ECLI:NL:GHAMS:2019:3716

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerken 18/00354 en 18/00355

24 september 2019

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op de hoger beroepen van

[X], wonende te [Z] , belanghebbende,

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerken HAA 17/4556 en HAA 18/65 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.1.

Aan belanghebbende is voor het belastingjaar 2014 met dagtekening 16 juni 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.691.

1.1.2.

Aan belanghebbende is voor het belastingjaar 2015 met dagtekening 13 oktober 2017 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.087.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2014 en 2015. De bezwaren zijn door de inspecteur bij uitspraken op bezwaar met dagtekening 30 augustus 2017 respectievelijk 18 december 2017 afgewezen. Belanghebbende heeft vervolgens beroep ingesteld bij de rechtbank.

1.3.

Bij uitspraak van 1 juni 2018 heeft de rechtbank als volgt beslist:

“ - verklaart het beroep betreffende de aanslag ib/pvv 2014 (zaaknummer HAA 17/4556) ongegrond;

- verklaart het beroep betreffende de aanslag ib/pvv 2015 (zaaknummer HAA 18/65) gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2015;

- vermindert de belastingaanslag voor het jaar 2015 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 62.484, vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig, en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit, en

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht voor het jaar 2015 van € 46 aan eiser te vergoeden.”

1.4.

De tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroepen zijn bij het Hof ingekomen op 21 juni 2018. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 augustus 2019. Belanghebbende is verschenen. Namens de inspecteur zijn verschenen G.J. Jonker, R.J. Wolfs en G.H.M. Bonnee. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Tussen partijen vaststaande feiten

2.1.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“1. Eiser is tot 6 september 2011 gehuwd geweest met mevrouw [Y] (hierna: ex-echtgenote). Beiden waren in 2014 en 2015 voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning aan het adres [adres] te [Z] (hierna: de woning). Eiser en zijn ex-echtgenote waren in 2014 en 2015 geen fiscaal partner. Eiser heeft gedurende 2014 en 2015 in de woning gewoond. Zijn ex-echtgenote is met ingang van 18 september 2012 uit de woning vertrokken. De woning is begin 2016 verkocht.

2. In het kader van de echtscheiding hebben eiser en zijn ex-echtgenote een echtscheidingsconvenant opgesteld. In dit convenant hebben eiser en zijn ex-echtgenote over en weer afstand gedaan van hun rechten op alimentatie ten opzichte van elkaar.

3. In artikel 9 van het echtscheidingsconvenant is het volgende bepaald:

“9.1 Zoals in art. 6 lid 2 vermeld wordt de echtelijke woning (adres [adres] ) niet verdeeld, en wordt vooralsnog door beide partijen bewoond.

De hypothecaire leningen worden niet toegescheiden en de bank ontslaat de vrouw derhalve niet uit haar hoofdelijke verplichtingen jegens de hypotheekhouder.

9.2

Bij de uiteindelijke verkoop komen de kosten verbonden aan deze verkoop van de onroerende zaak voor gezamenlijke rekening van partijen. Het resterende saldo na verkoop zal evenredig over beide partijen worden verdeeld.

9.3

Tot het moment van verkoop verplicht de bewoner zich om de woning te onderhouden en te verzekeren op dezelfde wijze als voor het moment van de echtscheiding.”

4. Eiser heeft in zijn aangifte ib/pvv 2014 respectievelijk 2015 de volledig door hem betaalde (…) hypotheekrente van € 11.100 respectievelijk € 10.787 in aftrek gebracht. Eiser heeft als eigenwoningforfait voor 2014 en 2015 € 602 respectievelijk € 603 in de aangifte opgenomen, overeenkomend met 50% van het voor de WOZ-waarde van de woning geldende eigenwoningforfait. In de aangifte ib/pvv 2014 en 2015 is een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 54.141 respectievelijk € 57.091.

5. Bij de aanslagregeling ib/pvv 2014 heeft verweerder het door eiser in aftrek gebrachte bedrag aan hypotheekrente voor de helft gecorrigeerd. Verweerder heeft het door eiser aangegeven inkomen uit werk en woning verhoogd met € 5.550 en aldus het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 59.691 (€ 54.141 + € 5.550).

