Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 16/7758
uitspraak van 1 maart 2018
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] B.V., gevestigd te [plaats X 1],
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende op 9 december 2014 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting (aanslagnummer [aanslagnummer]) opgelegd.
1.2.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 augustus 2016 de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 26 september 2016, ontvangen bij de rechtbank op 27 september 2016, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 334.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 november 2017 te Breda.
Voor een overzicht van de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van voornoemde zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt verzonden.
1.7.
De rechtbank heeft het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd. Bij brieven van 20 december 2017 en 29 januari 2018 heeft de rechtbank de uitspraakdatum met steeds zes weken verlengd.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Op [datum] 2011 is de langgevelboerderij aan de [adres] te [plaats Y] afgebrand. Op last van de brandweer en gemeente zijn de nog overeind staande muren neergehaald en is het terrein opgeruimd. Van deze langgevelboerderij was daarna enkel de fundering nog over. De bij de boerderij behorende losstaande garage is intact gebleven. De bestemming volgens het bestemmingsplan is steeds wonen geweest.
2.2.
Bij notariële akte van [datum] 2011 heeft de aandeelhouder van belanghebbende van een derde gekocht en geleverd gekregen “
de garage met ondergrond, erf, terrein (akkerbouw/grasland) en verdere aanhorigheden (waaronder begrepen de fundering waarop voormeld inmiddels afgebrande woonhuis was gebouwd), staande en gelegen te [plaats Y], [adres], kadastraal bekend [gemeente Y] sectie A nummers 2201, 2202 en 2203, (…)”. De koopprijs bedroeg € 400.000. Bij deze akte is voor de overdrachtsbelasting ter zake van de cultuurgrond tot een bedrag van € 100.000 een beroep gedaan op de vrijstelling bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel q, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wbr) (hierna: de cultuurgrondvrijstelling) en over het overige deel van de koopsom overdrachtsbelasting voldaan van € 18.000.
de garage met ondergrond, erf, terrein (akkerbouw/grasland) en verdere aanhorigheden (waaronder begrepen de fundering waarop voormeld inmiddels afgebrande woonhuis was gebouwd), staande en gelegen te [plaats Y], [adres], kadastraal bekend [gemeente Y] sectie A nummers 2201, 2202 en 2203, (…)”. De koopprijs bedroeg € 400.000. Bij deze akte is voor de overdrachtsbelasting ter zake van de cultuurgrond tot een bedrag van € 100.000 een beroep gedaan op de vrijstelling bedoeld in artikel 15, eerste lid, onderdeel q, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wbr) (hierna: de cultuurgrondvrijstelling) en over het overige deel van de koopsom overdrachtsbelasting voldaan van € 18.000.
2.3.
Op [datum] 2012 heeft belanghebbende bij notariële akte onroerende zaken verkregen aan de [adres] te [plaats Y], zijnde percelen aangeduid met sectie A nummers 2201, 2202 en 2203, voor een koopsom van € 407.000 (hierna: de verkrijging). De akte vermeldt dat is verkregen:
“(…) de opstallen bestaande uit de fundering van een langgevelboerderij, welke resteert nadat de boerderij in zijn geheel is afgebrand, garage, erf en bijbehorende en aangrenzende cultuurgrond (…).
Bij deze akte is voor de overdrachtsbelasting een beroep gedaan op de faciliteit bedoeld in artikel 13 van de Wbr voor een bedrag van € 300.000. Verder is voor een bedrag van € 100.000 een beroep gedaan op de cultuurgrondvrijstelling en is ervan uitgegaan dat sprake is van een woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr. Per saldo is overdrachtsbelasting voldaan voor een bedrag van (2% van € 7.000 is) € 140.
2.4.
Op dezelfde dag heeft belanghebbende de percelen aangeduid met sectie A nummers 2201 en 2202 verkocht en geleverd aan [A] (hierna: [A]) en [B] (hierna: [B]) voor een koopsom van € 610.000. Belanghebbende heeft aan hen niet het perceel aangeduid met sectie A nummer 2203 (hierna: de cultuurgrond) verkocht en geleverd. Bij deze akte is voor de overdrachtsbelasting een beroep gedaan op de faciliteit bedoeld in artikel 13 van de Wbr.
2.5.
