Uitspraak
RECHTBANK HAARLEM
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 07/4201
Uitspraakdatum: 7 februari 2008
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
X, gevestigd te Z, eiseres,
gemachtigde: A, belastingadviseur te R,
en
de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2004 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 160.524.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 juni 2007 de aanslag gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen bij brief van 26 juni 2007, ontvangen bij de rechtbank op 29 juni 2007, beroep ingesteld.
1.3. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 januari 2008 te Haarlem. De gemachtigde van eiseres is met bericht niet verschenen. Namens verweerder is verschenen B. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Eiseres is opgericht op 22 december 1995. In het uittreksel uit het handelsregister van de Kamers van Koophandel is als bedrijfsomschrijving opgenomen: “holdingactiviteiten, alsmede het uitvoeren van pensioenvoorzieningen”. Het gestort kapitaal van eiseres bedraagt € 19.513 en is verdeeld in € 1.362 gewone aandelen (6,97 % van het gestorte kapitaal) en € 18.151 preferente aandelen (93,02 % van het gestorte kapitaal). De gewone aandelen zijn in bezit van C B.V., de preferente aandelen in bezit van D B.V.
2.2. Het eigen vermogen van eiseres bedraagt op 1 januari 2004 € 154.700 en op 31 december 2004 € 35.685.
2.3. Eiseres heeft op 1 januari 2004 een schuld aan D B.V. van
€ 2.530.759. Op 31 december 2004 bedraagt deze schuld € 2.642.339. In de aangifte vennootschapsbelasting 2004 heeft eiseres ter zake van deze schuld € 91.671 aan rente ten laste van haar resultaat gebracht.
2.4. Ten aanzien van eiseres is een afzonderlijke jaarrekening opgemaakt. Haar resultaten over 2004 zijn noch geconsolideerd in de jaarrekening van D B.V. noch in die van C B.V. . Zij maken gebruik van de vrijstelling voor kleine rechtspersonen zoals opgenomen in artikel 2:407, tweede lid, letter a, Burgerlijk Wetboek.
2.5. In het bezwaarschrift van eiseres is, voor zover van belang,
het volgende opgenomen:
“Wanneer men [ X ] nu toetst aan deze voorwaarden dan is het duidelijk dat deze vennootschap geen groep met [ D ] vormt immers:
1) Alle activiteiten worden in wezen uitgevoerd voor [ C ] B.V.
2. De (formele) zeggenschap ligt weliswaar bij [ D ] maar feitelijk is dat niet het geval nu de directeur van [ X ] tevens directeur bij [ C ] is en het (economisch) belang van deze maatschappij bij de zeggenschap doorslaggevend is.
3) De meerderheid van de economische voordelen vloeit toe aan [ C ] B.V.
4) Feitelijk wordt het economisch risico voor meer dan de helft door [ C ] B.V. gedragen.”
2.6. Bij de aanslagregeling heeft verweerder een gedeelte van de in aftrek gebrachte rente gecorrigeerd.
De aanslag is als volgt vastgesteld:
Aangegeven belastbaar bedrag: € 112.812
Correctie niet aftrekbare rente: +/+ € 47.712
Vastgesteld belastbaar bedrag: € 160.524
3. Geschil en standpunten van partijen
3.1. In geschil is of artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) verhindert dat een deel van de betaalde rente aan D B.V. aftrekbaar is van de winst van eiseres. Het geschil spitst zich toe op de beperking van aftrek van rentekosten in verband met het eventueel in een groep verbonden zijn van eiseres met andere lichamen .
3.2. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat er geen sprake is van toepassing van artikel 10d Wet Vpb. Eiseres is niet in een groep verbonden met D B.V., waaraan de rente wordt betaald. Voorts heeft tussen de vennootschappen geen consolidatie plaatsgevonden. De staatssecretaris heeft bepaald dat artikel 10d Wet Vpb niet van toepassing is indien de vennootschappen vrijgesteld zijn van de consolidatieplicht. Daarvan is hier sprake. De aandelen van D B.V. in eiseres zijn in economische zin te zien als een lening tegen 5% rente, welke door een derde verstrekt had kunnen worden, waardoor de aandelen niet als verbonden en ook niet als een groepsbelang gekwalificeerd kunnen worden.
De renteaftrekbeperking van artikel 10d Wet Vpb dient voorts achterwege te blijven omdat anders een ongerechtvaardigde dubbele heffing optreedt. Deze dubbele heffing treedt op omdat zowel de rentebetalende vennootschap als de renteontvangende vennootschap in Nederland zijn gevestigd en aan de heffing van vennootschapsbelasting zijn onderworpen.
