Uitspraak
RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht
Meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/9636
Uitspraakdatum: 12 juni 2009
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X] BV (als rechtsopvolger van [X] CV), gevestigd te [Z], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder.
1 Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan [X] CV over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 30 april 2005 op één aanslagbiljet verenigde naheffingsaanslagen brandstoffenbelasting (€ 3.366,53), (regulerende) energiebelasting (€ 64.625,37) en voorraadheffing (€ 2.240,46) (hierna tezamen ook aangeduid als: de belastingen) opgelegd (aanslagnummer [nummer]), alsmede bij beschikking een boete van € 17.558,09.
1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 oktober 2007 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikking gehandhaafd.
1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 19 november 2007 beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 maart 2009 te 's-Gravenhage.
Namens eiseres is daar verschenen [A]. Namens verweerder zijn verschenen drs. [B] en [C].
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1. De bedrijfactiviteiten van eiseres omvatten onder meer de opslag en overslag van chemische vloeibare stoffen, waaronder butagas (vloeibaar gemaakt petroleumgas). Gedurende het naheffingstijdvak is bij eiseres butagas is bussen, te weten campinggas voor het gebruik in kook-, verwarmings- en verlichtingstoestellen (hierna: het campinggas) aangevoerd, onder andere uit Frankrijk en Italië. Het campinggas is door eiseres opgeslagen in haar loods.
2.2. Het campinggas uit Italië is door eiseres zelf aangevoerd. Ter zake daarvan zijn door de leverancier vereenvoudigde geleidedocumenten (hierna: VGD's) afgegeven, die geldig zijn gemaakt door de Italiaanse douane. De over dit campinggas verschuldigde belastingen zijn door eiseres voldaan.
2.3. Het campinggas uit Frankrijk is aangevoerd door, of althans in opdracht van, de leverancier ervan, [D], zonder VGD's en onder vermelding van de leveringsconditie "DDU" op de betreffende factuur. "Delivery Duty Unpaid (DDU)".
Voor dit uit Frankrijk afkomstige campinggas is geen aangifte gedaan en zijn evenmin de belastingen voldaan. Het campinggas is in Frankrijk niet uitgeslagen of ingevoerd.
2.4. Naast het campinggas uit Italië en Frankrijk is ook campinggas aangevoerd uit andere EU-lidstaten. Dit betreft voor een deel (retour)zendingen die zijn aangevoerd om de verpakkingen te testen. Ook voor dit gas zijn geen aangiften gedaan en zijn geen belastingen voldaan.
2.5. De onderhavige naheffingsaanslagen zijn opgelegd naar aanleiding van een door verweerder bij eiseres ingestelde controle. Het daarvan opgemaakte rapport behoort in kopie tot de gedingstukken. Volgens onderdeel 5.1 van het rapport zien de naheffingsaanslagen op de onder 2.3 en 2.4 bedoelde aanvoer. Eiseres is op 4 november 2005 door verweerder schriftelijk geïnformeerd over het voornemen om een boete op te leggen. De boete is opgelegd op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen juncto paragraaf 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998.
2.6. Bij het opleggen van de naheffingsaanslagen heeft verweerder geen rekening gehouden (in de vorm van lagere naheffingen) met de stelling van eiseres dat circa 95 percent van het campinggas waarover is nageheven niet in Nederland is verbruikt, maar is geleverd aan verbruikers buiten Nederland. In een vergelijkbaar geval heeft de inspecteur van de Belastingdienst/Douane Rotterdam aan een andere belastingplichtige gelijksoortige naheffingsaanslagen opgelegd waarbij wel rekening is gehouden met aan afnemers buiten Nederland (door)geleverd campinggas door over dat gas geen belasting na te heffen.
2.7. Bij besluit van 15 oktober 2007 heeft verweerder een (als zodanig opgevat) verzoek van eiseres om teruggaaf van de belastingen wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard.
3 Geschil
3.1. Het geschil betreft de volgende vragen:
a. Is eiseres ter zake van het campinggas terecht in de heffing van de belastingen betrokken?
b. Is de heffing van de belastingen in strijd met doel en strekking van de wet, het zorgvuldigheidsbeginsel en/of art. 65 AWR Pro, ingeval 95 percent van het campinggas niet is Nederland is verbruikt, maar is geleverd aan afnemers buiten Nederland?
c. Is de heffing van de belastingen in strijd met het gelijkheidsbeginsel?
