Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
zaaknummers: AWB 12/4495 en 12/4497
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 14 december 2012 in de zaak tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres
(gemachtigde: [A]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres twee naheffingsaanslagen loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: LB) opgelegd; een naheffingsaanslag voor het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010, groot € 207.311, en één voor het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 17 juli 2011, groot € 97.849. Bij de aanslag voor het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 is bij beschikking € 5.364 heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 23 april 2012 de naheffingsaanslagen en de rentebeschikking gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 september 2012.
Namens eiseres is [A] daar verschenen, bijgestaan door [B]. Namens verweerder is [C] verschenen, bijgestaan door [D] en [E].
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is opgericht op 12 december 2007. Haar bedrijfsomschrijving volgens het Handelsregister van de Kamers van Koophandel luidt: De uitoefening van een agrarisch loonbedrijf, payrollbedrijf en tevens het detacheren, uitzenden, werven en selecteren van personeel. Enig aandeelhouder en bestuurder van eiseres is [B].
2. Op 25 juli 2011 is verweerder begonnen aan een boekenonderzoek bij eiseres. In het kader van dat boekenonderzoek zijn tevens zogenoemde derdenonderzoeken uitgevoerd bij de uitzendbureaus [F] B.V., [G] B.V. en [bedrijf H] en bij de inleners [I] B.V. te [J], [K] te [L], [M] B.V. te [N] en [O] te [Q]. Van het onderzoek heeft verweerder op 19 december 2011 een rapport uitgebracht dat in kopie tot de gedingstukken behoort. In dit rapport is onder meer het volgende vermeld:
“1 Reikwijdte van het onderzoek
Onderzocht zijn de juistheid en tijdigheid van de aangiften loonheffingen over het jaar 2010. Tijdens de controle is het onderzoek uitgebreid naar de juistheid en tijdigheid van de aangiften loonheffingen tot en met periode 7 van het jaar 2011 op grond van de bevingdingen over het jaar 2010.
Het betreft hier de volgende inhoudingsplichtige:
[eiseres]
(…)
3. Administratieve verplichtingen
3.1 Identificatieplicht werknemers
Gebleken is dat inhoudingsplichtige niet voldoet aan zijn verplichting de identiteit van de werknemers vast te stellen aan de hand van de daarvoor geldende identiteitsbewijzen.
[Eiseres] is de formele werkgever van werknemers die ter beschikking worden gesteld aan inleners c.q. opdrachtgevers. Uit de padregistratie* van deze inleners en/of inleners van de opdrachtgevers blijkt dat personen ter beschikking zijn gesteld die niet verantwoord zijn in de loonaangifte en waarvan geen legitimatiebewijs in de administratie aanwezig is.
*padregistratie
Een padregistratie is een systeem waarbij de werknemers een (werknemers)code in moeten toetsen. Deze code dient ingetoetst te worden bij de aanvang van de werkzaamheden in het betreffende pad en als men het pad weer verlaat. Op deze manier krijg je het juiste aantal feitelijke gewerkte uren dat de werknemers gewerkt hebben. Deze uren worden door [eiseres] gefactureerd.
4. Salarisadministratie
4.1 Algemeen
De salarisadministratie wordt verzorgd door de inhoudingsplichtige.
De salarisadministratie wordt geautomatiseerd verwerkt.
4.2 Loonheffingen
4.2.1 Aansluiting loon
Er is voor het jaar 2010 aansluiting tussen het loon voor de loonheffingen volgens de verzamelloonstaat en de aangifte over het jaar 2010.
4.2.2 Aansluiting loonheffingen
De aangegeven loonheffingen stemmen overeen met de bedragen die op het loon van de werknemers zijn ingehouden en die zijn afgedragen aan de Belastingdienst volgens de administratie die ter beschikking is gesteld.
4.3 Premie werknemersverzekeringen
De aangegeven premies werknemersverzekeringen zijn overeenkomstig de ter beschikking gestelde administratie.
(…)
5. Juridisch kader [eiseres]
Met betrekking tot de juridische status van [eiseres] dient niet alleen de administratieve verwerking te worden beoordeeld, maar ook de feitelijke gang van zaken binnen de onderneming.
