Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 16/2862
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 13 juli 2017
in de zaak tussen
Stichting [X] , te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. drs. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, verweerder.
Procesverloop
Eiseres heeft bij brief van 30 juni 2015 aan verweerder verzocht te worden erkend als instelling van sociale of culturele aard voor de omzetbelasting. Verweerder heeft dit verzoek bij beschikking van 3 augustus 2015 afgewezen.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 31 maart 2016 het bezwaar ongegrond verklaard.
Eiseres heeft daartegen bij brief van 9 mei 2016, ontvangen door de rechtbank op 10 mei 2016, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juni 2017.
Namens eiseres is drs. [A] verschenen, bijgestaan door de gemachtigde en [B] . Namens verweerder zijn verschenen drs. [E] , [F] , [G] , mr. [gemachtigde] , mr. [C] en [D] .
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Ter zitting is (vrijwel) gelijktijdig het beroep van eiseres met zaaknummer AWB 16/2863 behandeld.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is op [2011 1] opgericht. Zij heeft als doelstelling zonder winstoogmerk als een ‘trusted third party’ de geestelijke gezondheidszorg (hierna: ggz) te benchmarken op het gebied van behandeleffect en klanttevredenheid.
2. Eiseres is ontstaan door de omzetting van de besloten vennootschap [H] B.V. in een stichting. De beslissing tot omzetting vloeit voort uit een zogeheten bestuurlijk akkoord dat op 5 juli 2010 is gesloten tussen [I] en [J] (hierna: [J] ). [I] is de brancheorganisatie voor instellingen op het gebied van de geestelijke gezondheidszorg en verslavingszorg in Nederland (hierna: zorginstellingen). [J] is de brancheorganisatie van alle zorgverzekeraars in Nederland. In het bestuurlijk akkoord hebben [I] en [J] afspraken gemaakt over de transparantie van de kwaliteit van zorg en het financieren van onderhanden werk. Hierin is onder meer opgenomen dat de zorgverzekeraars de kosten dragen voor het ontvangen en bewerken van data en het rapporteren van benchmarkgegevens. Dit betreft de zogeheten BRaM-kosten, waarbij BRaM staat voor Benchmark Rapportage Module.
3. Eiseres heeft een belangrijke rol in het inzichtelijk maken van de kwaliteit van zorginstellingen. Zij verzamelt hiervoor gegevens. Binnen een beveiligde omgeving worden deze gegevensverzamelingen gestructureerd, bijgehouden, geüniformeerd en toegankelijk gemaakt voor benchmarking. Kort gezegd wordt het effect van de behandeling bij patiënten gemeten aan de hand van vragenlijsten. De uitkomsten daarvan worden verwerkt. Hieruit volgen landelijke standaarden, waar de prestaties op het niveau van instelling, afdeling of specialist tegen afgezet kunnen worden. De beveiligde omgeving betreft een internetomgeving. Zorgverzekeraars en zorginstellingen hebben daartoe met een inlogcode toegang. Afhankelijk van de afnemer verschilt de beschikbare informatie: zorginstellingen kunnen hun eigen gegevens tot op detailniveau inzien en de algemene landelijke gegevens inzien, zorgverzekeraars kunnen juist gegevens van verschillende zorginstellingen (waarmee zij contracten hebben gesloten) bekijken, maar niet tot op hetzelfde detailniveau als de zorginstellingen dat kunnen. Het verwerken van de gegevens en het verlenen van toegang tot gegevens door eiseres gebeurt vrijwel geheel geautomatiseerd. Daarnaast zijn bij eiseres enkele trainer-adviseurs in dienst, die aan zorgverzekeraars en zorginstellingen desgewenst informatie verstrekken over de wijze waarop scores geïnterpreteerd en vergeleken kunnen worden.
4. [J] en eiseres hebben op [2011 2] een financieringsovereenkomst gesloten. Hierin worden de zorginstellingen en de zorgverzekeraars aangemerkt als gebruikers. In deze overeenkomst zijn, voor zover van belang, afspraken gemaakt over de zogenoemde [J] -vergoeding. Deze vergoeding is gedefinieerd als het totaalbedrag van de aan eiseres (aangeduid als [K] ) te betalen vergoedingen voor door haar te leveren diensten waarvan in de tussen de gebruikers en eiseres gesloten of te sluiten (gebruikers)overeenkomsten is of zal worden vastgesteld dat deze worden vergoed via [J] . In de financieringsovereenkomst is verder onder meer het volgende opgenomen:
“2.1 De [J] Vergoeding is door alle Zorgverzekeraars tezamen verschuldigd en bedraagt met inachtneming van de Vastgestelde Begroting maximaal € 2.200.000 per jaar voor de jaren 2011 en 2012. De [J] Vergoeding wordt vanaf 2013 jaarlijks door [J] en [K] in onderling overleg -bindend voor Partijen- vastgesteld met inachtneming van het bepaalde in deze Overeenkomst.
