Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 9 juni 2004, ingediend door A (LM.) te Q. Het beroep is gericht tegen een uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 3 mei 2004. Voorts zijn van belanghebbende ter griffie twee beroepschriften ontvangen op 10 juni 2004, eveneens ingediend door A voornoemd. Deze beroepen zijn gericht tegen een uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 19 mei 2004. Eén van de op 10 juni 2004 ontvangen beroepschriften is aangevuld bij brief, gedagtekend 31 augustus 2004, van B (...).
1.2. De onder 1.1 vermelde uitspraak van de inspecteur van 3 mei 2004 betreft de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996. In die uitspraak kondigt de inspecteur aan dat hij deze aanslag zal verminderen. Bij de onder 1.1 vermelde uitspraak van de inspecteur van 19 mei 2004 is deze aanslag overeenkomstig de uitspraak van 3 mei 2004 verminderd. Gelet op de inhoud van de uitspraak van de inspecteur van 3 mei 2004 merkt het Hof dit stuk aan als de aankondiging en motivering van de uitspraak op het bezwaar van belanghebbende tegen de voormelde aanslag, welke uitspraak door de inspecteur op 19 mei 2004 is gedaan. Het Hof merkt de onder 1.1 vermelde beroepen van 10 juni 2004 aan als één beroep, gericht tegen de uitspraak van 19 mei 2004. Dit beroep is aangevuld bij brief, gedagtekend 24 september 2004, van genoemde B en diens kantoorgenoot C.
1.3. De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 614.030 na verrekening van een verlies ad ƒ 300.760. Bij de thans bestreden uitspraak is de aanslag verminderd in dier voege dat een belastingvrije som van ƒ 7.003 in aanmerking is genomen onder handhaving van de overige elementen van de aanslag.
1.4. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 407.230 na verrekening van een verlies ad ƒ 471.135.
1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en verrekening van een verlies van – naar het Hof begrijpt – ƒ 362.643.
1.6. Namens belanghebbende is een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingediend.
1.7. Ter zitting van 10 juni 2005 zijn verschenen C voornoemd namens belanghebbende, tot bijstand vergezeld van D, en E namens de inspecteur. C heeft een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.1. Belanghebbende was tot 23 december 1988 houder van alle aandelen in F Beleggingsmaatschappij B.V. en G Beheer B.V. (thans: H B.V.). Deze B.V.’s fungeerden als houdstermaatschappij van diverse vennootschappen die een onderneming dreven in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
2.1.2. Op 9 december 1987 verkreeg belanghebbende alle aandelen in I B.V. tegen een koopsom van ƒ 175.000. Deze B.V. had een gestort kapitaal van ƒ 12.000.000, waartegenover geen bezittingen stonden.
2.2.1. Op een daartoe gedaan verzoek heeft de Inspecteur der vennootschapsbelasting te (...) bij uitspraak van 24 november 1988 beslist dat de verwerving door I.B.V. van alle aandelen in F Beleggingsmaatschappij B.V. en G Beheer B.V., tegen uitreiking van aandelen door I. B.V., een fusie is in de zin van artikel 40 van Pro de Wet. Op 23 december 1988 heeft deze fusie plaatsgevonden.
2.2.2. Een voor de heffing van inkomstenbelasting bevoegde inspecteur heeft ter zake van de overdracht van aandelen in het kader van voormelde fusie aan belanghebbende een navorderingsaanslag inkomstenbelasting over het jaar 1988 opgelegd. Tegen deze aanslag heeft belanghebbende in 1994 beroep ingesteld bij dit Hof, dat op dit beroep uitspraak heeft gedaan op 28 december 1995. Na beroep in cassatie tegen deze uitspraak is de navorderingsaanslag uiteindelijk vernietigd bij uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage van 27 januari 2000. Het tegen deze uitspraak gerichte beroep in cassatie is door de Hoge Raad in zijn arrest van 25 oktober 2000, BNB 2001/123, verworpen.
