Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 17/17
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 13 november 2018
in de zaak tussen
[X] , h.o.d.n. [Y] , te [Z] , eiser
(gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft met dagtekening 5 januari 2016 op naam van eiser een informatiebeschikking in de zin van artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) genomen met betrekking tot op te leggen:
- (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 2011 tot en met 2014, alsmede
- naheffingsaanslagen omzetbelasting over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2014, deze laatsten uitsluitend voor wat betreft [Y] .
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 november 2016 de beschikking deels gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 30 december 2016, ontvangen door de rechtbank op 2 januari 2017, beroep ingesteld.
Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 september 2018. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [A] .
Overwegingen
Feiten
1. [Y] (hierna: [Y] ) is een caférestaurant met daarbij een zaal voor ongeveer 200 personen. Eiser exploiteert [Y] sinds het jaar 2001.
2. Eiser exploiteerde in de jaren 2011 tot en met 2014 behalve [Y] ook de onderneming [B] (hierna: [B] ).
3. Verweerder heeft op 13 mei 2015 bij eiser een boekenonderzoek aangekondigd voor de inkomstenbelasting en omzetbelasting over het jaar 2013. Het onderzoek is vervolgens uitgebreid naar de jaren 2011, 2012 en 2014.
4. Met dagtekening 5 januari 2016 heeft verweerder een brief met bevindingen van het boekenonderzoek aan eiser gestuurd.
5. Verweerder heeft, eveneens op 5 januari 2016, aan eiser een informatiebeschikking uitgereikt voor het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR. Deze beschikking, houdt – voor zover van belang – het volgende in:
“In verband met het bij u ingestelde boekenonderzoek, betreffende de aangiften inkomstenbelasting en omzetbelasting over 2013, wil ik u met deze beschikking formeel wijzen dat uw administratie betreffende “ [Y] ” niet voldoet aan de eisen zoals deze zijn vastgelegd in artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en dat de bewaarplicht is geschonden.
In artikel 52 AWR is onder andere bepaald dat:
- de administratie gevoerd moet worden op een manier, zodat te allen tijde de fiscale verplichtingen uit de administratie moeten kunnen blijken;
- de administratie moet voor ambtenaren van de Belastingdienst toegankelijk en controleerbaar zijn;
- de administratie moet gedurende 7 jaar worden bewaard.
Gezien de aard van het bedrijf, een restaurant, waarin voor een zeer groot deel sprake is van contant geldverkeer, mag worden verlangd dat ten minste een deugdelijke en controleerbare kasadministratie wordt gevoerd. Nu hier niet aan is voldaan, is er achteraf geen enkele (sluitende) verbandscontrole mogelijk op de geld- en goederenbeweging.
Naar aanleiding van mijn bevindingen over 2013, heb ik het boekenonderzoek voor de inkomstenbelasting en de omzetbelasting uitgebreid met de jaren 2011, 2012 en 2014, voor wat betreft de volledigheid van de omzetverantwoording van “ [Y] ”.
Deze beschikking heeft betrekking op de volgende middelen en rechtspersonen:
- inkomstenbelasting 2011 t/m 2014 van de heer [X] ;
- omzetbelasting over de periode 01-01-2011 t/m 31-12-2014 van de heer [X] voor wat betreft “ [Y] ” ( [000] .B01).
Beschikking
De administratie van “ [Y] ” voldoet niet aan de eisen van artikel 52 AWR. Ook wordt niet voldaan aan artikel 34 van de Wet op de omzetbelasting 1968, juncto artikel 31 Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. De volgende gebreken zijn vastgesteld:
- Bij “ [Y] ” werd in de jaren 2011 t/m 2014 gebruik gemaakt van een geautomatiseerd bestel- en kassasysteem van [C] . Op dit kassasysteem zijn bijna alle gerechten/dranken voorzien van een price look-up toets (PLU-toets). Hieraan zijn o.a. de prijzen en het geldende btw-tarief gekoppeld.
Door de leverancier was het kassasysteem zo ingesteld, dat het elektronisch journaal (detailgegevens transacties) bewaard werd. Na gebruik van enkele weken werd het kassasysteem erg traag. De heer [X] is toen, op advies van de leverancier, overgegaan om het journaal maandelijks te wissen.
Door deze handelswijze zijn de detailgegevens definitief verwijderd.
Door deze handelswijze zijn de detailgegevens definitief verwijderd.
