Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P09/00490
datum: 2 september 2010
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Oost/kantoor Winterswijk, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerknummer AWB 09/301 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 15 juli 2009 in het geding tussen
X te Y,
belanghebbende,
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 6 november 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2009 een verklaring arbeidsrelatie – resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: VAR-row) afgegeven.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 9 januari 2009, de VAR-row gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 15 juli 2009, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de VAR-row vernietigd en de inspecteur opgedragen binnen een week na het onherroepelijk worden van de uitspraak een VAR te verstrekken waarin de voordelen die belanghebbende geniet of zal genieten uit kookdemonstraties en organisatie van wijnproeverijen in 2009 worden aangemerkt als winst uit onderneming (hierna: VAR-wuo).
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 21 juli 2009, aangevuld bij brief van 10 september 2009. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 juli 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1938, heeft per 1 april 2001 een commanditaire vennootschap in het handelsregister van de Kamer van Koophandel laten inschrijven onder de naam “A” (hierna de cv). De bedrijfsomschrijving luidt: Promotie van goederen, produkten en diensten (o.a. voedings- en huishoudelijke apparaten).
Belanghebbende is beherend vennoot in de cv, een zoon van belanghebbende is commanditair vennoot. Via onder andere de website en advertenties bevordert belanghebbende de naamsbekendheid.
2.2. Belanghebbende verricht in opdracht van B B.V. (hierna B) productdemonstraties en kookshows. Tot de gedingstukken behoort een door B verstrekt overzicht van de door belanghebbende verrichte werkzaamheden vanaf begin 2007 tot en met medio juli 2009. Uit het overzicht volgt dat het vrijwel uitsluitend om werkzaamheden bij diverse filialen van C gaat. Voorts behoort tot de gedingstukken een factuur van 11 januari 2009 van de cv gericht aan B waarin gewerkte uren en onkosten van belanghebbende zijn opgenomen.
2.3. In een emailbericht van 11 oktober 2008 van D, namens E groot- en kleinhandel, aan belanghebbende is onder meer – voorzover hier van belang – het volgende opgenomen:
“Jij bepaalt waar de proeverij plaatsvindt, moet wel binnen budget blijven dus bijv. golfclub, hockeyclub, wijkgebouw.
E-wijnen levert de wijn en betaalt de advertentie…………
……….
Opbrengst van de entreegelden is voor E wijnen ter bestrijding van de kosten.
Selectie 10 wijnen in samenspraak…………..
Je kunt zoveel proeverijen organiseren als je wilt elke week 1 of meerdere keren in een andere plaats zodat je een continue flow krijgt.
…………
Jij ontvangt voor de verkopen 23% van de verkoopprijs tenzij je speciale kortingen gaat toezeggen. Die komen uit je eigen zak.”
Om gezondheidsredenen is belanghebbende met de wijnproeverijen eerst medio februari 2010 begonnen.
2.4. Belanghebbende heeft op 28 oktober 2008 bij de belastingdienst een VAR-wuo aanvraag ingediend. In deze aanvraag heeft belanghebbende zijn werkzaamheden als volgt beschreven “de verzorging van (product)demonstraties en wijnproeverijen”.
Voorts is in de aanvraag een aantal vragen opgenomen waarbij, ter beantwoording, een keuze moet worden gemaakt uit een aantal voorgedrukte antwoorden. Belanghebbende heeft, voor zover van belang, de vragen als volgt beantwoord:
“2.Werkzaamheden
(…)
b. Eerdere beoordeling: Als resultaat
c. Soort arbeidsrelatie: Ik ben ondernemer
d. Aantal uren: 700 uur of meer
e. Aantal opdrachtgevers: 3-7
f. Aantal opdrachtgevers vorig jaar: 3-7
g. Opdr. Door anderen uitv.: Ja
h. Wanneer bent u begonnen: Vorig jaar of eerder
(…)
k. Door u verrichte werkz.
ook door werkn. In loondnst Nee
l. Via bemiddelaar, detacherings-
of uitzendbureau Nee
3.Inkomsten
a. Hoeveel inkomsten: Tussen € 10.000 en € 25.000
b. Loonheffing op inkomsten: Nee
(…)
e. Hoofdzakelijk bij 1 opdr.gever: Nee
4. Werkwijze
(…)
f. Investeringen meer dan € 2.500 Ja
g. Werkzaamheden op locatie Nee”
2.5. Belanghebbende genoot in 2009 inkomsten uit AOW. Daarnaast heeft hij in 2009 inkomsten uit de productdemonstraties genoten. Belanghebbende heeft deze inkomstem, evenals in de jaren 2006 en 2007, in zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) 2009 opgenomen onder de post resultaat uit overige werkzaamheden. Over 2006 is een bruto resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven van € 17.848, het aangegeven netto resultaat bedroeg € 7.829. Over 2007 is een bruto resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven van € 14.678, het aangegeven netto resultaat bedroeg € 1.459.
