Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 19/1898
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaak tussen
[eisende partij], te [vestigingsplaats] , eiseres
(gemachtigde: [naam gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting over het derde kwartaal van 2017.
Verweerder heeft bij uitspraak van 22 maart 2019 het bezwaar ongegrond verklaard.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 5 april 2019, op dezelfde dag ontvangen door de rechtbank, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
Eiseres heeft een nader stuk ingediend dat in afschrift is doorgestuurd naar verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 mei 2021. Namens eiseres zijn haar gemachtigde, [persoon A] , [persoon B] , [persoon C] en [persoon D] verschenen. Namens verweerder zijn [persoon E] , [persoon F] en [persoon G] verschenen.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is een aanbieder van mobiele telecommunicatiediensten. Zij biedt onder meer verschillende abonnementen aan voor (mobiele) telefoons en smartphones, waaronder het [H] abonnement en het [I] abonnement.
2. Voor het afsluiten van een abonnement gaat eiseres een overeenkomst aan met de klant. In de overeenkomst zijn het mobiele nummer, het type abonnement, de looptijd, de ingangsdatum en de maandelijkse abonnementskosten vermeld. In de hier van belang zijnde overeenkomsten wordt verwezen naar de Algemene Voorwaarden Consumenten [bedrijfsnaam] (de algemene voorwaarden). In de algemene voorwaarden is onder meer het volgende opgenomen:
“(…)
Artikel 3 – Het abonnement
1. Een abonnement bij [bedrijfsnaam] bestaat uit abonnement om van onze diensten gebruik te maken.
2. Een abonnement wordt aangegaan voor een minimumduur, bijvoorbeeld 12 of 24 maanden. Daarna wordt het abonnement automatisch voortgezet voor onbepaalde duur. Tijdens de minimumduur kun je opzeggen tegen het einde van de minimumduur, met een opzegtermijn van één maand.
(…)
Artikel 8 – Content diensten
1. Als je een contentdienst, waaronder een premium sms-dienst, afneemt (bijvoorbeeld een app, kansspel, ringtone of informatiebericht) kunnen hier aanvullende voorwaarden voor gelden, zie ook [bedrijfsnaam] .nl. (…)
2. Op jouw verzoek zal [bedrijfsnaam] de mogelijkheid tot het afnemen van de content dienst (in dit geval, een sms dienst) kosteloos blokkeren. Dit kun je ook zelf via payinfo.nl.
(…)
Artikel 10 – Betaling (…)
(…)
3. Als je een abonnement bent aangegaan, brengt [bedrijfsnaam] de kosten in beginsel maandelijks in rekening door middel van een rekening. Het kan zijn dat op de rekening niet alle kosten staan die tot dan toe zijn gemaakt.
(…)
Aanvullende voorwaarden voor Consumenten-abonnementen
(…)
Artikel 1 – Algemeen
1. Deze aanvullende voorwaarden zijn van toepassing op de [H] , [K] , [L] en [M] abonnementen en [N] simkaart die aangeboden worden aan consumenten en gelden naast de Algemene Voorwaarden Consumenten (hierna: AVC) en eventueel andere toepasselijke voorwaarden.
(…)
Artikel 2 – Betekenis [bedrijfsnaam] [H] en [L] abonnement en [N] simkaart
1. Het [bedrijfsnaam] [H] abonnement is een abonnement waarmee de contractant in Nederland afhankelijk van het gekozen abonnement of de gekozen extra bundel een vooraf bepaald aantal minuten kan bellen naar reguliere nationale nummers (met uitzondering van beelddellen) en in Nederland ongelimiteerd sms-berichten kan versturen naar nationale Nederlandse nummers (met uitzondering van onder andere premium-nummers en sms-diensten). (…)
2. Het [bedrijfsnaam] [K] , [L] en [M] abonnement is een abonnement waarmee de contractant in Nederland ongelimiteerd kan bellen naar reguliere nationale nummers (met uitzondering van beelddellen) en in Nederland ongelimiteerde sms-berichten kan versturen naar nationale Nederlandse nummers (met uitzondering van onder andere premium-nummers en sms-diensten). (…)”
3. Volgens een voorbeeldfactuur worden de abonnementskosten voor een kalendermaand in rekening gebracht en betaald in de loop van de kalendermaand waar de abonnementskosten betrekking op hebben. De gebruikskosten die buiten de bundels vallen worden achteraf in rekening gebracht. De voorbeeldfactuur is voor de hier relevante abonnementstypen gelijk.