Ter zake van de (in 2.3 vermelde) verkrijging heeft de inspecteur met dagtekening 12 februari 2013 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd tot een bedrag van € 21.879. Hierbij is de inspecteur uitgegaan van de koopsom van € 407.000, heeft hij aan de cultuurgrond een waarde van € 40.000 toegekend waarop hij de cultuurgrondvrijstelling heeft toegepast. Verder is uitgangspunt van de naheffingsaanslag dat geen sprake is van een woning, waardoor artikel 13 van de Wbr toepassing mist en het 6%-tarief van toepassing is (over € 407.000 minus € 40.000). Tevens is rekening gehouden met de door belanghebbende ter zake van de verkrijging voldane overdrachtsbelasting van € 140. Deze naheffingsaanslag is onherroepelijk geworden.
2.6.
De inspecteur heeft ter zake van de verkrijging een tweede - de in geschil zijnde - naheffingsaanslag opgelegd in verband met het verschil tussen de door [A] en [B] betaalde koopsom van € 610.000 en de door belanghebbende betaalde koopsom voor zover deze kan worden toegerekend aan de percelen met sectie A nummers 2201 en 2202 (zijnde € 407.000 minus € 40.000 = € 367.000). De inspecteur heeft geheven over een heffingsgrondslag van (€ 650.000 minus € 40.000 is) € 610.000. Hierop heeft de inspecteur op grond van artikel 14, eerste lid, van de Wbr het tarief van 6 % toegepast, resulterend in een bedrag aan overdrachtsbelasting van € 36.600. Rekening houdend met de eerder geheven belasting van € 22.019 (bedrag aan voldoening plus bedrag van de eerste naheffingsaanslag), is een bedrag van overdrachtsbelasting € 14.581 nageheven.
3.Geschil
3.1.
In geschil is het antwoord op de vraag of de verkrijging door belanghebbende bij de akte van [datum] 2012 is aan te merken als een verkrijging van een woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr, waardoor het tarief van 2% en niet dat van 6% van toepassing is en een beroep kan worden gedaan op de langere twaalfmaandstermijn van artikel 13 van de Wbr voor woningen.
Belanghebbende stelt primair dat sprake is van een woning in de zin van genoemd artikel 14 en subsidiair dat het gelijkheidsbeginsel als bedoeld in de artikelen 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens (EVRM) en 26 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) meebrengt dat het verlaagde tarief van toepassing is. De inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.
Belanghebbende stelt primair dat sprake is van een woning in de zin van genoemd artikel 14 en subsidiair dat het gelijkheidsbeginsel als bedoeld in de artikelen 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens (EVRM) en 26 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) meebrengt dat het verlaagde tarief van toepassing is. De inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4.Beoordeling van het geschil
Vooraf
4.0.
Door omstandigheden is de datum van de uitspraak tweemaal uitgesteld. De rechtbank betreurt dat deze vertraging is opgetreden.
Inhoudelijk
4.
4.1.
Artikel 14 van de Wbr luidde ten tijde van de verkrijging:
“1 De belasting bedraagt 6 percent.
2 In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting 2 percent voor de verkrijging van woningen (…).”
4.2.
Belanghebbende stelt primair dat de onroerende zaken die zij heeft verkregen (hierna: het verkregene) zijn aan te merken als hetzij een bestaande woning, hetzij een nieuwe woning in aanbouw, en dus sprake is van een woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr.
Het verkregene is een bestaande woning omdat, ondanks de brand, de woonfunctie nooit verloren is gegaan en de langgevelboerderij als zodanig nooit heeft opgehouden te bestaan. Dat op last van de gemeente en brandweer de resterende nog overeind staande muren zijn neergehaald en het terrein is opgeruimd, doet daar niet aan af.
Het verkregene is, gelet op de wetsgeschiedenis, bovendien een nieuwe woning in aanbouw omdat de fundering voor de nieuw te bouwen langgevelboerderij er al lag. Dat dit de fundering was waarop de afgebrande langgevelboerderij stond, doet niet ter zake. Er is ook geen reden om de wetsgeschiedenis op dit punt eng uit te leggen; zij moet juist ruim worden uitgelegd. Maatschappelijk gezien zijn nieuwbouw en - zoals in het geval van belanghebbende - transformatiebouw gelijke gevallen en dus aan te merken als een nieuwe woning in aanbouw. Tenslotte is de bestemming steeds wonen geweest.
