ECLI:NL:GHARL:2013:8000

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

Afdeling belastingrecht

Locatie Arnhem

Nummer 12/00339

uitspraakdatum: 22 oktober 2013

Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X]te
[Z](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 2 oktober 2012, nummer AWB 12/351,

in het geding tussen belanghebbende en

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/[P](hierna: de Inspecteur)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1

Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.436. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 1.164.

1.2

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 45.279 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 681.

1.3

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak ongegrond verklaard.

1.4

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5

Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.

1.6

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juli 2013 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [.], als de gemachtigde van belanghebbende, [.] alsmede [.] de Inspecteur[.]. De zaak is – met instemming van partijen – ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaak met nummer 12/00338 van [Y]

1.7

De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.

1.8

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.De vaststaande feiten

2.1

Belanghebbende dreef vanaf 2001 met zijn echtgenote [Y] (hierna: echtgenote) in de vorm van een vennootschap onder firma een onderneming, waarvan de activiteiten bestonden uit het exploiteren van een horecabedrijf bestaande uit een café annex discotheek, genaamd [A] v.o.f. (hierna: de vof). Beiden waren voor 50% gerechtigd in het vermogen van de vof.

2.2

De onder 2.1 vermelde onderneming werd gedreven in de onroerende zaak gelegen aan de [a-straat 1], te [Z] (hierna: de onroerende zaak). Deze onroerende zaak is op 1 november 2001 door belanghebbende en zijn echtgenote gekocht voor € 145.210 (
f320.000). In de periode van ruim vijf jaar voor de overname werd reeds een discotheek in de onroerende zaak geëxploiteerd. De onroerende zaak is van de aanvang af gebruikt als gecombineerd woonhuis/bedrijfspand. Belanghebbende rekent de onroerende zaak vanaf 2001 geheel tot zijn ondernemingsvermogen.

2.3

Het woongedeelte van de onroerende zaak bestaat – kort gezegd – uit de bovenverdieping (met drie slaapkamers, een zolder en urinoir en douche, in totaal 238 m²) en de op de begane grond gelegen keuken (16 m²) en woonkamer (30 m²). Het overige gedeelte van de onroerende zaak op de benedenverdieping, bestaande uit – kort gezegd – café, discotheek (250 m²), toiletgroep, entree en garderobe behoort tot het bedrijfsgedeelte.

2.4

In het voorste gedeelte van de benedenruimte van de onroerende zaak werd doorlopend het café geëxploiteerd. De discotheek was alleen in het weekend geopend, en een enkele keer daarbuiten, voor kleine feesten. Het café en de discotheek werden van elkaar afgescheiden door schuifdeuren.

2.5

De keuken werd behalve voor privé-doeleinden ook gebruikt voor het café. De woonruimte op de begane grond werd tevens gebruikt als kleedruimte voor artiesten die in de discotheek optraden. Omdat in het woongedeelte slechts een urinoir aanwezig was, werd de toiletgroep door belanghebbende en zijn gezin ook privé gebruikt. Doordeweeks werd de discotheekruimte voornamelijk gebruikt voor privé-doeleinden zoals speelruimte voor de kinderen.

2.6

Eind 2003 blijkt dat belanghebbende in het kader van milieuvoorschriften over een nieuwe vergunning dient te beschikken om een discotheek in de onroerende zaak te mogen exploiteren. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op dat moment het stellige voornemen om op de betreffende locatie hun horecabedrijf verder voort te zetten en hebben aanvragen ingediend om de hiervoor benodigde vergunningen te verkrijgen.

2.7

Eind 2005 begin 2006 zijn de horeca-activiteiten gestagneerd omdat de gemeente (nog) geen nieuwe vergunning had verstrekt en de exploitatie van de discotheek door de gemeente niet langer werd gedoogd.

2.8

In 2008 hebben belanghebbende en zijn echtgenote het besluit genomen om de horeca-activiteiten te staken omdat de vereiste vergunningen te lang op zich lieten wachten. In verband met de staking van de onderneming heeft belanghebbende (zijn aandeel in) de onder 2.2 vermelde onroerende zaak op 31 december 2008 overgebracht naar zijn privévermogen.

