Uitspraak
RECHTBANK LEEUWARDEN
Sector bestuursrecht, belastingkamer
procedurenummer: AWB 10/2557
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 26 juli 2011 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
de erven van [X],
domicilie kiezende te [plaats],
eisers,
gemachtigde [gemachtigde],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor [plaats],
verweerder,
gemachtigde [gemachtigde].
Procesverloop
Verweerder heeft aan eisers voor het jaar 2008 een aanslag (aanslagnummer [nummer].W.86) inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (ZVW) opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 31.231,--. Hierbij heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 112,-- aan heffingsrente aan eisers in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 25 oktober 2010 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Eisers hebben daartegen bij brief van 3 december 2010, ontvangen bij de rechtbank op 6 december 2010, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eisers hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 april 2011 te Leeuwarden. Partijen zijn daar vertegenwoordigd door hun bovengenoemde gemachtigden.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.1 De heer [X] is op 19 januari 2008 overleden. Tot zijn overlijden woonde hij samen met mevrouw [naam].
1.2 [X] dreef tot zijn overlijden tezamen met zijn medefirmant [Y] een onderneming onder de naam "[naam]" te [plaats]. De doelstelling van de onderneming was het bedrukken en verkopen van textiel en promotieartikelen.
1.3 Na het overlijden van [X] heeft de medefirmant het bedrijf als eenmanszaak voortgezet.
1.4 In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) hebben eisers als winst uit onderneming een bedrag van € 86.449,-- aangegeven. Dit bedrag bestaat uit een bedrag van € 84.224,-- ter zake van stakingswinst en een bedrag van € 2.225,-- ter zake van de toegepaste desinvesteringsbijtelling. Eisers hebben als belastbare winst uit onderneming een bedrag van € 74.538,-- aangegeven (becijferd € 86.449,--verminderd met de ondernemersaftrek (stakingsaftrek) en de MKB-winstvrijstelling).
1.5 Verweerder is bij de bepaling van het bijdrage-inkomen voor de heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW uitgegaan van de door eisers aangegeven belastbare winst uit onderneming. Aldus heeft verweerder het bijdrage-inkomen bepaald op het maximum bedrag van € 31.231,-- en op grond hiervan de inkomensafhankelijke bijdrage berekend op een bedrag van € 1.592,--.
Geschil
2.1 In geschil is de hoogte van het bijdrage-inkomen voor de bepaling van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW.
2.2 Eisers stellen zich primair op het standpunt dat het wettelijk maximaal in aanmerking te nemen bijdrage-inkomen in verband met het overlijden van [X] op 19 januari 2008 tijdsevenredig dient te worden herrekend. Subsidiair zijn eisers van mening dat bij de bepaling van de hoogte van het bijdrage-inkomen de stakingswinst buiten aanmerking moet blijven, aangezien deze winst na het overlijden is behaald. Zij hebben aangevoerd dat een redelijke uitleg van de vigerende wet- en regelgeving tot deze standpunten moet leiden. Indien dit niet het geval is, hebben eisers - naar de rechtbank begrijpt - een beroep gedaan op het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel.
2.3 Verweerder volhardt in zijn standpunt dat het bijdrage-inkomen terecht is vastgesteld op het maximale bedrag van € 31.231,--, aangezien de belastbare winst uit onderneming geldt als grondslag voor de bepaling van de hoogte van het bijdrage-inkomen.
Beoordeling van het geschil
3.1 Ingevolge artikel 2 van Pro de ZVW juncto artikel 5 van Pro de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten is degene die in Nederland woont (ingezetene), verplicht zich te verzekeren of te laten verzekeren tegen het in artikel 10 van Pro de ZVW bedoelde risico.
3.2 Ingevolge artikel 41 van Pro de ZVW is de verzekeringsplichtige een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd.
3.3 Artikel 42 van Pro de ZVW bepaalt dat de inkomensafhankelijke bijdrage over een jaar wordt geheven over het bijdrage-inkomen van dat jaar.
3.4 Het bijdrage-inkomen van een jaar is volgens het bepaalde van artikel 43, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de ZVW - voor zover hier van belang - hetgeen door de verzekeringsplichtige in dat jaar is genoten aan belastbare winst uit onderneming, bepaald volgens de regels van afdeling 3.2 van de Wet inkomstenbelasting. Volgens het tweede lid van dit artikel wordt het bijdrage-inkomen ten minste op nihil gesteld en wordt dit, volgens artikel 5.1 van de Regeling Zorgverzekering (de Regeling), ten hoogste vastgesteld op
€ 31.231,--.
