Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P07/00231
uitspraak: 25 november 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X,
gevestigd te Y, belanghebbende,
gemachtigden: K (L advocaten te M) en N (O te P),
tegen de uitspraak in de zaak nr. SBR 06/1564 van de rechtbank Utrecht van 2 april 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de directeur van de dienst Burgerzaken en Gemeentebelastingen van de gemeente Utrecht,
de heffingsambtenaar.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De heffingsambtenaar heeft bij een op naam van belanghebbende gestelde beschikking, welke met een groot aantal andere beschikkingen op één biljet met dagtekening 31 mei 2005 was verenigd, ingevolge artikel 22 van Pro de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak […] 29 te Y voor het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2006 en naar de waardepeildatum 1 januari 2003 vastgesteld op
€ 3.684.000 (hierna: de beschikking).
1.2. De heffingsambtenaar heeft bij uitspraak, gedagtekend 24 februari 2006, het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.
1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank Utrecht (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 2 april 2007 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.4. Van deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij een beroepschrift, bij het Hof ingekomen op 3 mei 2007 en aangevuld bij brief van 18 juli 2007. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 februari 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
1.6. Op 23 maart 2009 heeft de griffier belanghebbende en de heffingsambtenaar schriftelijk bericht dat het vooronderzoek is heropend.
1.7. Bij brief van 7 april 2009 heeft het Hof A (Van B B.V.) ( hierna: de taxateur) benoemd tot deskundige voor het taxeren van het object […]29 te Y. Partijen hebben een kopie van deze brief ontvangen.
1.8. Op 29 mei 2009 heeft het Hof van de taxateur een taxatierapport betreffende "[…] 29 & […]7 te Y" ontvangen. Bij brief van 8 juni 2009 hebben partijen een kopie van dit rapport ontvangen en zijn ze in de gelegenheid gesteld erop te reageren.
1.9. Zowel de heffingsambtenaar als belanghebbende heeft bij brief van 2 juli 2009 op het rapport gereageerd. Partijen hebben een kopie van de brief van de wederpartij ontvangen.
Op 16 juli 2009 heeft belanghebbende op de brief van de heffingsambtenaar van 2 juli 2009 gereageerd. De heffingsambtenaar heeft op 4 augustus 2009 op de laatste brief van belanghebbende gereageerd.
1.10. Partijen zijn opgeroepen voor een nadere mondelinge behandeling op 22 september 2009. Kort voor de zitting hebben partijen mondeling met het doen van uitspraak zonder nadere zitting ingestemd.
1.11. Bij brief van 2 oktober 2009 heeft het Hof aan de taxateur vragen gesteld over het eerdergenoemde taxatierapport. Op 28 oktober 2009 heeft de taxateur die vragen schriftelijk beantwoord. Partijen hebben een kopie van deze briefwisseling ontvangen.
1.12. Bij brieven van 31 december 2009 en 8 januari 2010 hebben belanghebbende respectievelijk de heffingsambtenaar op het antwoord van de taxateur gereageerd. Partijen hebben een kopie van de brief van de wederpartij ontvangen. Zij hebben ingestemd met het doen van uitspraak zonder nadere zitting.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende is eigenares en gebruikster van het pand gelegen aan het […] 29 te Y, tot welk pand ook […]7 behoort. […] 29 en […]7 worden hierna gezamenlijk aangeduid als 'D'.
2.2. D ligt in het hart van de stad Y. Het oudste gedeelte stamt uit 1462. D is een monument in de zin van de Monumentenwet 1988. Een van de belangrijkste ruimten is de […] zaal, ook wel aangeduid als C.
2.3. D heeft als bestemming "Gemengde Doeleinden Bouwblok 04-20". In het van toepassing zijnde gemeentelijke voorschrift staat:
"Indien de onderwijsfunctie […] verdwijnt wordt primair gedacht aan een woonfunctie als gebruikersalternatief. Indien echter een woonfunctie om bouwkundige/financiële/monumentale redenen niet haalbaar is, kan eveneens de bestemming kantoor of maatschappelijke doeleinden worden toegelaten."
2.4. Hoewel D voor derden te huur is, wordt het voornamelijk door belanghebbende gebruikt voor academische plechtigheden, zoals oraties, diploma-uitreikingen en promoties, en voor vergaderingen, congressen, recepties en diners. Belanghebbende heeft D in 2002 volledig gerenoveerd. Daarbij zijn receptie- en garderoberuimten tot stand gebracht en is een keuken aangelegd.
2.5. D bevat asbest. Volgens een tot de gedingstukken behorend rapport, getiteld 'Kostenraming aanpak kruipruimte en kelder D' (verder: het asbestrapport), zijn er twee opties met betrekking tot de asbestsanering. In de eerste optie worden alle asbestbesmettingen uit de kruipruimtes verwijderd, terwijl in de tweede optie uitsluitend de kruipruimtegebieden onder de toiletten en de portiersruimte worden aangepakt. De eerste optie kent een aanneemsom van € 540.000 netto (€ 804.662 inclusief BTW en 'bijkomende kosten'), de tweede optie een aanneemsom van € 95.000 netto. Beide opties zijn gebaseerd op het prijspeil in december 2007. In het rapport staat:
"- Op dit moment wordt er van uitgegaan dat er geen zuigwagens ingezet mogen worden vanwege het aspect geluidsoverlast. Het verwijderen van de besmette delen uit de kruipruimte moet dus handmatig uitgevoerd worden. […]
Conclusie
Zoals uit deze kostenraming blijkt is een handmatige aanpak van kruipruimten saneren zeer kostbaar. Per vierkante meter saneren gelden er bedragen tussen de € 820,= en € 940,=.