- Dagelijks werd de kas opgemaakt met behulp van o.a. een Z-afslag (omzetgegevens), een afslag van de pinautomaat, de uitgavenbonnetjes en het begin- en eindsaldo van het kasgeld. Het opmaken van de kas werd vastgelegd op een kladbriefje. De Z-afslag, pin-afslag, uitgavenbonnetjes en het geld (behoudens wisselgeld) werden in een envelop gestopt en in de kluis bewaard. Maandelijks werden de ontvangsten en uitgaven van de kladbriefjes overgenomen in een kasboek (ringband). De ontvangsten werden per dag genoteerd. De contante uitgaven en de pinbetalingen werden in totalen per maand genoteerd. Er werd slechts één kassaldo per maand genoteerd.
Nadat de gegevens van de kladbriefjes waren overgenomen, werden de
Z-afslagen, de pin-afslagen en de kladbriefjes weggegooid
Z-afslagen, de pin-afslagen en de kladbriefjes weggegooid
Van de eerste helft van het jaar 2013 is het kasboek niet bewaard gebleven.
- Volgens de heer [X] zijn ook de te ontvangen bedragen van debiteuren (factuur) en van de zogenaamde poffers (pofboek) begrepen in de, in het kasboek genoteerde, dagontvangsten. Het kassaldo bestaat dan uit een geldbedrag en een bedrag aan debiteuren en poffers. Zodra een poffer betaald heeft, werd het blad met zijn gegevens uit het pofboek (ringband) gehaald en weggegooid. Van de debiteuren zijn ook een groot aantal facturen niet bewaard gebleven.
Volgens de heer [X] bedroeg het kassaldo na afstorting ongeveer € 2.000. Op 1 juli 2013 bedroeg het administratieve kassaldo na afstorten € 39.178. Bij een gemiddeld kassaldo van € 2.000 betekent, dat er € 37.178 aan debiteuren en poffers op dat moment openstond. Dit is uiterst onwaarschijnlijk.
Doordat de gegevens van de debiteuren en poffers niet bewaard zijn gebleven, is er geen kassaldo te bepalen.
- De heer [X] maakt op verzoek van de klant een factuur op. De facturen zijn op verschillende manieren genummerd De ene keer wordt de factuurdatum gebruikt, de andere keer het jaartal gevolgd door een nummer. Artikel 35a Wet op de omzetbelasting 1968 schrijft voor dat op een factuur moet worden vermeld een opeenvolgend nummer, met een of meer reeksen, waardoor de factuur eenduidig wordt geïdentificeerd.
- Op de volgende data in 2013 zijn er meer pinontvangsten geweest dan dat er aan ontvangsten geboekt zijn in het kasboek:
Datum
Omschrijving
Inkomsten
Pin
Pin > Omzet
12-11-2013
Omzet
1.122
3.496
-2.374
21-12-2013
Omzet
1.773
2.039
-266
De verschillen die uit de theoretische omzetberekening 2013 voortkomen zijn:
Omzet
21%
6%
inkoopwaarde
marge
BW % t.o.v.
ink.waarde
berekend
297.497
688.447
287.241
698.703
243%
aangegeven
191.987
482.442
287.241
387.188
135%
verschil
105 510
206 005
311 515
108%
.
De uitkomst wijkt zowel absoluut als relatief af van de aangegeven omzet. De afwijkingen vallen niet meer binnen de marges die te accepteren zijn.
Ook de aangegeven brutowinstmarges van de jaren van de jaren 2011, 2012 en 2014 zijn onacceptabel laag. Hieronder volgt een overzicht van deze brutowinstmarges.
Jaar
omzet
inkoopwaarde
marge
BW % t.o.v.
ink.waarde
2011
722.959
304.998
417.961
137%
2012
697.574
300.142
397.432
132%
2014
615.077
269.265
345.812
128%
Naast de theoretische omzetberekening heb ik over 2013 een netto-privé berekend van de heer en mevrouw [X] .
De uitkomst hiervan bedraagt
€ 3.102 negatief.
€ 3.102 negatief.
De tekortkomingen in de administratie hebben tot gevolg dat de bewijslast wordt omgekeerd en verzwaard op grond van artikel 25 of 27e AWR in geval van bezwaar en beroep, zodra deze beschikking onherroepelijk vaststaat.”
6. Bij uitspraak van 21 november 2016 heeft verweerder het tegen de informatiebeschikking ingediende bezwaar grotendeels afgewezen.
Geschil
7. In geschil is of verweerder terecht de informatiebeschikking heeft afgegeven. Meer in het bijzonder gaat het hierbij om de vraag of eiser al dan niet heeft voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR.
8. Eiser is van mening dat de informatiebeschikking ten onrechte is afgegeven en dat de bewijslast niet moet worden omgekeerd. Hij concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de informatiebeschikking.
9. Verweerder is van mening dat eiser niet heeft voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR. De geconstateerde gebreken zijn dusdanig ernstig dat daarvoor terecht aan eiser een informatiebeschikking is afgegeven.