Subsidiair stelt belanghebbende dat het niet als woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr aanmerken van het verkregene een schending van het gelijkheidsbeginsel in de zin van artikel 14 van het EVRM dan wel artikel 26 van het IVPBR oplevert.
4.3.
De inspecteur betwist dat sprake is van een woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr. Van een bestaande woning was geen sprake omdat de langgevelboerderij ten tijde van de verkrijging volledig was afgebrand. Dat de bijbehorende garage behouden was gebleven maakt dat niet anders. Van een nieuwe woning in aanbouw is geen sprake omdat met de herbouw op het moment van verkrijging nog geen begin was gemaakt. Dat begin is pas gemaakt toen de fundering op een later moment is verstevigd met heipalen, wapening en beton. Van een schending van enig verdragsrechtelijk gelijkheidsbeginsel is geen sprake omdat de situatie van belanghebbende en de situatie waarin de fundering voor een te bouwen woning op het moment van verkrijging al is aangebracht, geen gelijke gevallen zijn.
Bestaande woning?
4.4.
In zijn arrest van 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:290, (hierna: het arrest van 24 februari 2017) heeft de Hoge Raad over artikel 14, tweede lid, van de Wbr overwogen:
“2.3.3. In artikel 14, lid 2, Wbr noch elders heeft de wetgever nader omschreven wat bij de toepassing van dit wettelijk voorschrift moet worden verstaan onder ‘woning’. (…) uit de wetsgeschiedenis [kan] slechts worden opgemaakt dat de wetgever voor ogen had bij de heffing van overdrachtsbelasting voor het lage tarief in aanmerking te laten komen het bouwwerk dat ‘naar zijn aard bestemd is voor bewoning’.
De wetsgeschiedenis geeft dan ook geen aanknopingspunt om aan te nemen (…) dat de wetgever voor de toepassing van artikel 14, lid 2, Wbr heeft willen aansluiten bij de rechtspraak met betrekking tot artikel 220a, lid 2, Gemeentewet, waarin mede doorslaggevend is geacht dat het pand naar aard en inrichting niet alleen bestemd maar ook geschikt is om als woning te dienen.
2.3.4.
In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel strekkende tot invoering van het tweede lid van artikel 14 Wbr is benadrukt dat feitelijke bewoning nog niet meebrengt dat het gekochte bouwwerk naar zijn aard tot bewoning is bestemd, terwijl ook niet van belang is of de koper het gekochte zelf wil gaan bewonen. Gelet op deze toelichting ligt het in de rede om de vraag of de verworven onroerende zaak ‘naar zijn aard voor bewoning is bestemd’, te beantwoorden met toepassing van een zo objectief mogelijke maatstaf, dat wil zeggen een maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf.”
2.3.5.
Aanknoping bij de kenmerken van het bouwwerk zelf wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Indien dat doel bewoning is geweest maar het bouwwerk nadien is verbouwd om het geschikt te maken voor een andere vorm van gebruik, kan het alleen worden geacht zijn aard van woning te hebben behouden indien niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor bewoning geschikt te maken.”
4.5.
De rechtbank overweegt, gelet op het arrest van 24 februari 2017, dat, om te kunnen spreken van een woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr, op het moment waarop het belastbaar feit (de verkrijging) zich voordoet ten minste sprake moet zijn van een bouwwerk dat naar zijn aard bestemd is voor bewoning (afgezien van het hierna te behandelen geval van een ‘woning in aanbouw’). In het geval van belanghebbende bestond op het moment van de verkrijging alleen nog de fundering van de afgebrande langgevelboerderij. Naar het oordeel van de rechtbank is dat geen bouwwerk dat naar zijn aard bestemd is voor bewoning in de zin van het arrest van 24 februari 2017. Dat de fundering het restant is van een bouwwerk dat voorheen wel een woning was, doet daaraan niet af. Dat betekent dat op het moment van de verkrijging geen sprake is van een bestaande woning die als woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr kan worden aangemerkt.
Woning in aanbouw?
4.6.
Blijkens de parlementaire geschiedenis kwalificeert ook een nieuwe woning in aanbouw als woning in de zin van artikel 14, lid 2, van de Wet BVR. Dit is inmiddels bevestigd door de Hoge Raad in zijn arrest van 6 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1434. In de memorie van toelichting is ingegaan op de vraag wat onder nieuwe woning in aanbouw moet worden verstaan (Kamerstukken II, 2011/12, 33 003, nr. 3, blz. 115-116).