Mogelijk zijn er besparingen te bereiken indien er per kruipruimte tijdelijke openingen gemaakt kunnen worden zodat er minder ver met zakken door de kruipruimte gesleept hoeft te worden.
Indien er een oplossing ontwikkeld wordt waardoor er […] een zuigwagen ingezet kan worden kunnen zeer aanzienlijke besparingen gerealiseerd worden. Zo is het wellicht mogelijk de zuigwagen in bepaalde tijden in te zetten en dit te combineren met een akoestische afscherming.
Wij adviseren dan ook om deze optie te onderzoeken alvorens definitief tot uitvoering over te gaan."
2.6. De heffingsambtenaar heeft bij de rechtbank een taxatierapport overgelegd. Daaruit blijkt de volgende onderbouwing van de door hem met toepassing van de huurwaardekapitalisatiemethode bepaalde waarde van D (in euro's):
Huurwaarde per m2 110
Aantal m2 brutovloeroppervlak 3.606
Brutohuurwaarde 396.660
Kosten
(waarvan onderhoudskosten) 173.910
(125.800)
Nettohuurwaarde 222.750
Kapitalisatiefactor op basis van een rendement van een 5% (opgebouwd uit een basisrendement van 4,3% en een risico-opslag van 0,7%) 20
Waarde investering 4.455.006
Verwervingskosten (6,21%, kosten koper) 258.557
Waarde 4.196.449
2.7. De rente op 10-jarige staatsobligaties bedroeg op 1 januari 2003 4,3% (bron: De Nederlandsche Bank).
3. Procedure voor de rechtbank
Bij de rechtbank was in geschil of de WOZ-waarde van D op 1 januari 2003 ten minste - de bij de beschikking vastgestelde waarde van - € 3.684.000 bedroeg. De rechtbank heeft omtrent het geschil overwogen:
"2.4 Nu [belanghebbende] de waardevaststelling door [de heffingsambtenaar] gemotiveerd betwist, rust op [de heffingsambtenaar] de last aannemelijk te maken dat de waarde per 1 januari 2003 - met inachtneming van de Wet WOZ - niet hoger is vastgesteld dan de waarde in het economische verkeer per die datum.
2.5 De rechtbank volgt [belanghebbende] niet in zijn primaire stelling dat er geen markt bestaat voor het object, zodat de waarde daarvan op nihil gesteld moet worden. Daartoe is het volgende van belang. Het object heeft binnen het geldende bestemmingsplan diverse gebruiksmogelijkheden, waaronder het houden van vergaderingen, congressen en bijeenkomsten. Een dergelijk gebruik is op zichzelf een activiteit die commercieel kan worden geëxploiteerd. Thans is het object als zodanig ook bij [belanghebbende] in gebruik en blijkens de stukken en het verhandelde ter zitting wordt het door [belanghebbende] voor dat doel ook commercieel geëxploiteerd. Daarnaast zijn er blijkens het bestemmingsplan alternatieve gebruiksmogelijkheden. De status van Rijksmonument staat aan dat gebruik niet in de weg. De rechtbank leidt hieruit af dat het object niet alleen een cultuurhistorische waarde heeft, maar ook een economische waarde vertegenwoordigt. Het feit dat, naast het exterieur, ook delen van het interieur van het object een beschermde status hebben, doet hier naar het oordeel van de rechtbank niet aan af. Weliswaar kan aan deze status een zekere invloed worden toegekend op de prijs die een potentiële koper voor het desbetreffende object zou willen betalen, maar in zijn algemeen kan niet worden gesteld dat voor een gebouw dat als monument is aangewezen een markt ontbreekt. De rechtbank acht, gelet op het voorgaande, evenmin aannemelijk - zoals [belanghebbende] subsidiair aanvoert - dat een ander gebruik van het object dan het huidige gebruik voor onderwijsdoeleinden niet tot de mogelijkheden behoort. Daartoe is in de eerste plaats van belang dat [de heffingsambtenaar] onbetwist heeft aangevoerd dat de huidige bestemming `gemengde doeleinden' naast het gebruik voor congressen, vergaderingen en bijeenkomsten, gebruik als kantoor, voor maatschappelijke doeleinden of woonfuncties niet uitsluit. Voorts is daartoe redengevend dat [belanghebbende] onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat een alternatief gebruik van het object alleen na het maken van zulke hoge kosten mogelijk is, dat reeds hierdoor een potentieel gegadigde slechts een symbolisch bedrag zal overhebben voor verwerving.
2.6 Met betrekking tot de stelling van [belanghebbende] dat uit de overdracht in december 2003 van het object, tezamen met enkele andere onroerende zaken, kan worden afgeleid dat [de heffingsambtenaar] zelf geen economische waarde aan het object toekent, overweegt de rechtbank als volgt. [De heffingsambtenaar] heeft in reactie op deze stelling van [belanghebbende] onweersproken gesteld dat er bij de betreffende eigendomsoverdracht geen sprake was van aanbieding van de betrokken objecten op de vrije markt. Daaruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de transactie niet kan worden beschouwd als een transactie waarmee in het kader van de waardevaststelling voor de Wet WOZ rekening moet worden gehouden.
