Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 15/00149 t/m 15/00156
23 februari 2016
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] Ltdte [Z] , belanghebbende,
gemachtigde: R. Sukhraj te Purmerend,
tegen
de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 13/3942 en HAA 13/4316 t/m 13/4322 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) van 25 februari 2015 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende de navolgende naheffingsaanslagen in de loonheffing en verzuimboetes opgelegd:
( a) met dagtekening 22 maart 2013 over het tijdvak januari 2010 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 1.800 en een betaalverzuimboete van € 36;
( b) met dagtekening 11 april 2013 over het tijdvak februari 2010 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 2.750 en een betaalverzuimboete van € 55;
( c) met dagtekening 2 april 2013 over het tijdvak januari 2011 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 1.800 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 50;
( d) met dagtekening 18 april 2013 over het tijdvak februari 2011 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 2.750 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 55;
( e) met dagtekening 28 maart 2013 over het tijdvak januari 2012 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 1.800 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 50;
( f) met dagtekening 18 april 2013 over het tijdvak februari 2012 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 2.750 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 55;
( g) met dagtekening 28 maart 2013 over het tijdvak januari 2013 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 1.800 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 50, en
( h) met dagtekening 24 april 2013 over het tijdvak februari 2013 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 2.750 en een aangifte- en een betaalverzuimboete van respectievelijk € 61 en € 55.
1.2.
Het tegen deze naheffingsaanslagen (in één geschrift) gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 1 augustus 2013, ongegrond verklaard.
1.3.
In het tegen deze uitspraak ingestelde beroep heeft de rechtbank de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, het bezwaar tegen de onder (a) vermelde naheffingsaanslag en - naar het Hof begrijpt - het bezwaar tegen de daarbij genomen boetebeschikking niet-ontvankelijk verklaard, de onder (b) tot en met (h) vermelde naheffingsaanslagen verminderd tot naheffingsaanslagen berekend naar het voor de aldaar genoemde tijdvakken geldende gebruikelijk loon van artikel 12a van de Wet LB 1964 en
de onder (b) tot en met (h) vermelde boetebeschikkingen vernietigd.
1.4.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 7 april 2015. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2016. Ter zitting heeft de inspecteur zijn incidentele hoger beroep ingetrokken. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in de onderdelen 1 tot en met 7 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’:
“1. De heer [A] (hierna: [A] ), woonachtig in Nederland, dreef blijkens een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel (hierna: de KvK) in de periode van 1 juli 1999 tot 28 februari 2010 onder de naam “ [Y] ” een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. De activiteiten van de onderneming bestonden uit de import en export van en de groothandel in lederen kleding. De onderneming was gevestigd op het adres [adres 1] .
2.1.
Eiseres, opgericht op 16 september 2009 naar Angelsaksisch recht, heeft een in aandelen verdeeld kapitaal, welke aandelen per 1 december 2009 worden gehouden door [X] Trust (hierna: de Trust). Eiseres is blijkens een uittreksel uit het handelsregister van de KvK gevestigd op het adres [adres 2] .
2.2.
[A] is blijkens een zogeheten “AP01 Appointment of director” formulier van de Companies House (de Engelse KvK) per 1 december 2009 benoemd tot directeur van eiseres. Het formulier is blijkens een stempel op 12 december 2009 door de Companies House ontvangen. Het formulier is door [A] ondertekend. Het formulier vermeldt bij “New director’s service address”: [adres 1] .
2.3.
Tot de dossierstukken behoren de “Balance Sheet as at: 31/12/2013”, “Balance Sheet as at: 31/12/2012”, “Balance Sheet as at: 31/12/2011” en “Balance Sheet as at: 31/12/2010” (balansopstellingen ultimo 2013, 2012, 2011 en 2010) van eiseres. Deze zijn blijkens stempels achtereenvolgens op 8 maart 2014, 23 april 2013, 11 januari 2012 en 22 juni 2011 door de Companies House ontvangen en zijn namens eiseres door [A] als directeur ondertekend. Tot de dossierstukken behoren voorts voor eiseres ingediende zogeheten “AR01 Annual Return” formulieren, die [A] als directeur van eiseres vermelden.