3.3.1. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de renteaftrekbeperking van artikel 10d Wet Vpb van toepassing is. Artikel 10d Wet Vpb is niet alleen van toepassing is indien in de individuele relatie tussen twee maatschappijen zowel sprake is van een groepsrelatie als van een rentestroom. De persoon van de geldverstrekker en/of geldlener is bij de bepaling van de eventuele groepsrelatie niet van belang. Indien een geconsolideerde jaarrekening ontbreekt doordat de vrijstelling voor kleine rechtspersonen wordt toegepast, ontneemt dat verweerder niet het recht het groepsbegrip zelfstandig te toetsen. Verweerder verwijst naar het Besluit van 5 juli 2007, CPP2006/2514M (VN 2007/34.20) (hierna: het Besluit). Uitgaande van de aanwezigheid van de groepsrelatie tussen eiseres en C B.V., bedraagt de aftrekbeperking van de betaalde rente maximaal de per saldo aan verbonden lichamen verschuldigde rente. Bij de beoordeling of er sprake is van een verbonden lichaam op grond van artikel 10a, vierde lid, Wet Vpb is vereist dat er sprake is van een belang van tenminste één derde.. Dat een belang geheel bestaat uit preferente aandelen doet daaraan niet af. De aandelen van D B.V. in eiseres dienen niet gezien te worden als een lening tegen 5% rente.
3.3.2. Ter zitting heeft verweerder desgevraagd verklaard dat de berekening van de beperking van de renteaftrek gemaakt is op grond van artikel 10d, vierde lid, Wet Vpb en niet op grond van het vijfde lid van artikel 10d Wet Vpb, aangezien daar niet door eiseres voor gekozen is bij de aangifte. Eiseres heeft in haar beroepschrift opgemerkt dat er over de berekening geen geschil bestaat.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Vanaf 1 januari 2004 is in artikel 10d Wet Vpb de zogenaamde thin-capitalisation regeling opgenomen. Artikel 10d, eerste, tweede en derde lid Wet Vpb (tekst 2004) luidt:
1. Indien bij een belastingplichtige in een jaar sprake is van een teveel aan vreemd vermogen, komt bij het bepalen van de winst van dat jaar niet in aftrek een gedeelte van de rente terzake van geldleningen – kosten van geldleningen daaronder begrepen – dat evenredig is aan de verhouding tussen het teveel aan vreemd vermogen en het gemiddeld vreemd vermogen.
2. Indien de belastingplichtige niet met andere lichamen in een groep is verbonden in de zin van artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, blijft het eerste lid buiten toepassing.
3. Het bedrag aan rente dat op grond van het eerste lid niet in aftrek komt, bedraagt ten hoogste het bedrag aan rente terzake van geldleningen direct of indirect verschuldigd aan met de belastingplichtige verbonden lichamen, verminderd met het bedrag aan rente terzake van geldleningen verstrekt aan zodanige lichamen.
Ingevolge artikel 10a, vierde lid, Wet Vpb wordt voor de toepassing van artikel 10d, als een met de belastingplichtige verbonden lichaam aangemerkt onder meer:
a. een lichaam waarin de belastingplichtige voor ten minste een derde gedeelte belang heeft;
b. een lichaam dat voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in de belastingplichtige.
4.2. Ingevolge artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek is een groep een economische eenheid waarin rechtspersonen en vennootschappen organisatorisch zijn verbonden. In de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving nr.214.103a- nr.214.103b,die voor de uitleg van artikel richtinggevend wordt geacht, is het groepsbegrip nader uitgewerkt. In RJ 214.103a is opgenomen dat sprake is van een groepsrelatie als een bepaalde maatschappij in wezen een andere maatschappij beheerst, ofwel feitelijk beleidsbepalend is in die andere (beleidsafhankelijke) maatschappij. Blijkens RJ 214.103aa is de feitelijke situatie bepalend voor de vraag of er sprake is van een groepsrelatie. Daarbij dient het geheel van feitelijke omstandigheden en contractuele relaties in aanmerking te worden genomen.
4.3. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat er een groepsverband in de zin van artikel 10d, tweede lid, Wet Vpb aanwezig is tussen eiseres en C B.V.. Hiervoor voert verweerder aan dat alle activiteiten van eiseres in wezen worden uitgevoerd voor C B.V. De formele zeggenschap ligt bij D B.V., maar feitelijk wordt de zeggenschap uitgeoefend door de directeur van eiseres die eveneens directeur bij C B.V. is. Voorts vloeit, door de gekozen structuur met gewone aandelen en preferente aandelen, het merendeel van de economische voordelen toe aan de C B.V. en wordt het economische risico feitelijk voor meer dan de helft door C B.V. gedragen. Deze stellingen vinden bevestiging in hetgeen eiseres in haar bezwaarschrift, zoals opgenomen onder 2.4, heeft geschreven Uit deze feiten en omstandigheden, in onderling verband bezien, volgt dat C B.V. beleidsbepalend is in eiseres, zodat, anders dan eiseres heeft aangevoerd, er wel sprake is van een groepsverband tussen eiseres en C B.V.
