Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, afdeling 4, meervoudige kamer
Procedurenummers: AWB 09/3084 VPB
AWB 09/3287 VPB
AWB 09/3288 VPB
AWB 09/3289 VPB
Uitspraakdatum: 18 maart 2011
Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
In het geding tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
I PROCESVERLOOP
1.1 Verweerder heeft aan eiseres voor elk van de jaren 2001, 2002, 2003 en 2004 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting opgelegd. De navorderingsaanslagen zijn opgelegd naar belastbare bedragen van respectievelijk € 31.316, € 62.911, € 76.272 en € 51.802. Bij het opleggen van de naheffingsaanslagen zijn vergrijpboeten opgelegd van respectievelijk € 184, € 1.515, € 949 en € 1.508.
1.2 Verweerder heeft de navorderingsaanslagen voor de jaren 2001, 2003 en 2004 gehandhaafd bij uitspraken op bezwaar van respectievelijk 11, 29 en 25 april 2009. Bij deze uitspraken op bezwaar zijn de boeten verminderd tot respectievelijk € 64, € 350 en € 620. Bij uitspraak op bezwaar van 18 april 2009 heeft verweerder de navorderingsaanslag voor 2002 verminderd tot één, berekend naar een belastbaar bedrag van € 55.640 en de bij die aanslag opgelegde boete verminderd tot € 431.
1.3 Tegen de uitspraken op bezwaar van 11 april 2009 heeft eiseres per brief van 27 april 2009, ontvangen bij de rechtbank op 28 april 2009, beroep ingesteld. Per brieven van 7 mei 2009, ontvangen bij de rechtbank op 8 mei 2009, heeft eiseres beroep ingesteld tegen de andere uitspraken op bezwaar.
1.4 Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.5 Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 januari 2010. Namens eiseres is [A] daar verschenen, bijgestaan door [B], [Y] en [C]. Namens verweerder is [D] verschenen, bijgestaan door [E] en [F].
1.7 Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de beroepen van eiseres betreffende de aan haar opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonbelasting voor de jaren 2001 tot en met 2004, procedurenummers AWB 09/3082 OB, AWB 09/3286 OB, AWB 09/3077 LB/PVV, AWB 09/3078 LB/PVV, AWB 09/3080 LB/PVV, AWB 09/3081 LB/PVV. Ook heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de beroepen van [Y] betreffende de aan hem opgelegde navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor de jaren 2001 tot en met 2004, procedurenummers AWB 09/3085 IB/PVV, AWB 09/3086 IB/PVV, AWB 09/3284 IB/PVV en AWB 09/3285 IB/PVV. Al hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd, wordt tevens geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in deze zaak. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
1.8 Ter zitting hebben partijen verklaard dat zij zouden proberen tot een cijfermatige oplossing te komen. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting daarom geschorst en na de zitting heeft tussen de rechtbank en partijen een briefwisseling plaatsgevonden. Eiseres heeft bij brieven van 28 januari 2010, 19 februari 2010, 12 maart 2010 en 17 maart 2010 de rechtbank bericht over de voorgang van de onderhandelingen met verweerder. Bij brief van 10 mei 2010, bij de rechtbank ontvangen op 12 mei 2010, heeft verweerder aan de recht-bank meegedeeld dat partijen niet tot overeenstemming waren gekomen. Bij deze brief waren afdrukken van het mailverkeer dat tussen partijen had plaatsgevonden en kopieën van de onderling uitgewisselde stukken als bijlagen ingesloten. Al de voormelde stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiseres. Met toestemming van partijen is een nadere zitting achterwege gebleven.
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.9 Eiseres is opgericht in 1995. Enig aandeelhoudster van eiseres is Holding [X] B.V. (hierna: de Holding). Enig aandeelhouder van de Holding is [Y] (hierna: Y), geboren op [datum] 1957. Y is tevens de enige bestuurder van zowel de Holding als eiseres. Y is in gemeenschap van goederen gehuwd met [H], geboren op [datum] 1958.
1.10 In het centrum van Zierikzee exploiteert eiseres een hotel en een Chinees/Indisch restaurant. Het hotel heeft één eenpersoonskamer en zeven tweepersoonskamers. Het restaurant biedt plaats aan ongeveer 140 bezoekers en heeft een afhaalbalie. Ongeveer 70 procent van de omzet van het restaurant wordt behaald met de verkoop van afhaalmaaltijden. Op maandag is het restaurant geopend van 16.00 uur tot 22.00 uur en van dinsdag tot en met zondag van 12.00 uur tot 22.00 uur.