2.4.
Eiseres heeft op 1 december 2009 samen met Stichting [M] een commanditaire vennootschap opgericht met de naam [B] C.V. (hierna: de CV). Eiseres is beherend vennoot en Stichting [M] is commanditair vennoot. Artikel 3 van de overeenkomst dienaangaande bepaalt – voor zover hier van belang – dat eiseres als beherend vennoot haar volledige kennis, arbeid en vlijt moet inbrengen. De overeenkomst is namens eiseres door [A] als directeur ondertekend.
2.5.
De CV houdt zich bezig met de import, export en groothandel in textiel en lederwaren. Tevens exploiteert de CV een webwinkel in textiel, schoenen en lederwaren.
[A] verricht werkzaamheden voor de CV.
3.1.
Verweerder heeft op 15 juli 2011 bij de CV een bedrijfsbezoek afgelegd. Het doel van het bezoek was onder meer om inzicht te verkrijgen in de (status van de) CV en de rol van de beherend vennoot. [A] en de gemachtigde waren daarbij aanwezig. Het rapport (d.d. 20 maart 2012) inzake het bedrijfsbezoek behoort tot de gedingstukken. Het rapport vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
“Tijdens het bedrijfsbezoek heeft de heer [A] aangegeven dat zij [de rechtbank leest “hij”] voor deze rechtsvorm (structuur) heeft gekozen omdat hij toentertijd geen startkapitaal had voor het oprichten van een B.V. en niet persoonlijk aansprakelijk gesteld wilde worden voor de risico’s van de onderneming.”
3.2.
Naar aanleiding van het bedrijfsbezoek is verweerder onder andere – en voor zover hier van belang – tot de conclusie gekomen dat eiseres als inhoudingsplichtige loonbelasting is verschuldigd voor in ieder geval [A] . Aan eiseres is met terugwerkende kracht per
1 januari 2010 een loonbelastingnummer (hierna: LB-nummer) toegekend. Verweerder heeft vervolgens de thans in geding zijnde naheffingsaanslagen en verzuimboetes opgelegd.
2.2.
Deze feiten zijn in hoger beroep niet betwist, zodat ook het Hof daarvan zal uitgaan. Het Hof voegt daaraan het volgende toe.
2.3.
In door de Belastingdienst in hoger beroep overgelegde uitdraaien van in haar systemen opgenomen adresgegevens staat als vestigingsadres, zowel van belanghebbende als van [A] , [adres 1] vermeld.
2.4.
Ter zitting heeft de gemachtigde onder meer het volgende verklaard:
“ [A] had voorheen een marktkraam met verkoop rechtstreeks aan de consument.
De onderneming in de commanditaire vennootschap (CV) is een im- en export groothandel in textiel. Dat is een geheel andere onderneming. Er is dus geen sprake van een voortzetting van de voorheen gedreven onderneming.
De onderneming in de commanditaire vennootschap (CV) is een im- en export groothandel in textiel. Dat is een geheel andere onderneming. Er is dus geen sprake van een voortzetting van de voorheen gedreven onderneming.
[A] heeft aan [Q] een bedrag betaald en [Q] heeft [A] benoemd als directeur van belanghebbende en van de CV. [A] heeft alleen getekend, verder heeft [Q] alles gedaan.
Het werk voor belanghebbende werd door [Q] werd gedaan. [A] wist niet dat hij tot directeur van belanghebbende was benoemd.
[A] is erin geluisd door [Q] . Wij zijn bezig geweest met juridische stappen tegen [Q] , maar dat bedrijf is inmiddels failliet; de bij [Q] betrokken personen zijn onder een andere naam in het buitenland verder gegaan.
[Q] heeft nooit een trustakte aan [A] gegeven. Daarom kon ik ook geen kopie aan de Belastingdienst verstrekken.
U houdt mij voor dat u het vermoeden heeft dat [A] via de trust belanghebbende is gebleven bij de aandelen in belanghebbende. U wijst daarbij op de omstandigheid dat [A] de rechtspersonenstructuur heeft gekocht van [Q] , dat daarin de ondernemingsactiviteiten zijn verricht door [A] en dat niet aannemelijk is dat hij het belang bij deze onderneming zonder afdoende tegenprestatie uit handen geeft aan derden.