Beoordeling van het geschil
10. Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt – voor zover hier van belang – dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Op grond van artikel 52, vierde lid, van de AWR zijn administratieplichtigen verplicht deze gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren. Op grond van artikel 52, vijfde lid, van de AWR kunnen de op een gegevensdrager aangebrachte gegevens, uitgezonderd de op papier gestelde balans en staat van baten en lasten, op een andere gegevensdrager worden overgebracht en bewaard, mits de overbrenging geschiedt met de juiste en volledige weergave van de gegevens en deze gegevens gedurende de volledige bewaartijd beschikbaar zijn en binnen redelijke tijd leesbaar kunnen worden gemaakt. Artikel 52, zesde lid, van de AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en te worden gevoerd en de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de nodige medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie.
11. Op grond van artikel 52a, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking vaststellen dat met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig aan de verplichtingen van onder meer artikel 52 van de AWR is voldaan.
12. Eiser heeft het volgende aangevoerd. Binnen het kader van de mogelijkheden die zijn commerciële bedrijfsvoering biedt, is aan de hand van boeken en bescheiden aangetoond dat zijn administratie voldoet aan de eisen van artikel 52 van de AWR.
Detailgegevens zijn subadministraties. Eiser wist niet dat hij deze subadministraties diende te bewaren en zag hier ook het belang niet van in omdat de hoofdadministratie werd bewaard. Bovendien zou het archiveren van deze subadministraties veel tijd en ruimte in beslag nemen. Hetzelfde geldt voor de dagelijkse kasadministratie en het zo genoemde “pofboek”. De kasgegevens zijn na verwerking in de hoofdadministratie weggegooid. Toen op enig moment het geheugen met detailgegevens van de kassa vol was, heeft hij na een opmerking van de leverancier daarover de opgeslagen gegevens uit de kassa verwijderd.
In relatie tot de totale omzet is de kasomzet beperkt, namelijk ongeveer een derde, en geen 100%, aldus nog steeds eiser.
13. De aard, omvang en complexiteit van een bedrijf, beroep of werkzaamheid zijn medebepalend voor de eisen die aan een administratie worden gesteld. Bij een onderneming als die van eiser is vooral van belang dat er een deugdelijke en controleerbare kas- en debiteurenadministratie is en dat detailgegevens van de kassa worden bewaard.
14. Eiser heeft de bevindingen aangaande de gebreken in de administratie, zoals vermeld in het rapport van het boekenonderzoek, en de stellingen van verweerder niet, althans onvoldoende, weersproken.
De aangegeven omzet in de jaren 2011 tot en met 2014 ligt tussen de € 615.000 en € 723.000. Eiser heeft verklaard dat ongeveer een derde van de omzet contant wordt ontvangen. Een derde van de omzet is zowel absoluut als relatief gezien een substantieel deel van de omzet. Daarnaast wordt bij eiser ook een substantieel deel van de uitgaven contant betaald, bijvoorbeeld (een deel van) de lonen. In het jaar 2013 was dit een bedrag van € 114.631. Verder blijkt uit door eiser aan verweerder verstrekte gegevens dat een kassaldo van € 39.178 geen uitzondering is. Contant geld is daarom van materieel belang in de onderneming. Van eiser mag daarom worden verlangd dat hij minimaal een deugdelijke en controleerbare kasadministratie voert.
15. Eiser heeft naast de detailgegevens van de kassa, alle Z-afslagen, pinafslagen, kladbriefjes, bladzijden uit het “pofboek”, facturen van debiteuren en een deel van het kasboek van 2013 niet bewaard. Nadat de gegevens van de kladbriefjes waren overgenomen in het kasboek werden de Z-afslagen, de pinafslagen en de kladbriefjes weggegooid. Deze bescheiden vormen een wezenlijk deel van de administratie van een onderneming. Doordat eiser de primaire bescheiden niet heeft bewaard kan niet gecontroleerd worden of de daarop vermelde gegevens juist en volledig zijn overgenomen in het kasboek. Door het niet bewaren van de detailgegevens van het kassasysteem is ook een aantal controlemogelijkheden verdwenen.
16. Afgezien dat eiser niet aan zijn wettelijke bewaarplicht voldoet, is de rechtbank van oordeel dat uit het voorgaande geen aansluiting tussen omzet in geld en goederen kan worden gemaakt en dat het niet mogelijk is de volledigheid van de verantwoording van de omzet te verifiëren. Hierdoor is het voor verweerder onmogelijk om de juistheid en volledigheid van de omzet te controleren. Eiser heeft geen deugdelijke en controleerbare kas-
en debiteurenadministratie gevoerd en heeft daarmee niet voldaan aan zijn wettelijke administratie- en bewaarplicht.