6. Bij de aanslagregeling ib/pvv 2015 heeft verweerder het door eiser in aftrek gebrachte bedrag aan hypotheekrente voor de helft gecorrigeerd, met een bedrag van
€ 5.393. Verder heeft verweerder nog 50% van de eigenwoningforfait gecorrigeerd en aangemerkt als ontvangen alimentatie voor een bedrag van € 603. Verweerder heeft het door eiser aangegeven inkomen uit werk en woning verhoogd met € 5.996 en aldus het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 63.087 (€ 57.091 + € 5.996).”

2.2.

Nu partijen tegen de door de rechtbank vastgestelde feiten geen bezwaren hebben aangevoerd zal ook het Hof van die feiten uitgaan.

3.3. Geschil in hoger beroep

Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil de toepassing van de eigenwoningregeling van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) in de onderhavige jaren. Meer specifiek is in geschil of aan belanghebbende voor de onderhavige jaren een volledig aftrek van de hypotheekrente voor de eigen woning toekomt. In hoger beroep is tevens in geschil of de inspecteur, door voor de jaren 2014 en 2015 geen volledig aftrek van de hypotheekrente toe te staan, in strijd heeft gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, meer in het bijzonder het vertrouwensbeginsel.

4.Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft - voor zover in hoger beroep van belang - het volgende overwogen:

“8. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat voor het jaar 2015 ten onrechte 50% van het eigenwoningforfait tot een bedrag van € 603 als van de ex-echtgenote ontvangen alimentatie is bijgeteld bij eiser. Het beroep is om die reden reeds gegrond en de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2015 dient te worden vernietigd.

9. Met betrekking tot de overige grieven van eiser overweegt de rechtbank als volgt.

10. Eiser stelt dat hij heeft begrepen dat hij een en ander gelet op de wetsystematiek niet op de juiste manier met zijn ex-echtgenote heeft geregeld. Hij wijst erop dat achteraf beschouwd de juiste oplossing was geweest als in het echtscheidingsconvenant een “cirkelconstructie” was afgesproken in de zin dat hij en zijn ex-echtgenote ieder 50% van de volledige hypotheekrente hadden betaald en hij 50% van het bedrag aan hypotheekrente als partneralimentatie aan zijn ex-echtgenote had betaald. Zijn ex-echtgenote zou dan de ontvangen alimentatie als inkomen hebben moeten opgeven en dan had zij de door haar betaalde 50% van de hypotheekrente wel van haar inkomen kunnen aftrekken, waarmee de cirkel rond was geweest. Voor de “schatkist” zou het financieel effect tussen de manier waarop het is gelopen en de manier waarop het blijkbaar had moeten worden geregeld een marginaal verschil betekenen.

11. Artikel 3.110 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), luidt als volgt:

“Belastbare inkomsten uit eigen woning zijn de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten.”

12. Artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“1. In deze afdeling en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder eigen woning: een gebouw, een duurzaam aan een plaats gebonden schip of woonwagen in de zin van [in 2014: artikel 1, eerste lid, onder f, van de Huisvestingswet, in 2015: artikel 1, onder l, van de Wet op de huurtoeslag], of een gedeelte van een gebouw, een schip of een woonwagen, met de daartoe behorende aanhorigheden, voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van:

a. eigendom, waaronder begrepen economisch eigendom, of een recht van lidmaatschap van een coöperatie, indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige of zijn partner de voordelen geniet, de kosten en lasten op de belastingplichtige of zijn partner drukken en de waardeverandering hen grotendeels aangaat;(…).”

13. Tot de aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning behoren de renten van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld (art. 3.120, eerste lid, Wet IB 2001). Onder eigenwoningschuld wordt, voor zover hier van belang, verstaan het gezamenlijke bedrag van de schulden van de belastingplichtige die zijn aangegaan in verband met de eigen woning (art. 3.119a, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001).

14. Nu eiser in 2014 en 2015 voor de onverdeelde helft eigenaar was van de woning, is de woning in 2014 en 2015 voor de helft als eigen woning van eiser aan te merken. Gelet hierop en het bepaalde in artikel 9 van het echtscheidingsconvenant hebben eiser en zijn
ex-echtgenote ieder voor de helft een eigenwoningschuld. Op grond van voormelde bepalingen kan eiser dan ook slechts de helft van de door hem betaalde hypotheekrente als aftrekbare kosten in aftrek brengen. De weergegeven wetsartikelen bieden geen aanknopingspunten om eiser te volgen in zijn standpunt dat de door hem betaalde hypotheekrente, voor zover die is betaald op de onverdeelde helft van de schuld waarvoor zijn ex-echtgenote draagplichtig is, in aftrek kan worden gebracht op het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser. Ter zitting heeft eiser uitdrukkelijk verklaard dat de voor de ex-echtgenote betaalde hypotheekrente niet moet worden aangemerkt als aftrekbare partneralimentatie, zodat in zoverre aftrek evenmin aan de orde is.