Ik zeg u dat de CV de betaling heeft gedaan en dat in de CV alleen [A] werkzaam is. Er is een arbeidscontract tussen de CV en [A] .
U vraagt mij of ik de hoogte van het loon zoals door de rechtbank in aanmerking is genomen betwist. Ja dat doe ik omdat ik stel dat er geen loon is ontvangen. Als er wel loon zou zijn ontvangen is het door de rechtbank in aanmerking genomen loon te hoog omdat in belanghebbende in het geheel geen activiteiten zijn verricht.
De structuur van een trust is in Engeland een bekende structuur. [A] heeft nooit een akte van de trust gezien. Omdat in belanghebbende geen werkzaamheden zijn verricht is ook nooit naar een trustakte gezocht. Belanghebbende is de beherend vennoot van de CV, dat staat ook zo in het register van de Kamer van Koophandel.”
3.Geschil in hoger beroep
Evenals in beroep is in hoger beroep in geschil of belanghebbende terecht in de loonheffing is betrokken in verband met een fictieve dienstbetrekking van [A] bij belanghebbende. Het geschil spitst zich toe op de vragen of belanghebbende in Nederland is gevestigd, of [A] een aanmerkelijk belang heeft in belanghebbende, of belanghebbende werkzaamheden heeft verricht voor belanghebbende.
Dat de rechtbank de naheffingsaanslagen heeft verminderd en de verzuimboetes heeft vernietigd wordt door de inspecteur uiteindelijk niet meer betwist.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.
De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil, voor zover nog van belang voor de beoordeling in hoger beroep, het volgende overwogen:
“Inhoudingsplicht eiseres
6. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres als inhoudingsplichtige loonbelasting is verschuldigd voor [A] omdat:
- [A] als bestuurder arbeid verricht voor eiseres en moet worden aangemerkt als aanmerkelijk belanghouder van eiseres in de zin van de Wet IB 2001, zodat sprake is van een dienstbetrekking als bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet LB 1964 juncto artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Hierbij neemt verweerder gemotiveerd het standpunt in dat [X] Trust op grond van het bepaalde in artikel 2.14a van de Wet IB 2001 als fiscaal transparant moet worden beschouwd met als gevolg dat de aandelen, die de Trust in eiseres houdt, worden toegerekend aan [A] ;
- eiseres in Nederland is gevestigd aangezien – kort gezegd – haar enig bestuurder in Nederland werkt en woont.
7. Eiseres bestrijdt dat zij inhoudingsplichtige is voor de loonbelasting door te stellen dat:
- zij is gevestigd in Groot Brittannië en niet in Nederland;
- zij niet is geregistreerd in Nederland maar in Groot Brittannië;
- zij in Nederland noch in Groot Brittannië activiteiten verricht;
- zij geen LB-nummer heeft aangevraagd;
- de CV loonbelasting betaalt over het loon dat [A] van de CV ontvangt en
- [A] geen aanmerkelijk belang in eiseres heeft.
8.1.
Artikel 4 van de Wet LB 1964 luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kunnen regelen worden gesteld, ingevolge welke eveneens als dienstbetrekking wordt beschouwd de arbeidsverhouding van:
a. (…)
b. (…)
c. (…)
d. degene, die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner als bedoeld in artikel 12a, vierde lid, onderdeel a, een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001; (…)”
8.2.
Artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. Als dienstbetrekking wordt voorts beschouwd de arbeidsverhouding van degene die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft ingeval die arbeidsverhouding niet reeds op grond van de wet of de artikelen 2 tot en met 2c, in samenhang met artikel 2e of artikel 2g, als dienstbetrekking wordt beschouwd.
2. Voor de toepassing van dit artikel wordt verstaan onder:
a. (…)
b. een aanmerkelijk belang: een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001.”
8.3.