2.7 Met betrekking tot het door [belanghebbende] meer subsidiair gestelde, overweegt de rechtbank dat de huurwaardekapitalisatiemethode een vergelijkingsmethode is die met name wordt toegepast op niet-woningen, waarbij het belangrijkste deel van de markttransacties bestaat uit verhuurtransacties die de basis vormen voor de berekening van de waarde in het economisch verkeer. De huurwaarde wordt vervolgens vermenigvuldigd met een kapitalisatiefactor. Bij de kapitalisatie dient te worden uitgegaan van de bruto huurprijzen zoals deze door partijen zijn overeengekomen, aangezien deze bruto huurprijzen het meest direct kunnen worden vergeleken. Van belang bij de huurwaardekapitalisatiemethode is dat de huurprijzen per vierkante meter kunnen worden verklaard uit het referentiestelsel. Immers het op gerealiseerde marktgegevens gebaseerde referentiestelsel geeft aanwijzingen voor de te hanteren bruto huurprijs per vierkante meter voor de verschillende objecten.
Anders dan [belanghebbende] heeft aangegeven ziet de rechtbank onvoldoende reden om te oordelen dat de door [de heffingsambtenaar] gebruikte methode, waarbij is uitgegaan van ter beschikking staande, omstreeks de waardepeildatum gerealiseerde, vergelijkbare marktgegevens onjuist is. Met name is de rechtbank niet gebleken dat [de heffingsambtenaar] de door hem als referentie gehanteerde huurtransacties van de objecten aan de E en F niet in aanmerking had mogen nemen omdat zij niet naar omvang en gebruik vergelijkbaar zijn met het object. [De heffingsambtenaar] heeft de door hem vastgestelde waarde op basis van verhuur- en verkooptransacties uitgebreid gemotiveerd en de rechtbank is niet gebleken dat [de heffingsambtenaar] daarbij onjuiste uitgangspunten heeft gehanteerd.
De rechtbank is van oordeel dat [de heffingsambtenaar] voldoende aannemelijk heeft gemaakt, mede gelet op de bestemming die op het object rust, dat het betreffende object voldoende gebruiksmogelijkheden heeft, hetgeen ook blijkt uit het feit dat [belanghebbende] zelf deze mogelijkheden in ruime mate benut. De rechtbank heeft daarbij het oog niet enkel op activiteiten die gerelateerd zijn aan het onderwijs, doch ook op het gebruik ten behoeve van onder meer bijeenkomsten en congressen, zijnde activiteiten die het Congresbureau van [belanghebbende] zelf aanbiedt. Uit hetgeen partijen ter zitting hebben aangevoerd is de rechtbank niet gebleken dat de huurwaarde voor kantoren en voor congres- c.q. vergaderlocaties sterk uiteenloopt.
2.8 Aan vorenstaande kan niet afdoen hetgeen van de zijde van [belanghebbende] is aangevoerd. Naar het oordeel van de rechtbank is [belanghebbende] er niet in geslaagd de onjuistheid van [het standpunt van de heffingsambtenaar] aan te tonen, temeer niet nu [belanghebbende] zijn standpunt heeft doen steunen op algemene marktgegevens. De rechtbank is van oordeel dat [de heffingsambtenaar] daarbij in voldoende mate rekening heeft gehouden met de beschermde status van het interieur van het object.
De rechtbank heeft voorts geen aanknopingspunten voor het oordeel dat de door [de heffingsambtenaar] gehanteerde brutovloeroppervlakte voor onjuist moet worden gehouden en dat de daar aan gekoppelde huurprijs van € 110, zeker bezien in samenhang met de huurprijzen van de referentieobjecten, als te hoog moet worden aangemerkt. De rechtbank wijst er daarbij op dat [de heffingsambtenaar] bij de bepaling van het vloeroppervlak dezelfde berekeningswijze heeft gevolgd als bij de referentieobjecten en niet verhuurbare ruimtes, zoals liftruimte en zolder niet heeft meegeteld. [Belanghebbende] heeft ter zitting nog aangegeven dat, indien de door [de heffingsambtenaar] gehanteerde brutovloeroppervlakte wordt gevolgd, de gehanteerde m² prijs die door [belanghebbende] is gehanteerd in het door hem overgelegde taxatierapport verder moet worden verlaagd tot € 83. Dit vanwege de ongunstige verhouding tussen brutovloeroppervlakte en verhuurbare vloeroppervlakte in het object. [Belanghebbende] heeft naar het oordeel van de rechtbank echter niet aannemelijk gemaakt dat deze verhouding aanmerkelijk slechter is dan bij de referentieobjecten en heeft de door hem bepleite m² prijs onvoldoende onderbouwd.
2.9 Vorenstaande oordeel geldt evenzeer ten aanzien van de door [de heffingsambtenaar] gehanteerde kapitalisatiefactor, temeer nu [belanghebbende] naar het oordeel van de rechtbank zijn standpunt dienaangaande niet althans onvoldoende heeft onderbouwd. Gezien de wijze waarop [de heffingsambtenaar] de kapitalisatiefactor heeft berekend, heeft de rechtbank geen aanknopingspunten gevonden voor het oordeel dat die berekening voor onjuist moet worden gehouden."