1.11 Op 20 maart 2006 is verweerder begonnen aan een boekenonderzoek bij eiseres. Doel van het onderzoek was de aanvaardbaarheid van de door eiseres ingediende aangiften vennootschapsbelasting, omzetbelasting en loonbelasting over de jaren 2001 tot en met 2004. De bevindingen uit dit onderzoek zijn op 28 maart 2007 besproken met Y en zijn adviseur. Van het boekenonderzoek heeft verweerder een conceptrapport uitgebracht dat niet is gedagtekend. Per brief aan verweerder van 29 juni 2007, bij verweerder ontvangen op 2 juli 2007, heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen de aan haar opgelegde navorderings- en naheffingsaanslagen en daarbij verwezen naar het rapport dat in mei 2007 definitief gemaakt zou zijn. Deze definitieve versie (hierna: het controlerapport) behoort in kopie tot de gedingstukken. In het controlerapport is onder meer het volgende vermeld.
"3.1 Dagelijkse administratie
Er worden binnen de onderneming 3 computers gebruikt. Bestellingen van gasten die maaltijden afhalen worden aangeslagen op een computer (hierna: computer 1) deze staat achter de balie annex bar. Achter de bar, naast het luik naar de keuken, staat nog een computer (hierna: computer 2) die wordt gebruikt voor de bestellingen in het restaurant. Bestellingen van gasten uit het restaurant worden aangeslagen op computer 2. De computer (hierna: computer 3) achterin het restaurant wordt gebruikt voor de administratie zoals het kasboek. Alle computers staan los van elkaar. De computer achterin de zaak is aangekocht in 2005. Daarvoor werd een andere computer gebuikt voor de administratie. Het systeem van administreren is, volgens de verklaring van [Y] op 3 maart 2006, in alle jaren binnen de controle-periode hetzelfde gebleven. Zie voor het systeem van administreren punt 3.1.1. Daarna, in 3.1.2, volgt een aanpassing op hetgeen hieronder is beschreven.
3.1.1 Vastlegging ontvangstverantwoording, gebleken tijdens de controle
Bestellingen van gasten die een maaltijd afhalen worden direct aangeslagen op computer 1. Bestellingen van gasten in het restaurant worden genoteerd op een kladbriefje. Vervolgens wordt de bestelling in computer 2 ingevoerd. Het kladbriefje wordt weggegooid. De bestanden op computer 1 en 2 zijn de vastleggingen van de bestellingen. Aan deze computers zijn twee printers gekoppeld. Een printer om een factuur uit te printen en een keukenprinter. Ook heeft het computerprogramma de mogelijkheid van taal te veranderen. Deze computers hebben beperkte opslagcapaciteiten. Eens in de zoveel tijd moeten de aangeslagen bestellingen van de computer worden verwijderd om genoeg ruimte te creëren voor een volgende periode van bestellingen.
Aan het einde van de dag wordt de dagomzet (Z-uitdraai) uitgedraaid van computer 1 en 2. Vervolgens wordt het dagrapport handmatig ingevoerd in computer 3. De omzetten worden door computer 1 en 2 gesplitst in omzet "mee", omzet "restaurant" en omzet "hotel". [Y] boekt handmatig de dagrapporten in op computer 3. In Excel, op computer 3, heeft [Y] daarvoor een kasblad aangemaakt. De uitgedraaide dagrapporten, uit computer 1 en 2, worden vervolgens weggegooid. Per jaar wordt een bestand aangemaakt. Aan het einde van een maand wordt het kasboek uitgedraaid en opgeborgen. (...)
Door een medewerker van de EDP afdeling van de Belastingdienst is, tijdens het bezoek op 12 april 2006, getracht de bestanden van computer 1 en 2 te benaderen. De bestanden waren (...) gewist.
In de papieren kasadministratie komen regelmatig boekingen en aantekeningen voor van de vorige adviseur. Deze constateert dat er verschillen zijn in de kassaldi. Deze zijn ontstaan door verkeerde boekingen.
Hieruit blijkt dat er, door [Y], geen kascontrole werd gedaan in de controleperiode. (...)