Artikel 6 van de Wet LB 1964 bepaalt wie inhoudingsplichtige is. Dat artikel luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. Inhoudingsplichtige is:
a. degene, tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan;
b. (…)
c. (…)
2. Wie niet in Nederland woont of gevestigd is, wordt slechts als inhoudingsplichtige beschouwd voor zover hij:
a. in Nederland een vaste inrichting voor de uitoefening van zijn bedrijf, beroep of andere bezigheid of een in Nederland wonende of gevestigde vaste vertegenwoordiger heeft, dan wel
b. een of meer personen in dienst heeft van wie het loon is onderworpen aan de inkomstenbelasting, met betrekking tot deze personen de loonadministratie in Nederland houdt en zich voor deze persoenen als inhoudingsplichtige bij de inspecteur heeft gemeld. (…)”
8.4.
Artikel 7 van de Wet LB 1964 luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
Als degene, tot wie de dienstbetrekking bestaat, wordt beschouwd:
1° (…)
2° in de gevallen, bedoeld in artikel 4, onder:
a. (…)
b. (…)
c. (…)
d. het lichaam; (…)”
8.5.
Artikel 2.14a van de Wet IB 2001 luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
1. Voor de toepassing van deze wet en de daarop rustende bepalingen worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in het tweede lid, geacht bij degene die dat vermogen bij leven of bij overlijden heeft afgezonderd tot zijn bezit te behoren, onderscheidenlijk op te komen (toerekening). (…)
2. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder een afgezonderd particulier vermogen, niet zijnde een instelling als bedoeld in artikel 32, eerste lid, onder 8°, van de Successiewet 1956: een afgezonderd vermogen waarmee een meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, tenzij tegenover de afzondering van dit vermogen:
a. een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden, of
b. een economische deelgerechtigdheid is ontstaan.
3. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop rustende bepalingen wordt onder het afzonderen van vermogen verstaan:
a. het om niet of onder in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke voorwaarden rechtens dan wel in feite, direct of indirect afzonderen van vermogensbestanddelen in een afgezonderd particulier vermogen;
b. het rechtens dan wel in feite, direct of indirect vervreemden van vermogensbestanddelen aan een afgezonderd particulier vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd van de vervreemder, van zijn partner of van een of meer van zijn bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of tot en met de vierde graad van de zijlijn. (…)”
9. De rechtbank stelt voorop dat verweerder aannemelijk moet maken dat eiseres voor wat betreft de in geding zijnde tijdvakken als inhoudingsplichtige (voor [A] ) dient te worden aangemerkt.
10. De Wet LB 1964 bepaalt dat inhoudingsplichtige degene is tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan. In de regel wordt een dienstbetrekking aanwezig geacht indien (tussen de betrokken partijen) sprake is van een gezagsverhouding en van de verplichting persoonlijk arbeid te verrichten (voor de werknemer) en loon te betalen (voor de werkgever). Ingevolge artikel 4, onderdeel d, van de Wet LB 1964 is de arbeidsverhouding tussen de aanmerkelijk belanghouder en “zijn lichaam” eveneens een dienstbetrekking, een zogeheten fictieve dienstbetrekking. Het lichaam is voor zo’n dienstbetrekking inhoudingsplichtig, tenzij dat lichaam, zoals volgt uit de hiervoor genoemde wettelijke bepalingen – kort gezegd – niet in Nederland is gevestigd. De rechtbank zal eerst beoordelen of eiseres in Nederland is gevestigd (standpunt verweerder), of niet (standpunt eiseres).
11. Op grond van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) wordt de vraag waar een lichaam is gevestigd naar de omstandigheden beoordeeld. Bij de beoordeling naar de omstandigheden van de vestigingsplaats van een lichaam moet in het algemeen ervan worden uitgegaan dat de werkelijke leiding van het lichaam berust bij zijn bestuur en dat de vestigingsplaats overeenkomt met de plaats waar dit bestuur zijn leidinggevende taak uitoefent. Wanneer echter aannemelijk is dat de werkelijke leiding van het lichaam wordt uitgeoefend door een ander dan het bestuur kan er aanleiding zijn als vestigingsplaats aan te merken de plaats van waaruit die ander de leiding uitoefent (HR 23 september 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5105).