Bij payrolling geeft een bedrijf zijn werkgeverschap uit handen en komt het personeel in dienst van de betreffende payroll-onderneming.
Hierdoor ontdoet het bedrijf zich van specialistische juridische en administratieve aangelegenheden zoals de salarisadministratie, afdracht van sociale premies en bijvoorbeeld pensioenen.
Het uitzendbureau blijft verantwoordelijk voor onder andere de volgende punten:
• Werving, selectie en aannemen van nieuw personeel;
• Planning/roostering;
• Hoogte bepaling salaris medewerkers;
• Dagelijkse aansturing/leiding op de werkvloer (wie doet wat);
• Functionerings- en beoordelingsgesprekken
• Huisvesting, materiaal, kleding en vervoer;
• Aansprakelijkheidsverzekering.
Er zijn 2 belangrijke verschillen binnen payrollen:
1. Zijn de medewerker(-s) in dienst bij een payroll bureau of
2. Zijn de medewerkers nog in dienst bij de ondernemer of werkgever.
De situatie als genoemd onder nummer 2 is niet van toepassing op [eiseres].
Bij de eerste vorm van payrollen wordt het payrolling bureau op papier de juridische werkgever van de medewerkers van het uitzendbureau.
Het uitzendbureau werft en selecteert nog steeds zelf de eigen medewerkers. Het Uitzendbureau bepaalt de werktijden, het salaris en de arbeidsvoorwaarden van de medewerkers. Verder verzorgt het uitzendbureau de planning en houdt contact met de medewerkers op de werkvloer.
Het payrollbureau draagt vanuit het “zijn” van juridische werkgever van de medewerkers onder andere wel de zorg voor betaling van de nettosalarissen, loonbelasting en sociale lasten en pensioenpremies. Maar het belangrijkste punt is dat zij het werkgeversrisico voor wat betreft ziekte en ontslag van de ondernemer of werkgever overneemt.
Administratieve bescheiden [eiseres]
In de administratie van [eiseres] zijn bescheiden aangetroffen waaruit blijkt dat de uitzendbureau’s [F BV], [G BV] en [bedrijf H] facturen en urenlijsten opsturen om de betreffende omzet te factureren aan de inleners c.q. opdrachtgevers en de eveneens opgestuurde urenlijsten ter verwerken in de loonadministratie van [eiseres] middels payrolling.
Volgens verklaringen van de heer [R] betreft het:
a) aangeleverde urenlijsten door achtereenvolgens [F BV], [G BV] en [bedrijf H] inzake bij de inleners c.q. opdrachtgevers gewerkte uren
b) facturen waarop de omzet is vermeld bij de betreffende inleners c.q. opdrachtgevers. Deze facturen vormen de basis van de facturatie aan de inleners c.q. de opdrachtgevers door [eiseres]. Deze facturatie is (mondeling) uitbesteed aan [eiseres].
c) het verschil tussen de gefactureerde omzet en de kosten van de payrolling wordt overgemaakt aan [F BV], [G BV] en [bedrijf H]
d) met betrekking tot de kosten voor het payrollen wordt als basis genomen een bedrag aan kosten per gewerkt uur of een percentage van de kosten
Verder blijkt uit deze administratie dat de overzichten van de gewerkte uren, afkomstig van [F BV], [G BV] en [bedrijf H], niet overeenkomen met de gewerkte uren voor de facturatie.
Desgevraagd hebben de [R] en [B] aangegeven dat zij verder geen werkzaamheden verrichten voor genoemde uitzendbureau’s en achten zich niet verantwoordelijk voor eventueel meer gewerkte uren die niet door [eiseres] verantwoord zijn. Zij geven aan dat het betreffende uitzendbureau verantwoordelijk is voor de onjuiste verantwoording van de gewerkte uren. De uitzendbureau’s hebben de urenlijsten opgemaakt.
[R] en [B] geven aan geen schriftelijke overeenkomsten te hebben gesloten met de betreffende uitzendbureau’s omdat het volgens hen een kwestie van vertrouwen is.
Feitelijke situatie inzake de werkzaamheden van [eiseres]
Op grond van artikel 53 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen, het zogenaamde derdenonderzoek, zijn een aantal inleners c.q. opdrachtgevers bezocht.