3.2. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
3.3. Eiseres concludeert - naar de rechtbank begrijpt - tot gegrondverklaring van het beroep en vernietiging van de uitspraken op bezwaar alsmede van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikking. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4 Beoordeling van het geschil
Vooraf
4.1.1. Uit de gedingstukken en het verhandelde ter zitting leidt de rechtbank af dat de naheffingsaanslagen mede betrekking hebben op de onder 2.4 vermelde aanvoer, maar dat het geschil tussen partijen uitsluitend ziet op de onder 2.3 vermelde aanvoer van [D].
4.1.2. Uit het door verweerder ter zitting overgelegde stuk leidt de rechtbank af dat de naheffingsaanslagen tot bedragen van respectievelijk € 3.188,94 (brandstoffenbelasting), € 64.254,87 ((regulerende) energiebelasting) en € 2.171,20 (voorraadheffing) betrekking hebben op de onder 2.3 vermelde aanvoer van [D].
4.1.3. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat de naheffingsaanslagen, voor zover zij de onder 4.1.2 genoemde bedragen te boven gaan, niet in geschil zijn.
4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat het (van [D]) aangevoerde campinggas vloeibaar gemaakt petroleumgas als bedoeld in artikel 21, eerste lid, onderdeel e, artikel 36b, eerste lid, onderdeel c, van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm) en artikel 21, eerste lid, van de Wet voorraadvorming aardolieproducten 2001 is.
De brandstoffenbelasting
4.3. Ingevolge artikel 23, tweede lid, Wbm, zoals dat artikel gold tot 1 januari 2004, wordt de brandstoffenbelasting met betrekking tot niet als minerale oliën aangemerkte brandstoffen als bedoeld in artikel 21, eerste lid, Wbm - als hoedanig het campinggas heeft te gelden - geheven van degene die het gas aflevert of gebruikt.
4.4. Hierop gelet en gelet op de onder 2.3 vermelde feiten kan eiseres niet als belastingplichtige voor de brandstoffenbelasting worden aangemerkt. Verweerder heeft dit ter zitting ook erkend. De naheffingsaanslag brandstoffenbelasting is derhalve tot een bedrag van € 3.188,94 ten onrechte aan eiseres opgelegd.
De (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing
4.5. Ter zitting is komen vast te staan dat het van [D] aangevoerde campinggas in Frankrijk niet is ingevoerd of uitgeslagen. Daarmee ontvalt de basis aan toepassing van artikel 2b van de Wet op de accijns (hierna: WA) als grondslag voor de naheffing van (regulerende) energiebelasting en voorraadheffing over het van [D] aangevoerde campinggas. Verweerder heeft ter zitting eveneens die conclusie getrokken.
4.6. Verweerder doet tevens een beroep op artikel 2f WA als grondslag voor de naheffing van (regulerende) energiebelasting en voorraadheffing. Dienaangaande is tussen partijen in geschil of eiseres op het moment waarop zij het campinggas van [D] voorhanden kreeg, wist of redelijkerwijs kon weten dat de verplichting om de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing op aangifte te (laten) voldoen, niet zou worden nagekomen.
4.7. Eiseres heeft in dit kader het volgende betoogd. Het campinggas werd aangevoerd door [D], zodat - in de visie van eiseres - anders dan bij het uit Italië aangevoerde campinggas sprake was van zogeheten verkopen op afstand en dus van uitslag in de zin van artikel 2e WA, ter zake waarvan (de fiscaal vertegenwoordiger van) de leverancier belastingplichtig is. Eiseres mocht erop vertrouwen dat [D] haar verplichting tot het (laten) voldoen van (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing zou nakomen. Eiseres had van de importeur ook geen instructies gekregen om aangifte te doen voor het van [D] afkomstige campinggas. Aan de leveringsconditie DDU kan geen betekenis worden gehecht, omdat deze alleen van betekenis is bij invoer en niet bij intracommunautaire transacties als de onderhavige. Eiseres heeft daar dan ook niet op gelet.