12. Vast staat dat [A] enig bestuurder is van eiseres. In die hoedanigheid is hij het hiervoor bedoelde orgaan dat is belast met de leiding van eiseres. Uit de dossierstukken blijkt dat [A] ook daadwerkelijk bestuurdershandelingen heeft verricht, zoals het oprichten van de CV en het jaarlijks indienen van balansopstellingen. Gesteld noch gebleken is dat iemand anders dan [A] daadwerkelijk leiding heeft gegeven aan eiseres. Nu vaststaat dat [A] in Nederland woonachtig is, moet, gelet op het hiervoor genoemde arrest, ervan worden uitgegaan dat hij zijn leidinggevende werkzaamheden in Nederland verrichtte. Dat eiseres is opgericht naar Angelsaksisch recht en statutair is gevestigd in het Verenigd Koninkrijk acht de rechtbank in de gegeven omstandigheden niet doorslaggevend. Dat eiseres geen activiteiten in Nederland zou verrichten vindt geen steun in de feiten: [A] treedt op als bestuurder van eiseres en eiseres is voorts gehouden arbeid in de CV in te brengen. Voor zover eiseres heeft gesteld dat [A] onvoldoende zich bewust is geweest van de eventuele fiscale gevolgen van zijn handelingen, blijft dit voor zijn risico. Het voorgaande leidt tot het oordeel dat eiseres in Nederland is gevestigd.
13. De rechtbank zal vervolgens beoordelen of sprake is van een fictieve dienstbetrekking tussen [A] en eiseres in de zin van artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet LB 1964 juncto artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. Met partijen gaat de rechtbank ervan uit dat de arbeidsverhouding tussen [A] en eiseres niet reeds op grond van een ander in de Wet LB 1964 (of het Besluit) genoemd artikel als dienstbetrekking wordt beschouwd. De rechtbank ziet hiervoor overigens ook geen aanknopingspunten. Voor het bestaan van een fictieve dienstbetrekking zoals hiervoor genoemd moet – kort gezegd – sprake zijn van iemand die arbeid verricht voor een lichaam waarin hij of zij een aanmerkelijk belang heeft. Tussen partijen is niet in geschil is dat [A] voor eiseres arbeid verricht. Eiseres heeft ter zitting uitdrukkelijk het standpunt van verweerder betwist dat [A] een aanmerkelijk belang houdt in eiseres.
14. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat [A] in eiseres een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet IB 2001. Daartoe overweegt de rechtbank dat [A] – gelijk verweerder heeft gesteld en de rechtbank aannemelijk acht – zijn eenmanszaak “ [Y] ” heeft ingebracht dan wel omgezet in, en zijn werkzaamheden in die eenmanszaak heeft voortgezet in, de op 1 december 2009 tot stand gekomen en onder 2 beschreven (rechtspersonen)structuur, die [A] voor een bedrag van € 1.650 van [Q] [ [Q] in Den Haag “van de plank” heeft gekocht. Dit wordt ook ondersteund door de verklaring van [A] zelf tijdens het bedrijfsbezoek op 15 juli 2011. Voor zover eiseres, althans [A] , nog steeds ontkent van deze transactie iets af te weten, acht de rechtbank dit niet geloofwaardig. Met het inbrengen van zijn eenmanszaak in de tot stand gekomen (rechtspersonen)structuur, waarbij de Trust alle aandelen in eiseres houdt, heeft [A] naar het oordeel van de rechtbank vermogen afgezonderd in de zin van artikel 2.14a van de Wet IB 2001. Dit vermogen, in casu alle aandelen in eiseres, moet gelet op dat artikel aan [A] , als degene die dit vermogen heeft afgezonderd, worden toegerekend. Gelet op het bepaalde in artikel 4.6 van de Wet IB 2001 is [A] dan aanmerkelijk belanghouder. Gesteld noch gebleken is dat iemand anders dan [A] de begunstigde in dezen is. De blote stelling dat [A] geen aanmerkelijk belanghouder is, acht de rechtbank, zonder nadere toelichting, die ontbreekt, onvoldoende.
