Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P08/00062 t/m 08/00068
Datum: 18 februari 2010
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op de hogere beroepen van
X,
wonende te Y, belanghebbende,
gemachtigde R. Sernee (Administratie Advieskantoor Sernee B.V.),
alsmede
op de incidentele hoger beroepen van
de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Alkmaar,
de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaken nrs. AWB 06/1586 t/m 06/1592 van de rechtbank Haarlem van 4 december 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 1998 tot en met 2002 de navolgende aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: Waz) opgelegd:
dagtekening jaar aanslag belastbaar inkomen/verzamelinkomen/premie-inkomen
30 november 2002 1998 IB/PVV belastbaar inkomen: ƒ 304.397
30 november 2002 1998 Waz premie-inkomen: ƒ 84.000
18 december 2003 1999 IB/PVV belastbaar inkomen: ƒ 466.448
13 mei 2004 2000 IB/PVV belastbaar inkomen: ƒ 52.092
13 mei 2004 2000 Waz premie-inkomen: ƒ 84.000
29 april 2004 2001 IB/PVV verzamelinkomen: € 423.253
8 juli 2004 2002 IB/PVV verzamelinkomen: € 127.868
Bij de aanslagen IB/PVV voor de jaren 1998, 1999 en 2000 is een bedrag van respectievelijk ƒ 67.289, ƒ 198.778 en ƒ 24.667 belast naar het bijzondere tarief van artikel 57a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964).
De aanslag IB/PVV 2001 is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 191.943 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 231.310. De aanslag IB/PVV 2002 is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 107.868 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 20.000.
Gelijktijdig met de hiervoor genoemde aanslagen IB/PVV 1998 t/m 2002 en Waz 2000 heeft de inspecteur bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht, welke beschikkingen blijkens de overgelegde aanslaggegevens op hetzelfde aanslagbiljet zijn vermeld als de desbetreffende aanslagen.
1.2. Nadat belanghebbende bezwaar had gemaakt tegen de onder 1.1 vermelde aanslagen, welke bezwaren tevens moeten worden opgevat als bezwaar tegen de op hetzelfde aanslagbiljet vermelde beschikkingen heffingsrente die met deze aanslagen samenhangen (vgl. HR 27 november 2009, nr. 07/13261, V-N 2009/61.4), heeft de inspecteur bij uitspraken van 12 december 2005 de aanslagen (en daarmee tevens de beschikkingen heffingsrente) gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 4 december 2007 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het tegen deze uitspraken door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar inzake de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 vernietigd en de aanslagen IB/PVV voor deze jaren verminderd in dier voege dat de bij deze aanslagen vastgestelde belastbare inkomens worden gehandhaafd maar dat – naar het Hof verstaat – het naar het tarief van artikel 57a Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) te belasten bedrag voor beide jaren wordt verhoogd met ƒ 207.666. Voorts heeft de rechtbank de inspec-teur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 322, de Staat aangewezen dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en de Staat gelast belanghebbende het door deze betaalde griffierecht van € 39 te vergoeden.
1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak in één beroepschrift hoger beroep ingesteld, dat bij het Hof is ingekomen op 14 december 2007 en dat door het Hof is gesplitst in zeven - voor elke onder 1.1 genoemde aanslag en de daarmee verbonden beschikking heffingsrente afzonderlijke - beroepschriften in hoger beroep met als kenmerk 08/00062 t/m 08/00068. Belanghebbende heeft deze beroepschriften aangevuld bij brief van 27 februari 2008.
1.5. De inspecteur heeft in de genoemde zeven zaken een verweerschrift in hoger beroep ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld in de zaken met als kenmerk 08/00062 t/m 00064, met betrekking tot de aanslagen IB/PVV 1998, Waz 1998 en IB/PVV 1999. Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende hierop geantwoord bij brief van 21 juli 2008.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 april 2009. Gelijktijdig en met instemming van partijen zijn ter zitting behandeld de hogere beroepen van belanghebbende betreffende de onder 1.1 vermelde aanslagen alsmede de onder 1.5 genoemde incidentele hogere beroepen van de inspecteur. Al hetgeen in één van deze zaken is vermeld of verklaard, wordt eveneens geacht te zijn vermeld of verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaak. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak, voor zover thans relevant, de navolgende feiten vastgesteld:
“2.1. [Belanghebbende] is directeur-grootaandeelhouder van A Beheer B.V. (hierna: A Beheer). Vanaf 11 december 1987 tot en met 23 augustus 2003 was [belanghebbende] enig bestuurder van A Beheer. In 1996 was A Beheer aandeelhouder in B B.V., C B.V., D B.V. en E GmbH. De naam van D B.V. is vervolgens gewijzigd in F B.V. en uiteindelijk in G B.V. (…)
2.2. In de aangifte IB/PVV over het jaar 1997 heeft [belanghebbende] een bedrag van ƒ 327.666 aangegeven als loon uit dienstbetrekking van A Beheer. Blijkens de winst- en
verliesrekening van A Beheer over het jaar 1996 bedroeg het loon uit dienstbetrekking
van [belanghebbende] over de jaren 1995 en 1996 respectievelijk ƒ 231.000 en ƒ 350.000.
2.3. Op 1 januari 1998 had [belanghebbende] een rekening-courantschuld bij A Beheer van ƒ 493.348. Op 31 december 1998 bedroeg de rekening-courantschuld van [belanghebbende] bij A Beheer ƒ 779.636. Gedurende het jaar 1999 is de rekening-courantschuld verder opgelopen tot ƒ 1.197.413 op 31 december 1999. Uit de balans van A Beheer over het jaar 2000 blijkt dat het saldo van de rekening-courant van [belanghebbende] bij A Beheer op 31 december 2000 ƒ 1.038.457,64 bedroeg. In 2001 is genoemde rekening-courantschuld van [belanghebbende] bij A Beheer toegenomen van € 471.231 naar € 848.591. Over de jaren 1998 tot en met 2002 is door A Beheer geen rente in rekening gebracht aan [belanghebbende] voor de rekening-courantschuld. Door A Beheer is over het jaar 2002 nog geen aangifte voor de vennootschapsbelasting gedaan, waardoor de stand van de rekening-courantverhouding over het jaar 2002 onbekend is.
2.4. Op 2 januari 2002 heeft [belanghebbende] een overeenkomst van geldlening gesloten met A Beheer. Hierin is overeengekomen dat [belanghebbende] op 1 januari 2002 een bedrag van € 848.591 ter leen heeft ontvangen. Dit bedrag betreft een conversie van het saldo van de rekening-courant van [belanghebbende] bij A Beheer. In de overeenkomst is voorts vastgelegd dat de lening niet opeisbaar is voor 1 januari 2032. Op deze datum zal het gehele bedrag afgelost worden door [belanghebbende]. Over de lening is [belanghebbende] 4% rente verschuldigd aan A Beheer.
2.5. Op 25 juli 1995 hebben [belanghebbende] en zijn echtgenote een woning gekocht aan de [straatnaam]a-weg [nummer] te [plaatsnaam] Z voor een bedrag van ƒ 1.550.000. Ten behoeve van deze woning hebben zij een hypotheek gevestigd ten bedrage van ƒ 1.300.000. Het restant van het aankoopbedrag is gefinancierd door middel van een opname van de rekening-courant van [belanghebbende] [bij] A Beheer. In 1998 heeft [belanghebbende] de hypothecaire lening overgesloten bij Woonfonds en een tweetal nieuwe hypotheken gevestigd ten bedrage van respectievelijk f 1.500.000 en f 500.000 (de 2e hypotheek). Op 7 januari 2000 hebben [belanghebbende] en zijn echtgenote ter financiering van de aankoop van de woning aan de [straatnaam] b-weg [nummer] te Y een hypothecaire lening afgesloten ten bedrage van ƒ 1.560.000.
2.6. In de jaren 1999 tot en met 2002 heeft A Beheer leaseauto's aan [belanghebbende] ter beschikking gesteld. Desgevraagd heeft [belanghebbende] zijn kilometeradministratie voor de jaren 1998 tot en met 2000 aan [de inspecteur] verstrekt.
2.7. [Belanghebbende] heeft voor de jaren 1998 tot en met 2001 aangiften IB/PVV en de WAZ ingediend naar een belastbaar inkomen van nihil. Voor het jaar 2002 heeft [belanghebbende] een aangifte IB/PVV ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.286. In zijn aangiften heeft [belanghebbende] als loon uit dienstbetrekking van A Beheer het volgende aangegeven:
1998: ƒ 84.000
1999: ƒ 84.000
2000: ƒ 85.722
2001: € 38.838
2002: € 38.838
2.8. Bij brief van 27 september 2002 heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] verzocht inzake het jaar 1998 een aantal vragen te beantwoorden en nadere gegevens met betrekking tot de rekening-courantschuld te verstrekken. Bij brief van 14 november 2002 heeft [belanghebbende] vervolgens nadere informatie verstrekt inzake de rekening-courantschuld.