4. De abonnementen zijn opgebouwd uit combinaties van bundels: een belbundel, een supportbundel, een sms-bundel en een databundel. De bel- en sms-bundels bevatten de mogelijkheid om, afhankelijk van het abonnement, gelimiteerd of ongelimiteerd, te bellen of sms’en. De databundels bevatten uitsluitend gelimiteerde hoeveelheden te gebruiken Megabytes (MB). Bij overschrijding van een gebruikslimiet gelden gebruikstarieven per gebruikseenheid (per minuut, per sms of per MB). Eiseres biedt diverse abonnementen aan met een specifieke combinatie van bundels, gebruikslimieten en gebruikstarieven.
5. De databundels worden verkocht als onderdeel van een abonnement of als aanvulling op het abonnement (add-ons). De klant betaalt voor een abonnement; voor de databundels worden geen aparte prijzen naar de gebruiker gecommuniceerd. Add-ons zijn wel afzonderlijk geprijsd. Het tegoed uit de databundel is niet inwisselbaar met het tegoed uit andere databundels of eenheden uit andere bundels binnen een abonnement. Met de databundels bij abonnementen die betrekking hebben op het onderhavige geschil kan geen ‘content’ in de zin van artikel 8 van de algemene voorwaarden worden afgenomen. Voor ongebruikte MB’s binnen de databundel vindt geen terugbetaling aan de klant plaats. Deze vervallen aan het eind van de maand.
6. Eiseres heeft ‘ [naam app] ’ (de app) ontwikkeld. Met de app kunnen klanten zelf het verbruik en het resterende tegoed van de abonnementen bekijken, instellingen van bundels wijzigen en gedetailleerde rekeningen inzien. Klanten moeten een ‘ [bedrijfsnaam] ’ account zelf activeren en kunnen hun account via de website of via de app benaderen.
7. Op 1 juni 2017 is eiseres een actie gestart voor de promotie van de app en klantenbinding, waarbij klanten MB’s kunnen doneren aan [naam ] (het goede doel).
8. Voor de actie zijn actievoorwaarden opgesteld. In het derde kwartaal golden twee versies van de actievoorwaarden: een versie met datum 16 juni 2017 en een versie met datum 11 juli 2017, waarin een nieuw onderdeel 3.2 is ingevoegd. In de actievoorwaarden van de laatste versie is onder meer het volgende opgenomen:
“(…)
Artikel 1 Actie
1.1.
De Actie dient ter promotie van de [bedrijfsnaam] applicatie.
1.2.
De Actie loopt van 1 juli 2017 tot en met 30 juni 2018 (hierna: de Actieperiode).
Artikel 2 Deelnemer
2.1.
Alle particuliere klanten van [bedrijfsnaam] met een prijsplan voor consumenten mogen aan deze Actie deelnemen met uitzondering van personen die onder artikel 2.3. t/m 2.7 vallen.
2.2.
De contractant van het 06-nummer waarmee de MB’s worden gedoneerd wordt gezien als de Deelnemer van de Actie.
2.3.
Uitgezonderd van Deelname zijn particuliere klanten van [bedrijfsnaam] met een prepaid- en/of hybride abonnement. Daarnaast zijn zakelijke klanten op zakelijkprijsplan uitgesloten.
(…)
Artikel 3 Deelname
3.1.
De Deelnemer kan aan de Actie deelnemen door MB’s te doneren door middel van de donatie tool in de [naam app] . (hierna: Deelname).
3.2.
Voor Deelname is het nodig dat de Deelnemer gebruik maakt van zijn mobiele dataverbinding zonder limitering. Deelname is bijvoorbeeld niet mogelijk als de Deelnemer gebruik maakt van een Wifinetwerk of wanneer throtteling is/wordt geactiveerd.
3.3.
Elk gedoneerde MB levert één lot op. Een Deelnemer kan maximaal 50 MB’s doneren per sessie.
3.4.