4. Geschil in hoger beroep
4.1. In hoger beroep is - evenals bij de rechtbank - in geschil of de WOZ-waarde van D op 1 januari 2003 ten minste € 3.684.000 bedroeg.
4.2. In hoger beroep stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de waarde van D moet worden bepaald op € 1.119.510. Zij specificeert die waarde (in euro’s) als volgt:
Huurwaarde per m2 45 - 175
Aantal m2 brutovloeroppervlak 2.717
Brutohuurwaarde 380.925
Kapitalisatiefactor op basis van een rendement van 9,5% 10,53
Waarde 4.009.737
Uitgaven
- directe kosten 504.840
- indirecte kosten 146.404
- bijkomende bouw- en projectkosten 224.679
- aanvangsleegstand, huurvrije periode, verhuurmarketing- en courtage kantoor, notariskosten, verkoopcourtage, overdrachtsbelasting 648.909
- renteverlies over de bouwkosten (6,5%) 42.331
- renteverlies over de bijkomende kosten (6,5%) 14.604
- Winst en risico ontwikkelaar 601.461
Totaal uitgaven 2.183.227
Residuele waarde afgerond 1.826.510
Af: kosten asbestverwijdering * 707.000
Waarde 1.119.510
* Contante waarde van geschatte asbestverwijderingsuitgaven (nominaal € 800.000).
4.3. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die zij daartoe in de van hen afkomstige stukken en ter zitting hebben aangevoerd.
4.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de bij de beschikking vastgestelde waarde.
4.5. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
5. Beoordeling van het geschil
Bewijslastverdeling
5.1. Aangezien D een monument is in de zin van de Monumentenwet 1988, dient de waarde ervan te worden bepaald op de voet van artikel 17, lid 2, van de Wet WOZ. Daarbij geldt als uitgangspunt dat op de heffingsambtenaar de last rust om te bewijzen, dat de door hem vastgestelde waarde van dit object niet op een te hoog bedrag is bepaald. Indien de heffingsambtenaar dit bewijs niet heeft geleverd, komt aan de orde of belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dit niet het geval is, kan de rechter - desgeraden na het inwinnen van een deskundigenbericht - zelf tot een vaststelling in goede justitie van de in artikel 17, lid 2, van de Wet WOZ bedoelde waarde komen (zie Hoge Raad 14 oktober 2005, nr. 40229, BNB 2005/378).
Waardebepaling door de heffingsambtenaar
5.2. Het Hof zal dus eerst beoordelen of de heffingsambtenaar de door hem vastgestelde waarde van D aannemelijk heeft gemaakt. Daartoe heeft hij het onder 2.6 vermelde taxatierapport overgelegd. Aangaande dit rapport oordeelt het Hof als volgt.
5.3. In dit rapport is de waarde van D bepaald volgens de methode van huurwaardekapitalisatie. Deze methode is naar het oordeel van het Hof geschikt voor het waarderen van een object als het onderhavige. In het rapport is de huurwaarde van het D bepaald aan de hand van een vergelijking met de gerealiseerde huurprijzen van de objecten E en F te Y. Deze objecten zijn, in tegenstelling tot D, geheel in gebruik als kantoorruimte. De brutovloeroppervlakte van deze objecten is aanzienlijk kleiner dan die van D. Voorts blijkt uit de fotoreportage, welke als bijlage is gevoegd bij de pleitnota van belanghebbende, dat de indeling en inrichting van deze objecten sterk verschilt van die van D. Vanwege deze verschillen acht het Hof de objecten E en F niet zonder meer geschikt als vergelijkingsobjecten. De heffingsambtenaar heeft het Hof er niet van overtuigd dat desondanks de huurprijzen van deze objecten maatgevend zijn voor de huurwaarde van D. Reeds hieruit vloeit voort dat de heffingsambtenaar met het door hem overgelegde taxatierapport de bij de beschikking vastgestelde waarde niet aannemelijk heeft gemaakt. Hij heeft dus niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan.
Waardebepaling door belanghebbende
5.4. Gelet op het onder 5.1 en 5.3 overwogene dient het Hof vervolgens te beoordelen of belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Zij heeft daartoe de onder 4.2 weergegeven berekening in het geding gebracht. Die berekening berust op het uitgangspunt dat er met inachtneming van het huidige gebruik geen marktpartij is die D in eigendom zal willen verwerven. Vervolgens is berekend welke gekapitaliseerde huurwaarde dit object zou hebben na een ingrijpende verbouwing tot kantoor, op welke waarde de verbouwingskosten en de kosten van verwijdering van asbest in mindering zijn gebracht.
5.5. Dienaangaande oordeelt het Hof als volgt. Aannemelijk is dat D zich leent voor het houden van bijeenkomsten van verschillende aard, zoals vergaderingen en congressen. Dat het gebouw omstreeks de peildatum (en kennelijk nog steeds) niet of weinig verhuurd wordt, ligt eerder aan het feit dat belanghebbende het zelf intensief gebruikt dan dat het niet verhuurbaar zou zijn of dat er geen markt voor zou bestaan. De omstandigheid dat belanghebbende D benut voor conferenties, vergaderingen, diners en recepties, wijst er veeleer op dat er een goede markt voor dit object bestaat.