In de aangifte IB/PVV 2009 zijn geen inkomsten ter zake van wijnproeverijen opgenomen, als bruto resultaat uit kookshows is € 7.831 aangegeven (onder resultaat uit overige werkzaamheden).
2.6. Voor het jaar 2010 is aan belanghebbende op 26 januari 2010 een VAR-wuo afgegeven.
3. Het geschil in hoger beroep
In hoger beroep is, evenals in eerste aanleg, in geschil of belanghebbende voor het jaar 2009 in aanmerking komt voor een VAR-wuo, zoals belanghebbende stelt, dan wel dat belanghebbende voor die periode in aanmerking dient te komen voor een VAR-row, zoals de inspecteur stelt.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
De inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De in geding zijnde beschikking is gebaseerd op artikel 3.156, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001). Ingevolge dit artikel, voor zover hier van belang, kan de belastingplichtige die zekerheid wenst omtrent de vraag of de voordelen die hij in een kalenderjaar geniet of zal gaan genieten uit een arbeidsrelatie waarin sprake is van hetzelfde soort werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht, worden aangemerkt als winst uit onderneming, als loon uit dienstbetrekking of als resultaat uit overige werkzaamheden, een verzoek indienen bij de inspecteur, die daarop bij voor bezwaar vatbare beslissing beslist.
4.2. De beschikking wordt gebaseerd op de door de belastingplichtige bij het verzoek gepresenteerde omstandigheden. In het tweede lid van artikel 3.156 van de Wet IB 2001 is opgenomen dat zodra de feitelijke omstandigheden afwijken van hetgeen eerder is gepresenteerd, de belastingplichtige verplicht is daarvan melding te maken bij de inspecteur zodra de afwijkingen zich voordoen. Alsdan kan de beschikking worden herzien (derde lid).
4.3. Een wetssystematische uitleg van voornoemde wetsbepaling leidt ertoe dat de fiscale status van belanghebbendes voordelen uit hoofde van de verzorging van (product)demonstraties en wijnproeverijen aan de hand van de bij het verzoek ingeschatte en gepresenteerde omstandigheden (en in beginsel niet aan de hand van de latere feiten) dient te worden beoordeeld. Aldus dient te worden beslist of een VAR-wuo behoorde te worden gegeven voor de werkzaamheden die belanghebbende voornemens was te gaan verrichten onder de condities die daarbij door hem zijn geschetst. Een en ander uiteraard indien redelijkerwijs te verwachten was dat hij onder die condities arbeidsrelaties zou aangaan. Aldus wordt uitvoering aan de door de wetgever beoogde zekerheid, ook voor nog aan te gane arbeidsrelaties, gegeven.
Het Hof voegt daar aan toe dat voor zover belanghebbende stelt dat de inspecteur gehouden is om altijd en zonder nader onderzoek een VAR af te geven in de door de aanvrager gewenste vorm, hiervoor geen steun is te vinden in de wet. De inspecteur heeft daarentegen de plicht en de bevoegdheid om zelfstandig te beoordelen welke VAR moet worden afgegeven en kan derhalve, indien de overgelegde en anderszins bekende gegevens daartoe aanleiding geven, afwijken van de keuze zoals door de aanvrager gemaakt.
4.4. In het door belanghebbende gedane verzoek is een tweetal werkzaamheden genoemd: de verzorging van (product)demonstraties en wijnproeverijen. Belanghebbende stelt dat er ten aanzien van deze werkzaamheden sprake is van hetzelfde soort werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht. De werkzaamheden dienen, volgens belanghebbende, te worden aangemerkt als winst uit onderneming.
4.5. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stelling dat er sprake is van hetzelfde soort werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht.
Hiertoe acht het Hof het volgende van belang.
De werkzaamheden van de productdemonstraties – die ten tijde van het verzoek reeds enige jaren werden verricht - verliepen via één vaste opdrachtgever (B), de productdemonstraties vonden plaats op door de cliënt (C) van B te bepalen locaties en tijdstippen, er was sprake van een voorgeschreven product en belanghebbende ontving een afgesproken uurtarief en onkosten.
Ten aanzien van de locaties en het tijdstip van de wijnproeverijen zou belanghebbende zelf keuzes maken. Dit heeft ook te gelden (binnen een zekere marge) ten aanzien van de te presenteren wijnen en hapjes. De inkomsten van belanghebbende zouden – zoals belanghebbende ter zitting en in afwijking van het onder 2.3 geciteerde document heeft verklaard - voortvloeien uit de entreegelden.
Onder deze omstandigheden kan niet gesproken worden van werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht. Dientengevolge zal per afzonderlijke werkzaamheid bekeken moeten worden of er sprake is van een onderneming, dan wel van resultaat uit overige werkzaamheden.