Hierbij worden inlichtingen gevraagd in het kader van de belastingheffing bij [eiseres].
Met deze informatie kunnen de bij [eiseres] aanwezige gegevens inzake de aangifte voor de loonheffingen worden geverifieerd.
Deze onderzoeken hebben plaatsgevonden omdat het uitlenen aan onderstaande ondernemingen middels [F BV], [G BV] en [bedrijf H] plaatsvond.
Daarnaast heeft [eiseres] ook “zelfstandige” opdrachtgevers. Onder “zelfstandig” wordt verstaan dat alleen de loonadministratie wordt uitbesteed.
Op grond van het bovenstaande zijn derdenonderzoeken ingesteld bij de volgende inleners:
(…)
Conclusie derdenonderzoeken:
- geen van de inleners c.q. de opdrachtgevers kent de ondernemingen [F BV] en/of [G BV].
- [R], [B] en [S] zijn de contactpersonen van de inleners c.q. de opdrachtgevers.
- de feitelijk gewerkte uren bij de inleners stemmen overeen met de verkoopfacturen van [eiseres].
- de bijgevoegde urenlijsten in de administratie van [eiseres] komt niet overeen met de urenlijsten van de inleners.
- de urenlijsten van de inleners worden (in)direct naar [eiseres] gestuurd.
- planning en vervoer van de werknemers vindt plaats door of vanwege [eiseres].
- er zijn padregistraties* ter beschikking gesteld door de ondernemingen over het jaar 2010. Met betrekking tot [O] ook over het jaar 2011.
(…)
Resumé
Uit het onderzoek is op grond van het vorenstaande het volgende gebleken:
1) de ondernemingen [F BV] en [G BV] zijn niet bekend bij de inleners c.q. opdrachtgevers;
2) personeelsleden, die uitgeleend zouden zijn door [F BV] en [G BV], en die door UWV gehoord zijn in het kader van uitkeringsfraude, kennen de ondernemingen [F BV] en [G BV] niet;
3) de contactpersonen van de personeelsleden zijn allen in loondienst bij [eiseres] dan wel nauw betrokken bij [eiseres];
4) de inleners c.q. opdrachtgevers hebben verklaard dat de urenlijsten werden ingeleverd bij [eiseres] dan wel bij werknemers van [eiseres];
5) de inleners c.q. opdrachtgevers geven aan dat zij contact hadden met personeel van [eiseres] aangaande de planning en het vervoer van het personeel;
6) alle personeelsleden die voor de inleners hebben gewerkt staan in loondienstverhouding tot [eiseres] en ontvangen ook hun in de loonaangifte verantwoorde salaris middels de bankrekening van [eiseres];
7) diverse personeelsleden, zoals genoemd in punt 6, hebben contant zwart loon ontvangen (tussen € 5 en € 6 netto per uur)
8) noch de aandeelhouder, noch de directeur van [F BV] weet iets over de administratie van [F BV] en/of facturatie en/of urenlijsten;
9) de directeur-grootaandeelhouder van [G BV] heeft verklaard geen administratie te hebben verzorgd. Betrokkene heeft een aantal malen bedragen overgemaakt naar andere bedrijven via internetbankieren en hij heeft de tankbeurten betaald in opdracht van de heer [B].
In verband met het bovenstaande wordt [eiseres] aangemerkt als juridische werkgever en inhoudingsplichtige. Daarnaast heeft [eiseres] alle werkzaamheden verricht die van een werkgever verwacht worden, inclusief de planning en het vervoer. [Eiseres] is op de hoogte van het aantal de door het personeel gewerkte uren. Uit onderzoek is verder gebleken dat noch [F BV] noch [G BV] zelf een administratie heeft gevoerd.
In 2011 is de onderneming [bedrijf H] de opvolger als “uitzendbureau” van [G BV].
6. Administratie
6.1 Aanwezige administratie
(…)
Blijkens de administratieve bescheiden in het bezit van [eiseres] leveren [de uitzendbureaus] de volgende gegevens aan [eiseres]:
- urenoverzichten van werknemers die via de betreffende onderneming zijn uitgeleend bij inleners.
- factuur van de betreffende onderneming inzake de door [eiseres] te factureren omzet.