2.9

Op 5 oktober 2009 heeft belanghebbende voor het jaar 2008 aangifte gedaan voor de IBB/PVV naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 20.932. In dit belastbaar inkomen uit werk en woning is begrepen de stakingswinst die belanghebbende realiseert bij de overgang van de tot het ondernemingsvermogen behorende onroerende zaak naar privé. Voor de berekening van de stakingswinst is in de aangifte uitgegaan van een waarde van de gehele onroerende zaak van € 167.000. Hierop heeft belanghebbende een waardedruk in verband met zelfbewoning toegepast van 40%. De waarde van de onroerende zaak is voor de berekening van de stakingswinst aldus vastgesteld op € 100.200, en het aandeel van belanghebbende daarin derhalve op € 50.100.

2.1

De waarde in het economische verkeer in vrij opleverbare staat per 31 december 2008 is door belanghebbende en zijn echtgenote enerzijds en de Inspecteur anderzijds in een vaststellingsovereenkomst, door de taxateurs van partijen namens hen gesloten op 21 april 2011, vastgesteld op € 255.000. Ter zitting van de Rechtbank hebben partijen uitdrukkelijk verklaard dat de waarde van het woongedeelte daarbij is te stellen op 25% van € 255.000, ofwel € 63.750, en de waarde van het bedrijfsgedeelte op 75% van € 255.000, ofwel € 191.250.

2.11

Met dagtekening 25 juni 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de aanslag IB/PVV 2008 opgelegd, waarbij hij het belastbare inkomen uit werk en woning in afwijking van de aangifte IB/PVV als volgt heeft vastgesteld:

Aangegeven inkomen uit werk en woning -/- € 20.932

Bij: meer stakingswinst € 77.400

Af: persoonsgebonden aftrek scholingsuitgaven -/-
€ 32Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 56.436

Bij het vaststellen van de stakingswinst is de Inspecteur uitgegaan van een waarde van de onroerende zaak van € 255.000. Hij heeft daarbij geen rekening gehouden met een waardedrukkende factor in verband met zelfbewoning. De correctie op de stakingswinst van belanghebbende en het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende over 2008 bedraagt alsdan: 50% van € 255.000 (= € 127.500) minus € 50.100 is € 77.400.

2.12

Namens belanghebbende wordt bij brief van 20 juli 2011 bezwaar aangetekend tegen de – onder 2.11 vermelde – opgelegde aanslag. Het bezwaar heeft betrekking op de vaststelling van de omvang van de stakingswinst, en met name de daarbij in aanmerking genomen waarde van de onroerende zaak en het door de Inspecteur niet toepassen van een waardedruk vanwege eigen bewoning van de onroerende zaak door belanghebbende en zijn echtgenote.

2.13

Bij uitspraak op bezwaar van 5 januari 2012 is de Inspecteur gedeeltelijk tegemoet gekomen aan de bezwaren van belanghebbende. Door de Inspecteur is daarbij alsnog rekening gehouden met een waardedrukkende factor in verband met duurzame zelfbewoning van het woongedeelte van de onroerende zaak. Deze waardedruk is door de Inspecteur nader bepaald op € 22.313, namelijk 35% van 25% (woondeel) van € 255.000, ofwel € 63.750. Dit leidt tot een vermindering van de stakingswinst van belanghebbende van € 11.157 (50% van € 22.313).

De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende over 2008 bij uitspraak op bezwaar als volgt nader vastgesteld:

Vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 56.436

Verleende vermindering -/-
€ 11.157

Nader vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning € 45.279

2.14

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank.

2.15

De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende bij uitspraak van 2 oktober 2012 ongegrond verklaard.

3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1

In geschil is het antwoord op de vraag of bij de bepaling van de stakingswinst van belanghebbende voor het bedrijfsgedeelte van de onroerende zaak rekening mag worden gehouden met een waardedrukkende factor wegens zelfbewoning. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord is tussen partijen niet in geschil dat deze waardedruk 35% bedraagt van de waarde in het economische verkeer van dat gedeelte. Indien deze vraag ontkennend wordt beantwoord is nog in geschil het antwoord op de vragen of de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden, en – indien ook die vraag ontkennend dient te worden beantwoord – of de verdeling van de onroerende zaak in 25% woongedeelte en 75% bedrijfsgedeelte zoals de Inspecteur die heeft toegepast, juist is.

3.2

Belanghebbende beantwoordt de eerste en tweede vraag bevestigend en derde vraag ontkennend.

3.3

De Inspecteur beantwoordt de eerste en tweede vraag ontkennend en de derde vraag bevestigend. Verder stelt de Inspecteur dat belanghebbende eerder akkoord is gegaan met een verdeling van de onroerende zaak in 25% woongedeelte en 75% bedrijfsgedeelte, en dat het belanghebbende nu niet meer vrijstaat deze verdeling ter discussie te stellen.