2.9. Bij brief van 7 januari 2003 heeft [de inspecteur] naar aanleiding van de door [belanghebbende] over het jaar 1999 ingediende aangifte IB/PVV gevraagd
- informatie te verstrekken met betrekking tot de rekening-courantschuld;
- aan te geven of A Beheer of een van haar deelnemingen in 1999 een personenauto aan
[belanghebbende] en/of zijn echtgenote ter beschikking hebben gesteld;
- een geconsolideerde jaarrekening van A Beheer te overleggen en;
- aannemelijk te maken dat de (2e) hypotheek van ƒ 500.000 is aangewend in het kader van
de verwerving, het onderhoud of de verbetering van de eigen woning.
2.10. Bij brief van 27 februari 2003 heeft [belanghebbende] aan aantal vragen van [de inspecteur] beantwoord. In deze brief is onder andere het navolgende gesteld:
"Samen met de investeerder wilden wij het bedrijf verkopen aan een groter concern, met die gedachte is er toen geen hoog salaris opgenomen om een hogere winst te laten zien. Zelf ben ik toen ook minder actief geweest in H en heb andere activiteiten proberen te ontplooien."
2.11. [De inspecteur] heeft [belanghebbende] vervolgens medegedeeld op welke punten hij voor de verschillende jaren zal gaan afwijken van de door [belanghebbende] ingediende aangiften. De aanslagen IB/PVV en/of WAZ over de jaren 1998 tot en met 2002 zijn aldus op de volgende wijze vastgesteld:
1998 1999 2000 2001 2002
Correcties: fl. fl. fl. € €
bij: meer gebruikelijk loon 243.666 243.666 34.278 41.162
bij: meer loon G 180.000
bij: winstuitdeling 42.622 174.111 231.310 20.000
bij: winstuitdeling "gemiste rente" 24.667 24.667 24.667
bij: privé gebruik auto 26.032 28.569 19.536 55.458
bij: minder aftrek hypotheek rente 29.250 29.250
af: meer aftrek pv rente -15.000 -10.404
bij: minder aftrek WAZ premie 625 255
bij: minder aftrek AOV premie 2.910 2.556
bij: aanpassing drempel buitengewone uitgaven 5.082 2.151
325.205 487.322 96.131 430.846 121.582
aangegeven belastbaar/verzamelinkomen
inkomen -20.808 -20.874 -44.039 -7.593 6.286
bij: correcties 325.205 487.322 96.131 430.846 121.582
gecorrigeerd belastbaar/verzamel inkomen 304.397 466.448 52.092 423.253 127.868
fl. fl. fl. € €
Rekening courant per 1/1 493.348 779.636 1.197.413 471.231 848.591
Rekening courant per 31/12 779.636 1.197.413 1.038.458 848.591 909.753
Toename 286.288 417.777 -158.955 377.360 61.162
af: meer gebruikelijk loon -243.666 -243.666 -34.278 -146.050 -41.162
Uitdeling 42.622 174.111 -193.233 231.310 20.000
gemiste rente 5% x fl.493.348 = fl. 24.667 24.667.667
fl. fl. fl. € €
aangegeven loon 84.000 84.000 85.722 38.838 38.838
bij: meer gebruikelijk loon 243.666 243.666 34.278 180.000 41.162
gebruikelijk loon 327.666 327.666 120.000 218.838 80.000
2.12. Bij brief van 27 juli 2005 heeft [de inspecteur] [belanghebbende] in kennis gesteld van de stand van zaken van de bezwaarschriften inzake de jaren 1998 tot en met 2002. Hierbij heeft [de inspecteur] [belanghebbende] verzocht een aantal vragen met betrekking tot de directie over A Beheer, de betaling van premie AOV, de in aftrek gebrachte premies WAZ en de tweede hypotheek van [belanghebbende] te beantwoorden. Bij brief van 29 augustus 2005 heeft [de inspecteur] [belanghebbende] vervolgens tot 15 oktober 2005 uitstel verleend voor het beantwoorden van de door hem gestelde vragen.
2.13. Bij brief van 24 augustus 2005 heeft de gemachtigde van [belanghebbende] de door [de inspecteur] gestelde vragen beantwoord, een aantal vragen aan [de inspecteur] gesteld en een aantal stukken overgelegd.
2.14. Bij brief van 7 november 2005 heeft [de inspecteur] vervolgens aan [belanghebbende] verzocht om de volgende bewijsstukken toe te zenden:
- toezending van nota's, betalingsbewijzen en dergelijke waaruit blijkt waaraan de tweede hypotheek is besteed;
- toezending van de polis voor de arbeidsongeschiktheidsverzekering;
- toezending van een schriftelijke overeenkomst van geldlening met betrekking tot de
rekening-courantverhouding van [belanghebbende] en A Beheer;
- informatie met betrekking tot een eerdere goedkeuring van de kilometeradministratie
door [de inspecteur];
- bewijsmateriaal met betrekking tot het prive-gebruik van door A Beheer ter
beschikking gestelde auto's anders dan de reeds overgelegde kilometeradministratie;
- toezending van een managementovereenkomst of arbeidsovereenkomst tussen [belanghebbende] en A Beheer.
[De inspecteur] heeft [belanghebbende] verzocht de gevraagde gegevens voor 9 december 2005 toe te zenden. Hierbij heeft [de inspecteur] gewezen op het feit dat [belanghebbende] op grond van artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) verplicht is de gevraagde gegevens en bescheiden te verstrekken en dat het niet voldoen aan deze verplichting toepassing van de sanctie als vermeld in artikel 25 AWR Pro, te weten omkering van de bewijslast, tot gevolg kan hebben.
2.15. Op 12 december 2005 heeft [de inspecteur] vervolgens beslist op de bezwaren van [belanghebbende] en het bezwaar ongegrond verklaard. Hierbij heeft [de inspecteur] zich op het standpunt gesteld dat [belanghebbende] de gevraagde informatie niet, respectievelijk niet tijdig heeft verstrekt, waardoor met toepassing van artikel 47 jo Pro artikel 25 AWR Pro de bewijslast wordt omgekeerd. Nu [belanghebbende] geen gegevens heeft overgelegd waaruit blijkt dat de aanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd zag [de inspecteur] geen aanleiding om aan het bezwaar tegemoet te komen.
2.16. Bij brief gedateerd 8 december 2005 (…) heeft [belanghebbende] gereageerd op [de] brief [van de inspecteur] van 7 november 2005. Deze brief heeft [belanghebbende] gezonden aan het antwoordnummer van [de inspecteur] te Alkmaar. In deze brief heeft [belanghebbende] een aantal vragen van [de inspecteur] beantwoord en een aantal stukken ter onderbouwing van zijn standpunten aan [de inspecteur] toegezonden.”
Tegen de hiervoor weergegeven feiten zijn door partijen geen bezwaren ingebracht, behalve ten aanzien van onderdeel 2.5 van de uitspraak; belanghebbende heeft hierover in hoger beroep aanvullende gegevens verstrekt, welke door het Hof onder 4.6 worden besproken. Voor het overige gaat ook het Hof van de hiervoor weergegeven feiten uit, behoudens de hierbij onder 4.4.3 gemaakte kanttekeningen.
2.2. Aan de door de rechtbank vastgestelde feiten kan het volgende worden toegevoegd.
2.2.1. In een 26 maart 2004 gedagtekend rapport van een door de inspecteur ingesteld boekenonderzoek bij G BV (hierna ook: G) wordt, voor zover thans van belang, opgemerkt:
“3 Fiscale balans
(…)
In 2001 had G een afnameverplichting op grond van een op 26 september 2001 gesloten koopovereenkomst van de volgende panden:
A: c-weg 1-2 te YX.
(…)
Op 24 november 2001 werd (…) op bankrekening [000] ten name van G de opbrengst geboekt van de aan- en verkooptransactie van het pand te YX ter grootte van € 364.759. Op vrijwel het zelfde moment werd ten laste van [de bankrekening van G] geboekt;
1. A Beheer B.V. € 47.113,49 overgemaakt op de bankrekening van A
Beheer B.V.
2. middels buitenlandboeking € 181.512,09 omschrijving Mr. I
3. middels buitenlandboeking € 136.134,06 omschrijving X
Volgens verklaring van [de gemachtigde] werden de onder 2 en 3 genoemde bedragen door I en X contant opgenomen. (…) Het bedrag onder 3 werd geboekt in rekening-courant X. Het saldo van deze rekening-courant werd op 31 december 2001 doorgeboekt naar de rekening-courant met A Beheer BV. Gelet op de contante opname van de hiervoor genoemde bedragen door de heren X en I, het
feit dat zij alle werkzaamheden die samenhingen met de transactie (…) persoonlijk hebben verricht en de eerste omschrijving van de boeking als "fee" (beloning) worden deze bedragen als beloning voor de arbeid van de heren X en I aangemerkt. Deze beloning kan ten laste van de winst worden gebracht.
Correctie: meer loon, minder winst 2001 € 360.000”
2.2.2. Bij brief van 22 november 2002, die door de inspecteur is toegezonden aan zowel belanghebbende als diens toenmalige gemachtigde, formuleert de inspecteur inzake de aangiften IB/PVV en Waz 1998 onder meer het volgende verzoek:
“Tevens verzoek ik u een kopie over te leggen van de voor 1997 en 1998 geldende arbeidsovereenkomst van de heer X (…).”