3.5 Ingevolge artikel 5.7, eerste lid, van de Regeling wordt ten aanzien van de persoon die gedurende een gedeelte van het kalenderjaar niet verzekeringsplichtig is ingevolge de Zorgverzekeringswet doch wel belastingplichtig is voor de inkomstenbelasting, voor de bijdrageheffing bij wege van aanslag het bijdrage-inkomen naar tijdsevenredigheid afgeleid van het bijdrage-inkomen dat in aanmerking zou zijn genomen indien de verzekeringsplicht ingevolge de Zorgverzekeringswet volledig zou zijn samengevallen met de belastingplicht.
3.6 Ten aanzien van degene die gedurende een deel van het kalenderjaar anders dan door overlijden niet verzekeringsplichtig is ingevolge de Zorgverzekeringswet, wordt, ingevolge artikel 5.8 van de Regeling, voor de bijdrageheffing als bijdrage-inkomen in aanmerking genomen het bedrag dat naar tijdsevenredigheid is afgeleid van het bijdrage-inkomen dat op grond van artikel 43, tweede lid, van de Zorgverzekeringswet ten hoogste in aanmerking zou zijn genomen indien gedurende het gehele kalenderjaar sprake was geweest van verzekeringsplicht, tenzij toepassing van de bepalingen in de Zorgverzekeringswet of van de overige bepalingen in deze regeling tot een lager bijdrage-inkomen leidt.
3.7 In de Toelichting op de Regeling staat onder meer het volgende:
"Voorbeeld 2 (toepassing artikel 5.8 in de aanslagsfeer)
Een zelfstandige is inwoner van Nederland en geniet tot 1 september 2006 winst uit een in Nederland gevestigde onderneming. Per 1 september 2006 brengt de zelfstandige zijn onderneming over naar België. Hij verhuist op 1 september 2006 naar België. Nadien geniet hij geen Nederlands inkomen als bedoeld in de Wet IB 2001.
De tijdvakken van belastingplicht en verzekeringsplicht zijn aan elkaar gelijk. Zijn bijdrage-inkomen omvat alleen de belastbare winst uit de Nederlandse onderneming ad € 35 000. De winst uit de Belgische onderneming maakt geen deel uit van het belastbare inkomen/bijdrage-inkomen. Het bijdrage-inkomen wordt tot maximaal € 30 015 in aanmerking genomen. De verzekeringsplichtige is echter maximaal een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd over een bijdrage-inkomen van 240/360 *
€ 30 015 = € 20 009.
Indien deze verzekeringsplichtige niet naar het buitenland was vertrokken maar op genoemde datum was overleden, zou op grond van de wettelijke bepalingen over € 30 015 de inkomensafhankelijke bijdrage zijn berekend." (Toelichting, Regeling Zorgverzekering van 13 oktober 2005, Stcrt. 2005, 203, p. 20–21).
3.8 Artikel 2.1, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet IB), bepaalt dat belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting de natuurlijke personen zijn die in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen).
3.9 Ingevolge artikel 3.58, eerste lid, van afdeling 3.2 van de Wet IB, wordt bij staken van de onderneming door het overlijden van de belastingplichtige, behalve voor toepassing van de desinvesteringsbijtelling, het vermogen van de onderneming geacht op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip te zijn overgedragen aan degene aan wie het krachtens erfrecht of huwelijksvermogensrecht toekomt en wel tegen de waarde die in het economische verkeer aan dat vermogen kan worden toegekend.