Uit het intensieve gebruik door belanghebbende leidt het Hof tevens af dat de ruimten niet te klein zijn om te worden verhuurd, alsmede dat de beperkte parkeergelegenheid, de restricties die voortvloeien uit de monumentale status en de - volgens belanghebbende ongunstige - verhouding tussen verhuurbaar vloeroppervlak en brutovloeroppervlak de verhuurbaarheid niet in de weg staan. Gelet hierop is het uitgangspunt van belanghebbende, dat er binnen het huidige gebruik geen marktpartij is die D in eigendom wil verwerven, onjuist. Het bepalen van de waarde van dit object aan de hand van het eventuele toekomstige gebruik ervan als kantoor ligt daarom niet voor de hand. Niet aannemelijk is dat de hoogste prijs voor D zou worden betaald door een gegadigde die het wil verbouwen tot kantoorruimte. Hieruit volgt dat belanghebbende de door haar verdedigde waarde evenmin aannemelijk heeft gemaakt.
Waardebepaling door de taxateur
5.6. Nu noch de heffingsambtenaar noch belanghebbende de door hen verdedigde waarden van D aannemelijk hebben gemaakt, zal het Hof die waarde in goede justitie zelf bepalen. Gelet op het unieke karakter van dit object heeft het Hof het wenselijk geacht om op de voet van artikel 8:47 van Pro de Algemene wet bestuursrecht een deskundige te benoemen voor het instellen van een onderzoek naar de waarde van D. Deze deskundige - de taxateur - heeft een taxatierapport opgemaakt (hierna: het Taxatierapport) waarin hij de waarde op basis van de methode van huurwaardekapitalisatie heeft bepaald op € 1.500.000. De taxateur heeft daartoe eerst de waarde van het object in mei 2009 berekend en die waarde vervolgens teruggerekend naar de waarde op 1 januari 2003.
5.7. De taxateur heeft de waarde van D als volgt bepaald (in euro’s):
Huurwaarde per m2 50 - 125
Aantal m2 brutovloeroppervlak 3.506
Brutohuurwaarde (afgerond) 327.000
Kosten
- onroerendezaakbelasting ( € 6.464)
- opstalverzekering (€ 13.498)
- assurantiebelasting (€ 945)
- rioolrecht (€ 410)
- waterschapslasten (€ 784)
- reservering onderhoud (€ 96.415) 118.516
Nettohuurwaarde 208.271
Kapitalisatiefactor op basis van een rendement van 8% 12,5
2.603.386
Asbestverwijdering op basis van het asbestrapport 825.125
1.778.261
Verwervingskosten (kosten notaris en overdrachtsbelasting; 7%) 116.335
Waarde 1.661.926
Uitgaande van inflatiecijfers van 2,5% (2008), 1,9% (2007), 1,1% (2006), 1,7% (2005), 1,2% (2004) en 2,1% (2003), dat is samengesteld (afgerond) 9,9%, komt de taxateur op een waarde op 1 januari 2003 van afgerond € 1.500.000.
5.8. In het Taxatierapport staat met betrekking tot een aantal door de taxateur gehanteerde (en in bovenstaande tabel in aanmerking genomen) factoren, waarbij - evenals onder 5.9 en 5.13 - met 'ondergetekenden' de taxateur is bedoeld:
"6.5. Oppervlakten
[…]
Ondergetekenden zijn voor wat betreft het vloeroppervlak uitgegaan van het verhuurbare vloeroppervlak conform de door X beschikbaar gestelde meetstaat.
6.6. Onderhoudstoestand
De opstallen zijn gewaardeerd in de staat waarin die zich ten tijde van de opname bevonden. De opstallen verkeren in het algemeen in een goede staat van onderhoud.
De monumentale status en de onderhoudsgevoeligheid van zowel het exterieur als het interieur maakt dat ondergetekenden voor het periodieke onderhoud een jaarlijkse voorziening hebben opgenomen ter grootte van € 25,- per m2 bruto vloeroppervlak.
[…]
9.2. Referenties
Ondergetekenden hebben de in de processtukken vermelde referenties beoordeeld. De vastgestelde markthuurwaarde is deels gebaseerd op deze transacties die hebben plaatsgevonden op min of meer vergelijkbare locaties en van min of meer vergelijkbaar vastgoed. De gerealiseerde transacties dienen echter zorgvuldig geïnterpreteerd te worden. In de huidige markt maken de zogenaamde incentives (zoals huurvrije perioden, bijdrage in inrichtingskosten en andere financiële tegemoetkomingen) onderdeel uit van de daadwerkelijk overeengekomen huurprijs. Doordat deze incentives in de meeste publicaties van gerealiseerde transacties niet of nauwelijks worden vermeld, ontbreekt voldoende bewijs van de invloed van deze incentives op de gepubliceerde transacties. De ingeschatte markthuurwaarde is derhalve een combinatie van (gepubliceerde) gerealiseerde transacties en het marktgevoel van de taxateur.
9.3. Rendement
In deze waardering hebben wij de kasstromen van de netto inkomsten (markthuurwaarde minus exploitatiekosten) en de overige correcties (zoals erfpacht, achterstallig onderhoud, renovatiekosten en, in dit geval de asbestsaneringskosten) gescheiden.
De netto inkomsten zijn vervolgens met een netto aanvangsrendement gekapitaliseerd. Dit netto aanvangsrendement kan niet direct worden afgeleid uit marktgegevens. Dit netto aanvangsrendement is gebaseerd op het marktgevoel van de taxateurs."