17. Eiser heeft verder aangevoerd dat verweerder zonder opgaaf van redenen in het najaar van 2015 zijn onderzoek in de administratie van [B] heeft gestaakt, terwijl deze administratie een essentieel onderdeel vormt van de totale onderneming van eiser. Zo zijn de personeelsleden van eiser in zowel [Y] als [B] werkzaam. De inkopen en soms ook de verkopen van beide bedrijven lopen in elkaar over. Het merendeel van de totaalinkopen wordt gedaan door [Y] .
Ook wanneer ervan wordt uitgegaan dat ieder jaar uit de administratie van [Y] een lage brutowinstmarge en een laag netto-privé naar voren komt, dan nog kunnen hieraan niet de door verweerder getrokken conclusies worden verbonden doordat verweerder de administratie van [B] met een hoge brutowinstmarge en een hoog netto-privé buiten beschouwing heeft gelaten. Dit is een verklaring voor de door verweerder geconstateerde lage brutowinstmarges van [Y] in de jaren 2011 tot en met 2014. [B] heeft een zeer hoge brutowinstmarge, terwijl dit een lunchroom betreft die over het algemeen een lagere brutowinstmarge heeft dan een café-restaurant. Wanneer verweerder niet alle bescheiden van beide ondernemingen in zijn onderzoek betrekt, dan leidt dit tot onjuiste conclusies, aldus nog steeds eiser.
18. De rechtbank is van oordeel dat indien, zoals eiser aanvoert, goederen, personeelsleden en gelden van twee ondernemingen door elkaar lopen, eiser dit dan zodanig dient te registreren dat te allen tijde de fiscale verplichtingen van hem en zijn ondernemingen daaruit blijken, niet alleen voor de inkomstenbelasting, maar ook voor de heffing van andere belastingen.
De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de openingstijden en de gerechten op de kaart van beide ondernemingen zeer verschillend zijn. Aannemelijk is daarom dat beide ondernemingen apart van elkaar hun inkopen verrichtten, de leveringen los van elkaar plaatsvonden en dat dit apart van elkaar werd geadministreerd. Verweerder heeft daarom bij het berekenen van de brutowinstmarge [B] buiten beschouwing mogen laten. Dat, zoals verweerder heeft opgemerkt, de administratie van [B] bij het boekenonderzoek wel in orde was, er daarom geen reden was om voor die onderneming een informatiebeschikking af te geven en het onderzoek van de Belastingdienst bij eiser nog steeds loopt en niet definitief is gestaakt, doet aan het voorgaande niet af.
Van eiser mag worden verwacht dat hij de administratie van [Y] zodanig inricht dat daaruit de juistheid en de volledigheid van die administratie specifiek voor [Y] blijkt. Dit geldt des te meer nu voor de loonheffingen en voor de omzetbelasting [Y] en [B] zelfstandig belastingplichtig zijn.
19. Anders dan verweerder doet, is extrapolatie van gegevens uit de administratie naar andere jaren niet toegestaan, aldus eiser.
Een extrapolatie van het resultaat van een steekproef naar andere tijdvakken is in beginsel slechts verantwoord indien er voldoende grond is om aan te nemen dat de desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie (vgl. Hoge Raad 14 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Het controlerapport ziet op het jaar 2013. Niet aannemelijk is geworden, ook niet toen het onderzoek werd uitgebreid met de jaren 2011, 2012 en 2014, dat voor en/of na dat jaar er (grote) wijzigingen zijn geweest binnen (de bedrijfsvoering van) [Y] , en daarover is ook niets aangevoerd. Onder die omstandigheden heeft verweerder in redelijkheid de cijfers welke aan de informatiebeschikking ten grondslag hebben gelegen, bij het vaststellen van die beschikking op basis van extrapolatie kunnen vaststellen (vgl. Hof Amsterdam 15 mei 2014, ECLI:NL:GHAMS:2014:3208, en Hof Den Haag 17 mei 2016, ECLI:NL:GHDHA:2016:1527).
20. Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat eiser in de jaren 2011 tot en met 2014 niet heeft voldaan aan zijn administratie- en bewaarplicht. Verweerder heeft de informatiebeschikking terecht vastgesteld.
21. De rechtbank ziet geen aanleiding om ingevolge artikel 27e, tweede lid, van de AWR een (nieuwe) termijn te stellen voor het voldoen aan de in de informatiebeschikking bedoelde verplichtingen. Het betreft hier immers niet een situatie waarin daaraan nog gevolg kan worden gegeven door eiser.
22. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.J. Westerbaan, voorzitter, mr. J.J.J. Engel en mr. E. Horsthuis, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 13 november 2018
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.