2.2.3. Bij brief van 31 januari 2003 bericht de inspecteur, voor zover thans van belang, het volgende aan belanghebbende:
“Vorige week heeft u mij (…) meegedeeld dat u niet langer fiscaal vertegenwoordigd wordt (…). U zou de gevraagde gegevens zelf verzamelen [en] aan mij toesturen. Voor de over te leggen gegevens verwijs ik naar mijn brieven van 22 november 2002 (…) en 7 januari 2003. Ik heb u tot 21 februari a.s. uitstel verleend (…).”
2.2.4. Belanghebbende heeft in de loop van 2003 een map met gegevens afgegeven aan de balie van het kantoor Alkmaar van de Belastingdienst. Bij brief van 10 november 2003 schrijft de inspecteur hierover het volgende aan de gemachtigde:
“De door u bijgevoegde brief van 27 februari 2003 maakt deel uit van een map met gegevens die [belanghebbende] destijds aan de balie heeft afgegeven. Deze map zou de stukken moeten bevatten waarom ik in mijn brieven had gevraagd.
In zijn brief en de meegestuurde bijlagen probeert [belanghebbende] antwoord te geven op een aantal vragen. Zo geeft hij een verklaring voor de hoogte van het in 1998 genoten salaris. (…) Maar hij heeft geen antwoord gegeven op de vragen om een kopie van zijn arbeids- en managementovereenkomst. (…) Ik heb [belanghebbende] ook gevraagd naar een toelichting op de in de rekening-courant opgenomen voorafgaande journaalposten en memoposten. Ook daarop heeft hij geen antwoord gegeven.”
2.2.5. In de onder 2.12 van de uitspraak van de rechtbank vermelde brief van 27 juli 2005 heeft de inspecteur onder meer het volgende bericht aan de gemachtigde:
“Uitdelingen
(…) U stelt dat de rekening-courantschuld is omgezet in een lening. Ter onderbouwing van deze stelling heeft u een kopie van een leningovereenkomst meegezonden. Naar mijn mening heeft deze overeenkomst echter geen enkel realiteitsgehalte. In [een] normale zakelijke verhouding zou een willekeurige derde toch geen lening aangaan met een looptijd van 30 jaar zonder enige directe vorm van zekerheid, zonder aflossingsschema en tegen een rente van 4% (…)?”
2.2.6. In de onder 2.14 van de uitspraak van de rechtbank vermelde brief van 7 november 2005 wordt onder meer het volgende gesteld:
“Op 27 juli 2005 heb ik u een brief gezonden in verband met de namens [belanghebbende] ingediende bezwaarschriften tegen diverse aanslagen. (…) Met betrekking tot de correcties in verband met het gebruikelijk loon verwijs ik u (…) naar de eerder (…) gevoerde correspondentie. (…) U heeft mij tot op heden geen afdoende verklaring gegeven voor het feit dat het gebruikelijk loon over het jaar 1998 lager zou moeten zijn dan over het jaar 1997 (…). Het voorgaande geldt ook voor de overige jaren.
Bij de door de heer X destijds afgegeven stukken bevinden zich geen afschrift van een managementovereenkomst of arbeidsovereenkomst. Ik verzoek u daarvan alsnog een kopie aan mij toe te zenden. (…)
Ik verzoek u mij de gevraagde stukken voor 9 december 2005 toe te zenden. (…) Indien ik op 9 december niets van u heb vernomen, zal ik de bezwaarschriften afwerken.”
2.2.7. In zijn schriftelijke reactie met dagtekening 8 december 2005 schrijft de gemachtigde, voor zover thans van belang, het volgende:
“Door middel van dit schrijven reageren wij op vragen middels uw brief d.d. 7 november 2005. (…) De schriftelijke overeenkomst van geldlening is destijds ook reeds meerdere malen verstrekt nadat hier om diverse redenen om is verzocht. (…) Bijgaand ontvangt U wederom een kopie hiervan. (…)
Het gebruikelijk loon; X Beheer BV is structureel verlieslatend en kan dus ook géén hoger loon verstrekken. De heer X heeft telkens een loon genoten naar een hoogte die de BV kon dragen.”
3. Geschil in hoger beroep
3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de aanslagen IB/PVV voor de jaren 1998 tot en met 2002 en de aanslagen Waz voor de jaren 1998 en 2000 tot de
juiste bedragen zijn opgelegd. Voorts is in geschil of de rechtbank het beroep inzake de aanslag Waz 1998 niet-ontvankelijk had dienen te verklaren.
3.2. Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zitting in hoger beroep.
4. Beoordeling van het geschil
Aanslagen Waz 1998 en 2000
4.1.1. De inspecteur heeft in zijn incidentele beroep inzake de aanslag Waz 1998 primair het standpunt ingenomen dat de rechtbank belanghebbende niet-ontvankelijk had moeten verklaren in zijn beroep, omdat de bestreden uitspraak op bezwaar met toepassing van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast is vastgesteld. Het Hof verwerpt dit primaire standpunt – ook indien ervan wordt uitgegaan dat de genoemde administratieve sanctie terecht is toegepast – omdat het berust op een onjuiste rechtsopvatting. De inspecteur heeft echter (subsidiair) met juistheid gesteld dat gegrondbevinding van het door belanghebbende in beroep en hoger beroep ingenomen standpunt - dat zijn inkomsten uit arbeid in dienstbetrekking conform zijn aangifte dienen te worden vastgesteld op ƒ 84.000 – niet tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat kan leiden. De onderhavige aanslag is immers reeds berekend naar een (voor 1998 geldend maximumbedrag aan) premie-inkomen van ƒ 84.000.
4.1.2. Voor het hoger beroep van belanghebbende inzake de aanslag Waz 2000 komt het Hof tot een vergelijkbaar oordeel. Gegrondbevinding van de grieven van belanghebbende, die inhouden dat de aangifte moet worden gevolgd waarin was opgenomen een loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van ƒ 85.722, kan niet tot een voor hem gunstiger resultaat leiden, aangezien de aanslag is berekend naar een premie-inkomen van ƒ 84.000.
4.1.3. Het vorenoverwogene leidt ertoe dat de beroepen betreffende de aanslagen WAZ ongegrond zijn.
Omkering bewijslast
4.2.1. De inspecteur heeft de uitspraken op bezwaar inzake de in geschil zijnde aanslagen IB/PVV 1998 t/m 2002 gedaan met toepassing van de sanctie van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast (hierna: omkering van de bewijslast), omdat belanghebbende niet heeft voldaan aan de ingevolge artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 2005, hierna: AWR) op hem rustende verplichting tot het verstrekken van gegevens en inlichtingen (hierna ook: inlichtingenverplichting). Belanghebbende heeft een en ander zowel in eerste aanleg als in hoger beroep betwist. De rechtbank heeft over dit geschilpunt als volgt geoordeeld:
“4.1.2. [De inspecteur] heeft uiteindelijk bij brief van 7 november 2005 aan [belanghebbende] gevraagd om vóór 9 december 2005 aan hem bewijsstukken toe te zenden teneinde [belanghebbendes] bezwaar te kunnen afhandelen. Hierbij heeft [de inspecteur] [belanghebbende] gewezen op de gevolgen van weigering om de gevraagde informatie te verstrekken onder verwijzing naar het bepaalde in de artikelen 25 en 47 van de AWR.
4.1.3. De rechtbank stelt vast dat niet in geschil is dat de door [de inspecteur] gevraagde
informatie, informatie betreft die valt onder artikel 47 AWR Pro. Voorts staat vast dat [belanghebbendes] brief van 8 december 2005, waarin hij de vragen van [de inspecteur] beantwoordt, eerst op 14 december 2005 door [de inspecteur] is ontvangen. De rechtbank is, gezien de datum waarop de brief door [de inspecteur] is ontvangen, van oordeel dat [belanghebbende] niet binnen de gestelde termijn aan zijn verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR Pro heeft voldaan. [Belanghebbendes] stelling dat hij de gevraagde gegevens op 8 december 2005 aan het antwoordnummer van [de inspecteur] heeft gezonden zodat hij de gevraagde gegevens wel tijdig heeft verstrekt doet hier niet aan af. Ook indien ervan wordt uitgegaan dat [belanghebbende] de betreffende brief daadwerkelijk op 8 december 2005 ter post heeft bezorgd leidt dat niet tot de conclusie dat [belanghebbende] aan de op hem rustende verplichting om vóór 9 december 2005 de inlichtingen en gegevens aan de belastingdienst te doen toekomen heeft voldaan. Niet het tijdstip van ter postbezorging maar
het tijdstip van de ontvangst door [de inspecteur] is beslissend voor de bepaling van het moment waarop de gevraagde informatie aan [de inspecteur] is verstrekt. Naar het oordeel van de rechtbank draagt [belanghebbende] dan ook het risico van bij de verzending van de informatie optredende vertraging. In dit verband merkt de rechtbank op dat de bepaling van artikel 6:9, tweede lid, van de Awb inzake verzending per post niet van toepassing is op het toezenden van informatie.