2.2
De door de Zorgverzekeraars in een kalenderjaar te betalen [J] Vergoeding aan [K] is gelijk aan het bedrag opgenomen in de voor dat kalenderjaar Vastgestelde Begroting, eventueel te vermeerderen met Aanvullende Financiering.
(…)
4.1
Indien [K] in afwijking van de Vastgestelde Begroting verplicht wordt tot aanvullende kosten of van oordeel is dat kosten zullen moeten worden gemaakt die niet in de Vastgestelde Begroting zijn voorzien, heeft [K] het recht om aan [J] te verzoeken hiervoor namens de Zorgverzekeraars aanvullende financiering te verstrekken door middel van een daartoe strekkende Mededeling (…)”.
5. [J] betaalt de overeengekomen [J] -vergoeding aan eiseres. Eiseres reikt hiervoor facturen uit aan [J] . [J] verhaalt de kosten via de contributies op haar leden (de zorgverzekeraars). De bijdrage die iedere zorgverzekeraar voldoet aan [J] is afhankelijk van het aantal verzekerden bij de zorgverzekeraar. Ook zorgverzekeraars die geen gebruik maken van de diensten van eiseres betalen mee aan de [J] -vergoeding.
6. Om de gegevens aan eiseres te kunnen aanleveren, dienen zorginstellingen te beschikken over Routine Outcome Monitoring (hierna: ROM). Op grond van het bestuurlijk akkoord zijn de zorginstellingen zelf verantwoordelijk voor de implementatie van ROM binnen hun instelling en de verdere ontwikkeling van ROM. Zij betalen zelf de kosten voor het verzendsysteem van de gegevens. Als een zorginstelling een aanvullende rapportage van eiseres wenst, betaalt de instelling daarvoor een kostendekkend tarief. Dit heeft zich in de praktijk nog niet voorgedaan. De zorginstellingen dragen niet rechtstreeks of via [I] bij in de BRaM-kosten.
7. Eiseres heeft eerder bij brief van 28 februari 2012 aan verweerder verzocht te worden erkend als instelling van sociale of culturele aard. Verweerder heeft dat verzoek bij beschikking van 26 maart 2012 afgewezen. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 mei 2013 het daartegen gerichte bezwaar ongegrond verklaard. Tegen die uitspraak op bezwaar is eiseres niet in beroep gegaan.
Geschil
8. In geschil is of op de door eiseres verrichte diensten de sociaal-culturele vrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onder f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) van toepassing is.
Beoordeling van het geschil
9. Artikel 11, eerste lid, aanhef en onder f, van de Wet OB (tekst op 30 juni 2015) bepaalt dat onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van omzetbelasting zijn vrijgesteld de bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen leveringen en diensten van sociale of culturele aard, mits de ondernemer geen winst beoogt en niet een ernstige verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen. Deze vrijstelling is een uitwerking van artikel 132, eerste lid, aanhef en onder g, van de Richtlijn betreffende belasting over de toegevoegde waarde (Richtlijn 2006/112/EG, hierna: Btw-richtlijn). Daarin is bepaald dat de lidstaten vrijstelling verlenen voor diensten en goederenleveringen welke nauw samenhangen met maatschappelijk werk en met de sociale zekerheid, waaronder begrepen die welke worden
verricht door bejaardentehuizen, door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als instellingen van sociale aard worden erkend.
10. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres geen instelling van culturele aard is. Hierna zal de rechtbank daarom spreken over “sociale aard”. Zowel op grond van de Btw-richtlijn als op grond van de Nederlandse wetgeving is een erkenning als instelling van sociale aard een voorwaarde om een beroep op de vrijstelling te kunnen doen. In de Nederlandse regeling vloeit dit voort uit artikel 7 van Pro het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit). Als leveringen en diensten van sociale aard worden leveringen en diensten aangewezen genoemd in de bij het Uitvoeringsbesluit behorende bijlage B. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres niet rechtstreeks onder de reikwijdte van bijlage B valt. In dat geval is artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit van belang. Hierin is - samengevat en voor zover hier van belang - bepaald dat als leveringen en diensten van sociale aard worden aangewezen leveringen en diensten die nauw samenhangen met maatschappelijk werk, met de sociale zekerheid en met de bescherming van kinderen en jongeren, voor zover met deze leveringen en diensten geen winst wordt beoogd en niet een verstoring van de concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen en de diensten worden verricht door een publiekrechtelijk lichaam of een andere organisatie die door de inspecteur is erkend als instelling van sociale aard.
11. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake is van een herhaalde aanvraag in de zin van artikel 4:6 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Hij heeft gesteld dat geen sprake is van nieuw gebleken feiten of gewijzigde omstandigheden ten opzichte van de aanvraag van 28 februari 2012. Verweerder heeft het onderhavige verzoek daarom afgewezen onder verwijzing naar de eerdere beslissing.
12. Naar het oordeel van de rechtbank stelt verweerder zich ten onrechte op het standpunt dat sprake is van een herhaalde aanvraag. Er is sprake van een aanvraag in de zin van artikel 1:3, derde lid, van de Awb, aangezien eiseres als belanghebbende aan verweerder heeft verzocht om een besluit te nemen. Zoals verweerder ter zitting heeft bevestigd, heeft de erkenning als instelling van sociale aard echter geen terugwerkende kracht. Dat betekent dat sprake is van een aanvraag met een latere ingangsdatum, die gericht is op een vrijstelling van omzetbelasting voor de toekomst. Daarmee is het inhoudelijk niet dezelfde aanvraag als die uit 2012 en naar het oordeel van de rechtbank geen herhaalde aanvraag. De rechtbank sluit hiervoor aan bij de uitspraken van de Centrale Raad van Beroep van 16 juli 1996, ECLI:NL:CRVB:1996:ZB6349, en 14 januari 2015, ECLI:NL:CRVB:2015:1, over duuraanspraken. Dit oordeel wordt niet anders doordat de aanvraag voortvloeit uit de afdoening van het bezwaar tegen de voldoening op aangifte van omzetbelasting over het derde kwartaal van 2011. Dit betreft de gelijktijdig ter zitting behandelde procedure. In het derde kwartaal van 2011 was in elk geval niet voldaan aan het vereiste van erkenning. In hoeverre het ontbreken van een erkenning eiseres kan worden tegengeworpen, wordt in die procedure beslist en heeft geen invloed op de uitkomst van de onderhavige zaak. De nu verzochte erkenning heeft slechts effect voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onder f, van de Wet OB vanaf 30 juni 2015.
13. Uit de stukken en hetgeen ter zitting is besproken is duidelijk geworden dat verweerder feitelijk wel inhoudelijk heeft getoetst of eiseres in 2015 voldeed aan de voorwaarden voor erkenning. Dat is de reden dat verweerder nadere vragen aan eiseres heeft gesteld. Verweerder heeft vastgehouden aan het uitgangspunt dat eiseres in 2012 niet aan de voorwaarden voldeed en daarom gevraagd wat er sindsdien is gewijzigd. De antwoorden van eiseres leidden verweerder tot de conclusie dat er geen relevante wijzigingen waren en dus werd ook in 2015 niet voldaan aan de voorwaarden voor erkenning. Dat is de reden dat de aanvraag is afgedaan met verwijzing naar artikel 4:6 van Pro de Awb, aldus verweerder.
14. Aangezien verweerder gelet op deze verklaring wel een inhoudelijke toets heeft aangelegd, maar deze niet kenbaar heeft verwoord in de afwijzing en de uitspraak op bezwaar, is sprake van een motiveringsgebrek. De rechtbank ziet aanleiding dit gebrek te passeren met toepassing van artikel 6:22 van Pro de Awb. Op grond van dat artikel kan ondanks schending van een rechtsregel of rechtsbeginsel een uitspraak op bezwaar in stand worden gelaten als aannemelijk is dat de belanghebbenden door die schending niet zijn benadeeld. Die situatie doet zich hier voor. De feiten zijn tussen partijen niet in geschil, en zijn door verweerder klaarblijkelijk ook in de beoordeling betrokken. Enkel de juridische gevolgen zijn tussen partijen nog in geschil. In dit motiveringsgebrek ziet de rechtbank wel aanleiding te bepalen dat verweerder het griffierecht aan eiseres dient te vergoeden, nu pas in beroep duidelijk is geworden dat verweerder een inhoudelijke toets heeft aangelegd.