4.4. C B.V. is, zo volgt uit de vorige rechtsoverweging uitsluitend vrijgesteld van de consolidatieplicht, omdat zij gebruik maakt van de vrijstelling voor kleine rechtspersonen zoals opgenomen in artikel 2:407, tweede lid, letter a, Burgerlijk Wetboek. Uit het Besluit volgt dat verweerder artikel 10d van de Wet Vpb niet toe past als consolidatie achterwege gelaten is vanwege het ontbreken van een groepsrelatie. Als consolidatie achterwege blijft om andere redenen dan de afwezigheid van een groep, zoals de hierboven genoemde vrijstelling, verhindert dit volgens de staatssecretaris niet dat er een groepsrelatie aanwezig geacht kan worden. Dat de vennootschappen in casu geen geconsolideerde jaarrekening hebben, staat in dit geval dan ook niet in de weg aan de conclusie dat er een groepsverband is tussen eiseres en C B.V. Voor zover eiseres voor een andere uitleg van artikel 10d Wet Vpb met haar verwijzing naar uitlatingen van verweerder doelt op uitlatingen van verweerder zoals die naderhand in het Besluit zijn neergelegd, mist dat beroep dan ook feitelijke grondslag. Voor zover eiseres met dat beroep doelt op de uitlatingen van de staatssecretaris als medewetgever bij de totstandkoming van artikel 10d Wet Vpb, kan dat haar evenmin baten. Nog daargelaten of aan dergelijke uitlating rechtens relevant vertrouwen bij de uitvoering van de wet kan worden ontleend, kan aan de ook in het Besluit geciteerde passage uit de parlementaire geschiedenis niet de dwingende uitleg van artikel 10d Wet Vpb worden ontleend als door eiseres bepleit.
4.5. Niet in geschil is dat eiseres de onderhavige rente verschuldigd is aan D B.V. Voor toepassing van artikel 10d van de Wet Vpb is echter niet vereist dat er een groepsverband in de zin van artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek is tussen de rentebetaler en de renteontvanger. Wel dient er sprake te zijn van een verbonden lichaam in de zin van artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb. Daar is in casu sprake van nu 93,02 % van het gestorte kapitaal in eiseres in eigendom is van D B.V. De omstandigheid dat het preferente aandelen betreft en C B.V. de gewone aandelen bezit doet daaraan niet af. Voorts vindt de stelling van eiseres dat de preferente aandelen gezien moeten worden als een lening met 5% rente en dat daarom geen sprake is van verbonden lichamen, geen steun in het recht en wordt mitsdien verworpen.
4.6. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat er een ongerechtvaardigde dubbele heffing optreedt. Deze dubbele heffing treedt op omdat zowel de rentebetalende vennootschap als de renteontvangende vennootschap in Nederland zijn gevestigd en aan de heffing van vennootschapsbelasting zijn onderworpen. Volgens eiseres kan deze samenloop van omstandigheden niet de bedoeling van de wetgever zijn. Ten aanzien van deze stelling van eiseres oordeelt de rechtbank als volgt. Uit de systematiek van artikel 10d Wet Vpb volgt dat de wetgever er niet voor heeft gekozen rekening te houden met de positie van de crediteur. Dit had bijvoorbeeld door het opnemen van een tegenbewijsregeling gekund. De wetgever heeft er evenwel uitdrukkelijk voor gekozen om in het kader van thin-capitalisationregeling geen tegenbewijsregeling, noch een andere uitzonderingsregel, op te nemen (Belastingplan 2004, Kamerstukken II , TK, vergaderjaar 2003–2004, 29 210, nr. 25, blz 13). Het is niet aan de rechtbank om ten aanzien van eiseres de thin-capitalisationregeling buiten toepassing te laten. Ingevolge artikel 11 van Pro de Wet Algemene Bepalingen van 15 mei 1829 moet de rechter namelijk volgens de wet rechtspreken en mag hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet beoordelen.
4.7. Tussen partijen is niet in geschil dat indien artikel 10d, eerste lid, Wet Vpb toepassing vindt de niet aftrekbare rente € 47.712 bedraagt.
4.8.Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5. Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6. Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 7 februari 2008 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.J. Leijdekker, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en mr. J.H. Hoekstra, rechters, in tegenwoordigheid van mr. C.J. Loggen - ten Hoopen, griffier.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.