15. Verweerder heeft zich dan ook terecht op het standpunt mogen stellen dat eiseres als inhoudingsplichtige loonbelasting is verschuldigd voor de fictieve dienstbetrekking tussen [A] en eiseres. Dat [A] ook voor de CV werkzaamheden verricht waarvoor hij loon zou hebben ontvangen, doet aan de inhoudingsplicht noch aan het bestaan van de fictieve dienstbetrekking af. De naheffingsaanslagen zijn derhalve terecht aan eiseres opgelegd.
(…)
18. (…) Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat de zogeheten gebruikelijk-loonregeling van artikel 12a van de Wet LB 1964 van toepassing is omdat hier – kort gezegd – sprake is van een aanmerkelijk belanghouder die voor “zijn lichaam” arbeid verricht. Ter zitting is evenwel komen vast te staan dat verweerder bij zijn berekening van de naheffingsaanslagen, naast het gebruikelijk loon voor [A] , nog rekening heeft willen houden met eventueel nog andere bij eiseres werkzame personen. Verweerder heeft echter desgevraagd ter zitting verklaard dat hij voor die stelling verder geen concrete aanwijzingen heeft. Met enkel een vermoeden maakt verweerder zijn stelling niet aannemelijk. De naheffingsaanslagen zijn daarom te hoog en moeten worden verminderd, berekend naar het gebruikelijk loon – over een periode van telkens één maand – dat geldt in de jaren 2010 (€ 41.000), 2011 (€ 41.000), 2012 (€ 42.000) en 2013 (€ 43.000).
(…)”.
4.2.
Wat het toetsingskader betreft, verenigt het Hof zich met hetgeen de rechtbank in de onderdelen 8.1 tot en met 8.5 van haar uitspraak heeft vermeld. Aan onderdeel 8.2 voegt het Hof toe dat het aldaar vermelde begrip “een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001” in artikel 4.6, aanhef en onderdeel a, van de Wet – onder meer, en voor zover hier van belang – als volgt is gedefinieerd:
“Een belastingplichtige heeft een aanmerkelijk belang indien hij (…) direct of indirect (…) voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld.”
4.3.
Het Hof volgt de rechtbank ook waar zij in onderdeel 9 van haar uitspraak heeft geoordeeld dat het aan de inspecteur is om aannemelijk te maken dat belanghebbende inhoudingsplichtig is ter zake van (fictief) loon van [A] .
4.4.
Belanghebbende heeft in hoger beroep haar in eerste aanleg aangevoerde stellingen herhaald en deze ter zitting nader doen toelichten. De inspecteur heeft verweer gevoerd.
4.5.1.
Het Hof volgt de rechtbank voor zover in de onderdelen 12 tot en met 14 van haar uitspraak, kort gezegd, besloten ligt dat de inspecteur met de door hem in het geding gebrachte stukken aannemelijk heeft gemaakt dat [A] van [Q] een door dezen als fiscaal aantrekkelijk omschreven ‘structuur’ heeft gekocht, dat hij gestopt is met het verrichten van werkzaamheden binnen de eenmanszaak, dat hij werkzaamheden is gaan verrichten voor de in de CV gedreven onderneming en dat hij directeur is geworden van belanghebbende, de enige beherende vennoot van de CV. Niets duidt erop dat dit een en ander buiten weten of tegen de wil van [A] is geschied. Het betoog ter zitting dat [Q] belanghebbende ‘erin heeft geluisd’ en dat belanghebbende juridische stappen tegen [Q] heeft overwogen acht het Hof bij gebreke van iedere concrete onderbouwing niet geloofwaardig.
4.5.2.
Bij het in 4.5.1 gegeven oordeel kan, als niet relevant, in het midden blijven of sprake is geweest van ‘omzetting’ of ‘voortzetting’ van de eenmanszaak in de CV, zoals de rechtbank heeft geoordeeld, dan wel van ‘staking’ van de eenmanszaak en het aanvangen van nieuwe activiteiten door de CV, zoals belanghebbende ter zitting heeft betoogd.
4.6.