4.8. Verweerder heeft daartegen aangevoerd dat eiseres had kunnen weten dat de verplichting van [D] om de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing op aangifte te (laten) voldoen, niet werd nagekomen. Verweerder wijst daartoe op de onder 2.2 bedoelde aanvoer uit Italië en op het feit dat het campinggas van [D] is aangevoerd onder de vermelding van de leveringsconditie DDU. Deze leveringsconditie houdt - naar verweerder onweersproken heeft gesteld - in dat de verkoper aan zijn leveringsverplichting heeft voldaan wanneer de goederen beschikbaar zijn gesteld in de plaats van invoer en dat de verkoper de kosten en risico's draagt die zijn verbonden aan het vervoer naar die plaats, met uitzondering van rechten, belastingen en overige bij invoer verschuldigde officiële heffingen en van de kosten van de te vervullen douaneformaliteiten. Eiseres had op grond hiervan moeten weten dat voor uit een andere EU-lidstaat aangevoerd campinggas (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing waren verschuldigd en dat deze niet waren voldaan. Eiseres had daarom vragen daaromtrent moeten stellen aan [D] of aan de importeur van het campinggas. Eiseres heeft dit echter willens en wetens achterwege gelaten. Zij mocht niet blindelings erop vertrouwen dat [D] aan alle fiscale verplichtingen zou voldoen, aldus verweerder.
4.9. Bij de beantwoording van het onder 4.6 omschreven geschilpunt onderschrijft de rechtbank het standpunt van eiseres dat de over het van [D] aangevoerde campinggas verschuldigde (regulerende) energiebelasting en voorraadheffing op grond van artikel 2e juncto artikel 51a, aanhef en onderdeel e, WA door (de fiscaal vertegenwoordiger van) [D] op aangifte had moeten worden voldaan. Vaststaat immers dat het campinggas door [D] is geleverd en (direct of indirect) door [D] vanuit Frankrijk naar Nederland is vervoerd. De door verweerder voorgestane beperkte uitleg van artikel 2e WA vindt geen steun in de tekst daarvan noch in de terzake gewezen jurisprudentie. De rechtbank wijst in dit verband bij wijze van voorbeeld op het arrest van de Hoge Raad van 13 juni 2003, nr. 37 223, BNB 2003/317. Voorts wordt het belastbare feit van artikel 2e WA niet uitgesloten door het enkele feit dat de levering is geschied onder de leveringsconditie DDU. Anders dan eiseres meent, sluit blijkens voormeld arrest de toepassing van artikel 2e WA naheffing op de voet van artikel 2f WA echter niet uit.
4.10. Gesteld noch gebleken is dat eiseres op het moment waarop zij het campinggas van [D] voorhanden kreeg, wist dat [D] zijn verplichting om de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing op aangifte te (laten) voldoen, niet zou nakomen. De te beantwoorden vraag is derhalve of eiseres die wetenschap redelijkerwijs had moeten hebben. Het betoog van eiseres komt in de kern erop neer dat zij - te goeder trouw - ervan uitging dat deze belasting en heffing niet door haar maar door (de fiscaal vertegenwoordiger van) [D] werden voldaan.
4.11. Gegeven de juistheid van het standpunt van eiseres dat de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing door (de fiscaal vertegenwoordiger van) [D] had moeten worden voldaan, kan aan eiseres niet worden tegengeworpen dat zij op grond van haar ervaring met de aanvoer van campinggas uit Italië geen onderzoek heeft gedaan bij de aanvoer van campinggas van [D]. Het gaat hier om verschillende belastbare feiten waarvoor verschillende belastingplichtigen zijn aangewezen. De omstandigheid dat eiseres wist dat ter zake van de aanvoer van campinggas uit andere EU-lidstaten - in het algemeen gesproken - (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing is verschuldigd, maakt niet dat eiseres niet erop mocht vertrouwen dat (de fiscaal vertegenwoordiger van) [D] zijn aangifte- en voldoeningsverplichting zou nakomen.
4.12. Naar het oordeel van de rechtbank kan aan eiseres wel worden tegengeworpen dat zij geen nader onderzoek heeft ingesteld naar aanleiding van de leveringsconditie DDU. De leveringsconditie DDU houdt - voor zover het de heffing van belastingen betreft - de mededeling in (zie onder 4.8) dat de leverancier de rechten, belastingen en overige bij invoer verschuldigde officiële heffingen en van de kosten van de te vervullen douaneformaliteiten niet heeft betaald. De leveringsconditie DDU regelt voor wat betreft de rechten, belastingen en overige bij invoer verschuldigde heffingen de situatie die geldt bij de invoer van goederen. Die mededeling regelt in zoverre niet rechtstreeks wat er bij een levering van goederen vanuit een andere lidstaat heeft te gelden. In de onderhavige situatie hebben partijen bij de overeenkomst ervoor gekozen om de leveringsconditie DDU toe te passen in het handelsverkeer tussen lidstaten van het douanegebied van de Europese Gemeenschap. Aangezien in een invoersituatie de leverancier de verschuldigde heffingen volgens de leveringsconditie DDU niet zou hebben betaald had het gebruik van de leveringsconditie DDU in het verkeer tussen de lidstaten eiseres aanleiding moeten geven tot het instellen van een onderzoek of [D] haar verplichting om de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing op aangifte te (laten) voldoen, zou nakomen.