2.3.1. Met dagtekening 30 juni 1998 is een rapport opgemaakt van de bevindingen van een door de Belastingdienst ingesteld onderzoek bij belanghebbende met betrekking tot de inkomstenbelasting voor de jaren 1991 tot en met 1995 (hierna: het eerste rapport). Voorzover thans van belang is in dit rapport het volgende opgenomen:
“3.3. Belastingadvieskosten
De nota’s die betrekking hebben op belastingadvieskosten, worden bij H BV geboekt op grootboekrekeningnummer 4960 “belastingadvieskosten”.
Voor haar Vpb-belastingadviezen maakt H BV gebruik van de diensten van J. Hij is werkzaam bij L te R. X maakt voor zijn privé (IB) belastingadviezen gebruik van de diensten van A. Hij is werkzaam bij L te Q.
Bij de controle van de belastingadvieskosten van H BV is beoordeeld of de op grootboekrekening 4960 geboekte kosten betrekking hadden op kosten die gemaakt zijn voor H BV en derhalve zakelijk waren.
L te Q, de privé-belastingadviseur van de heer X, heeft het crediteurennummer 213.004 in de administratie van H BV. L te R heeft het crediteurennummer 213.002.
3.3.1. Facturen L te Q
Door L te Q zijn in de jaren 1991 tot en met 1994 de onderstaande bedragen in rekening gebracht. Deze zijn bij H BV op ten laste van grootboekrekening 4960 geboekt.
crediteurennummer (...) 1993 1994 (...)
213.004
kosten geboekt (...) (...) 40.500 104.500 (...)
inclusief BTW 47.587 122.787 (...)
Toelichting bij bovenstaande bedragen:
(...)
1993
In 1993 worden 4 facturen geboekt.
Op 05-04-1993 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 339830/702.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden december 1992 en januari, februari 1993 fl. 750,00
BTW 17,5% fl. 131,25
fl. 881,25
Bij deze factuur is geen bijlage gevoegd.
Op 02-09-1993 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 339830/865.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden maart tot en met juli 1993 fl. 11.750,00
BTW 17,5% fl. 2.056,25
fl. 13.806,25.
De bijlage bij deze declaratie vermeldt de volgende werkzaamheden:
Specificatie werkzaamheden declaratie nr. 339830/865 d.d. 2 september 1993
uitstelregeling
correspondentie inspectie o.a. bezwaar , beantwoording vragenbrieven
forma beroep
aangiften inkomstenbelasting 1989/vermogensbelasting 1990 en
inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991
faxverkeer
diversen.
Op 04-11-1993 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 339830/897.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden augustus tot en met september 1993 fl. 17.000,00
BTW 17,5% fl. 2.975,00
fl. 19.975,00
Bij deze factuur is geen bijlage gevoegd.
Op 31-12-1993 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 339830/985.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden oktober en november 1993 fl. 11.000,00
BTW 17,5% fl. 1.925,00
fl. 12.925,00
De bijlage bij deze declaratie vermeldt de volgende werkzaamheden:
besprekingen met Belastingdienst d.d. 5 november 1993 en voorbereiding ter zake
beantwoording van vragenbrieven van de Belastingdienst met bijbehorende werkzaamheden
juridische beoordeling van procedurekansen naar aanleiding van bespreking 5 november
doorlopen bankafschriften, agenda’s e.d.
correspondentie en overleg Boot Ltd
bestudering dossiers kantoor N en O.
Conclusie:
Het gaat hier om facturen die op een aaneensluitende periode betrekking hebben. De genoemde werkzaamheden hebben uitsluitend betrekking op de privé belastingzaken van de heer X. Voor 1993 is sprake van een uitdeling van fl. 47.587.
1994
Op 31-03-1994 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 22677071.1058.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden tot en met februari 1994 fl. 20.000,00
BTW 17,5% fl. 3.500,00
fl. 23.500,00
De bijlage bij deze declaratie vermeldt de volgende werkzaamheden:
Specificatie werkzaamheden declaratie nr. 22677071.1058 d.d. 31 maart 1994
Periode tot en met februari 1994:
procedures 1986 en 1988
correspondentie
besprekingen
L te (....) UK
uitstelregeling
advisering omzetbelasting en subsidies
Op 30-09-1994 wordt een factuur ontvangen met het declaratie nr. 22677071.1216.