Als klanten een reservering maken om het restaurant te bezoeken dan wordt deze afspraak vastgelegd in een agenda. (...). Bij de aangeleverde administratie zijn geen agenda's aangetroffen, terwijl deze in de aankondigingsbrief zijn opgevraagd.
(...)
3.1.2 Bevindingen t.a.v. de ontvangstverantwoording na het eerste eindgesprek
Tijdens het eerste eindgesprek, op 17 november 2006 naar aanleiding van het conceptrapport, heeft [Y] een doos diskettes overgelegd. Hierop stonden een deel van de ontbrekende bestanden van computer 1 en 2. (...). De kassabestanden op de diskettes zijn echter niet compleet. Van de afhaaldiskettes ontbreken de volgende maanden:
tabel 1
Van het jaar 2004 ontbreken (kennelijk) geen maanden. (...).
3.1.3 Administratieve vastleggingen t.a.v. personeel
(...)
In het kasboek zijn netto lonen geboekt. Deze bedragen komen overeen met de netto bedragen op de aangiften. De geboekte bedragen uit het kasboek zijn "verloond". In de loonadministratie ontbreken verschillende loonbelastingverklaringen met de daarbij behorende kopieën van de ID-bewijzen.
(...). Pas vanaf 3 maart 2006 is de bestuurder een rooster bij gaan houden. Dit rooster is verstrekt tijdens een WTP door twee ambtenaren van de Belastingdienst. In de periode 2001 t/m 2 maart 2006 zijn geen roosters bijgehouden.
(...)
4 Verhoudingen inkoop chinees - indische restaurants
Bij het (chinees-indisch) restaurantbedrijf bestaat een bepaalde verhouding tussen de omzet en de inkoop van disverse bestanddelen van de gerechten. Uit onderzoeken bij verschillende chinees-indisch restaurants blijken de volgende inkoopverhoudingen (in procenten van de keukenomzet; rijst en me in kg/€ 840 keukenomzet):
Deze cijfers blijken uit diverse landelijk onderzoeken, welke onlangs zijn geactualiseerd.
tabel 2
4.1 Inkoopadministratie [eiseres]
Uit de aanwezige inkoopbescheiden blijkt dat in [eiseres] de volgende inkoopverbanden worden gerealiseerd (in procenten van de keukenomzet; rijst en mie in kg/€ 840 keukenomzet).
tabel 3
Uit dit overzicht blijkt dat de inkoopcijfers in het bedrijf van [eiseres] bij ei, rijst, vlees (in 2003 en 2004), kip en vis niet stroken met de landelijke normen. Met name bij de belangrijkste producten vlees (in 2003 en 2004) en rijst is de afwijking significant.
Tevens dient te worden opgemerkt dat de gebruikte producten sterk aan bederf onderhavig zijn. Van grote voorraadvorming is dan ook geen sprake en de inkopen zullen dus met regelmaat plaatsvinden en direct samenhangen met de hoogte van de omzet. (...).
1.13 In hoofdstuk 6 van het controlerapport wordt geconcludeerd dat de administratie van eiseres niet betrouwbaar is en is onder "Tabel IX - BASIS BEREKENINGSWAARDEN" een herberekening van de resultaten over de jaren 2001 tot en met 2004 opgenomen. Daaruit wordt geconcludeerd dat de resultaten over die jaren met respectievelijk € 25.684,72, € 59.782,26, € 41.514,34 en € 66.199,76 moeten worden verhoogd.
1.14 In hoofdstuk 7 van het controlerapport wordt op basis van waarnemingen ter plaatse en een analyse van de voor het restaurant noodzakelijke personeelsbezetting geconcludeerd dat vermoedelijk niet alle uitbetaalde lonen in de administratie zijn verantwoord. In hoofdstuk 12 is vermeld wat daarvan de gevolgen zijn voor de heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen. Dit hoofdstuk luidt als volgt:
"12 Loonbelasting
Naheffingsaanslag
Overeenkomstig het hierna volgend overzicht zal binnenkort een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen worden opgelegd. Deze naheffingsaanslag is gebaseerd op art. 20, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. De berekening van de verschuldigde loonheffing is gebaseerd op het eindheffingregime (zie hiertoe art. 31 van Pro de Wet op de loonbelasting 1964).