De Deelnemer kan een ongelimiteerd aantal sessies opstarten en dus ongelimiteerd deelnemen.
3.5.
Bij Deelname zal [bedrijfsnaam] bijhouden hoeveel MB’s de Deelnemer doneert aan het goede doel. Deze donatie wordt als een reguliere datasessie afgeschreven van zijn/haar datategoed. Zodoende zal deze sessie ook als reguliere datasessie verschijnen binnen de [naam app] . De Deelnemer maakt kosten voor het doneren van MB’s wanneer hij/zij buiten bundel gaat of doneert van buiten de EU. Hiervoor wordt het standaard buiten bundel tarief in rekening gebracht behorende bij zijn/haar prijsplan. De klant is zelf verantwoordelijk om zijn bundeltegoed in de gaten te houden (dit is terug te vinden in de [naam app] ).
3.6.
Zit de deelnemer in de eerste 3 maanden van zijn contract en heeft hij/zij “unlimited data” dan kan de klant kosteloos doneren tot het aantal GB dat zijn contract omschrijft, daarbuiten geld het reguliere buitenbundel tarief.
3.7.
Na donatie ontvangt de Deelnemer een bevestiging van zijn/haar donatie per sessie een SMS inclusief het aantal MB’s dat tijdens de sessie is gedoneerd.
3.8.
De loten zijn geldig voor de trekking behorende tot dezelfde maand. Er zullen 12 trekkingen plaatsvinden gedurende de Actieperiode (maandelijks).
3.9.
Deelname is gratis. Let op, er kunnen eventuele kosten voor communicatie in rekening gebracht worden door het gebruik van je dataverbinding.
(…)”
9. Een donatie is alleen mogelijk als de laatste versie van de app is geïnstalleerd en als de klant actief is op het [bedrijfsnetwerk] . Een donatie is dus niet mogelijk bij een wifi-verbinding. Het doneren gaat als volgt. De klant geeft in de donatietool van de app aan hoeveel MB hij wil doneren. Eiseres brengt vervolgens het door de klant opgegeven aantal MB’s in mindering op de databundel van de klant. Eiseres stelt een waarde per MB vast en berekent aan de hand hiervan een geldwaarde die wordt toegerekend aan het aantal MB’s dat in mindering is gebracht op de databundel van de klant. De klant kent deze geldwaarde niet. Eiseres maakt een bedrag gelijk aan het totaal van de geldwaarde van alle donaties binnen een periode over naar de bankrekening van het goede doel. Elke gedoneerde MB levert de donateur automatisch een lot op voor deelname aan de loterij (het kansspel).
10. In het derde kwartaal 2017 is sprake van 9.707.786.736 aan niet verbruikte MB’s binnen de databundels (dat is 52% van het aantal verkochte MB’s). Volgens berekeningen van eiseres is een bedrag van € 5.349.975 aan omzetbelasting begrepen in de waarde van deze ongebruikte MB’s. In het derde kwartaal van 2017 is 4.085.087 MB door klanten als donatie aangemerkt (dit is 0,042% van het aantal ongebruikte MB’s). Volgens de berekening van eiseres is daarmee een donatiebedrag gemoeid van € 12.874, waarin een bedrag van € 2.235 aan omzetbelasting is begrepen.
11. Eiseres heeft voor het derde kwartaal 2017 een aangifte omzetbelasting ingediend naar een te betalen bedrag van € 49.515.428 en heeft de aangegeven omzetbelasting voldaan.
Geschil
12. In geschil is of eiseres voor het derde kwartaal 2017 recht heeft op een teruggaaf van omzetbelasting voor een bedrag van € 5.352.209, omdat zij ten onrechte omzetbelasting heeft voldaan over het totale bedrag dat zij heeft ontvangen voor de ongebruikte MB’s en over de donaties binnen de databundels bij abonnementen van particuliere klanten.
13. Verweerder heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat eiseres in verband met de donaties wel recht heeft op een teruggaaf van omzetbelasting van € 2.235, omdat sprake is van een prijsvermindering in de zin van artikel 29 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968). Eiseres heeft zich echter nadrukkelijk op het standpunt gesteld dat de donaties niet leiden tot een dergelijke prijsvermindering en op deze grond van artikel 29 van de Wet OB 1968 geen recht op teruggaaf bestaat. De vraag of op grond van artikel 29 van de Wet OB 1968 een recht op teruggaaf bestaat behoort daarom niet tot het geschil.