Op deze factuur staat:
Fiscale werkzaamheden maart 1994 tot en met augustus 1994 fl. 84.500,00
BTW 17,5% fl. 14.787.50
fl. 99.287,50
De bijlage bij deze declaratie vermeldt de volgende werkzaamheden:
Specificatie werkzaamheden declaratie nr. 2267701.1216 d.d. 30 september 1994
Periode maart 1994 tot en met augustus 1994:
procedure 1986
conclusie van repliek Hof Amsterdam met
bijbehorende werkzaamheden fl. 9.000
procedure 1987, 1988 en 1989
onderzoek, besprekingen
indienen beroepschriften
(inclusief K juli/augustus 1994) fl. 45.500
aangiften
inkomstenbelasting 1991/vermogensbelasting 1992
inkomstenbelasting 1991 echtgenote
concept inkomstenbelasting 1992/vermogensbelasting 1993
inkomstenbelasting 1992 echtgenote
beantwoording vragenbrieven inspecteur fl. 11.500
vaartuigadvisering
contacten met L (...) UK (boot)
advisering douane en omzetbelasting
bespreking en telefonische contacten (...), bank fl. 16.500
terugbetaling aandelenkapitaal
juridische advisering fl. 2.000
Faxverkeer, telefoonverkeer, secretariële ondersteuning en koerier
daarbij begrepen fl. 84.500
Conclusie:
Alle op de bijlagen gespecificeerde werkzaamheden hebben uitsluitend betrekking op de privé belastingzaken van de heer X. Overigens heeft de heer X met betrekking tot de aangiften en de vaartuigadvisering reeds aangegeven dat het daarbij ging om privé-kosten. Voor 1994 is sprake van een uitdeling van fl. 122.787.
Reactie van de heer X op 09-06-1998
De heer X is het niet eens met het feit dat alle belastingadvieskosten die door L te Q in rekening zijn gebracht privé kosten zijn. De kosten die gemaakt zijn inzake de procedures 1986 tot en met 1989 zijn volgens hem zakelijke kosten. De procedure, die wordt gevoerd in de inkomstenbelasting, is een gevolg van een fusie waartoe op zakelijke gronden werd besloten.
Tijdens het gesprek overhandigde hij de bijlage van de factuur van 04-11-1993. Op deze bijlage staat het volgende:
Specificatie werkzaamheden declaratie nr. 339830/897 d.d. 4 november 1993
Periode augustus tot en met september 1993:
correspondentie en vragenbeantwoording Belastingdienst P
onderzoek, redigeren en indienen van een beroepschrift, inclusief verschotten,
bij Gerechtshof Amsterdam
fax correspondentie
L (...) UK
Vervolgens hebben we de facturen doorgenomen. (...) Zijn conclusie is:
(...) 1993 1994 (...)
privé (...) 9.400 37.600 (...)
zakelijk (...) 38.187 85.187 (...)”.
2.3.2. Door de Belastingdienst is in het jaar 2000 een onderzoek ingesteld bij de H B.V. (hierna: de BV), onder meer naar de relaties tussen de BV en belanghebbende in zijn kwaliteit van directeur/grootaandeelhouder, alsmede naar privé-transacties van belanghebbende. In het kader van dit onderzoek is tevens bij belanghebbende een onderzoek ingesteld naar de inkomstenbelasting voor de jaren 1996 tot en met 1998.
In het van het onderzoek met betrekking tot belanghebbende opgemaakte rapport (hierna: het tweede rapport) is onder meer het volgende opgenomen:
“1.1 Administratie, belastingconsulent
(...) De aangiften inkomstenbelasting worden verzorgd door:
A
L te Q
(...).
1.2. Stand indiening aangiften inkomstenbelasting
Ten tijde van mijn onderzoek is de aangifte 1996 ingediend.
(...)