15. De door eiser geschetste “cirkelconstructie” zoals weergegeven in onderdeel 10 van deze uitspraak is naar het oordeel van de rechtbank niet vergelijkbaar met het voorliggende geval, zodat een beroep op het gelijkheidsbeginsel niet opgaat. Er is dan ook geen enkele reden om aan te nemen dat de beslissing van verweerder rechtens onjuist is. Voor zover eiser betoogt dat de juiste wetstoepassing in zijn geval onredelijk uitwerkt, oordeelt de rechtbank dat zij zich daarover niet kan uitlaten. Artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende Algemeene bepalingen der wetgeving van het Koninkrijk bepaalt immers dat de rechter volgens de wet moet rechtspreken en dat hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen.

16. Gelet op overweging 8 dient het beroep gegrond te worden verklaard.”

5.Beoordeling van het geschil

5.1.1.

In hoger beroep stelt belanghebbende zich op het standpunt dat door hem in aanmerking genomen aftrek van de hypotheekrente economisch niet afwijkt van de aftrek die hij zou hebben genoten indien hij gebruik had gemaakt van de ‘cirkelconstructie’. De helft van de door belanghebbende betaalde hypotheekrente zou bij gebruik van deze constructie in het echtscheidingsconvenant zijn aangemerkt als partneralimentatie en dit gedeelte zou dan – in plaats van als hypotheekrente eigen woning – als partneralimentatie bij belanghebbende in aftrek kunnen komen. Belanghebbende stelt dat de rechtbank ten onrechte niet op dit argument is ingegaan.

5.1.2.

Tevens is volgens belanghebbende, door het volgen van de aangiften IB/PVV 2011 en 2012, bij hem de indruk gewekt van een weloverwogen standpuntbepaling van de inspecteur, waaraan hij in rechte het vertrouwen mag ontlenen dat ook de aangiften IB/PVV voor de jaren erna, met name de in het geding zijnde jaren 2014 en 2015, zullen worden gevolgd.

5.1.3.

In dit verband is ter zitting door belanghebbende aangevoerd dat hij sedert 2011 aangifte IB/PVV doet als zijnde alleenstaand. De hypotheekrenteaftrek krachtens artikel 3.119, eerste lid, aanhef en onderdeel a Wet IB 2001, heeft belanghebbende sedert 2011 in zijn aangifte verwerkt alsof hem een volledig aftrek toekomt voor de (deels) op hem drukkende schulden in verband met een eigen woning. Belanghebbende heeft, zoals aangevoerd ter zitting, deze toepassing van artikel 3.119, eerste lid, aanhef en onderdeel a Wet IB 2001 voortgezet in de aangiften IB/PVV voor de jaren 2012, 2013, 2014 en 2015.

5.2.1.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de rechtbank een juiste beslissing heeft genomen. Nu belanghebbende en zijn ex-partner in de onderhavige jaren beiden onverdeeld eigenaar waren van de woning komt aan belanghebbende voor die jaren een aftrek van hypotheekrente toe voor de helft van de hypotheekschuld. Daaraan doet niet af dat indien belanghebbende en zijn ex-partner een zogenoemde ‘cirkelconstructie’ zouden zijn overeengekomen, hij in aanmerking had kunnen komen voor een persoonsgebonden aftrek (partneralimentatie) ter grootte van de (andere) helft van de hypotheekrente. Uit het echtscheidingsconvenant volgt immers dat voor deze weg niet is gekozen.

5.2.2.

Ten aanzien van de door belanghebbende gestelde weloverwogen standpuntbepaling, heeft de inspecteur ter zitting aangevoerd dat voor de jaren 2011 en 2012 terecht een volledige aftrek van hypotheekrente is toegekend, omdat dat in geval van een scheiding volgt uit de eigenwoningregeling. Het volgen van de aangiften voor die jaren houdt niet een standpuntbepaling in die voor de jaren 2014 en 2015 relevant is, omdat voor die jaren het wettelijk regiem anders uitwerkt.

5.3.1.