4.1.4. De rechtbank is, naast hetgeen hiervoor reeds is overwogen, voorts van oordeel dat
[belanghebbende] in zijn brief van 8 december 2005 niet alle door [de inspecteur] gevraagde informatie heeft verstrekt. In de brief van 7 november 2005 wordt door [de inspecteur] immers naast andere informatie, ook gevraagd om toezending van nota's, betalingsbewijzen en dergelijke waaruit blijkt waaraan de tweede hypotheek is besteed, toezending van de polis voor de arbeidsongeschiktheidsverzekering, bewijsmateriaal met betrekking tot het privégebruik van door A Beheer ter beschikking gestelde auto's anders dan de reeds overgelegde kilometeradministratie en toezending van een managementovereenkomst of arbeidsovereenkomst tussen [belanghebbende] en A Beheer. De stukken houdende deze informatie heeft [belanghebbende] niet gevoegd bij zijn brief van 8 december 2005.
4.1.5 Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat [belanghebbende] niet heeft voldaan aan de in artikel 47 AWR Pro opgenomen verplichting. Dit betekent dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard tenzij [belanghebbende] overtuigend aantoont dat de bestreden uitspraak op bezwaar onjuist is. Hierbij dient in acht te worden genomen dat de aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld maar dient te berusten op een redelijke schatting.”
4.2.2. In hoger beroep stelt belanghebbende onder meer dat de inspecteur in zijn brief van 7 november 2005 slechts heeft verzocht om toezending van de door hem gevraagde stukken voor (vrijdag) 9 december 2005 en niet om de ontvangst van die stukken voor die datum. Aan het verzoek van de inspecteur stelt belanghebbende te hebben voldaan door de antwoordbrief van 8 december 2005 op die datum ter post te bezorgen. Bovendien betwist belanghebbende dat de inspecteur de brief pas zou hebben ontvangen op 14 december 2005. Volgens belanghebbende moet het ervoor worden gehouden dat de brief op 9 december 2005 door de inspecteur is ontvangen en dient deze het bewijs te leveren van een daarvan afwijkende datum. Daarnaast betwist belanghebbende het oordeel van de rechtbank dat hij bij de brief van 8 december 2005 niet alle gevraagde informatie zou hebben verstrekt. Bovendien had belanghebbende peremptoir gesteld moeten worden indien de door hem verstrekte informatie aanvulling behoefde. Om al deze redenen is belanghebbende van opvatting dat in beroep en hoger beroep geen plaats is voor toepassing van de sanctie van artikel 27e AWR. De inspecteur heeft deze standpunten van belanghebbende betwist.
4.2.3. Naar ’s Hofs oordeel stelt belanghebbende terecht dat hij reeds op een eerder tijdstip heeft voldaan aan het verzoek van de inspecteur tot het overleggen van de overeenkomst van geldlening. Op grond van de onder 2.2.5 geciteerde mededelingen van de inspecteur van 27 juli 2005 kan ervan worden uitgegaan dat hij op dat tijdstip de bedoelde overeenkomst reeds had ontvangen, nu hij in deze brief een standpunt inneemt over de fiscale gevolgen ervan. Op dit punt is het gelijk aan belanghebbende; derhalve kan hierbij in het midden blijven of belanghebbende met zijn 8 december 2005 gedagtekende schriftelijke reactie tijdig heeft voldaan aan het onder 2.2.6 vermelde inlichtingenverzoek.
4.2.4. Het Hof verwerpt evenwel het standpunt van belanghebbende dat hij eveneens tijdig en op de juiste wijze heeft voldaan aan het verzoek van de inspecteur tot het overleggen van een kopie van een management- of arbeidsovereenkomst van belanghebbende met Beheer BV. Het Hof komt tot dit oordeel eveneens, veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat de 8 december 2005 gedagtekende schriftelijke reactie van belanghebbendes gemachtigde moet worden aangemerkt als een tijdige reactie op het inlichtingenverzoek van 7 november 2005 (hetgeen door de inspecteur wordt betwist). In zijn schriftelijke reactie van 8 december 2005 heeft de gemachtigde van belanghebbende immers niet gereageerd op dit verzoek en heeft hij zich beperkt – zoals weergegeven onder 2.2.7 – tot inhoudelijke stellingnamen over de hoogte van het in aanmerking te nemen gebruikelijk loon.
4.2.5. Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende gesteld dat hij meent geen arbeids- of managementovereenkomst te hebben gesloten met Beheer BV, dat hij hier echter niet geheel zeker van is, maar dat er waarschijnlijk geen overeenkomst zal zijn indien zijn gemachtigde geen overeenkomst aan de inspecteur heeft overgelegd. Voor zover belanghebbende hiermee heeft willen stellen dat ervan moet worden uitgegaan dat de inspecteur in zijn brief van 7 november 2005 in zoverre heeft gevraagd om niet-bestaande documenten en dat het niet voldoen aan dit verzoek niet mag leiden tot omkering van de bewijslast, overweegt het Hof als volgt.
4.2.6. In casu heeft de inspecteur herhaaldelijk aan belanghebbende en/of diens gemachtigde verzocht een kopie over te leggen van een management- of arbeidsovereenkomst; aanvanke-lijk in het kader van de bezwaarprocedure tegen de aanslag IB/PVV 1998, maar in de brief van 7 november 2005 uitdrukkelijk, zoals weergegeven onder 2.2.6, in het kader van de afhandeling van de bezwaarschriften tegen de in geschil zijnde aanslagen. Belanghebbende heeft op al deze verzoeken in het geheel niet gereageerd, ook niet met de mededeling dat aan het verzoek niet kan worden voldaan (een dergelijke mededeling heeft hij eerst ter zitting van het Hof gedaan). Gelet hierop is het Hof van oordeel dat, ook indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat geen arbeids- of managementovereenkomst is opgesteld, het geheel achterwege laten van een reactie op deze herhaalde verzoeken op één lijn moet worden gesteld met een weigering om voor de in geschil zijnde jaren (IB/PVV 1998 t/m 2002) de gevraagde inlichtingen en documenten te verstrekken (vgl. HR 25 januari 2002, nr. 36.063, BNB 2002/136, r.o. 3.3). Belanghebbende kan dit verzuim niet ongedaan maken door pas ter zitting in hoger beroep alsnog inhoudelijk op dit verzoek te reageren.
4.2.7. Nu de inspecteur herhaaldelijk en sinds geruime tijd (sinds november 2002) heeft verzocht de arbeids- of managementovereenkomst over te leggen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende in verwijtbare mate zijn verplichting heeft geschonden tot het verstrekken van de in artikel 47, eerste lid, AWR bedoelde gegevens en inlichtingen, op welke grond ingevolge artikel 27e AWR de sanctie van de omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is. Deze sanctie geldt voor alle in geschil zijnde jaren (IB/PVV 1998 t/m 2002) en is in ieder geval van toepassing met betrekking tot de correcties aan meer (gebruikelijk) loon. Ter zake van deze correcties heeft de rechtbank derhalve terecht tot uitgangspunt genomen dat het beroep van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
Correcties (gebruikelijk) loon
4.3.1. De rechtbank heeft over dit geschilpunt het volgende overwogen.
“4.2.1. Ingevolge artikel 4, onder d van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: wet LB)
wordt de arbeidsverhouding van degene die een aanmerkelijk belang heeft in een vennootschap beschouwd als een dienstbetrekking. In casu is niet in geschil dat voornoemd
artikel van toepassing is. Ingevolge artikel 12a Wet LB wordt vervolgens het in een
kalenderjaar genoten loon uit die dienstbetrekking (het gebruikelijk loon) gesteld op
tenminste het maximale bedrag waarover premie voor de WAZ wordt geheven. Daartoe
wordt verwezen naar artikel 72, lid 2, WAZ en artikel 2 Regeling Pro premieheffing WAZ. In
artikel 12a Wet LB is voorts bepaald dat het gebruikelijk loon ook hoger kan zijn dan dit
bedrag indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarin geen
sprake is van aanmerkelijk belang een hoger loon gebruikelijk is.
4.2.2. [De inspecteur] heeft bij de vaststelling van het gebruikelijk loon in de jaren 1998 en 1999 aansluiting gezocht bij het loon dat in 1997 in aanmerking is genomen (ƒ 327.666). De
rechtbank is van oordeel dat er aldus geen sprake is van een redelijke schatting van het
gebruikelijk loon voor de jaren 1998 en 1999. Uit het enkele gegeven dat [belanghebbende] vanuit A Beheer in het jaar 1997 een bedrag van ƒ 327.666 aan loon heeft ontvangen kan naar het oordeel van de rechtbank niet zonder meer worden afgeleid dat dit loon gebruikelijk is in soortgelijke dienstbetrekkingen waarin geen sprake is van een aanmerkelijk belang. Dat [belanghebbende] in een interview voor een tijd[s]chrift heeft gesteld dat hij per maand een bedrag van € 30.000 nodig heeft om behoorlijk te kunnen leven doet aan het vorenstaande niet af. Ook hieruit volgt immers niet dat een loon van ƒ 327.666 voor een functie als die van [belanghebbende] gebruikelijk is in een situatie waarin geen sprake is van een aanmerkelijk belang. [Belanghebbendes] stelling dat het minimale gebruikelijk loon ten bedrage van ƒ 84.000 in aanmerking dient te worden genomen berust naar het oordeel van de rechtbank evenmin op een redelijke schatting. Hiertoe overweegt de rechtbank dat in het jaar 2000 door A Beheer ƒ 135.000 als managementfee in rekening is gebracht aan H B.V. voor de werkzaamheden van [belanghebbende] voor H B.V. In het licht van de omstandigheden waarin A Beheer verkeerde en de positie van [belanghebbende] daarin, leidt, alles afwegende, naar het oordeel van de rechtbank een redelijke schatting van het gebruikelijk loon van [belanghebbende] in de jaren 1998 en 1999 tot een bedrag van ƒ 120.000.