3.2. Kosten IB aangiften
Bij de controle van de belastingadvieskosten bij H B.V. is geconstateerd dat op de grootboekrekening “Belasting adviezen”, rek# 4960, in 1996 een aantal nota’s van L te Q zijn geboekt die betrekking hebben op aangiften van de heer X (...). Bij de vorige controle vennootschapsbelasting zijn op dit punt ook opmerkingen gemaakt en is tevens gecorrigeerd.
(...)
3.3. Nota 22677071.2001: kosten procedure
Bij het resterende bedrag van de nota 22677071.2001 stelt de heer X zich op het standpunt dat dit zakelijke uitgaven zijn. De kosten zijn gemaakt door L te Q en door M terzake van procedures gevoerd voor de inkomstenbelasting 1986 en 1988 bij het Hof Amsterdam. Tijdens het vorige onderzoek vennootschapsbelasting is door de Inspecteur de stelling betrokken dat deze kosten betrekking hebben op privé en derhalve niet als zakelijke kosten aangemerkt kunnen worden.
De heer X heeft veel moeite met het corrigeren van deze kosten omdat hij overtuigd is van het zakelijke karakter van deze kosten.
Gezien de nog lopende procedure hebben we afgesproken dat het bedrag inclusief de omzetbelasting overeenkomstig onze eerdere voorstellen ook in het inkomen van de heer X wordt gecorrigeerd.
Correctie 5
1996 meer inkomen fl. 36.425.”
2.4.1. Belanghebbende is bij arrest van 26 maart 2001 van de strafkamer van het Gerechtshof te Amsterdam veroordeeld in verband met het doen van onjuiste aangiften in de vennootschapsbelasting voor onder meer de jaren 1993 en 1994 en in de omzetbelasting voor september 1993 en september 1994. In het arrest is onder meer het volgende opgenomen:
“Verdachte heeft opzettelijk (...) onjuiste of onvolledige aangiften voor de vennootschapsbelasting en de omzetbelasting gedaan of laten doen door privé-kosten als zakelijke kosten op te voeren. Door aldus te handelen heeft verdachte gelden buiten het bereik van de fiscus gehouden en heeft hij zodoende de Nederlandse staat benadeeld.”
In dit arrest is belanghebbende vrijgesproken van het doen van onjuiste aangiften voor de inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen voor de jaren 1994 en 1995 en vermogensbelasting voor de jaren 1995 en 1996.
2.4.2. In het proces-verbaal, opgemaakt in het kader van het aan dit arrest voorafgaande strafrechtelijke onderzoek, is onder meer het volgende opgenomen:
“(...)
Om verdachte X nader te horen (...) hoorde ik (...) een persoon die desgevraagd opgaf te zijn
X
(...)
(Verbalisanten confronteren verdachte met een zestal facturen van L uit Q)
“(...) Op voorhand wil ik verklaren dat het wel zo is dat L te R alleen zakelijke activiteiten voor ons verricht, maar dat het niet zo is dat het kantoor L te Q alleen privé-activiteiten voor mij verricht. Ze geven mij ook zakelijke adviezen. (...) Op de facturen staan bedragen vermeld die een zakelijk karakter hebben. Dit laat echter onverlet dat er ook privé-zaken bij zitten. Ten onrechte is dit privé-element als zakelijke kosten aangemerkt. Achteraf betreur ik dit. Deze kosten hadden zoals normaal gebruikelijk naar mij privé doorberekend moeten worden. (...)
Op 5 van deze facturen herken ik mijn paraaf. (...).
De factuur van 5 april 1993 groot ƒ 750,-- betreft een aantal telefoontjes die naar mijn mening een zakelijk karakter droegen (...)
De factuur van 2 september 1993, groot ƒ 11.750,-- had minstens voor een deel naar privé geboekt moeten worden, omdat duidelijk uit de specificatie blijkt dat het hier om werkzaamheden ging ten behoeve van mijn privé-belastingen. Dit is dus niet correct. Als ik de factuur zo zie, schat ik dat twee derde deel privé is.
Van de factuur van 4 november 1993, groot ƒ 17.000,--, heb ik geen specificatie. Voor zover ik mij kan herinneren ging het hier om werkzaamheden die betrekking hadden op een zakelijk geschil met de Belastingdienst, dat aan het licht kwam bij de behandeling van de aangifte inkomstenbelasting 1986. In mijn ogen had deze factuur een puur zakelijk karakter.