In navolging van de rechtbank, oordeelt het Hof ten aanzien van de hypotheekrentaftrek dat, nu belanghebbende in de in het geschil zijnde jaren voor de onverdeelde helft eigenaar was, de woning in die jaren voor de helft als eigen woning van belanghebbende is aan te merken. Gelet hierop en gelet op hetgeen belanghebbende en zijn ex-partner in het echtscheidingsconvenant zijn overeengekomen, hebben belanghebbende en zijn ex-partner ieder voor de helft een eigenwoningschuld. Als gevolg daarvan kan belanghebbende, met inachtneming van de voormelde wettelijke bepalingen, in de onderhavige jaren dan ook slechts de helft van de door hem betaalde hypotheekrente als aftrekbare kosten in aftrek brengen.

5.3.2.

Zoals ook door de rechtbank is overwogen in punt 14 van haar uitspraak, zou voor belanghebbende een mogelijkheid hebben kunnen bestaan om voor de partnerhelft van de hypotheekrente in aanmerking te komen voor een aftrek, echter alleen in het geval belanghebbende en zijn ex-partner daartoe een alimentatieverplichting zouden zijn overeengekomen. Een aftrek zou dan, onder voorwaarden, kunnen bestaan op grond van artikel 6.3 Wet IB 2001. In het onderhavige geval is dit echter niet aan de orde omdat partijen – in het echtscheidingsconvenant dan wel overigens – niet voor die weg hebben gekozen. De omstandigheid dat de gevolgen voor belanghebbende anders zouden zijn geweest, indien hij (en zijn partner) wel voor de onder 5.1.1 beschreven ‘cirkelconstructie’ zou(den) hebben gekozen, doet aan dit oordeel niet af, omdat het belastingrecht is gebaseerd op feiten die zich hebben voorgedaan en niet op feiten die zich zouden hebben kunnen voordoen. De stelling dat een keuze voor deze weg economisch tot eenzelfde uitkomst zou leiden gaat overigens voorbij aan de omstandigheid dat de in een aftrek van partneralimentatie getransformeerde aftrek van (de helft van de) hypotheekrente bij de ex-partner als inkomen zou moeten worden aangemerkt.

5.3.3.

Ook de stelling van belanghebbende dat hij volledig economisch eigenaar is van de woning en daarom gerechtigd tot aftrek van de rente over de volledige op die woning betrekking hebbende schuld kan belanghebbende niet baten. Deze stelling stuit af op de (onverdeelde) gerechtigdheid in gelijke delen van belanghebbende en zijn ex-partner tot de woning. Deze omstandigheid staat tevens eraan in de weg om meer dan 50% van de schuld ter financiering van de woning als een eigenwoningschuld van belanghebbende aan te merken. Bovendien kan ook niet worden geoordeeld dat meer dan 50% van de over die schuld verschuldigde rente op belanghebbende
drukt, nu hij ter zitting van het Hof – desgevraagd – heeft verklaard dat hij 50% van de financieringsrente op zijn ex-partner zou kunnen verhalen, maar dat hij daarvan afziet om de relatie met haar niet te veel te bezwaren.

5.3.4.

Anders dan de inspecteur stelt, is het Hof van oordeel dat de eigenwoningregeling belanghebbende voor de jaren 2011 en 2012 geen recht geeft op een volledige aftrek van hypotheekrente. De door de inspecteur bedoelde regeling van artikel 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is enkel van toepassing indien de belastingplichtige niet langer in de woning woont, terwijl de woning zijn gewezen partner nog wel als hoofdverblijf ter beschikking staat. Deze situatie deed zich in genoemde jaren niet voor. Derhalve berust de aanslagregeling voor de jaren 2011 en 2012 kennelijk op een fout van de inspecteur. Dit gegeven leidt echter niet tot het oordeel dat de aanslagregeling voor de jaren 2011 en 2012 tot een in rechte te beschermen vertrouwen voor de onderhavige jaren kan leiden. Het enkel volgen van de aangifte bij belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof bij belanghebbende niet de indruk kunnen wekken dat er met het oog op de aanslagregeling van latere jaren sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de zijde van de inspecteur. Dat het volgen van de aangiften ook overigens gepaard is gegaan met gedragingen of uitlatingen (in welke vorm dan ook) van de zijde van de inspecteur waaraan belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat het voor de jaren 2011 en 2012 volgen van de aangifte berust op een weloverwogen standpuntbepaling, is niet aannemelijk geworden.

Slotsom

5.4.

Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

6.Kosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten in verband met de behandeling van het hoger beroep op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

7.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V. Sathananthan als griffier. De beslissing is op 24 september 2019 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.