4.2.3. Uit het vorenstaande vloeit voort dat het gebruikelijk loon van [belanghebbende] voor de jaren 1998 en 1999 gesteld dient te worden op ƒ 120.000. De bijtelling bij het door [belanghebbende] opgegeven loon uit dienstbetrekking van A Beheer bedraagt dan ƒ 36.000.
(…)
4.2.5. [De inspecteur] heeft het gebruikelijk loon in de jaren 2000 en 2002 geschat op basis van respectievelijk hetgeen door A Beheer als managementfee in rekening is gebracht aan H B.V. voor de werkzaamheden van [belanghebbende] voor H B.V. en hetgeen door A Beheer als managementfee in rekening is gebracht aan J BV. Naar het oordeel van de rechtbank is er aldus sprake van een redelijke schatting van het door [belanghebbende] in aanmerking te nemen gebruikelijke loon.”
4.3.2. Het Hof verwerpt het primaire standpunt van de inspecteur - in diens incidentele hogere beroepen inzake de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 – dat de rechtbank de beroepen van belanghebbende zonder inhoudelijke toetsing van de aanslagen ongegrond had dienen te verklaren vanwege de ter zake van deze correctie toe te passen omkering van de bewijslast. Dit standpunt berust op een onjuiste rechtsopvatting, aangezien ook bij toepassing van de administratieve sanctie van artikel 27e AWR de rechter dient te onderzoeken of de aanslag op een redelijke schatting berust en belanghebbende bovendien in de gelegenheid dient te worden gesteld aan te tonen dat en zo ja, in hoeverre de bestreden uitspraak op bezwaar onjuist is.
4.3.3. Subsidiair heeft de inspecteur zich in incidenteel hoger beroep op het standpunt gesteld dat de rechtbank ten onrechte de bij de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 in aanmerking genomen correcties aan meer gebruikelijk loon heeft verminderd. Volgens de inspecteur zijn de bij de aanslagen in aanmerking genomen bedragen niet naar willekeur vastgesteld en dienen zij derhalve te worden aangemerkt als een redelijke schatting van het in aanmerking te nemen gebruikelijke loon in die jaren. Voor de schatting van het gebruikelijke loon dat werknemers met een vergelijkbare dienstbetrekking genieten waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, heeft hij aansluiting gezocht bij het loon dat belanghebbende zelf in eerdere jaren heeft genoten voor vergelijkbare werkzaamheden ten behoeve van Beheer BV, te weten ƒ 231.000 in 1995, ƒ 350.000 in 1996 en ƒ 327.666 in 1997. De werkzaamheden van belanghebbende voor Beheer BV zijn in 1998 en 1999 ongewijzigd gebleven ten opzichte van de drie daaraan voorafgaande jaren, terwijl het door belanghebbende aangegeven loon is verlaagd tot ƒ 84.000 per jaar. Tegelijkertijd is in de jaren 1998 en 1999 de rekening-courantschuld van belanghebbende bij Beheer BV toegenomen met ƒ 286.288 (in 1998) respectievelijk ƒ 417.777 (1999), zonder dat over deze rekening-courantschuld in die jaren een rentevergoeding was verschuldigd of een aflossingsschema is afgesproken. Gezien deze omstandigheden, in samenhang beoordeeld, is de inspecteur van opvatting dat belanghebbende heeft gepoogd een deel van zijn arbeidsbeloning te transformeren in een schuld aan een door hem gecontroleerde vennootschap. Het in aanmerking nemen van een gebruikelijk loon van ƒ 327.666 voor beide jaren berust volgens de inspecteur dan op een redelijke schatting. Ter zitting in hoger beroep heeft de inspecteur desgevraagd verklaard dat hij bij deze schatting, in het kader van een vergelijking met soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, tevens rekening heeft gehouden met de gerealiseerde omzet van Beheer BV inclusief haar deelnemingen en met het feit dat bij de onderneming in die jaren 40 personen in dienstbetrekking werkzaam waren.
Meer subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat het gebruikelijke loon dient te worden vastgesteld met inachtneming van de zogenoemde doelmatigheidskorting van 30% als bedoeld in artikel 12a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1998 en 1999, hierna: Wet LB 1964). Belanghebbende heeft al deze standpunten van de inspecteur betwist.
4.3.4. Nu de zogenoemde omkering van de bewijslast van toepassing is, kan de inspecteur met betrekking tot het loon dat gebruikelijk is ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt volstaan met een redelijke schatting, hetgeen inhoudt dat het in aanmerking genomen bedrag niet naar willekeur mag zijn vastgesteld. Anders dan de rechtbank is het Hof van oordeel dat de inspecteur een dergelijke schatting van dat gebruikelijke loon niet alleen kan bereiken door concrete gegevens van andere (vergelijkbare) werknemers te gebruiken, maar zich daarbij ook kan baseren op de onder 4.3.3 vermelde, in onderlinge samenhang beoordeelde feiten en omstandigheden. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur hiermee een redelijke schatting heeft gemaakt van het gebruikelijke loon ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt; in zoverre is het gelijk aan de inspecteur.
4.3.5. Het Hof volgt het subsidiaire standpunt van de inspecteur niet in zoverre hij daarmee miskent dat artikel 12a van de Wet LB 1964 de inspecteur niet de bevoegdheid geeft het loon vast te stellen op het gebruikelijke loon, ook niet indien het gebruikelijke loon wordt bepaald met inachtneming van een zekere bandbreedte en het oordeel is gewettigd dat het gebruikelijke loon niet te hoog is bepaald. Het ingevolge artikel 12a van de Wet LB 1964 extra te belasten loon mag niet worden gesteld op een hoger bedrag dan nodig is om van het gecorrigeerde loon te kunnen zeggen dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van het gebruikelijke, hogere loon (vgl. HR 17 september 2004, nr. 38.378, BNB 2005/50, r.o. 3.5). Dit oordeel geldt evenzeer indien het gebruikelijke loon is vastgesteld met toepassing van omkering van de bewijslast; voor zover het gecorrigeerde loon op een hoger bedrag is gesteld dan nodig is om dit niet meer in belangrijke mate af te laten wijken van het gebruikelijke loon, berust de correctie niet op een redelijke schatting.
4.3.6. De inspecteur heeft zich voor de jaren 1998 en 1999 expliciet op het standpunt gesteld (subsidiair) dat een redelijke schatting van het gebruikelijke loon voor beide jaren ƒ 327.666 bedraagt en (meer subsidiair) dat een redelijke schatting van het gebruikelijke loon na toepassing van de zogenoemde doelmatigheidskorting van artikel 12a, eerste lid, Wet IB 1964, waarbij het loon wordt gesteld op een zodanig bedrag dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is, voor beide jaren (70% van ƒ 327.666 =) ƒ 229.366 bedraagt. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat een redelijke schatting van de correctie gebruikelijk loon die niet meer in belangrijke mate afwijkt van het gebruikelijke loon in de hiervoor bedoelde zin, voor beide jaren moet worden gesteld opƒ 229.366.
4.3.7. De inspecteur heeft voor de jaren 2000 en 2002 een schatting gemaakt - zo begrijpt het Hof - van het loon dat gebruikelijk is ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, door aansluiting te zoeken bij de in die jaren door Beheer BV in rekening gebrachte managementfee aan H BV (bij welke vennootschap belanghebbende de directie voerde) respectievelijk J BV. Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat de door de inspecteur aangebrachte correcties in deze jaren daarmee op een redelijke schatting berusten. In aanvulling op het in onderdeel 4.2.5 van de uitspraak van de rechtbank opgenomen oordeel overweegt het Hof dat de uiteindelijk in aanmerking genomen correcties – tot een loon van ƒ 120.000 in 2000 en € 80.000 in 2002 – een redelijke schatting vormen van de looncorrectie die nodig is om ervoor te zorgen dat het loon niet meer in belangrijke mate afwijkt van het gebruikelijke loon in de onder 4.3.5 bedoelde zin. Dit mede gelet op het bedrag dat door Beheer als managementfee in rekening is gebracht (ƒ 135.000 in 2000).