De factuur van 31 december 1993, groot ƒ 11.000,--, heeft in mijn ogen een gedeeltelijk privé en een gedeeltelijk zakelijk karakter. De eerste drie punten op de specificatie zijn zakelijk, de overige drie punten zijn privé. Verzuimd is om dit te splitsen en om een specificatie in bedragen te vragen.
De factuur van 31 maart 1994, groot ƒ 20.000,--. Ook hier gaat het om een gedeelte privé en een gedeelte zakelijk. Naar mijn mening is de factuur voor 90% zakelijk. Ook hier betreft het de procedure inkomstenbelasting 1986 en 1988. (...)
De factuur 30 september 1994, groot ƒ 84.500,--, heeft gedeeltelijk een privé-karakter, onder meer de bedragen ƒ 11.500,-- en 16.500,--, en ook de controle kilometeradministratie die onder de procedure 1987 t/m 1989 zit. (...).
Om nader te onderzoeken welke werkzaamheden door het kantoor L te Q zijn verricht ten behoeve van de heer X privé (...) hoorde ik (...) een persoon die desgevraagd opgaf te zijn:
A (...)
(...)
Vraag: Waaruit bestaan uw werkzaamheden voor de heer X in privé en welke werkzaamheden doet u voor het H-concern?
Antwoord: Voor de heer X zelf doe ik de aangifte inkomstenbelasting. Voor H ben ik mede een algemeen bedrijfsadviseur, die verder gaat dan alleen fiscale zaken. (...). Alleen in incidentele gevallen, als de heer X hier zelf naar vraagt, adviseer ik hem in fiscale zaken voor H. Normaal gesproken laat ik dit over aan L te R.
(...)
Vraag: Uit de specificaties blijkt dat er procedures 1986 t/m 1989 zijn gevoerd. Waarover gingen deze procedures?
Antwoord: Dit ging met name over de vraag of er een fusie tot stand gekomen was. (...)
Vraag: Tegen welke inspecteur voert u een procedure?
Antwoord: Ik procedeer tegen de inspecteur inkomstenbelasting.
Vraag: Vindt u dat de kosten die betrekking hebben op deze procedure zakelijke kosten zijn voor H of zijn dit kosten voor de heer X in privé?
Antwoord: Ik vind het een pleitbaar standpunt om deze kosten als zakelijke kosten voor H aan te merken.
(...)
Vraag: Waarom factureert u, als fiscalist, deze werkzaamheden voor de heer X op naam van H b.v. en niet direct aan de heer X in Z?
Antwoord: De kosten worden administratief over H geleid. Ik ga ervan uit dat ze daar worden gesplitst in een privé-deel via de rekening-courant verhouding, dan wel zakelijk voor H.
Vraag: Hoe kon men dan bij H weten hoe de factuur gesplitst moest worden in een privé en zakelijk deel? Immers de specificatie is niet in bedragen gesteld.
Antwoord: De heer X kan aan de hand van de specificaties globaal zien hoe deze toedeling aan zakelijk en privé moet zijn. Hij weet heel goed welke werkzaamheden ik voor hem doe.
Vraag: Kunt u aan de hand van de specificaties na gaan welke werkzaamheden privé waren en welke zakelijk?
Antwoord: De factuur van 5 april 1993, groot ƒ 750,--. Ik kan u niet vertellen waar dit bedrag voor was. Dit weet ik niet meer.
De factuur van 2 september 1993, groot ƒ 11.750,--. Dit bedrag is deels zakelijk en deels privé.
De factuur van 4 november 1993, groot ƒ 17.000,--. De punten 1 t/m 3 op de specificatie hebben naar mijn mening een zakelijk karakter, omdat dit te maken heeft met de procedure 1986 t/m 1989 waarover ik al heb verklaard. Punt 4 op deze specificatie is privé, dit betreft een doorbelasting van een factuur van L (...) UK. Ik heb, op uw verzoek, zojuist in onze administratie laten nagaan dat dit een bedrag van omgerekend ƒ 5.246,31 is.