(…)
Vergelijking padregistratie en aangifte loonheffingen [eiseres]
Op grond van de door de inleners ter beschikking gestelde padregistratie is een vergelijking gemaakt tussen de door [eiseres] voor deze werknemers gedane aangiften en de feitelijk gewerkte uren volgens de padregistratie van deze bedrijven.
Deze overzichten zijn als volgt opgesteld (voorbeeld: periode 4 van 2010)
Met betrekking tot de berekening worden de kolommen “verschil uren”(meer uren gewerkt dan verantwoord) en “niet verantw” (deze uren zijn in zijn geheel niet verantwoord) verminderd met de kolom “uren aang”(uren verkregen uit de aangifte loonheffingen)
[Rb: volgt een overzicht waarin de gewerkte uren volgens de aangiften loonheffing van eiser worden vergeleken met de gewerkte uren volgens de padregistraties van de inleners]
(…)
7.
8. Controleresultaat
7.1 Naheffing loonheffing
Met betrekking tot het in hoofdstuk 6 berekende aantal niet verloonde uren wordt met een netto uurloon van € 5,50 gerekend. Dit is het bedrag dat een aantal werknemers, in het kader van fraude met werknemersuitkeringen, heeft verklaard netto te ontvangen.
In verband met het feit dat niet ondubbelzinnig kan worden vastgesteld aan wie de netto betalingen zijn verricht worden, op grond van het ontbreken van de administratie ter zake, de theoretisch berekende netto loonbedragen gebruteerd met het anoniementarief.
tabel
3. Op basis van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft verweerder eiseres de onderhavige naheffingsaanslagen opgelegd. Na daartegen door eiseres gemaakt bezwaar heeft verweerder de naheffingsaanslagen bij de bestreden uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
Geschil
4. In geschil is of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de arbeidskrachten in dienstbetrekking zijn bij eiseres en zo ja, of eiseres alle lonen heeft verantwoord.
5. Eiseres neemt het standpunt in dat de naheffingsaanslagen ten onrechte aan haar zijn opgelegd. Eiseres heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat de lonen binnen haar loonadministratie worden “verloond”, maar dat de desbetreffende werknemers in dienstbetrekking zijn bij de uitzendbureaus. Verder heeft eiseres aangevoerd dat zij niet verantwoordelijk is voor “zwarte” lonen die mogelijk door de inleners, buiten medeweten van eiseres, aan de arbeidskrachten zijn betaald.
6. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen en de rentebeschikking.
7. Verweerder neemt het standpunt in dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd aan eiseres en heeft daarvoor – kort weergegeven – aangevoerd dat eiseres zich gedraagt als de werkgever van de arbeidskrachten en daarom ook de inhoudingsplichtige is.
8. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
9. Op grond van artikel 6, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB), is inhoudingsplichtige degene tot wie een of meer personen in dienstbetrekking staan. Op grond van artikel 610, eerste lid, van boek 6 van het Burgerlijk Wetboek (BW) komt een dienstbetrekking tot stand door een overeenkomst (arbeidsovereenkomst) waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten.
10. Tot de gedingstukken behoren kopieën van detacheringsovereenkomsten, loonafrekeningen en ontslagbrieven. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit die stukken dat eiseres tegenover de arbeidskrachten optrad als werkgever en dat de arbeidskrachten werkzaam waren op grond van een met eiseres aangegane overeenkomst, waarbij de arbeidskrachten zich verbonden werkzaamheden te verrichten tegen een vooraf vastgesteld uurloon. Uit de gedingstukken komt verder naar voren naar eiseres de op de lonen ingehouden loonheffing onder eigen naam en eigen loonheffingennummer op aangifte heeft afgedragen, dat sommige inleners bedragen hebben gestort op de G rekening van eiseres en dat uit niets is gebleken van enig contact tussen de uitzendbureaus en de inleners. De inleners hadden wel contact met de heren [T] en [U], maar uit de gedingstukken komt naar voren dat deze heren (ook) werkten voor eiseres. Op de door eiseres aan de inleners verstrekte facturen is geen melding gemaakt van de uitzendbureaus en verschillende inleners en arbeidskrachten hebben tegenover verweerder verklaard dat zij de uitzendbureaus niet kennen. Weliswaar heeft eiseres dit laatste in twijfel getrokken, maar zij heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Op grond van het vorenstaande en met inachtneming van wat is overwogen in 9, is de rechtbank van oordeel dat de arbeidskrachten in dienst waren van eiseres en eiseres jegens de arbeidskrachten de inhoudingsplichtige is. In zoverre is het gelijk aan verweerder.