4.6. Ingevolge artikel 3.8 van de Wet IB 2001 is winst uit onderneming het bedrag van de gezamenlijke voordelen, die onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming. Ingevolge artikel 3.5 van de Wet IB 2001 moet onder onderneming mede worden verstaan het zelfstandig uitgeoefend beroep. Daarvan is sprake als belanghebbende de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt.
4.7. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, tegenover de weerspreking door de inspecteur, onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat voor beide activiteiten sprake is van winst uit onderneming. Het Hof neemt daarbij de volgende feiten en omstandigheden, tezamen en in onderling verband beschouwd, in aanmerking.
4.8. Vaststaat dat belanghebbende vanaf 2007 zijn kookdemonstraties heeft verricht via één opdrachtgever: B. Van B krijgt belanghebbende, voor zijn kookdemonstraties in verschillende filialen van C, betaald per gewerkt uur, daarnaast kreeg belanghebbende verschillende onkosten vergoed. Het Hof houdt het er, ook gelet op de door belanghebbende gegeven toelichting ter zitting over de wijze waarop de kookdemonstraties plaatsvonden, voor dat belanghebbende zich daarbij moest houden aan de richtlijnen en aanwijzingen van de cliënt (C) van de opdrachtgever. Zo was de locatie en het tijdstip van te voren bepaald, was het te presenteren product voorgeschreven en stond in de winkel alle apparatuur voor de kookdemonstratie klaar. Daar doet niet aan af dat belanghebbende zelf een zekere marge voor de tijdstippen van de demonstraties had, hij de receptuur mocht bedenken en af en toe zelf kookgereedschap meenam. Ook volgt naar het oordeel van het Hof daaruit dat belanghebbende de werkzaamheden persoonlijk moest verrichten. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende de werkzaamheden niet zelfstandig verrichtte. Voorts is van belang dat belanghebbende geen noemenswaardige investeringen heeft gedaan: het enige activum dat is opgenomen op de balans in de aangiften IB/PVV 2006 en 2007 is een auto. Ook anderszins is niet aannemelijk geworden dat belanghebbende ondernemersrisico liep. De stelling van de inspecteur dat belanghebbende alle aan B gedeclareerde uren kreeg uitbetaald, is door belanghebbende niet weersproken. Het Hof gaat daarom uit van de juistheid daarvan. Feitelijk liep belanghebbende dus geen debiteurenrisico voor zijn werkzaamheden voor B.
Niet gesteld of gebleken is dat er ten tijde van de VAR-aanvraag voor wat betreft 2009 een wijziging in de aard of omvang van de te houden productdemonstraties redelijkerwijs te verwachten viel. Hetzelfde heeft te gelden voor de wijze waarop belanghebbende genoemde werkzaamheden zou gaan verrichten of het (kapitaals/ondernemers)risico dat belanghebbende daarbij zou gaan lopen.
Uit het voorgaande volgt dat de in het VAR-verzoek gepresenteerde werkzaamheden ter zake van de verzorging van productdemonstraties niet leiden tot de conclusie dat er sprake is van (winst uit) een onderneming.
4.9. Voorts heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat een ondernemingsrisico aanwezig was ten aanzien van de door hem in het verzoek genoemde wijnproeverijen, waarvan belanghebbende ten tijde van het indienen van de VAR-aanvraag veronderstelde dat hij ze in 2009 zou gaan organiseren. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende, desgevraagd, verklaard dat zijn inkomsten ter zake van de wijnproeverijen alleen zouden bestaan uit de gevraagde entreegelden. De proeflocatie, wijnen, benodigde attributen (spuugbakjes etc.) zouden worden betaald door de opdrachtgevers. Door belanghebbende zouden de hapjes worden verzorgd (en bekostigd) bij de wijnproeverij. Gesteld noch gebleken is dat het daarbij om aanzienlijke kosten zou gaan. Ook overigens is niet aannemelijk geworden dat er noemenswaardige investeringen zouden worden gedaan voor de wijnproeverijen.
Onder die omstandigheden kan ook voor deze werkzaamheden niet geoordeeld worden dat sprake is van onderneming.
Uit het voorgaande volgt dat de in het VAR-verzoek gepresenteerde werkzaamheden ter zake van de wijnproeverijen niet leiden tot de conclusie dat er sprake is van (winst uit) een onderneming.
4.10. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende voor de inkomsten uit de in de aanvraag genoemde werkzaamheden geen aanspraak kan maken op een VAR-wuo.
Dat laat overigens onverlet dat de vraag of er al dan niet sprake is van winst uit onderneming (opnieuw) aan de orde kan komen bij de aanslagregeling over het jaar 2009.
4.11. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep ongegrond verklaren.
5. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter van de belastingkamer, en J.P.A. Boersma en P.F. Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh-Vanherck als griffier. De beslissing is op 2 september 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.