De factuur van 31 december 1993, groot ƒ 11.000,--. De punten 1 t/m 3 hebben weer betrekking op de genoemde procedure inkomstenbelasting. De punten 4 t/m 6 zijn grotendeels privé. Een verhouding kan ik u nu niet aangegeven.
De factuur van 31 maart 1994 groot ƒ 20.000,--. De punten 1 t/m 3 hebben weer betrekking op de procedure inkomstenbelasting en zijn dus naar mijn mening zakelijk. De punten 4 t/m 6 zijn overwegend privé. Ook hier kan ik u geen verhouding aangegeven. Dit moet ik nader onderzoeken.
De factuur van 30 september 1994, groot ƒ 84.500,--. Een bedrag van ƒ 28.000,- is stellig privé. De andere bedragen zijn naar mijn mening zakelijk. Ook hier gaat het weer over de procedure inkomstenbelasting waarover ik u reeds eerder heb verklaard.
2.5.1. In zijn aangifte voor het onderhavige jaar heeft belanghebbende een inkomen aangegeven van ƒ 287.523, waarop hij eenzelfde bedrag aan te verrekenen verliezen in mindering heeft gebracht, zodat per saldo een belastbaar inkomen van nihil is aangegeven.
2.5.2. Bij het regelen van de aanslag is het aangegeven inkomen verhoogd met niet in geschil zijnde correcties ter grootte van per saldo ƒ 590.842 en met de in het tweede rapport genoemde advieskosten ad ƒ 36.425. De met de aanslag te verrekenen verliezen uit de jaren 1993 en 1994 zijn verminderd met de in het eerste rapport opgenomen correcties ad respectievelijk ƒ 47.587 en ƒ 122.787 tot in totaal ƒ 300.760.
3. Geschil
Tussen partijen is in de eerste plaats in geschil of de BV, door belastingadvieskosten ad ƒ 47.587 (1993), ƒ 122.787 (1994) en ƒ 36.425 (1996) voor haar rekening te nemen, aan belanghebbende tot deze bedragen inkomsten uit vermogen in de vorm van verkapt dividend heeft doen toekomen. Indien en voorzover op dit punt het gelijk aan de inspecteur zou zijn, is voorts in geschil of deze inkomsten buiten aanmerking moeten blijven omdat zij alsnog in de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en de BV behoren te worden verrekend.
4. Standpunten van partijen en behandeling ter zitting
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
Ter zitting is namens belanghebbende nog het volgende aan zijn stellingen toegevoegd.
De procedure over het jaar 1986 ging om privé-zaken van belanghebbende. Het geding over 1988 betrof het bedrijfsbelang.
De toerekening door de inspecteur van tweederde gedeelte van ƒ 45.000 (begrepen in de nota van 30 september 1994) aan privé is onjuist. Het grootste belang lag bij de mijns inziens zakelijke procedure over 1988. Het geding over de vermogensbelasting 1989 vloeide daar rechtstreeks uit voort.
Ik betwist dat de posten advisering omzetbelasting en subsidies, welke zijn vermeld in de specificatie van de factuur van 31 maart 1994, op privé-aangelegenheden van belanghebbende betrekking hadden.
Alle facturen waren gericht aan de BV. Toentertijd was het niet ongebruikelijk dat werkzaamheden verricht voor de BV en werkzaamheden verricht voor belanghebbende op dezelfde factuur werden vermeld.
De vraag in wiens belang de fusie was, is al beantwoord door het Hof te ’s-Gravenhage. Met het oordeel dat aan de vereisten voor de fusiefaciliteit was voldaan is immers het bedrijfsbelang gegeven.
Als de faciliteit door de inspecteur vennootschapsbelasting was geweigerd zouden de kosten van een daartegen gerichte procedure ook zakelijk zijn geweest.
Ter zitting is namens de inspecteur nog het volgende aan zijn stellingen toegevoegd.
Ik bestrijd de juistheid van de in de pleitnota van belanghebbende genoemde bedragen van ƒ 101.637 en ƒ 63.450.