4.3.8. De in de aanslag IB/PVV 2001 begrepen looncorrectie heeft geen betrekking op een in aanmerking genomen bedrag aan gebruikelijk loon, maar op een correctie ‘meer loon G BV’ voor een bedrag van € 180.000. De inspecteur heeft voor de onderbouwing van deze correctie verwezen naar het onder 2.2.1 genoemde rapport van een bij deze vennootschap ingesteld boekenonderzoek. Gelet op in dit rapport opgenomen bevindingen, zoals weergegeven onder 2.2.1, is het Hof van oordeel dat de inspecteur zijn looncorrectie voor het jaar 2001 heeft gebaseerd op een redelijke schatting.
4.3.9. Met zijn in beroep en hoger beroep ingenomen stellingen heeft belanghebbende niet overtuigend aangetoond dat de uitspraken op bezwaar op dit punt (wat de jaren 1998 en 1999 betreft: voor de in verband met de doelmatigheidskorting gecorrigeerde, in 4.3.6 genoemde bedragen) onjuist zijn. De stelling van belanghebbende dat hij in de onderhavige jaren minder salaris uit Beheer BV heeft opgenomen om een hogere winst te kunnen laten zien met het oog op een potentiële overname, is veeleer een onderbouwing van het standpunt van de inspecteur dat belanghebbende ervoor heeft gekozen een deel van zijn salaris te transforme-ren in opnamen in rekening-courant bij Beheer BV. De ter zitting in hoger beroep door belanghebbende ingenomen stelling dat aansluiting moet worden gezocht bij het salaris van zijn bedrijfsleider mist feitelijke grondslag; de inspecteur heeft betwist dat een dergelijke bedrijfsleider in de onderhavige jaren bij Beheer BV tegen een dergelijk salaris werkzaam zou zijn geweest en in de processtukken blijkt hiervan niets. Ook met zijn standpunt dat Beheer BV niet in staat was hogere salarissen te betalen in verband met sterk achterblijvende omzetten en forse en structurele verliezen toont belanghebbende niet overtuigend de onjuistheid van de genoemde correcties aan, reeds omdat de inspecteur ter zitting in hoger beroep onweersproken heeft gesteld dat de winstreserves van Beheer BV, zoals deze in de jaarstukken van de relevante jaren zijn vermeld, ultimo 1998 € 46.825 bedroegen, ultimo 1999 € 198.812 en aan het eind van de drie daarop volgende jaren telkens meer dan
€ 500.000. Voor een uitzondering op de gebruikelijkloonregeling wegens financiële nood van de vennootschap is derhalve geen plaats.
4.3.10. De conclusie van het hiervoor overwogene is dat de incidentele hogere beroepen van de inspecteur inzake de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 gedeeltelijk gegrond zijn en dat de bij deze aanslagen in aanmerking te nemen looncorrectie voor beide jaren moet worden gesteld op (ƒ 229.366 -/- ƒ 84.000=) ƒ 145.366.
Correcties winstuitdeling
4.4.1. De door de inspecteur bij de vaststelling van de aanslagen IB/PVV 1998 t/m 2002 in aanmerking genomen correcties winstuitdeling bestaan uit twee elementen: in de jaren waarin de rekening-courantschuld van belanghebbende aan Beheer BV is toegenomen (zoals weergegeven onder 2.3 van de uitspraak van de rechtbank), heeft de inspecteur het bedrag van deze schuldtoename, verminderd met het deel daarvan dat door hem reeds in aanmerking is genomen als gebruikelijk loon, gekwalificeerd als een uitdeling van winst door Beheer BV aan belanghebbende en daarmee als winst uit aanmerkelijk belang van belanghebbende. Daarnaast heeft de inspecteur voor de jaren 1998 tot en met 2000 een correctie aangebracht vanwege de omstandigheid dat Beheer BV aan belanghebbende geen rente in rekening heeft gebracht over het openstaande bedrag van deze rekening-courantschuld. De inspecteur heeft deze correctie per jaar berekend op 5% van de ultimo 1997 openstaande rekening-courant-schuld ad ƒ 493.348, zijnde ƒ 24.667.
Voor een overzicht van de per jaar aangebrachte correcties verwijst het Hof naar onderdeel 2.11 van de uitspraak van de rechtbank.
4.4.2. Belanghebbende heeft in beroep en hoger beroep gesteld dat er wegens structurele verliezen geen sprake kan zijn van een uitdeling van winst dan wel winstanticipatie. De rekening-courantschuld is volgens hem op goede gronden geconverteerd in een lening met een looptijd van 30 jaar. Deze omzetting is, zo stelt belanghebbende, op zakelijke gronden geschied en in de clausule dat de debiteur in principe gerechtigd is tot terugbetaling in aandelen komt tot uiting waar deze overeenkomst op is gericht, namelijk een doorstart van Beheer BV. De rechtbank heeft over dit geschilpunt het volgende overwogen:
“4.2.4. [De inspecteur] heeft ter zitting subsidiair gesteld dat, indien een lager gebruikelijk loon in aanmerking genomen dient te worden dan bij de vaststelling van de aanslagen IB/PVV, het bedrag dat niet langer als gebruikelijk loon aangemerkt kan worden beschouwd dient te worden (…) als een winstuitdeling van A Beheer aan [belanghebbende]. De rechtbank overweegt dienaangaande dat ingevolge artikel 20a, eerste lid, onderdeel a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) voordelen welke worden getrokken uit tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen winst uit aanmerkelijk belang vormt. De rechtbank is van oordeel dat, nu er in de jaren 1998 en 1999 tussen [belanghebbende] en A Beheer geen sprake was van een schriftelijke overeenkomst van geldlening en er door A Beheer aan [belanghebbende] geen rente in rekening werd gebracht, voldoende aannemelijk is geworden dat de toename van de rekening-courantschuld van [belanghebbende] aan A Beheer het karakter heeft van een winstuitdeling die aangemerkt dient te worden als winst uit aanmerkelijk belang. Het deel van het door [de inspecteur] in aanmerking genomen gebruikelijk loon dat naar het oordeel van de rechtbank niet als zodanig in aanmerking kan worden genomen ten bedrage van ƒ 207.666 per jaar dient naar het oordeel van de rechtbank derhalve aangemerkt te worden als winst uit aanmerkelijk belang. Nu winst uit aanmerkelijk belang ingevolge artikel 57a van de Wet IB 1964 (deels) niet wordt belast op voet van de tarieftabel doch tegen een tarief van 25% is het beroep in zoverre gegrond.
(…)
4.3.2. Allereerst overweegt de rechtbank dat [de inspecteur] de op 2 januari 2002 gesloten
overeenkomst van geldlening tussen A Beheer en [belanghebbende] op juiste gronden niet heeft meegewogen bij de door hem gedane schattingen. Deze overeenkomst was immers in de jaren 1998 tot en met 2001 nog niet tot stand gekomen. Voorts is de rechtbank met [de inspecteur] van oordeel dat aan deze overeenkomst uit een oogpunt van toepassing van de
Wet IB 1964 geen realiteitswaarde kan worden toegekend nu er sprake is van een zeer lange
looptijd, een ongebruikelijk laag rentepercentage en er geen zekerheden zijn gesteld.
Door [belanghebbende] zijn voor het overige geen argumenten aangedragen die de grondslag zouden kunnen vormen voor het oordeel dat schatting van de correcties als door [de inspecteur] gedaan, onredelijk dan wel willekeurig zouden zijn. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de inspecteur], door aan te sluiten bij de hem bekende gegevens en door eiser overgelegde bewijsstukken een redelijke schatting gemaakt van respectievelijk het belastbaar inkomen en het verzamelinkomen van [belanghebbende] over de jaren 1998 tot en met 2002.”
4.4.3. Het Hof acht het op grond van de in onderdeel 2.3 en 2.5 van de uitspraak van de rechtbank vermelde feiten aannemelijk dat de toename van de rekening-courantschuld van belanghebbende aan A Beheer BV het karakter heeft van een winstuitdeling. Daarbij neemt het Hof mede in aanmerking dat weliswaar een schriftelijke overeenkomst van geldlening aanwezig was, maar dat deze – naar het Hof eveneens aannemelijk acht – eerst in 2002 is getekend, een zeer lange looptijd kent, een ongebruikelijk laag rentepercentage en dat er geen zekerheden zijn gesteld, terwijl voorts bewijs van een vóór 2002 bestaande overeenkomst van geldlening niet is geleverd. Wel dient als gevolg van het onder 4.3 weergegeven oordeel van het Hof over de hoogte van het in aanmerking te nemen gebruikelijk loon voor de jaren 1998 en 1999 het bedrag van de winstuitdeling lager te worden gesteld dan door de rechtbank is vastgesteld; een en ander is hierna onder 4.4.4. gespecificeerd. De inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat deze voordelen aan belanghebbende ten goede zijn gekomen in zijn hoedanigheid van aandeelhouder en dat belanghebbende en Beheer BV zich hiervan bewust waren, althans zich daarvan redelijkerwijs bewust dienden te zijn. Belanghebbende heeft immers als enig bestuurder (tevens grootaandeelhouder) van Beheer BV de bedragen in rekening-courant aan hemzelf verstrekt onder de door de rechtbank in 4.2.4 vermelde onzakelijke voorwaarden.