“(…). Daarnaast geldt de maatregel [artikel 14, tweede lid, van de Wbr; de rechtbank] voor een nieuwe woning in aanbouw. Als de fundering is aangebracht is in dit kader sprake van een nieuwe woning in aanbouw. (…).”
In het voornoemde arrest heeft de Hoge Raad overwogen:
“3.4.1. De wetgever heeft het tarief van twee percent ingevoerd om het eigenwoningbezit te bevorderen en de woningmarkt te stimuleren. Daarbij was hij genoodzaakt het begrip woning af te bakenen. Bij die afbakening heeft de wetgever ervoor gekozen grond bestemd voor woningbouw uit te sluiten van het begrip woning, en toepassing van het tarief van twee percent in geval van (voorgenomen) bouw van een woning eerst mogelijk te maken indien de fundering is aangebracht ten tijde van de verkrijging van de desbetreffende onroerende zaak. Aldus heeft de wetgever gekozen voor een objectief en praktisch uitvoerbaar criterium, waarmee hij de hem op dit gebied toekomende ruime beoordelingsmarge niet heeft overschreden.”
4.7.
Op het moment van de verkrijging op [datum] 2012 was slechts de fundering van de afgebrande langgevelboerderij (hierna: de oude fundering) aanwezig. Niet in geschil is dat de oude fundering (op grond van de inmiddels geldende wettelijke bouwvoorschriften) eerst moest worden verstevigd en aangepast om de huidige langgevelboerderij op een constructief veilige wijze te kunnen realiseren. Niet in geschil is tevens dat ten tijde van de levering nog niet met aanpassingen van de fundering was begonnen met het oog op nieuwbouw. Gelet op dit alles kan de oude fundering naar het oordeel van de rechtbank niet worden aangemerkt als een fundering die in het kader van de nieuwbouw reeds op een bouwperceel is aangebracht. Hoewel aan belanghebbende kan worden toegegeven dat indien de memorie van toelichting strikt wordt gelezen, dit laatste niet expliciet als voorwaarde tot uitdrukking is gebracht in de memorie van toelichting, moet gelet op de context ervan worden uitgegaan dat vereist is dat reeds sprake is van een begin van nieuwbouw, wat hier niet aan de orde is. Dit betekent dat op het moment van de verkrijging geen sprake is van een nieuwe woning in aanbouw, en dus ook in dit opzicht het verkregene niet als woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de Wbr kan worden gekwalificeerd. Hieraan doet niet af dat de [gemeente Y] op [datum] 2012 een vergunning had verleend tot herbouw van de langgevelboerderij en dat [A] en [B] de herbouwde langgevelboerderij conform hun voornemen als woning in gebruik hebben genomen of dat op het perceel steeds de bestemming bewoning heeft gerust.
Schending discriminatieverbod
4.8.
De subsidiaire stelling van belanghebbende treft evenmin doel. De wetgever heeft op het gebied van belastingwetgeving een ruime beoordelingsvrijheid. Hij heeft deze vrijheid met de invoering van artikel 14, tweede lid, van de Wbr, waarbij de wetgever de grens heeft gelegd bij een nieuwe woning in aanbouw, niet overschreden (vgl. Hoge Raad 6 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1434). Dat maatschappelijk gezien mogelijk geen verschil bestaat tussen de situatie van belanghebbende en de situatie waarin een nieuw te bouwen woning komt te staan op een nieuwe fundering die aanwezig is op het moment waarop het belastbare feit zich voordoet, maakt dat niet anders. Bij de afbakening van een begrip zullen altijd grenzen getrokken moeten worden die in zeker opzicht arbitrair zijn. Waar het om gaat is of de wetgever bij de afbakening binnen de hem toekomende beoordelingsvrijheid is gebleven. Van een schending van het discriminatieverbod zoals neergelegd in artikel 14 van het EVRM of artikel 26 van het IVBPR is dan ook geen sprake. In het midden kan daarom blijven of de bestreden onderscheidingsgrond überhaupt wel onder het toepassingsbereik van artikel 26 IVBPR valt (vgl. VN-Mensenrechtencomité 25 juli 2005, nr. 1192/2003 (De Vos), BNB 2005/349).
4.9.
Gelet op het vorenstaande verklaart de rechtbank het beroep ongegrond.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 1 maart 2018 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. drs. L.B. Smits, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. B.W. van Eeken-Liu, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.