Beoordeling van het geschil
Verschuldigdheid omzetbelasting databundel
14. Eiseres stelt zich kort gezegd op het standpunt dat zij geen omzetbelasting is verschuldigd op het tijdstip van de ontvangst van de abonnementsgelden, voor zover de abonnementsgelden zijn toe te rekenen aan de databundels, omdat het hier gaat om een onbelaste vooruitbetaling. Omdat de databundels ook gebruikt kunnen worden voor de donaties dan wel het kansspel, is volgens eiseres sprake van meervoudig gebruik, ook al kan met de [H] en [I] abonnementen niet binnen de databundels content worden afgenomen. Gelet op dit meervoudige gebruik is de prestatie onvoldoende bepaald en is over de vooruitbetaling geen omzetbelasting verschuldigd, aldus eiseres.
15. Verweerder stelt zich daarentegen op het standpunt dat de dienst van eiseres bestaat uit het verlenen van het recht om gebruik te maken van de telecommunicatie-infrastructuur en dat de abonnementsgelden volledig tot de maatstaf van heffing behoren. De af te nemen prestatie binnen de databundel is voldoende bepaald en alle relevante elementen zijn bekend om te worden belast. Van een meervoudig gebruik van de databundel is volgens verweerder geen sprake.
16. De rechtbank oordeelt als volgt.
17. Omzetbelasting wordt geheven ter zake van leveringen en diensten die door een als zodanig handelende ondernemer onder bezwarende titel worden verricht. [1] De omzetbelasting wordt berekend over de vergoeding, dat wil zeggen het totale bedrag dat voor de prestatie in rekening wordt gebracht [2] en geheven van de ondernemer die de levering of de dienst verricht [3] . In gevallen waarin niet de verplichting bestaat een factuur uit te reiken, wordt de omzetbelasting verschuldigd op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht. [4] In afwijking hiervan wordt de omzetbelasting of het desbetreffende gedeelte daarvan uiterlijk verschuldigd op het tijdstip waarop de vergoeding geheel of gedeeltelijk wordt ontvangen. [5] Wanneer zij aanleiding geven tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen worden diensten geacht te zijn verricht bij het verstrijken van de periode waarop deze afrekeningen of betalingen betrekking hebben. [6] Als vooruitbetalingen worden gedaan voordat de diensten zijn verricht, wordt de belasting verschuldigd op het tijdstip van de ontvangst van de vooruitbetalingen, voor de omvang van het ontvangen bedrag. [7] Dit is alleen het geval als alle relevante bestanddelen van het belastbaar feit, dat wil zeggen van de toekomstige levering of de toekomstige dienst, reeds bekend zijn, en dus in het bijzonder de goederen of de diensten op het tijdstip van de vooruitbetaling nauwkeurig zijn omschreven. Over vooruitbetalingen voor leveringen van goederen of diensten die nog niet duidelijk zijn bepaald, kan geen omzetbelasting worden geheven. [8]
18. Gelet op de overeenkomst tussen eiseres en de particuliere klant en de toepasselijke algemene voorwaarden verbindt eiseres zich ertoe om tegen betaling van de abonnementsprijs het recht te verlenen om gebruik te maken van het mobiele netwerk van eiseres voor telefonie, sms en dataverkeer. Hierbij is niet van belang of de klant daadwerkelijk gebruikmaakt van deze telecommunicatiediensten. Indien de klant niet alle gebruikseenheden (belminuten, sms, MB’s) binnen een bundel van het abonnement gebruikt, betaalt eiseres immers niet een gedeelte van de abonnementsprijs terug aan de klant. Dit bevestigt dat eiseres met de abonnementen een dienst verricht die bestaat uit het recht om gebruik te maken van de uitvoering van de door eiseres bij de overeenkomst aangegane verplichtingen. [9] De betaling van de abonnementsprijs is dus de volledige vergoeding voor die prestatie, ongeacht of en hoe vaak gebruik is gemaakt van de telecommunicatiediensten. [10] Eiseres is over de volledige vergoeding omzetbelasting verschuldigd op het moment dat de betaling wordt ontvangen. Voor zover een gedeelte van de betaling van de abonnementsprijs als een vooruitbetaling moet worden beschouwd, staat dit de verschuldigdheid van omzetbelasting niet in de weg, aangezien de diensten duidelijk zijn bepaald en tussen partijen niet in geschil is dat geen sprake is van abonnementen met databundels waarbij ook ‘content’ kan worden afgenomen. Van meervoudig gebruik is dan ook geen sprake.