11. Aangaande de vraag of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd, omdat eiseres niet alle door haar verloonde bedragen in haar administratie zou hebben verantwoord, stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast daarvoor bij verweerder ligt. Verweerder heeft aangevoerd dat de naheffingsaanslagen zijn opgelegd omdat uit het boekenonderzoek naar voren zou zijn gekomen dat het aantal uren dat eiseres aan de inleners in rekening heeft gebracht afwijkt van het aantal uren dat zij volgens haar administratie aan de arbeidskrachten zou hebben uitbetaald, omdat het aantal in rekening gebrachte uren aanzienlijk hoger zou zijn dan het aantal uren dat volgens de loonadministratie zou zijn gewerkt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder deze stelling niet aannemelijk gemaakt, aangezien uit het controlerapport veeleer het tegendeel blijkt. In paragraaf 3.1 van het controlerapport is vermeld dat het werkelijke aantal gewerkte uren kan worden afgeleid uit de padregistraties van de inleners. Uit het overzicht dat is opgenomen op pagina 14 van het controlerapport komt naar voren dat het aantal uren volgens de padregistratie van de inleners veel hoger is dan het aantal uren dat eiseres in haar loonadministratie heeft verantwoord. De rechtbank is daarom van oordeel dat verweerder, met de stukken die hij daartoe heeft overgelegd, wel aannemelijk heeft gemaakt dat de arbeidskrachten meer uren hebben gewerkt dan in de loonadministratie van eiseres is verantwoord en daarom ook kan worden aangenomen dat de arbeidskrachten meer loon hebben ontvangen dan is verantwoord in de loonadministratie van eiseres. Echter, daarmee heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat die extra lonen ook door eiseres zijn betaald of dat zij op enigerlei wijze betrokken is geweest bij betaling van die lonen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat verweerder voor het vaststellen van de naheffingsaanslagen is uitgegaan van een geschat uurloon en dat in het controlerapport niets is te vinden over controle van de kasstromen. De rechtbank acht daarom niet aannemelijk dat bij eiseres kasbetalingen hebben plaatsgevonden.
12. Na het oordeel onder 10 is aan de orde of eiseres ook de inhoudingsplichtige is ter zake van de in 11 bedoelde loonbetalingen die niet in de loonadministratie van eiseres voorkomen. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres werkgever en inhoudingsplichtige voor zover de desbetreffende werkzaamheden werden verricht op grond van de tussen eiseres en de arbeidskrachten bestaande arbeidsovereenkomsten. Dit is niet het geval voor zover het verrichten van arbeid en het betalen van de desbetreffende lonen niet via eiseres en buiten haar medeweten heeft plaatsgevonden. Naar eiseres onweersproken heeft gesteld heeft zij nooit de beschikking gehad over de padregistraties van de inleners en het is, zoals reeds overwogen in 11, niet aannemelijk geworden dat de desbetreffende lonen door eiseres zijn betaald of dat eiseres daar op andere wijze bij betrokken is geweest. [B]et vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat eiseres voor wat betreft de niet in haar loonadministratie verantwoorde arbeidsuren niet als werkgever en inhoudingsplichtige is aan te merken. Ten overvloede merkt de rechtbank nog op dat geen rechtsregel zich ertegen verzet dat een werknemer meer dan één werkgever heeft. Dat de arbeidskrachten daardoor mogelijk hebben gehandeld in strijd met het anticoncurrentiebeding, zoals dat is opgenomen in de detacheringsovereenkomsten, maakt dit niet anders.
13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard en dienen de naheffingsaanslagen en de rentebeschikking te worden vernietigd.
Proceskosten
14. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
-verklaart het beroep gegrond;
-vernietigt de uitspraak op bezwaar;
-vernietigt de naheffingsaanslagen en de rentebeschikking;
-veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 874, te betalen aan eiser;
-draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 310 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, rechter, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 december 2012.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ’s-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.