4.13. De slotsom is dat verweerder naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk heeft gemaakt dat eiseres op het moment waarop zij het campinggas van AGD voorhanden kreeg, redelijkerwijs kon weten dat de verplichting om de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing op aangifte te (laten) voldoen, niet was of zou worden nagekomen. Derhalve doet zich het in artikel 2f omschreven belastbare feit voor.
4.14.1. Eiseres stelt dat 95 percent van het campinggas niet in Nederland is verbruikt, maar is geleverd aan afnemers buiten Nederland. Om die reden zou volgens eiseres een vermindering van de naheffingsaanslagen moeten plaatsvinden.
4.14.2. In de artikelen 71 en 72 van de Wet is geregeld dat en onder welke voorwaarden bij voor bezwaar vatbare beschikking een teruggaaf van accijns kan worden verleend voor accijnsgoederen die zijn gebracht naar een derde land of zijn geplaatst onder een communautaire douaneregeling met als bestemming een derde land, of door een ondernemer zijn overgebracht naar een ondernemer dan wel een publiekrechtelijk lichaam, anders dan als ondernemer, in een andere lidstaat en waarvoor de verschuldigde accijns is voldaan overeenkomstig de wettelijke bepalingen.
4.14.3. Indien de onder 4.14.1 vermelde stelling van eiseres al juist zou zijn, dient zij derhalve de in artikel 71 van Pro de Wet neergelegde teruggaafprocedure te volgen en kunnen niet in plaats daarvan de onderhavige naheffingsaanslagen worden verminderd. Eiseres heeft dit ter zitting ook erkend. In deze procedure is niet een beschikking als bedoeld in artikel 72 aan Pro de orde. De onder 1.14.1 vermelde stelling van eiseres kan haar derhalve niet baten.
4.15. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt. Eiseres heeft één vergelijkbaar geval aangevoerd waarin een andere inspecteur bij een belastingplichtige een lager bedrag heeft nageheven, omdat de goederen niet in het land verbruikt zouden zijn. Hiermee wordt niet voldaan aan de eis voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel dat in een meerderheid van vergelijkbare gevallen gunstiger is gehandeld dan bij eiseres. Voorts is niet gesteld of gebleken dat de gunstiger behandeling in het door eiseres aangehaalde geval berust op een begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging.
4.16. Gelet op het overwogene onder 4.1.2, 4.1.3 en 4.4 moet de naheffingsaanslag brandstoffenbelasting worden verminderd tot € 177,59 en blijven de naheffingsaanslagen voor de (regulerende) energiebelasting en de voorraadheffing in stand.
De boete
4.17. Tegen de boete zijn geen afzonderlijke klachten aangevoerd. De rechtbank ziet evenmin aanleiding voor het oordeel dat de boete, voor zover betrekking hebbend op het resterende gedeelte van de naheffingsaanslagen, ten onrechte of tot een te hoog bedrag is opgelegd. Wel zal de rechtbank de (resterende) boete matigen met tien percent wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro.
Slotsom
4.18. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
5 Proceskosten
5.1. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161; 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322; wegingsfactor 1).
5.2. Voor de door eiseres verzochte vergoeding van de volledige kosten van de bezwaar- en beroepsprocedure ziet de rechtbank geen reden. In dit verband verdient mede opmerking dat artikel 8:75 Awb Pro een uitputtende regeling bevat voor de vergoeding van de kosten van de bezwaar- en beroepsprocedure en dat een zodanige vergoeding niet (deels) kan worden gegrond op artikel 8:73 Awb Pro, zoals eiseres kennelijk meent.
6 Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag brandstoffenbelasting en de boetebeschikking gegrond;
- vernietigt de daarop betrekking hebbende uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag brandstoffenbelasting tot € 177,59 en de boete tot € 15.084;
- bepaalt dat deze uitspraak in zo verre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 966 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon aan die dit bedrag aan eiseres moet voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden het door eiseres betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
Aldus vastgesteld door mr. K.M. Braun, mr. T. van Rij en mr. A.E. Spiessens, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L.M. Holdert.
Uitgesproken in het openbaar op 12 juni 2009.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.