19. De actie van eiseres waarbij klanten door middel van het doneren van MB’s via de app kunnen bijdragen aan een goed doel en na de donatie meedoen aan een kansspel, leidt er niet toe dat de rechtsbetrekking tussen eiseres en de klant over het afgesloten abonnement wijzigt. Een donatie (dan wel het verkrijgen van loten) kan alleen gedaan worden vanuit de app, maar klanten zijn contractueel niet verplicht van [bedrijfsnaam] of de app gebruik te maken. Klanten betalen ook niet om deel te kunnen nemen aan de actie. De actie maakt weliswaar gebruik van de bestaande rechtsbetrekking tussen eiseres en de klant op grond waarvan eiseres telecommunicatiediensten aan de klant verleent, maar is geen onderdeel van de dienst waarvoor de klant betaalt. Dit blijkt ook wel uit het feit dat slechts in heel geringe mate gebruik wordt gemaakt van de actie. Het doneren bestaat in wezen uit de melding van de klant aan eiseres via de app dat hij bereid is zijn limiet van de databundel te verminderen, op grond waarvan eiseres bereid is een geldbedrag over te maken aan het goede doel. Het gaat hier niet om datagebruik als zodanig, maar om een boekhoudkundige aanpassing. Om een donatie via de app te kunnen doen, is een verbinding met het mobiele netwerk van eiseres nodig en dit brengt datagebruik met zich. Het datagebruik dat hiervoor nodig is, is echter in de telecommunicatiedienst begrepen die eiseres op grond van de rechtsbetrekking tussen de klant en eiseres verricht. De donatie en de daarop betrekking hebbende deelname aan de loterij zijn een eenzijdige geste van eiseres aan haar klanten en geen andersoortige diensten die uit de rechtsbetrekking tussen eiseres en de klant voor de uitvoering van de telecommunicatiediensten voortvloeien. Van een meervoudig gebruik van de databundel is door de mogelijkheid om te doneren dan wel loten te verkrijgen dus geen sprake. In zoverre is sprake van een wezenlijk andere situatie dan bij een prepaid-telefoon waarbij het beltegoed ook kan worden gebruikt om rechtstreeks geld te doneren. [11]
20. Eiseres heeft zich ook op het standpunt gesteld dat de databundels van abonnementen waarbij gedoneerd kan worden als multipurpose-abonnementen zijn aan te merken in de zin van het besluit van 25 januari 2013, nr. BLKB 2013/82M, gewijzigd bij het besluit van 28 september 2015, nr. BLKB 2015/1158M (het Besluit). [12]
21. Deze beroepsgrond faalt. In het Besluit worden abonnementen alleen als multipurpose-abonnementen aangemerkt als op het moment van ingang van het abonnement vaststaat dat het abonnement daadwerkelijk kan worden gebruikt voor de betaling van zowel de afzonderlijke telecommunicatiedienst(en) als voor de betaling van andersoortige prestaties (bijvoorbeeld contentdiensten) en waarbij op het moment van ingang van het abonnement de verschuldigde omzetbelasting over de te verrichten prestaties niet kan worden bepaald. Zoals hiervoor is overwogen, is daar geen sprake van.
22. De conclusie is dat eiseres over de volledige ontvangen abonnementsgelden omzetbelasting is verschuldigd en in zoverre in het derde kwartaal 2017 niet te veel omzetbelasting heeft voldaan.
23. Omdat de rechtbank tot het oordeel komt dat eiseres niet te veel omzetbelasting op aangifte heeft voldaan, behoeft de meer subsidiaire stelling van verweerder, dat eiseres de hoogte van de teruggaaf niet heeft bewezen, geen behandeling.
Conclusie
24. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
25. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. J.M.W. van de Sande, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L. Ketner, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op:
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.