5.9. Op per brief gestelde vragen van het Hof heeft de taxateur de - hierboven onder 5.8 geciteerde - paragraaf '9.3 Rendement' en de invloed van het in D aanwezige asbest op de WOZ-waarde, bij brief van 28 oktober 2009 als volgt nader toegelicht:
"2. Aanvangsrendement.
2.1 Het netto aanvangsrendement is doorgaans samengesteld uit de rente op 10-jarige staatsleningen en opslagen voor het type onroerende zaak en voor het risico van de betreffende onroerende zaak. In dit geval is er sprake van een rijksmonument met een zeer hoog onderhoudsrisico, een zeer hoog parkeerrisico en een zeer hoog risico voor ontbreken van een markt met meer willige kopers voor het object. Voornoemde punten, samen met de marktkennis, in onze rapportage hanteerden wij wellicht onterecht de term "marktgevoel", van de taxateurs en de rente op 10-jarige staatsleningen heeft ondergetekenden doen besluiten in dit geval een netto aanvangsrendement van 8% te hanteren.
[...]
4. Asbest
4.1 Ondergetekenden zijn van mening dat de asbestsaneringskosten integraal verdisconteerd moeten worden met de waarde in het economische verkeer. Wel of geen directe verwijderingsverplichting doet niets af aan de invloed van deze kosten op de waarde in het economische verkeer.
4.2 Ondergetekenden zijn uitgegaan van de inhoud van de door deskundigen uitgevoerde asbestinventarisatie. Hierin staat onder meer letterlijk vermeldt: "Op dit moment wordt er van uitgegaan dat er geen zuigwagens ingezet mogen worden". Het ligt volgens ondergetekenden niet voor de hand voorbij te gaan aan bovenstaande en de besparingsmogelijkheden, in tegenstelling tot wat een asbestdeskundige aangeeft, hoger of lager in te schatten."
Waardebepaling door het Hof
5.10. De heffingsambtenaar heeft als reactie op het Taxatierapport en op de brief van de taxateur van 28 oktober 2009 een aantal bezwaren tegen de door de taxateur bepaalde waarde van € 1.500.000 ingebracht. Die bezwaren betreffen de hoogte van het gehanteerde nettoaanvangsrendement (NAR), alsmede de bedragen die de taxateur in aanmerking heeft genomen aan kosten ter zake van onderhoud en asbestverwijdering. Tevens acht hij de methodiek van de taxateur (eerst de waarde per mei 2009 vaststellen en die vervolgens op basis van algemene inflatiecijfers terugrekenen naar de waarde op 1 januari 2003) onjuist. Zijns inziens houdt die methodiek - ten onrechte - geen rekening met de specifieke waardeontwikkeling van onroerende zaken in de periode januari 2003 tot mei 2009. Uit de reactie van de heffingsambtenaar leidt het Hof af dat deze zich ook niet kan verenigen met de door de taxateur gehanteerde huurwaarden van € 45 tot € 175 per m² en dat hij persisteert bij een huurwaarde van € 110 per m².
5.11. Belanghebbende kan zich - blijkens haar brieven van 2 juli 2009, 16 juli 2009 en 31 december 2009 - vinden "in het eindoordeel van [de taxateur], dat de waarde niet hoger dient te worden gesteld dan euro 1.500.000". Nadrukkelijk ondersteunt belanghebbende de taxateur in zijn opvatting betreffende de invloed van de NAR, de onroerendezaakbelasting, de onderhoudskosten en het asbest op de WOZ-waarde van D. Uit de brief van 16 juli 2009 leidt het Hof tevens af dat belanghebbende de onder 5.7 vermelde methodiek van de taxateur ondersteunt.
5.12. Aangaande het Taxatierapport oordeelt het Hof als volgt. In de eerste plaats acht het Hof de daarin bepaalde huurwaarde van D onvoldoende onderbouwd. Blijkbaar gaat de taxateur uit van dezelfde referenties als zijn genoemd in het onder 2.6 vermelde taxatierapport. Aangaande die referenties heeft het Hof in 5.3 overwogen dat zij niet zonder meer geschikt zijn als vergelijkingsobjecten. Uit het Taxatierapport blijkt niet of, en zo ja op welke wijze, met verschillen tussen D en de kennelijk als referenties genomen panden rekening is gehouden. In de tweede plaats wordt in het Taxatierapport de waarde van D bepaald naar het prijspeil in mei 2009. Het Hof acht, mede gelet op hetgeen de heffingsambtenaar daarover heeft opgemerkt, niet aannemelijk dat met behulp van de onder 5.7 vermelde inflatiecijfers een voldoende nauwkeurige benadering van de waarde op de ruim zes jaar eerder gelegen waardepeildatum kan worden verkregen. Om deze redenen kan het Taxatierapport niet dienen als toereikende onderbouwing van de waarde van D. Het Hof zal daarom de waarde van dit object als volgt bepalen.