3.4

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.5

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de Inspecteur, en – zo begrijpt het Hof belanghebbende – tot vaststelling van het belastbare inkomen uit werk en woning op € 11.811.

3.6

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4.Beoordeling van het geschil

4.1

Zoals volgt uit HR 18 november 1959, nr. 14 109, BNB 1960/4, en HR 13 november 1996, nr. 31 491 (ECLI:NL:HR:1996:AA1762)
,BNB 1997/10, is min of meer duurzame zelfbewoning een omstandigheid, welke de waarde in het economische verkeer van de woning op het stakingstijdstip kan beïnvloeden en waarmee derhalve bij het bepalen van die waarde rekening dient te worden gehouden.

4.2

Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat het woon- en bedrijfsgedeelte van de onroerende zaak onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden en dat het woongedeelte en het bedrijfsgedeelte niet afzonderlijk verkoopbaar en/of afzonderlijk verhuurbaar zijn.

4.3

Belanghebbende neemt het standpunt in dat bij de bepaling van de stakingswinst ook bij de waardering van het bedrijfsgedeelte rekening van de onroerende zaak, rekening dient te worden gehouden met een waardedrukkende factor wegens zelfbewoning. Hij beroept zich daarbij onder meer op het besluit van de staatssecretaris van 31 augustus 2009 (nr. CPP2009/1092M). Nu tussen partijen niet in geschil is dat de privé- en bedrijfsruimten onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden, en tevens dat deze ruimten niet afzonderlijk zijn te verkopen of te verhuren, dient – aldus belanghebbende – de waardedruk in verband met zelfbewoning zich ook tot het bedrijfsgedeelte uit te strekken. Immers – aldus nog steeds belanghebbende – zal een koper met die omstandigheden rekening houden.

4.4

De Inspecteur verwijst voor zijn standpunt dat voor het bedrijfsgedeelte van de onroerende zaak geen rekening mag worden gehouden met een waardedrukkende factor wegens zelfbewoning naar het arrest van de Hoge Raad van 25 april 2008, nr. 43 995 (ECLI:NL:HR:2008:BD0473), BNB 2008/174. Aldaar overweegt de Hoge Raad onder meer:

“3.3 (…)

Bij een waardering als complex wordt van de desbetreffende onroerende zaken de waarde bepaald met als uitgangspunt dat deze na de beste voorbereiding als één geheel worden verkocht aan de meest biedende partij, die de onroerende zaken vervolgens direct en in volle omvang in gebruik kan nemen. Deze complexwaarde wordt bepaald ingeval de verkoop van de onroerende zaken als complex meer opbrengt dan de verkoop van de afzonderlijke onderdelen.

Gelijk de Hoge Raad heeft beslist in onder meer zijn arrest van 18 november 1959, nr. 14109, BNB 1960/4, en zijn arrest van 13 november 1996, nr. 31491, BNB 1997/10, is min of meer duurzame zelfbewoning een omstandigheid welke de waarde in het economische verkeer van een woning kan beïnvloeden en waarmee derhalve bij het bepalen van die waarde rekening dient te worden gehouden. Ingeval een woning als zojuist bedoeld behoort tot een complex van onroerende zaken dat als zodanig wordt gewaardeerd, is er slechts reden voor het in aanmerking nemen van min of meer duurzame zelfbewoning bij die tot het complex behorende onroerende zaken die op het moment van staking van de onderneming min of meer duurzaam voor woondoeleinden werden gebruikt.”

Van een horecagelegenheid kan niet worden gezegd – aldus de Inspecteur – dat deze naar aard en inrichting geschikt is om min of meer duurzaam te worden gebruikt voor zelfbewoning. Dat belanghebbende mede privé gebruik maakt van het bedrijfsgedeelte is naar zijn mening geen reden om rekening te houden met een waardedrukkende factor. De omstandigheid dat het bedrijfsdeel en het woondeel niet afzonderlijk verkoopbaar en/of verhuurbaar zijn, is naar de mening van de Inspecteur reeds verdisconteerd in de vastgestelde (complex)waarde.

4.5

Het Hof overweegt hierover als volgt.

