zorgdragen voor infrastructuur en plankosten. Voorts stelt belanghebbende dat de desbetreffende kavels tot op heden niet zijn ontwikkeld. Op het door haar ingediende stedenbouwkundig plan is geen enkele reactie ontvangen. Voorts stelt belanghebbende dat de taxateur van de Inspecteur uitgaat van te hoge opbrengsten als al ontwikkeld zou kunnen worden. Volgens belanghebbende is binnen afzienbare termijn geen enkele rendabele ontwikkeling van deze gronden mogelijk en dienen zij daarom te worden gewaardeerd op agrarische waarde.
4.10.
De Inspecteur betwist dat ten tijde van de overdracht van de gronden de woningmarkt uitzichtloos was. De desbetreffende gronden zijn nog steeds ‘warm’ gelegen in een ontwikkelgebied en bestemd voor woningbouw. Op de verkoopdatum bestond nog steeds de verwachting dat de bevolking van Leeuwarden zou groeien. Aan de zuidkant van Leeuwarden vindt nog steeds woningbouw plaats. De omstandigheid dat de grond binnen het concern is verkocht en niet (voor de agrarische waarde) aan een derde, duidt erop dat de waarde hoger is dan de agrarische waarde, aldus de Inspecteur.
4.11.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de waarde van deze grond lager was dan de boekwaarde.
Project Leuriks-Oost
4.12.
Het Project Leuriks-Oost te Enschede bestaat uit een perceel grond van 8.765 m². [J] BV heeft dit perceel op 24 september 1999 bij economische levering verkregen. De boekwaarde van deze grond was € 409.532. [O] heeft deze grond gewaardeerd op € 70.100. [Q] en [R] , taxateurs onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, hebben met dagtekening 7 februari 2013 deze grond naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 300.000.
4.13.
Belanghebbende wijst erop dat zij in 2012 met de gemeente Enschede een exploitatieovereenkomst heeft gesloten en dat deze in 2014 is ontbonden omdat het desbetreffende bestemmingsplan niet tot stand is gekomen. Daaruit volgt, aldus belanghebbende, dat deze kavel definitief waardeloos is geworden.
4.14.
De Inspecteur wijst erop dat deze locatie ten tijde van de verkoop nog steeds een ontwikkellocatie was en dat na de verkoopdatum belanghebbende nog een ontwikkelovereenkomst met de gemeente heeft gesloten. Dat wijst erop dat op de verkoopdatum nog mogelijkheden voor ontwikkeling bestonden.
4.15.
Het Hof acht niet aannemelijk dat de waarde van deze grond lager was dan de door de Inspecteur getaxeerde waarde. Uit die waarde vloeit een verkoopverlies voort van € 109.532.
Project Kloosterveen
4.16.
Het project Kloosterveen te Assen bestaat uit twee stukken grond van 282.145 m² en 157.450 m². [S] , taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, heeft met dagtekening 28 februari 2013 het gedeelte van 282.145 m² met opstallen naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 1.142.000. Het stuk grond van 157.450 m² waardeerde hij op € 456.000. Bij de aanvang van het onderhavige boekjaar was de boekwaarde € 5.307.794
4.17.
In hoger beroep wijst belanghebbende erop dat [O] de grond zonder opstallen heeft getaxeerd. Belanghebbende sluit zich aan bij de taxatie van de Inspecteur. Daaruit vloeit een verlies voort van € 3.709.794.
Project Waterwijk
4.18.
Het project Waterwijk in Urk bestaat uit een perceel grond van 219.290 m². [O] heeft deze grond gewaardeerd op € 1.973.610. [H] , taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, heeft met dagtekening 22 januari 2013 deze grond naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 2.082.000. Bij de aanvang van het onderhavige boekjaar was de boekwaarde € 3.408.097.
4.19.
Belanghebbende stelt dat de waarde ten tijde van de overdracht € 1.434.487 lager was dan de boekwaarde. De Inspecteur heeft niet gesteld dat het verlies op deze transactie lager was, zodat het Hof zal uitgaan van de juistheid van de stelling van belanghebbende.
Project Osdorp
4.20.
Het project Osdorp te Amsterdam bestaat uit een perceel grond van 12.245 m². [O] heeft deze grond gewaardeerd op € 1.347.000. [T] , taxateur onroerende zaken werkzaam bij de Belastingdienst, heeft met dagtekening 18 maart 2013 deze grond naar de peildatum 10 juni 2009 gewaardeerd op € 3.000.000. Bij de aanvang van het onderhavige boekjaar was de boekwaarde € 3.300.000.
4.21.
Belanghebbende stelt dat met dit terrein sinds de aankoop niets is gebeurd. Het kan als bedrijventerrein slechts als een geheel in gebruik worden genomen. Daardoor is het aantal gegadigden beperkt en de markt voor dergelijke bedrijfsterreinen is verzadigd. Bovendien is het terrein licht vervuild, ligt het te laag, is het onderdeel van een dijklichaam en ligt het in een waterwingebied.
4.22.
Het Hof acht niet aannemelijk dat de waarde van deze grond lager was dan de door de Inspecteur getaxeerde waarde. Uit die waarde vloeit een verkoopverlies voort van € 300.000.
Conclusie
4.23.
Al het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat niet aannemelijk is dat de door belanghebbende met de onderhavige verkopen geleden verliezen hoger zijn dan:
Meerstad
€ 1.918.136
Zuidlanden
Nihil
Leuriks-Oost
€ 109.532
Kloosterveen
€ 3.709.794
Waterwijk (volgens belanghebbende)
€ 1.434.487
Osdorp
€ 300.000
totaal
€ 7.471.949
Extrapolatie leidt ertoe dat niet aannemelijk is dat het verlies op alle overgedragen onroerende zaken hoger was dan (7.471.949/15.968.217) x € 30.960.834 = € 14.487.389. Nu de Inspecteur reeds een verlies van € 15.500.000 in aanmerking heeft genomen is het gelijk aan de Inspecteur.
4.24.
Belanghebbende heeft erop gewezen dat in de tussen partijen gevoerde correspondentie regelmatig is geschreven dat de waardering zou moeten plaatsvinden conform goed koopmansgebruik. In het onderhavige geval speelt goed koopmansgebruik naar het oordeel van het Hof echter geen rol, aangezien het gaat om de vaststelling van de totale winst die belanghebbende heeft genoten en niet om de toerekening van die totale winst aan verschillende boekjaren. Aan de gevoerde correspondentie kan belanghebbende ook niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat in dit geval van de juiste toepassing van de wet kan worden afgeweken.
4.25.
Gelet op het vorenoverwogene heeft de Rechtbank een juiste beslissing genomen. Het Hof zal dan ook de uitspraak van de Rechtbank bevestigen.
5.Kosten
Het Hof ziet geen aanleiding een partij te veroordelen in de kosten die de wederpartij in verband met de behandeling van het hoger beroep voor het Hof heeft moeten maken.
6.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, B.F.A. van Huijgevoort en P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
De beslissing is op 24 mei 2016 in het openbaar uitgesproken.
De griffier,
De voorzitter,
(E.D. Postema)
(J. van de Merwe)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 mei 2016
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EHDen Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.