5.13. De taxateur heeft de huurwaarde van D berekend door uit te gaan van een verhuurbaar vloeroppervlak - zoals opgegeven door belanghebbende - van 3.506 m² (zie 5.7). Geen van de partijen heeft in hun reacties op het Taxatierapport bij deze oppervlakte kanttekeningen geplaatst. Het Hof heeft dan ook geen reden om op dit punt de taxateur niet te volgen. Het Hof stelt de in aanmerking te nemen huurwaarde per vierkante meter brutovloeroppervlakte, in aanmerking nemende wat op dit punt in de beide ter beschikking staande taxatierapporten is vermeld, in goede justitie op € 100. Dit resulteert in een brutohuurwaarde van (3.506 x 100 =) afgerond € 350.000.
5.14. Wat betreft de hoogte van de op de brutohuurwaarde in aftrek te brengen kosten van onderhoud sluit het Hof zich aan bij het door de taxateur genoemde bedrag van € 25 per m². Daarbij is rekening gehouden met de goede staat van onderhoud van de opstallen en de mate van hun onderhoudsgevoeligheid. Uitgaande van een brutovloeroppervlakte van 3.506 m² komen de onderhoudskosten dan uit op (3.506 x 25 =) € 87.650.
De taxateur heeft de overige vaste lasten (onroerendezaakbelasting, opstalverzekering, assurantiebelasting, rioolrecht en waterschapslasten) op (€ 118.516 -/- € 96.415 =) € 22.101 gesteld. De heffingsambtenaar heeft uitsluitend de hoogte van de onroerendezaakbelasting betwist. In zijn brief van 8 januari 2010 heeft hij echter verklaard dat deze last van beperkte invloed is op de hoogte van de WOZ-waarde. Blijkbaar heeft de heffingsambtenaar bij het bedrag dat de taxateur aan onroerendezaakbelasting heeft verdisconteerd een kanttekening geplaatst louter om te doen blijken dat, uitgaande van dit bedrag aan belasting (zijnde € 6.464), de taxateur op een WOZ-waarde van € 3.267.000 had moeten uitkomen. Met de heffingsambtenaar is het Hof van oordeel dat de taxateur bij de berekening van de in aanmerking te nemen onroerendezaakbelasting niet consequent te werk is gegaan. Gelet echter op de geringe invloed die deze post op de WOZ-waarde heeft, behoeft deze onvolkomenheid niet gecorrigeerd te worden. Nu de berekening van de taxateur op het punt van de overige kosten niet onjuist lijkt, zal het Hof in deze de taxateur volgen.
De totale op de brutohuurwaarde in aftrek te brengen kosten komen dus uit op (87.650 + 22.101 =) € 109.751. De nettohuurwaarde bedraagt dan (350.000 – 109.751 =) € 240.249.
5.15. Ook met betrekking tot de te hanteren kapitalisatiefactor - meer in het bijzonder met betrekking tot de NAR - verschillen partijen van mening. De heffingsambtenaar gaat uit van een NAR van 5%, conform 'de marktsituatie van 1 januari 2003'. Belanghebbende hanteert in zijn waardeberekening geen NAR, maar een brutoaanvangsrendement van 9,5%. De taxateur gebruikt in het Taxatierapport een NAR van 8%. In zijn reactie op dit rapport stemt belanghebbende - gelet op de incourantheid van D, de risico's die eraan kleven, de ongunstige verhouding 'bruto/netto', het monumentale karakter van dit object en de daaruit voortvloeiende beperkingen - in met de door de taxateur gebruikte NAR.
5.16. Uitgaande van het rendement op een eind 2002/begin 2003 uitgeschreven 10-jarige staatslening - waarop een rente vergoed werd van circa 4,3% - is het Hof van oordeel dat de NAR waar de taxateur vanuit gaat te hoog is. Het Hof onderschrijft op zichzelf de door de taxateur genoemde factoren (onderhoudsrisico, matige parkeergelegenheid en risico op het ontbreken van een markt met voldoende potentiële kopers; zie 5.9) die ertoe leiden dat geïnteresseerde kopers een hoger rendement wensen dan zij met een staatslening kunnen realiseren (het zogenoemde opslagpercentage). Maar het Hof acht de factoren die een lager opslagpercentage rechtvaardigen door de taxateur niet of onvoldoende in aanmerking genomen. Een neerwaartse factor is naar 's Hofs oordeel allereerst het feit dat D een goed onderhouden, kort voor de peildatum volledig gerenoveerd, monumentaal pand is dat - zoals uit de foto's en overige gedingstukken af te leiden valt - een uitermate representatieve uitstraling heeft en van grote historische betekenis is.
Ten tweede geldt dat - hoewel er slechts beperkte parkeervoorzieningen in de buurt van D zijn - menig potentiële koper het zal waarderen dat dit gebouw in het hart van het historische centrum van de - in het midden van het land gelegen, goed bereikbare - stad Y ligt. Daar komt bij dat D - naar algemeen bekend is - goed per openbaar vervoer kan worden bereikt.
Een derde factor die een neerwaartse druk op het te hanteren opslagpercentage uitoefent is, dat er in D - zoals volgt uit een brochure van belanghebbende - elke werkdag 15 à 20 academische plechtigheden met in totaal ongeveer 1.000 bezoekers plaatsvinden. Naar het oordeel van het Hof illustreert dit de aantrekkelijkheid van het onderhavige pand. Tot slot kan aangenomen worden dat de toekomstige waardeontwikkeling van D niet ongunstig zal zijn.
