Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/00997 en 08/00998
1 juli 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het incidentele hoger beroep van
X te Y, belanghebbende,
tegen de uitspraken in de zaken AWB 07/6503 en 07/6504 van de rechtbank Haarlem (de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende,
vertegenwoordigd door mr. J.J.M. Bleeker (thans verbonden aan Flynth adviseurs en accountants te Heerhugowaard), de gemachtigde,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Rijnmond/kantoor Rotterdam, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord heeft belanghebbende op 24 november 2006 een (reguliere) aanslag in het recht van successie opgelegd en een conserverende aanslag in het recht van successie, beide terzake van de verkrijging door het overlijden van [A] te [B].
Bij uitspraak op bezwaar van 17 augustus 2007 heeft de laatstgenoemde inspecteur de aanslag verminderd tot € 9.970, berekend naar een verkrijging van € 37.904. Bij uitspraak op bezwaar van 7 september 2007 heeft de inspecteur de conserverende aanslag verminderd tot € 113.950.
1.2. De gemachtigde heeft tijdig beroep ingesteld tegen beide uitspraken. De rechtbank heeft op 5 augustus 2008 uitspraak gedaan. Daarvan is op 7 augustus 2008 afschrift aan partijen verzonden.
1.3. De inspecteur heeft bij beroepschrift ingekomen op 17 september 2008 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank met vermelding van de beide zaaknummers. De gemachtigde heeft bij zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft dit incidentele hoger beroep beantwoord.
1.4. Bij brief van 27 april 2010 heeft de inspecteur het hoger beroep ingetrokken, met verwijzing naar de uitspraak van het gerechtshof Arnhem van 3 juni 2009, kenmerk 07/00309, en de aansluitende standpuntbepaling van de Staatssecretaris van Financiën (zie V-N 2009/41.2, blz. 25, met vermelding van ook de onderhavige procedure). In het navolgende zal het Hof zich bij de weergave van de feiten en omstandigheden dan ook beperken tot de feiten en omstandigheden die voor het incidentele hoger beroep nog van belang zijn.
De gemachtigde heeft het Hof op 21 mei 2010 een pleitnota toegestuurd waarvan de inspecteur een afschrift heeft gekregen.
1.5. Het Hof heeft het beroep behandeld ter zitting van 28 mei 2010. Voor het verhandelde ter zitting verwijst het Hof naar het proces-verbaal, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht. Ter zitting heeft de gemachtigde een aangepaste pleitnota voorgedragen en overgelegd met het verzoek de eerder toegezonden pleitnota als niet geschreven te beschouwen. Het Hof rekent het op 21 mei 2010 ingezonden stuk dan ook niet tot de gedingstukken.
2. Feiten
2.1. Op 13 november 2004 is [A] (erflater) overleden. Zijn zuster, belanghebbende, is de enige erfgenaam.
Het saldo van de nalatenschap bedroeg € 317.218 en bestond gedeeltelijk uit bestanddelen van het vermogen van een onderneming als omschreven in artikel 35b, tweede lid, onder a, van de Successiewet 1956 (tekst 2004, hierna: de Wet).
Ter zake van de verkrijging van in het ondernemingsvermogen begrepen reserves zou belanghebbende inkomstenbelasting verschuldigd kunnen worden. Het bedrag van deze op de voet van artikel 20, zesde lid, onder b, van de Wet te berekenen belastinglatentie kwam uit op € 44.413.
2.2. De inspecteur heeft in zijn brief van 27 april 2010 de volgende opstelling van de verschuldigde bedragen gegeven:
- over de totale verkrijging van € 317.218 is een bedrag aan successierecht verschuldigd van € 123.920; dit bedrag is als volgt onder te verdelen:
- verschuldigd over de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde (art. 35c, eerste en tweede lid, van de Wet ) € 88.386;
- verschuldigd over de belaste geconserveerde waarde (art. 35c, derde lid, van de Wet) € 25.564;
- te heffen bij wege van (reguliere) aanslag op de voet van artikel 37, eerste lid, van de Wet € 9.970.
Ter berekening van de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde en de belaste geconserveerde waarde heeft de inspecteur de onder 2.1 bedoelde belastinglatentie naar evenredigheid toegerekend aan die beide waarden.
3. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft (kort samengevat) geoordeeld dat:
- de belastinglatentie zozeer verband houdt met de verkregen vermogensbestanddelen waarop deze betrekking heeft, dat deze belastinglatentie toegerekend moet worden aan de te conserveren waarde;
- die belastinglatentie naar evenredigheid toegerekend moet worden aan de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde en de belaste geconserveerde waarde.
4. Geschil in hoger beroep
In hoger beroep is, na intrekking van het principale hoger beroep door de inspecteur, slechts in geschil of de belastinglatentie toegerekend dient te worden aan de te conserveren waarde, zoals de inspecteur bepleit, dan wel primair aan de waarde van de bij de (reguliere) aanslag belaste verkrijging, zoals belanghebbende verdedigt.
5. Standpunten van partijen
5.1. De gemachtigde verdedigt dat bij de berekening van de voorwaardelijk onbelaste en de belaste geconserveerde waarde geen rekening moet worden gehouden met een belastinglatentie die drukt op de vermogensbestanddelen waarvan de waarde geheel of gedeeltelijk wordt aangemerkt als te conserveren waarde.
De inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.
Voor de onderbouwing van de wederzijdse standpunten verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5.2. Het standpunt van de gemachtigde leidt tot vermindering of vernietiging van de op de voet van artikel 37, eerste lid, van de Wet opgelegde (reguliere) aanslag en een nadere vaststelling van de elementen van de conserverende aanslag.
Tussen partijen is niet in geschil dat de cijfermatige opstelling van de inspecteur (zie onder 2.2) juist is indien het gelijk aan zijn zijde is.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Uit de overwegingen van de rechtbank vloeit voort dat het beroep van belanghebbende dat betrekking had op de (reguliere) aanslag ongegrond was. Door niettemin ook het beroep met betrekking tot die aanslag gegrond te verklaren en de uitspraak op bezwaar met betrekking tot die aanslag – met instandhouding van de rechtsgevolgen – te vernietigen, heeft de rechtbank een onjuiste beslissing genomen. Reeds daarom zal het Hof de uitspraak van de rechtbank vernietigen.
6.2. Bij het bepalen van de waarde van de verkrijging op de voet van Hoofdstuk I en II van de Wet komen belastinglatenties in mindering op de verkrijging als er sprake is van op die verkrijging rustende latente belastingschulden in de zin van artikel 20, vijfde lid, van de Wet, in casu ter zake van in het verkregen ondernemingsvermogen begrepen reserves. Als er sprake is van een verkrijging die is vrijgesteld op de voet van Hoofdstuk III van de Wet, kan er geen sprake meer zijn van aftrek van enige belastinglatentie ter zake van die vrijgestelde verkrijging (zie Hoge Raad 26 juni 1996, BNB 1996/307). Aftrek van belastinglatenties is dan ook slechts mogelijk bij een verband tussen de belast verkregen vermogensbestanddelen en de daarop rustende latente belastingschulden.
6.3. Op basis van Hoofdstuk IIIA van de Wet wordt een deel van de waarde van in de verkrijging begrepen vermogensbestanddelen aangemerkt als te conserveren waarde en die te conserveren waarde kan voorwaardelijk onbelast en belast zijn. Op grond van deze wettelijke regeling worden nader omschreven vermogensbestanddelen afgesplitst van het geheel aan verkregen vermogensbestanddelen en over die afgesplitste vermogensbestanddelen is (onder voorwaarden) geen successierecht verschuldigd.
6.4. Uit het voorgaande volgt dat de belastinglatentie niet in aanmerking kan worden genomen voor zover het onderliggende vermogensbestanddeel niet in de heffing van successierecht wordt betrokken en dat in casu op grond van deze regel toerekening aan de geconserveerde waarde noodzakelijk is. Dat die toerekening vervolgens naar evenredigheid plaatsvindt aan de belaste en de onbelaste geconserveerde waarde is niet meer in geschil. Toerekening ter berekening van de reguliere aanslag, zoals belanghebbende voorstaat, zou er toe leiden dat de latente belastingschuld voor het geheel in aanmerking wordt genomen en er dus ten onrechte geen rekening wordt gehouden met de omstandigheid dat een deel van de verkrijging onbelast blijft.
6.5. De rechtbank is dan ook terecht tot het oordeel gekomen dat de mogelijk in de toekomst te betalen inkomstenbelasting (de belastinglatentie) zo zeer verband houdt met de verkrijging van de onderneming dat deze belastinglatentie evenzeer als de bestanddelen van het vermogen van de onderneming, onderdeel vormt van de te conserveren waarde.
Slotsom
6.6. De slotsom is dat het incidentele hoger beroep ongegrond is.
De uitspraak van de rechtbank dient niettemin te worden vernietigd op grond van overweging 6.1.
7. Kostenveroordeling
Partijen hebben zich niet nader uitgelaten over de hoogte van het door de rechtbank op € 644 berekende bedrag aan te vergoeden proceskosten voor de procedure in eerste aanleg. Het Hof zal dit bedrag dan ook aanhouden nu dit niet kennelijk onjuist is berekend.
Nu de gemachtigde verweer heeft gevoerd tegen het ingetrokken standpunt van de inspecteur berekent het Hof het bedrag van de proceskosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de procedure in hoger beroep eveneens op € 644 (1 punt voor het verweerschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor van 1).
8. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep tegen de uitspraak inzake de aanslag in het recht van successie ongegrond;
- verklaart het beroep tegen de uitspraak inzake de conserverende aanslag in het recht van successie gegrond;
- vernietigt de uitspraak met betrekking tot de conserverende aanslag;
- stelt het bedrag van de aan de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde toe te rekenen belasting vast op € 88.386;
- stelt het bedrag van de aan de voorwaardelijk onbelaste geconserveerde waarde toe te rekenen belasting vast op € 25.564;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.288 en
- gelast de inspecteur het door belanghebbende voor de procedure bij de rechtbank betaalde griffierecht van € 39 aan belanghebbende te vergoeden.
Aldus gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, J.P.A. Boersma en I.J.F.A. van Vijfeijken, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 1 juli 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.