Het Hof verenigt zich met het oordeel van de rechtbank (in onderdeel 12 van haar uitspraak) dat belanghebbende in Nederland is gevestigd, en met de voor dat oordeel gebezigde gronden. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende als beherende vennoot van de CV verplicht is arbeid in de CV in te brengen, dat vaststaat dat haar directeur [A] werkzaamheden voor de CV verricht, en dat niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende ook door anderen arbeid in de CV doet verrichten. In hoger beroep zijn geen feiten gesteld die tot een ander oordeel kunnen leiden.
4.7.
De rechtbank is er in de onderdelen 13 en 18 van haar uitspraak van uitgegaan dat tussen partijen niet in geschil is dat [A] arbeid voor belanghebbende heeft verricht. In hoger beroep heeft belanghebbende dat uitgangspunt betwist. Deze betwisting stuit af op de vastgestelde feiten: [A] was (de enige) directeur van belanghebbende en belanghebbende heeft (slechts) door [A] aan haar verplichting tot inbreng van arbeid in de onderneming van de CV voldaan. De omstandigheid dat [A] als gevolmachtigde (directeur) van de CV is aangewezen heeft, doet hieraan niet af; ook deze aanwijzing is geschied door belanghebbende en [A] werkzaamheden moeten ook in zoverre worden aangemerkt als te zijn verricht ten behoeve van belanghebbende als beherende vennoot. Niet aannemelijk is geworden dat [A] deze werkzaamheden ingevolge een afzonderlijke arbeidsovereenkomst met de CV heeft verricht.
4.8.
De rechtbank is er vervolgens met juistheid van uitgegaan (in onderdeel 13 van haar uitspraak) dat [A] in een zogenoemde fictieve dienstbetrekking tot belanghebbende staat ingeval geoordeeld moet worden dat hij een aanmerkelijk belang in belanghebbende heeft.
Met het in onderdeel 14 gegeven oordeel dat dit inderdaad het geval is, kan het Hof zich verenigen, zij het op andere, hierna in 4.9 te vermelden gronden.
4.9.
Het Hof zal veronderstellenderwijs uitgaan van de juistheid van het door belanghebbende gestelde feit dat in civielrechtelijke zin de aandelen in belanghebbende behoren tot het vermogen van [X] Trust (de trust). Het Hof heeft ter zitting het vermoeden uitgesproken dat [A] over het vermogen van de trust kon (en kan) beschikken als ware het zijn eigen vermogen, en dat hij dus ook als houder van de (alle) aandelen in belanghebbende dient te worden aangemerkt. Het Hof heeft dit vermoeden ontleend aan de omstandigheden (1) dat [A] zijn activiteiten in de eenmanszaak heeft beëindigd en activiteiten is gaan ontwikkelen in een nieuwe rechtspersonenstructuur; (2) dat [A] deze structuur op 1 december 2009 heeft gekocht van [Q] en (3) dat niet plausibel is dat [A] het belang bij de nieuwe onderneming zonder adequate tegenprestatie uit handen zou geven aan derden. Belanghebbende is ter zitting in de gelegenheid gesteld om dit vermoeden te ontzenuwen, dat wil zeggen voor redelijke twijfel vatbaar te maken, bij voorbeeld door inzicht te geven in de belangenverhoudingen in de trust. Belanghebbende is daarin niet geslaagd.
4.10.
Aan de uit 4.7 tot en met 4.9 voortvloeiende oordelen dat [A] in fictieve dienstbetrekking tot belanghebbende staat (althans in de in geschil zijnde tijdvakken heeft gestaan), kan niet afdoen – zoals ook de rechtbank in onderdeel 15 van haar uitspraak heeft overwogen – dat [A] loon van de CV zou hebben ontvangen. Over de hoogte van dit loon is overigens in deze procedure niets komen vast te staan.
4.11.
Tegen het door de rechtbank in onderdeel 18 van haar uitspraak gegeven oordeel heeft belanghebbende niets anders aangevoerd dan het reeds in 4.7 verworpen argument dat [A] in het geheel geen arbeid voor belanghebbende heeft verricht. Het Hof sluit zich ook op dit punt bij de uitspraak van de rechtbank aan.
Slotsom
4.12.
Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
5.Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
6.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. A.A. Fase, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en J. den Boer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 23 februari 2016 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.