4.6

Het beroep van de Inspecteur op het arrest van de Hoge Raad van 25 april 2008 faalt. Naar tussen partijen niet in geschil is, zijn het woongedeelte en het bedrijfsgedeelte niet afzonderlijk te verkopen. Van een situatie waarin het geheel meer opbrengt dan de som van de afzonderlijke delen kan hier dus geen sprake zijn, reeds omdat verkoop van de afzonderlijke delen feitelijk niet mogelijk is. De onderhavige onroerende zaak maakt dus – anders dan de woning in het hiervoor vermelde arrest van de Hoge Raad – geen deel uit van een complex dat als zodanig wordt gewaardeerd. Mitsdien is ook het door de Inspecteur aangedragen criterium – de beoordeling of tot het complex behorende onroerende zaken op het moment van staking van de onderneming min of meer duurzaam voor woondoeleinden worden gebruikt – in dat verband niet doorslaggevend.

4.7

Tussen partijen is niet in geschil dat het woon- en bedrijfsgedeelte van de onroerende zaak onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden en dat het woongedeelte en het bedrijfsgedeelte niet afzonderlijk verkoopbaar en/of afzonderlijk verhuurbaar zijn. Alsdan zijn het woon- en bedrijfsgedeelte naar het oordeel van het Hof ook niet afzonderlijk rendabel te maken. Het Hof vindt bevestiging voor dit zijn oordeel in de onder 2.3 en 2.5 vastgestelde feiten. Daaruit is immers af te leiden dat als gevolg van de fysieke inrichting van de onroerende zaak het gebruik van het woongedeelte en het bedrijfsgedeelte – ten einde overeenkomstig hun bestemming te kunnen functioneren – noodzakelijkerwijs het gebruik van voorzieningen (keuken, toiletgroep, woonkamer annex kleedruimte) die zijn gelegen in het andere gedeelte met zich bracht. Vanuit de denkbeeldige koper van de onroerende zaak bezien is er sprake van een waardedrukkende factor ten aanzien van het geheel. Deze zal bij duurzame voortzetting van bewoning van het woongedeelte geconfronteerd worden met het medegebruik van de diverse ruimten.

4.8

Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen, dient ter de bepaling van de hoogte van de stakingswinst, bij de waardering van de onroerende zaak ook ten aanzien van het bedrijfsgedeelte daarvan rekening te worden gehouden met een waardedrukkende factor wegens zelfbewoning. Dat – zoals de Inspecteur heeft gesteld – bij de vaststelling van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak op 31 december 2008 de omstandigheid dat de beide delen niet afzonderlijk zijn te verkopen of te verhuren, is verdisconteerd in de op € 255.000 vastgestelde waarde, doet daar niet aan af. Dat is immers een kwestie is die losstaat van de vraag of bij de waardering rekening dient te worden gehouden met een waardedruk als gevolg van duurzame zelfbewoning. Het gelijk is in zoverre aan belanghebbende. Voor dat geval zijn partijen het er over eens dat de waardedruk vanwege zelfbewoning voor de gehele onroerende zaak (woon- en bedrijfsgedeelte tezamen) kan worden bepaald op 35% van de waarde in het economisch verkeer (€ 255.000) derhalve op € 89.250. Daarvan heeft 50% ofwel € 44.625 betrekking op de stakingswinst van belanghebbende.

4.9

Het inkomen uit werk en woning van belanghebbende voor het jaar 2008 kan met inachtneming van het voorgaande als volgt worden bepaald:

Aangegeven inkomen uit werk en woning -/- € 20.932

Bij: meer stakingswinst (€ 77.400 -/- € 44.625) € 32.775

Af: persoonsgebonden aftrek scholingsuitgaven -/-
€ 32€ 11.811

4.1

De overige geschilpunten behoeven geen verdere bespreking.

4.11

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van het nader vastgestelde belastbare inkomen betreft.

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

5.Proceskosten

Het Hof stelt de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 944 voor de kosten in eerste aanleg (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de behandeling ter zitting, wegingsfactor 1 en met een waarde per punt van € 472) en € 944 voor de kosten in hoger beroep (1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de behandeling ter zitting van het Hof, wegingsfactor 1 en met een waarde per punt van € 472), ofwel in totaal op € 1.888. Nu deze zaak samenhangt met de procedure onder nummer 12/00338, wordt aan belanghebbende de helft van de vergoeding toegekend, derhalve € 944.

6.Beslissing

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,

– verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,

– vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.811,

– vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 944, en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 42 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 115 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Bezemer als griffier.

De beslissing is op
22 oktober 2013in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(N.G.U. Bezemer)

(M.G.J.M. van Kempen)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 24 OKTOBER 2013

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.