4.4.4. Gelet op het hiervoor overwogene dienen de voor de jaren 1998 en 1999 als winst uit aanmerkelijk belang in aanmerking te nemen winstuitdelingen naar het oordeel van het Hof te worden gesteld op:
- 1998: [ƒ 286.288 (toename rekening-courant) -/- ƒ 145.366 (meer gebruikelijk loon) =] ƒ 140.922 + ƒ 24.667 = ƒ 165.589;
- 1998: [ƒ 417.777 (toename rekening-courant) -/- ƒ 145.366 (meer gebruikelijk loon) =] ƒ 272.411 + ƒ 24.667 = ƒ 297.078.
4.4.5. Ter zake van de voor het jaar 2001 in aanmerking genomen winstuitdeling stelt het Hof vast dat in het onder 2.11 van de uitspraak van de rechtbank opgenomen overzicht ten onrechte is aangegeven dat het bedrag van de geschatte winstuitdeling is berekend als het saldo van de toename van de rekening-courantschuld en een correctie ‘meer gebruikelijk loon’ van € 146.050. Voor het jaar 2001 heeft de inspecteur immers geen gebruikelijkloon-correctie in aanmerking genomen (zie 4.3.8) en heeft hij – zo blijkt uit de door de inspecteur overgelegde aanslaggegevens - van de toename van de rekening-courantschuld in dat jaar (met € 377.360) uiteindelijk een bedrag van € 231.310 aangemerkt als een winstuitdeling aan belanghebbende en daarmee als door hem gerealiseerde winst uit aanmerkelijk belang. Ook de vermelding ter zake van het jaar 2001 van een bijtelling ‘meer gebruikelijk loon: € 180.000’ in het onder 2.11 opgenomen overzicht is derhalve onjuist.
Naar het oordeel van het Hof kan, gelet ook op hetgeen hiervoor onder 4.4.3 is overwogen, de voor het jaar 2001 uiteindelijk als winstuitdeling in aanmerking genomen correctie van
€ 231.310 worden gebaseerd op de toename van de rekening-courantschuld in dat jaar.
4.4.6. Met zijn in (hoger) beroep ingenomen stellingen maakt belanghebbende de onjuistheid van de aldus in aanmerking te nemen correcties niet aannemelijk, laat staan dat hij deze over-tuigend heeft aangetoond. De stelling van belanghebbende dat geen sprake kan zijn van uitdelingen van winst en evenmin van winstanticipatie, omdat sprake zou zijn van structurele verliezen, faalt reeds op de grond dat de inspecteur ter zitting in hoger beroep onweersproken naar voren heeft gebracht dat de winstreserves van Beheer BV, zoals deze in de jaarstukken van de relevante jaren zijn vermeld, de onder 4.3.9 vermelde omvang hebben belopen. Ook voor het overige maakt belanghebbende de onjuistheid van de in aanmerking te nemen correcties niet aannemelijk, laat staan dat hij deze overtuigend aantoont.
Bijtelling privé-gebruik auto
4.5.1. De rechtbank heeft over deze in eerste aanleg eveneens in geschil zijnde correcties in de aanslagen IB/PVV voor de jaren 1999 tot en met 2002 als volgt geoordeeld:
“4.5. Ten aanzien van de bijtelling wegens privé-gebruik auto in de jaren 1999 tot en met
2002 rust de bewijslast ook reeds op [belanghebbende]. [Belanghebbende] heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat er geen bijtelling dient plaats te vinden de door hem bijgehouden kilometeradministratie over de jaren 1998 tot en met 2000 overgelegd. Ter zitting heeft [de inspecteur] uiteengezet dat de door [belanghebbende] overgelegde kilometeradministratie hiaten vertoont en niet altijd aansluit op de garagenota's. De rechtbank stelt voorts vast dat de in de administratie opgenomen kilometers niet altijd overeenstemmen met de kilometers volgens de routeplanner. Daarnaast is in [belanghebbendes] administratie slechts de datum, kilometerstand en summiere omschrijving van de bestemming opgenomen.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de inspecteur] zich terecht op het standpunt gesteld dat aan de hand van de kilometeradministratie niet kan worden vastgesteld of er sprake is van
privé of zakelijke ritten. In dit verband stelt de rechtbank vast dat de door [belanghebbende] overgelegde kilometeradministratie slechts betrekking heeft op de jaren 1998 tot en met 2000. Ten aanzien van de jaren 2001 en 2002 heeft [belanghebbende] derhalve geen enkel bewijs van zijn stelling dat hij de auto's niet privé gebruikte overgelegd. [Belanghebbende] heeft naar het oordeel van de rechtbank aldus niet aannemelijk gemaakt, noch aangetoond, dat hij in de jaren 1999 tot en met 2002 geen privé-kilometers heeft gereden met de door A Beheer aan hem ter beschikking gestelde auto's. Mitsdien heeft [de inspecteur] op juiste gronden het belastbaar inkomen over de jaren 1999 tot en met 2002 op dit punt gecorrigeerd.”
4.5.2. In hoger beroep heeft belanghebbende alsnog bewijsstukken overgelegd die de in geschil zijnde jaren volledig bestrijken, te weten een uitdraai van een excellbestand over de periode 2 januari 1999 tot en met 31 december 2002. Belanghebbende stelt dat alle in dat bestand geregistreerde ritten zakelijk zijn en dat hij altijd een strikte scheiding heeft gehanteerd tussen een zakelijk gebruikte auto, waarmee geen privé-kilometers werden gereden, en een privé-auto. Van privé-ritten met de zakelijk gebruikte auto’s ter zake waarvan de correcties hebben plaatsgevonden is daarom geen sprake geweest; in de aanslagregeling van eerdere jaren is deze strikte scheiding in combinatie met de kilometeradministratie altijd aanvaard en gevolgd, zo stelt belanghebbende. De inspecteur heeft deze standpunten van belanghebbende betwist.
4.5.3. Het Hof stelt vast dat deze in hoger beroep overgelegde stukken, wat de jaren 1999 en 2000 betreft, inhoudelijk (vrijwel volledig) overeenstemmen met de in beroep overgelegde gegevens. De door de inspecteur in zijn pleitnota in eerste aanleg gemaakte kanttekeningen, onder verwijzing naar de door hem steekproefsgewijs met de routeplanner en een aantal garagenota’s vergeleken gegevens, gelden naar ’s Hofs oordeel onverkort. Bovendien geldt voor de gehele in geschil zijnde periode dat ook in deze in hoger beroep overgelegde rittenadministratie slechts de datum, de kilometerstand (begin- en eindstand) en een summiere omschrijving van de bestemming is opgenomen. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur zich ook in hoger beroep terecht op het standpunt gesteld dat aan de hand van de door belanghebbende overgelegde kilometeradministratie niet kan worden vastgesteld of er sprake is geweest van privé of zakelijke ritten. Ook voor het overige heeft belanghebbende niet overtuigend aangetoond dat in een of meer van de in geschil zijnde jaren de auto’s waarvoor de inspecteur een correctie heeft toegepast, op jaarbasis voor minder dan 1000 kilometer voor privé-doeleinden zijn gebruikt.
4.5.4. Voor zover belanghebbende een beroep heeft willen doen op het vertrouwensbeginsel met zijn stelling dat de inspecteur bij de aanslagregeling van eerdere jaren de op vergelijkba-re wijze opgestelde kilometeradministratie heeft aanvaard en gevolgd, overweegt het Hof als volgt. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van - voor zoveel nodig in onderlinge samenhang te beoordelen - omstandigheden die bij de belasting-plichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een weloverwogen standpuntbepaling (zie o.a. HR 17 januari 2003, nr. 37.463, BNB 2003/188). Uit het enkel volgen van de aangifte over eerdere jaren kan niet de conclusie worden getrokken dat sprake is geweest van een dergelijke bewuste standpunt-bepaling. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat bij hem anderszins de indruk kon zijn gewekt dat sprake was van een weloverwogen standpuntbepaling in de hiervoor bedoelde zin.
Correctie aftrek hypotheekrente
4.6.1. In zijn aangiften IB/PVV 1998 en 1999 heeft belanghebbende telkens een bedrag van in totaal ƒ 118.500 opgevoerd als aftrekbare hypotheekrente ter zake van de eigen woning, te weten een rentebedrag van ƒ 89.250 ter zake van een hypotheekschuld van ƒ 1.500.000, alsmede een bedrag van ƒ 29.250 ter zake van een tweede hypothecaire schuld van ƒ 500.000. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 uitsluitend het rentebedrag van ƒ 89.250 in aftrek toegelaten. In zijn verweerschriften in beroep en hoger beroep heeft hij zich primair op het standpunt gesteld dat de verleende renteaftrek daarmee nog te hoog is geweest en had moeten worden beperkt tot de rente ter zake van een schuld van ƒ 1.300.000. Belanghebbende heeft in eerste aanleg verdedigd dat het volledige rentebedrag van ƒ 118.500 in aftrek moet worden toegestaan. De rechtbank heeft over dit geschilpunt als volgt geoordeeld:
“4.4. De rechtbank stelt voorop dat ten aanzien van de vraag of [belanghebbende] terecht de hypotheekrente als aftrekpost heeft opgevoerd, de bewijslast reeds op [belanghebbende] rustte. Ten aanzien van de door [belanghebbende] afgesloten 2e hypotheek heeft [belanghebbende] geen enkel bewijsstuk overgelegd waaruit blijkt dat deze hypothecaire lening is aangewend voor de financiering van de eigen woning van [belanghebbende]. [Belanghebbende] heeft volstaan met de enkele stelling dat deze 2e hypotheek een herfinanciering betreft van eerder elders geleende gelden. Aldus heeft [belanghebbende] naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt, laat staan aangetoond, dat deze 2e hypotheek is aangewend ter financiering van [belanghebbendes] eigen woning. De aftrek van de over deze hypotheek betaalde rente is daarom naar het oordeel van de rechtbank door [de inspecteur] op goede gronden geweigerd.”