Al hetgeen partijen en de taxateur in dit verband hebben aangevoerd, in onderling verband bezien, brengt het Hof tot het oordeel dat het door de taxateur gehanteerde opslagpercentage van 3,7 te hoog is. Het Hof zal uitgaan van een opslagpercentage van 2,2, het gemiddelde van de door de heffingsambtenaar en de taxateur verdedigde percentages van respectievelijk 0,7% en 3,7%. De NAR komt dan uit op (4,3 + 2,2 =) 6,5%.
5.17. Vaststaat dat in D asbest is verwerkt. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt - en het Hof is ook niet gebleken - dat er een wettelijke verplichting bestaat om het asbest te verwijderen. Partijen verschillen van mening over het waardedrukkende effect van het asbest; volgens belanghebbende is dit € 707.000, volgens de heffingsambtenaar is dat effect verwaarloosbaar. De taxateur stelt de waardevermindering vanwege het asbest op € 825.125 (per mei 2009); hij gaat er daarbij kennelijk vanuit dat de sanering volgens de tweede optie, zoals beschreven onder 2.5, zal worden uitgevoerd.
5.18. Het Hof acht aannemelijk dat, zoals belanghebbende stelt, geïnteresseerde kopers bij hun beslissing omtrent de aankoop van D rekening zullen houden met de aanwezigheid van asbesthoudende materialen, in verband met te verwachten saneringskosten in de toekomst. Anders dan de heffingsambtenaar vermag het Hof niet in te zien dat van een waardedrukkende invloed op de peildatum nog geen sprake is. Het is echter niet juist om, zoals belanghebbende en de taxateur doen, die invloed te stellen op - in beginsel - het nominale bedrag van de min of meer maximale kosten van de meest vergaande sanering indien die sanering op de peildatum zou worden uitgevoerd.
Allereerst was op de peildatum (1 januari 2003) niet bekend of, zo ja wanneer gesaneerd zou gaan worden. Niet onaannemelijk is dat als een sanering eerst in de (verre) toekomst zal plaatsvinden de kosten daarvan - vanwege bijvoorbeeld betere of andere technieken - belangrijk lager zullen zijn.
Ten tweede was op de peildatum met betrekking tot de wijze van saneren, die van grote invloed is op de hoogte van de kosten, niets bekend.
Het Hof voegt daaraan toe dat met betrekking tot deze punten ook ten tijde van de mondelinge behandeling niet veel meer bekend was. In ieder geval maakt belanghebbende met het asbestrapport, gelet op onder andere de onzekerheden die in de conclusie staan, niet aannemelijk dat de sanering volgens de tweede optie - de kostbaarste - zal plaatsvinden.
Onder deze omstandigheden dient het Hof de waardedrukkende invloed van de aanwezigheid van asbest in goede justitie te schatten. Aldus doende stelt het Hof die invloed vast op € 300.000.
5.19. Met betrekking tot de factor verwervingskosten heeft het Hof geen reden de taxateur die deze kosten op circa 7% van de waarde in het economisch verkeer stelt - niet te volgen. Van belang acht het Hof hierbij dat partijen in hun reactie op het Taxatierapport geen kanttekeningen bij dit punt geplaatst hebben. Derhalve zal het Hof deze kosten ook op 7% van de waarde in het economisch verkeer stellen.
Slotsom
5.20. Het bovenstaande leidt ertoe dat de WOZ-waarde van D als volgt moet worden bepaald:
Brutohuurwaarde (zie 5.13) € 350.000
Kosten (zie 5.14) € 109.751
Nettohuurwaarde € 240.249
Gewenst rendement (zie 5.16) 6,5%
Kapitalisatiefactor 15,38
Gekapitaliseerde huurwaarde € 3.695.030
Kosten asbestverwijdering (zie 5.18) € 300.000
V.O.N. € 3.395.030
Verwervingskosten (7%) € 222.105
Waarde (afgerond) € 3.173.000
6. Kosten
6.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de heffingsambtenaar in de kosten van het beroep en het hoger beroep van belanghebbende, te berekenen op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). Die kosten bestaan uit de in artikel 1, onderdeel a, van het Besluit vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief als volgt vast. De kosten van het beroep bij de rechtbank bedragen 2,5 (punten voor het beroepschrift, de conclusie van repliek en de zitting) maal 1,5 (wegingsfactor) maal € 322 (waarde per punt), dat is € 1.207,50. De kosten van het hoger beroep bedragen 3,5 (punten voor het beroepschrift, de zitting, en 3 nadere stukken) maal 1,5 (wegingsfactor) maal € 322 (waarde per punt), dat is € 1.690,50. De totale kosten bedragen dan € 2.898.
6.2. In de aanvulling op haar beroepschrift heeft belanghebbende tevens verzocht om vergoeding van de kosten die zij heeft gemaakt in verband met de behandeling van het bezwaarschrift. Op grond van artikel 7:15, tweede en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht worden de kosten van de bezwaarprocedure vergoed indien het verzoek daartoe wordt gedaan voordat het bestuursorgaan op het bezwaar heeft beslist. Nu belanghebbende haar verzoek pas in een later stadium heeft gedaan, komt haar geen vergoeding van kosten voor die procedure toe.
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de bij de beschikking vastgestelde waarde voor D tot
€ 3.173.000;
- veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende in beroep en hoger beroep tot een bedrag van € 2.898; en
- gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van het beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 709.
De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, P.F. Goes en W.M.G. Visser, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 25 november 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.