3.10 Tussen partijen is - naar de rechtbank begrijpt - niet in geschil dat op grond van hetgeen onder de punten 3.1 en 3.8 is vermeld, zowel de verzekeringsplicht voor de ZVW als de belastingplicht voor de Wet IB voor [X] op 19 januari 2008 eindigde. Evenmin is tussen partijen in geschil dat ten aanzien van de verzekeringsplicht van [X] een inkomensafhankelijke bijdrage ZVW is verschuldigd. Naar volgt uit het bepaalde in de artikelen 42 en 43 van de ZVW moet deze inkomenafhankelijke bijdrage naar het oordeel van de rechtbank in dit geval worden geheven over de volgens de regels van afdeling 3.2 van de Wet IB bepaalde belastbare winst uit onderneming. Zoals volgt uit het tot afdeling 3.2 van de Wet IB behorende artikel 3.58 moet [X] worden geacht onmiddellijk vóór zijn overlijden zijn onderneming te hebben gestaakt en het daarin aanwezige vermogen tegen de waarde in het economische verkeer te hebben overgedragen aan zijn erfgenamen. De hiermee fictief reeds voor de overlijdensdatum behaalde stakingswinst maakt naar het oordeel van de rechtbank derhalve deel uit van de door [X] in de periode van 1 januari 2008 tot en met 19 januari 2008 genoten belastbare winst uit onderneming. Aldus dient de stakingswinst mede in aanmerking te worden genomen bij de bepaling van de hoogte van het bijdrage-inkomen. Gelet op de hoogte van de door eiser aangegeven belastbare winst (zie punt 1.4), heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank het bijdrage-inkomen terecht bepaald op het maximum bedrag van € 31.231,-- en op grond hiervan de inkomensafhankelijke bijdrage berekend op een bedrag van € 1.592,--.
3.11 Naar het oordeel van de rechtbank bieden de ZVW en de Regeling geen enkele ruimte om in geval van overlijden - zoals eisers wensen - het bijdrage-inkomen tijdsevenredig te herrekenen dan wel bij de bepaling van de hoogte van het bijdrage-inkomen de (fictieve) stakingswinst buiten beschouwing te laten. Zoals verweerder in de van hem afkomstige stukken heeft uitgelegd, zijn de artikelen 5.7 en 5.8 van de Regeling, gelet op de duidelijke tekst alsmede de toelichting daarop, in casu niet van toepassing. De rechtbank wijst eisers erop dat zij in geen geval, bij gebreke daarvan, toepassing mag geven aan een door eisers voor de onderhavige situatie gewenste wettelijke regeling. De rechter mag niet op de stoel van de wetgever gaan zitten (vergelijk artikel 11 van Pro de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koninkrijk). Voorzover eisers hebben bedoeld te stellen dat de vigerende wet- en regelgeving in hun geval leidt tot een onbillijkheid van overwegende aard, overweegt de rechtbank dat - zoals de rechtbank dat ter zitting aan de gemachtigde van eisers heeft voorgehouden - zij niet de bevoegdheid heeft hieraan tegemoet te komen. Naar volgt uit artikel 49 van Pro de ZVW juncto artikel 63 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen is deze bevoegdheid (de toepassing van de hardheidsclausule) slechts voorbehouden aan de Minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport.
3.12 Eisers hebben - naar de rechtbank hun begrijpt - met een beroep op het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel gesteld dat ook in geval van overlijden, evenals dat voor de in de artikelen 5.7 en 5.8 van de Regeling bedoelde gevallen is geregeld, een tijdsevenredige herrekening dient plaats te vinden. Zij hebben zich daarbij beroepen op artikel 26 van Pro het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) en op artikel 14 van Pro het Europese verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) in verbinding met artikel 1 van Pro het Eerste protocol bij dat verdrag. De rechtbank overweegt dat moet worden vooropgesteld dat deze artikelen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling ontbreekt. Daarbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd, en in het bevestigende geval, of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond ontbloot is (vergelijk onder andere HR 25 januari 2008, nr 43 929, onder meer gepubliceerd in V-N 2008/7.3).
3.13 Naar het oordeel van de rechtbank heeft de wet- en regelgever zonder overschrijding van de hiervoor onder punt 3.12 bedoelde ruime beoordelingsvrijheid in redelijkheid kunnen menen dat voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen geen sprake is van gelijke gevallen. De gevallen waarvoor in de artikelen 5.7 en 5.8 een regeling is getroffen, betreffen - kort gezegd - gevallen waarin dubbele premieheffing kan ontstaan. Hoewel de premieheffing in een geval als het onderhavige nadelig kan uitwerken, is in dit geval geen sprake van dubbele premieheffing. De rechtbank verwerpt derhalve het beroep van eisers op het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel.
3.14 Het voorgaande leidt tot de slotsom dat het beroep van eisers gericht tegen de aanslag ZVW geen doel treft. De rechtbank zal dit beroep ongegrond verklaren.
3.15 Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Eisers hebben geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de rechtbank ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep ook in zoverre ongegrond.
Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus gegeven door mr. A.F. Germs-de Goede, rechter, in tegenwoordigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 juli 2011.
w.g. M. Hiemstra w.g. A.F. Germs-de Goede
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.