Wat betreft de jaren 1987, 1988 en 1989 waren er veel meer geschilpunten dan de fusie. Vandaar dat ik subsidiair tweederde deel van ƒ 45.000 (begrepen in de nota van 30 september 1994) als verkapt dividend aanmerk.
De advisering omzetbelasting, vermeld in de specificatie van de factuur van 31 maart 1994, betreft de boot van belanghebbende en dus niet de BV. De daar vermelde post subsidies kan van alles betekenen.
Geen van de in geschil zijnde posten is zakelijk. Alleen facturen van het kantoor van L te Q zijn in geschil. De facturen van het kantoor te R betreffen uitsluitend zakelijke activiteiten.
Ook indien de procedure zou zijn gevoerd tegen de inspecteur van de vennootschapsbelasting zou deze alleen het privé-belang van belanghebbende hebben gediend.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Uit de onder 2.3 weergegeven passages uit het eerste en het tweede rapport blijkt, dat het kantoor L te Q in de jaren 1993, 1994 en 1996 aan de BV in totaal ƒ 206.799 in rekening heeft gebracht ter zake van kosten van belastingadvies. De inspecteur stelt dat deze kosten voor het geheel betrekking hebben op privé-belastingzaken van belanghebbende. Belanghebbende heeft uiteindelijk ter zitting het standpunt ingenomen dat een gedeelte ad ƒ 63.450 van deze kosten voor zijn rekening dient te zijn en dat van het verschil tussen deze beide bedragen een gedeelte ad ƒ 101.637 betrekking heeft op proceskosten ter zake van het in 1994 bij dit Hof ingestelde beroep, als bedoeld onder 2.2.2 (hierna: de procedure inkomstenbelasting 1988). Uit dit standpunt volgt dat belanghebbende uiteindelijk een bedrag ad (206.799 – 63.450 – 101.637 =) ƒ 41.712 aanmerkt als kosten die naast de voormelde proceskosten terecht ten laste van de BV zijn gebracht.
5.2. Het Hof zal eerst beoordelen of de belastingadvieskosten die betrekking hebben op de procedure inkomstenbelasting 1988 terecht ten laste van de BV zijn gebracht. Daarvoor is beslissend of de desbetreffende uitgaven tot de kosten van de onderneming van de BV kunnen worden gerekend.
5.3. Bij de onder 2.2.1 bedoelde fusie werden de aandelen in de BV en in F Beleggingsmaatschappij B.V. in één houdstermaatschappij ondergebracht. Zonder toepassing van de aandelenfusiefaciliteit van artikel 40 van Pro de Wet was belanghebbende ter zake van deze transactie inkomstenbelasting verschuldigd geweest over een bedrag van circa ƒ 12.000.000. De procedure inkomstenbelasting 1988 had uitsluitend betrekking op de verschuldigdheid van die belasting.
5.4 Het Hof stelt voorop dat in beginsel heeft te gelden dat het voeren van een bezwaar- en/of beroepsprocedure met betrekking tot een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van een aandeelhouder van een vennootschap een persoonlijke aangelegenheid van die aandeelhouder betreft en niet de (onderneming van de) vennootschap aangaat. Dat betekent dat de kosten die met het voeren van de onderhavige procedure gemoeid zijn, kosten van de aandeelhouder zijn, en niet tot de ondernemingskosten van de BV kunnen worden gerekend. De omstandigheid dat het antwoord op de vraag of het in die procedure in geding zijnde belastingbedrag al dan niet verschuldigd is, mede afhangt van een beoordeling van de positie van de door de aandeelhouder gehouden vennootschap(pen) doet daar niet aan af. Het Hof tekent daarbij aan dat de onderhavige situatie dient te worden onderscheiden van die waarin bijvoorbeeld de zakelijkheid van de transactie tussen een aandeelhouder en een door hem gehouden vennootschap ter discussie staat en dientengevolge zowel de inkomstenbelastingschuld van de aandeelhouder als de vennootschapsbelastingschuld van de vennootschap in geschil zijn. Een dergelijk belang voor de vennootschap doet zich hier niet voor. Gesteld noch gebleken is dat ingeval belanghebbende had berust in het standpunt van de inspecteur, inhoudende dat hij ter zake van de aandelenruil inkomstenbelasting was verschuldigd, zulks gevolgen zou hebben gehad voor een of meer van de bij de aandelenruil betrokken vennootschappen. Met de heffing van vennootschapsbelasting of enige andere belasting van die vennootschappen hield de gevoerde procedure geen verband.