Specificatie
tabel 4
In totaal zal een naheffingsaanslag worden opgelegd ter grootte van € 102.182.
N.B.: het totaal van deze naheffingsaanslag kan ten laste van de winst worden gebracht in het jaar van betaling."
1.15 In de hoofdstukken 9 en 10 van het controlerapport is vermeld welke gevolgen al het vorenstaande heeft voor de heffing van vennootschapsbelasting. Hoofdstuk 9 en paragraaf 10.1 luiden, voor zover hier van belang, als volgt:
"9 Winstcorrecties
Bij de winstcorrecties, uit hoofdstuk 6.2 (Tabel IX), moet rekening worden gehouden met de netto meer uitbetaalde lonen. De uitbetaalde lonen komen ten laste van de winst.
tabel 5
Uit de extra niet aangegeven omzet zijn de loonkosten betaald. Het netto meer uitbetaalde loon dient als basis voor de correctie loonbelasting (hoofdstuk 13). Zoals te zien is wordt in 2004 geen correctie opgelegd binnen de Vpb. Omdat het geheel een theoretische omzetberekening beslaat en de loonkosten tegen het anoniementarief is berekend volgt dat de correctie nihil is binnen de Vpb.
10 Vennootschapsbelasting
10.1 Navorderingsaanslagen Vennootschapsbelasting
Op basis van de in punt 9 vermelde bedragen zullen er navorderingsaanslagen Vennootschapsbelasting 2001 tot en met 2004 worden opgelegd. De belastbare winsten en belastbare bedragen worden verhoogd met de netto winstcorrecties.
tabel 6
Alle winstcorrecties worden aangemerkt als uitdelingen van winst aan de middellijke aandeelhouder, [Y]. Er is sprake van een bewuste bevoordeling van [Y] in zijn positie van middellijk aandeelhouder van de vennootschap, aangezien hij gelden heeft onttrokken aan de vennootschap waardoor de vennootschap is verarmd. Zowel in zijn positie van directeur van de vennootschap als in zijn positie van middellijk aandeelhouder moet hij zich bewust zijn geweest van deze bevoordeling van zichzelf ten koste van de vennootschap."
1.16 Op basis van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft verweerder eiseres, naast de onderhavige navorderingsaanslagen en boeten, naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonbelasting met bijbehorende boeten opgelegd. Per brief van 28 januari 2009 heeft verweerder eiseres onder meer meegedeeld dat hij voornemens is uitspraak te doen op het bezwaar tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2004. Bijlage 3 bij deze brief bevat een herrekening van omzetten, inkopen en resultaten over de jaren 2001 tot en met 2004. Deze berekening is een herziening van de in 1.13 vermelde berekening uit het controlerapport en luidt als volgt:
tabel 7
1.17 Bijlage 4 bij de in 1.16 genoemde brief van 28 januari 2009 bevat een berekening van de na te vorderen vennootschapsbelasting, welke als volgt luidt:
tabel 8
Op basis van deze berekening heeft verweerder de navorderingsaanslagen en de boeten gehandhaafd of verminderd zoals vermeld in 1.2.
Geschil
1.18 In geschil is of de navorderingsaanslagen en de boeten terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Daarbij is meer specifiek in geschil of verweerder de door eiseres verantwoorde omzetten terecht heeft gecorrigeerd en of er omstandigheden zijn op grond waarvan de bezwaren en beroepen moeten worden afgewezen, tenzij blijkt dat en in hoeverre de navorderingsaanslagen onjuist zijn (hierna: omkering en verzwaring van de bewijslast) en zo ja, of de navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op redelijke schattingen. Aangaande de boeten is in geschil of het aan opzet van eiseres te wijten is dat te weinig belasting is geheven.
1.19 Eiseres stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslagen en de boeten ten onrechte zijn opgelegd. Ter motivering van haar standpunt heeft eiseres - kort weergegeven - aangevoerd dat de door verweerder gestelde gebreken in de administratie niet bestaan en alle administratieve gegevens en bestanden bewaard zijn gebleven en dat er daarom geen reden is voor omkering en verzwaring van de bewijslast.
Voor wat betreft de boeten stelt eiseres zich op het standpunt dat hoogstens sprake is van grove schuld.