4.6.2. In hoger beroep heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat hij voor de jaren 1998 en 1999 recht heeft op aftrek van de door hem betaalde hypotheekrente voor zover deze betrekking heeft op een schuld van ƒ 1.525.000. Ter onderbouwing van dit standpunt heeft hij diverse aanvullende bewijsstukken overgelegd.
4.6.3. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende mede met deze aanvullende bewijsmiddelen het volgende aannemelijk gemaakt:
- uit de overgelegde notariële nota van afrekening ter zake van de aankoop van de eigen woning aan de a-weg [nummer] te Z, waarop als transportdatum is vermeld 25 juli 1995 (aanvulling hoger beroep, productie 1), blijkt dat, na aftrek van de betaalde aankoopsom voor roerende zaken, een bedrag van ƒ 1.550.000 heeft gestrekt tot verwerving van de eigen woning;
- met de door hem overgelegde bankafschriften (aanvulling hoger beroep, productie 2) heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de aankoopsom van in totaal ƒ 1.772.750,38 onder meer is gefinancierd door middel van een hypothecaire geldlening van de ABN AMRO Bank voor een bedrag van (inclusief afsluitprovisie) ƒ 1.300.000 en voor een bedrag van ƒ 225.000 door middel van een opname van zijn rekening-courant met Beheer BV;
- belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat in de loop van 1995 van Credit Lyonnais Bank Nederland vervolgens een aanvullende hypothecaire geldlening werd verkregen ter grootte van ƒ 350.000 en dat dit bedrag in 1995 onder andere is aangewend voor de aflossing van de hiervoor genoemde rekening-courantschuld van ƒ 225.000 bij Beheer BV;
- met een door hem overgelegde afrekennota met dagtekening 7 oktober 1997 maakt belanghebbende aannemelijk dat de hiervoor genoemde hypothecaire leningen van ABN AMRO Bank en Credit Lyonnais Bank Nederland (inmiddels: Generale Bank) zijn afgelost door middel van een nieuwe hypothecaire lening van Woonfonds Nederland BV, ten bedrage van ƒ 2.000.000.
4.6.4. Op grond van het onder 4.6.3 overwogene is het Hof van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat voor de jaren 1998 en 1999 sprake is geweest van een bedrag van ƒ 1.525.000 dat is aangewend voor de financiering van een eigen woning, zodat belanghebbende recht heeft op aftrek van een met deze schuld corresponderend rentebedrag.
De inspecteur heeft (subsidiair) onweersproken gesteld dat dit bedrag dan moet worden gesteld op (1.525.000 / 2.000.000) x ƒ 118.500 = ƒ 90.356. Het Hof sluit zich bij deze berekening aan, hetgeen inhoudt dat belanghebbende voor beide jaren recht heeft op een additionele renteaftrek van (ƒ 90.356 -/- ƒ 89.250 =) ƒ 1.106. Van de per saldo niet-aftrek-bare rente had de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag reeds het voor deze jaren geldende maximumbedrag aan persoonlijkeverplichtingenrente (ƒ 15.000 in 1998 resp.
ƒ 10.400 in 1999) in aftrek toegestaan, zodat dit bedrag geen wijziging ondervindt.
4.6.5. Het gelijk is op dit punt aan belanghebbende.
Overige correcties
4.7.1. Ter zake van de overige in hoger beroep in geschil zijnde correcties, zoals deze ter zitting in hoger beroep zijn bevestigd, te weten de correcties in aftrek gebrachte Waz-premie en AOV-premie (aanslagen IB/PVV 2000 en 2002) is het Hof van oordeel dat belanghebben-de niet aannemelijk heeft gemaakt dat hogere bedragen in aftrek dienen te worden gebracht dan door de inspecteur bij de aanslagoplegging is toegestaan. Belanghebbende heeft zich in dit verband onder meer beroepen op boekingen in de administratie van Beheer BV, via welke vennootschap de betalingen zouden zijn verricht. Met de door hem in dit verband overgelegde kopieën uit de administratie van Beheer BV maakt belanghebbende echter niet aannemelijk dat in de relevante jaren 2000 en 2002 door hem feitelijk en voor zijn rekening hogere bedragen zijn betaald aan Waz-premie dan door de inspecteur reeds in aanmerking is genomen.
4.7.2. Ter zake van de AOV-premie heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde be-twisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van betaling van een premie die bij belanghebbende zelf in de onderhavige jaren aftrekbaar is. De door belanghebbende in eerste aanleg overgelegde stukken bieden daarvoor onvoldoende bewijs. Het Hof verwijst in dit verband naar de door de inspecteur in zijn verweerschriften IB/PVV 2000 en 2002 in eerste aanleg naar voren gebrachte argumenten.
4.7.3. De conclusie is dat het hoger beroep van belanghebbende op deze punten geen doel treft.
Slotsom
4.8. De slotsom van het hiervoor onder 4.1 tot en met 4.7 overwogene is dat zowel de hogere beroepen van belanghebbende als de incidentele hogere beroepen van de inspecteur inzake de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 (gedeeltelijk) gegrond zijn. Voorts is het incidentele hoger beroep van de inspecteur inzake de aanslag Waz 1998 gegrond.
De aanslag IB/PVV 1998 dient te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (ƒ 304.397 -/- ƒ 1.106 additionele aftrek hypotheekrente = ) ƒ 303.291, waarvan een bedrag van ƒ 140.922 (als winst uit aanmerkelijk belang) moet worden belast op de voet van het bijzondere tarief van artikel 57a van de Wet IB 1964. De in verband met de aanslag bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente groot ƒ 14.939 moet dienovereenkomstig (naar rato) worden verminderd.
De aanslag IB/PVV 1999 dient te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (ƒ 466.448 -/- ƒ 1.106 additionele aftrek hypotheekrente = ) ƒ 465.342, waar-van een bedrag van ƒ 272.411 te belasten op de voet van het bijzondere tarief van artikel 57a van de Wet IB 1964. De in verband met de aanslag in rekening gebrachte heffingsrente ad ƒ 26.385 moet dienovereenkomstig worden verminderd.
De overige hogere beroepen van belanghebbende zijn ongegrond.
De uitspraak van de rechtbank kan niet in stand kan blijven. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof op de beroepen van belanghebbende beslissen zoals onder 6 weergegeven.
5. Kosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, aangezien de hogere beroepen van belanghebbende inzake de aanslagen IB/PVV 1998 en 1999 deels gegrond zijn en de inspecteur bij de bestreden uitspraken op bezwaar deze aanslagen ten onrechte heeft gehandhaafd. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor de toepassing van deze bepaling worden de onder de kenmerken 08/00062 en 08/00063 ingeschreven hogere beroepen als één zaak beschouwd, nu zij samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief vast op: [1 (beroepschrift in hoger beroep) x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) = ] € 483.
Voorts komen op de voet van het Besluit voor vergoeding in aanmerking de reiskosten per tweede klasse van het openbaar vervoer die belanghebbende heeft moeten maken om de zitting te kunnen bijwonen, door het Hof vastgesteld op € 13.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens het gedeelte daarvan dat betrekking heeft op de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht;
- verklaart het beroep inzake de aanslag IB/PVV 1998 en de in verband daarmee genomen beschikking heffingsrente gegrond en vernietigt de daarop betrekking hebbende uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV 1998 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 303.291, waarvan ƒ 165.589 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet IB 1964;
- gelast dat de in verband hiermee genomen beschikking heffingsrente dienovereenkomstig wordt verminderd;
- verklaart het beroep inzake de aanslag IB/PVV 1999 en de in verband daarmee genomen beschikking heffingsrente gegrond en vernietigt de daarop betrekking hebbende uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV 1999 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 465.342, waarvan ƒ 297.078 te belasten op de voet van artikel 57a van de Wet IB 1964;
- gelast dat de in verband hiermee genomen beschikking heffingsrente dienovereenkomstig wordt verminderd;
- verklaart de beroepen tegen de aanslagen IB/PVV 2000, 2001 en 2002, alsmede die betreffende de (uitspraken op bezwaar inzake de) aanslagen Waz 1998 en 2000, ongegrond;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende voor een
bedrag van € 496;
- gelast dat de inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling
van de hoger beroepen betaalde griffierecht van € 212.
Aldus gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh - Vanherck als griffier. De beslissing is op 18 februari 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.