5.5. Vervolgens zal het Hof beoordelen of de onder 5.1 op ƒ 41.712 berekende belastingadvieskosten terecht ten laste van de BV zijn gebracht. Het betreft uitgaven aan kantoor L te Q. Vaststaat dat het gelijknamige kantoor te R de fiscale zaken van de BV behartigde en daarvoor declareerde bij de BV. A voornoemd heeft in zijn onder 2.4.2 aangehaalde verklaring uiteengezet dat hij voor belanghebbende de aangiften inkomstenbelasting doet, dat hij belanghebbende alleen in incidentele gevallen op diens verzoek adviseert in fiscale zaken voor de BV en dat hij dit laatste normaal gesproken overlaat aan L te R. Op grond van deze uiteenzetting, in samenhang met de onder 2.4.2 hiervoor weergegeven verklaringen van belanghebbende en A met betrekking tot de afzonderlijke in geding zijnde declaraties, acht het Hof met de inspecteur aannemelijk dat aan belanghebbende door het kantoor te Q in rekening gebrachte bedragen zien op werkzaamheden ten behoeve van belanghebbende en niet van de BV. Belanghebbende heeft weliswaar betwist dat voor privé-aangelegenheden van belanghebbende bedragen aan de BV zijn gedeclareerd, maar hij heeft deze stelling niet, althans onvoldoende, onderbouwd. Van geen enkel bedrag heeft belanghebbende duidelijk kunnen maken dat het betrekking heeft op een bepaalde (belasting) aangelegenheid van de BV. Ook de onderhavige advieskosten zijn dus ten onrechte ten laste van de BV gebracht.
5.6. Uit het voorgaande volgt dat de onder 5.1 genoemde kosten van belastingadvies ad ƒ 206.799 voor het geheel door de BV aan belanghebbende hadden moeten worden doorberekend. Door dit niet te doen heeft de BV aan belanghebbende een uitdeling gedaan, mits belanghebbende dit voordeel heeft genoten in zijn hoedanigheid van aandeelhouder en de wetenschap dat de bevoordeling in die kwaliteit plaatsvond zowel bij belanghebbende als bij de BV aanwezig is geweest. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende het onderhavige voordeel in zijn kwaliteit van aandeelhouder heeft genoten, zulks mede gelet op de omstandigheid dat het gaat om een belastingadvies in het kader van een omruil van de aandelen van belanghebbende in de BV. Voorts is naar ’s Hofs oordeel aan de zogenoemde dubbele bewustheidseis voldaan, aangezien belanghebbende wist of had behoren te weten dat het hier privé-uitgaven van hemzelf betrof, maar na ontvangst en beoordeling van de facturen niets heeft gedaan om te voorkomen dat de bedragen daarvan ten laste van de BV zouden worden geboekt. Op grond van een en ander heeft de inspecteur het onderhavige voordeel terecht als een verkapt dividend op de aandelen in de BV als inkomsten uit vermogen aangemerkt.
5.7. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat deze inkomsten buiten aanmerking moeten blijven omdat zij alsnog in de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en de BV behoren te worden verrekend. Ook indien die stelling juist zou zijn, belet dit niet om aan te nemen dat in de jaren 1993, 1994 en 1996 uitdelingen hebben plaatsgevonden. De gevolgen van een eventuele verrekening in rekening-courant moeten worden beoordeeld bij de belastingheffing over het jaar waarin die verrekening tot stand komt.
6. Proceskosten
Nu het beroep ongegrond is acht het Hof geen termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 19 mei 2006 door mr. O.B. Onnes, voorzitter, en mrs. P.M.F. van Loon en L.F. Roseval, leden, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het indienen van het beroep ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.