1.20 Verweerder heeft - kort weergegeven - aangevoerd dat omkering van de bewijslast geldt omdat eiseres niet aan haar administratie- en bewaarplicht heeft voldaan, omdat de administratie van eiseres grote gebreken vertoont en administratieve bescheiden en computerbestanden niet of niet volledig zijn bewaard.
Aangaande de boeten heeft verweerder aangevoerd dat eiseres, met het verzwijgen van omzet en lonen, bewust onjuiste aangiften heeft ingediend, zodat het aan opzet van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Omdat de boeten bij de uitspraken op bezwaar zijn gematigd vanwege de financiële positie van eiseres en verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn, is voor verdere matiging en vermindering, aldus verweerder, geen reden.
1.21 Eiseres concludeert, primair, tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen en de boeten. Subsidiair en meer subsidiair concludeert eiseres tot vermindering van de navorderingsaanslagen en de boeten.
1.22 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
II OVERWEGINGEN
2.1 Bij uitspraken van heden op de beroepen van eiseres betreffende de aan haar opgelegde naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonbelasting voor de jaren 2001 tot en met 2004, procedurenummers AWB 09/3082 OB, AWB 09/3286 OB, AWB 09/3077 LB/PVV, AWB 09/3078 LB/PVV, AWB 09/3080 LB/PVV en AWB 09/3081 LB/PVV,
heeft de rechtbank beslist dat eiseres niet heeft voldaan aan haar administratie- en bewaarplicht en evenmin heeft voldaan aan de wettelijke eis dat het overbrengen van gegevens op een andere gegevensdrager dient te geschieden met volledige weergave van die gegevens en dat deze gegevens gedurende de gehele bewaartijd beschikbaar dienen te zijn en binnen een redelijke termijn leesbaar moeten kunnen worden gemaakt. De rechtbank heeft daarom geoordeeld dat voor de in die zaken aan de orde zijnde naheffingsaanslagen omkering en verzwaring van de bewijslast geldt.
2.2 Vervolgens heeft de rechtbank bij de in 2.1 bedoelde uitspraken geoordeeld dat verweerder bij het vaststellen van de in die zaken aan de orde zijnde naheffingsaanslagen niet is uitgegaan van redelijke schattingen. De rechtbank heeft de daarvoor te hanteren inkopen, omzetten en de correcties van de brutowinst als volgt vastgesteld:
tabel 9
2.3 Op basis daarvan en met inachtneming van de in het controlerapport gehanteerde berekeningswijze heeft de rechtbank de na te heffen loonbelasting als volgt vastgesteld:
tabel 10
2.4 In de 1.15 weergegeven "Tabel XV" uit hoofdstuk 9 van het controlerapport, worden de bedragen van de na te heffen loonbelasting vermeld als meer in aanmerking te nemen lonen. Naar het oordeel van de rechtbank is dit onjuist. Zowel de meer uitbetaalde lonen als de daarover na te heffen loonbelasting kunnen in mindering komen op de winst. Op grond van het vorenstaande berekent de rechtbank de belastbare bedragen voor de vennootschapsbelasting als volgt:
tabel 11
2.5 Het voorgaande kan tot geen ander oordeel leiden dan de navorderingaanslagen en de boeten ten onrechte zijn opgelegd. De beroepen dienen daarom gegrond te worden verklaard en de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen te worden vernietigd. Hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd over omkering en verzwaring van de bewijslast betreffende de onderhavige navorderingsaanslagen, het al dan niet aanwezig zijn van een nieuw feit en de schuldvraag voor het opleggen van de boeten, kan onbesproken blijven.
Proceskosten
2.7 De rechtbank vindt geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling omdat verweerder bij uitspraak van de rechtbank van heden in de met deze zaak samenhangende zaken AWB 09/3082 OB en 09/3286 OB is veroordeeld in de proceskosten, waarbij met deze zaken rekening is gehouden.
III BESLISSING
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de navorderingaanslagen en de boetebeschikkingen en bepaald dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- gelast dat verweerder de door eiseres voor deze zaken betaalde griffierechten van in totaal € 1.188 (4 x € 297) vergoedt.
Aldus vastgesteld door mr. J.P.F. Slijpen, mr. K.M. Braun en mr. R.C.H.M. Lips, in tegenwoordigheid van de griffier H. van Lingen.
Uitgesproken in het openbaar op 18 maart 2011.
RECHTSMIDDEL
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.