15. Eiseres heeft met name gronden aangevoerd tegen (de kenbaarheid van) de voorwaarden voor erkenning als instelling van sociale aard. Partijen zijn het er echter over eens dat in elk geval moet zijn voldaan aan wat eiseres de “activiteiteneis” heeft genoemd. Dit betreft de voorwaarde dat sprake moet zijn van leveringen en diensten die nauw samenhangen met (in dit geval) de sociale zekerheid.
16. Tussen partijen is niet in geschil, en de rechtbank sluit zich daarbij aan, dat ggz als zodanig valt onder de reikwijdte van het begrip sociale zekerheid. De vraag die beantwoord moet worden is of de diensten die eiseres verricht daarmee nauw samenhangen.
17. De rechtbank volgt partijen in hun stelling dat sprake is van één dienst. Deze dienst kan kort worden omschreven als benchmarking. Eiseres verwerkt op geautomatiseerde wijze gegevens van individuele zorginstellingen op een zodanige wijze dat zowel zorginstellingen als zorgverzekeraars op overzichtelijke wijze, binnen de grenzen van de geheimhoudingsregels, de daaruit voor hen relevante gegevens kunnen putten. De afnemers van de dienst zijn dus zowel zorginstellingen als zorgverzekeraars. Dat zij in verschillende mate toegang hebben tot de totale informatie, maakt niet dat sprake is van een andersoortige dienst. Het op aanvraag schriftelijk verstrekken van meer specifieke informatie is een handeling die zo nauw met de benchmarkprestatie verbonden is, dat objectief gezien sprake is van één, niet te splitsen economische prestatie, waarvan het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen. De rechtbank verwijst hiervoor naar jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 27 oktober 2005, zaaknr. C-41/04, Levob Verzekeringen en OV Bank, ECLI:EU:C:2005:649, en 2 december 2010, zaaknr. C‑276/09, Everything Everywhere Ltd, ECLI:EU:C:2010:730. Het desgevraagd geven van uitleg door trainer-adviseurs moet als een bijkomende prestatie worden beschouwd. Deze uitleg dient geen doel op zich, maar is een middel om de hoofdprestatie van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (zie onder meer HvJ 10 maart 2011, zaaknrs. C-497/09, C‑499/09, C-501/09 en C-502/09, Bog e.a., ECLI:EU:C:2011:135, en HvJ 21 februari 2013, zaaknr. C-18/12, Žamberk, ECLI:EU:C:2013:95).
18. Bij het voorgaande benadrukt de rechtbank dat eiseres geen oordelen geeft over de kwaliteit van verschillende zorginstellingen. Oorspronkelijk werden ook welbewust geen ranglijsten opgesteld. Dit gebeurt inmiddels - na verschillende verzoeken daartoe - wel, maar dit levert slechts relatieve scores op en geeft geen inzicht in de kwaliteit als geheel. Ook geeft eiseres geen adviezen hoe scores verbeterd kunnen worden. Wel kan zij desgevraagd - na instemming van de andere zorginstelling(en) - aan een zorginstelling de naam meedelen van een of meer andere zorginstellingen die beter presteren binnen de benchmark op een bepaald gebied.
19. Hoewel kwaliteitsbewaking van de ggz nauw samenhangt met de sociale zekerheid en daarvoor onontbeerlijk is, kan ditzelfde niet worden gezegd van benchmarking. Dat de afnemers van de benchmarkprestatie deze prestatie afnemen omdat zij met behulp daarvan aan kwaliteitsbewaking willen doen is niet voldoende. Naar het oordeel van de rechtbank ontbreekt de nauwe samenhang tussen de benchmarkprestatie van eiseres en de sociale zekerheid en is benchmarking voor de sociale zekerheid niet onontbeerlijk. Dat de lat voor die toets hoog ligt, kan worden afgeleid uit het arrest van het HvJ van 9 februari 2006, zaaknr. C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede, ECLI:EU:C:2006:95. In dat geval ging het om de vraag of bemiddelingsdiensten nauw samenhingen met kinderopvang. Het HvJ overweegt dat de diensten slechts kunnen worden vrijgesteld wanneer vaststaat dat zij onontbeerlijk zijn voor de diensten ter zake van kinderopvang. Dat is het geval als het niet mogelijk zou zijn van een gelijkwaardige dienst inzake kinderopvang gebruik te maken zonder een bemiddelende dienst als door de Stichting wordt aangeboden.
20. Op de toegankelijkheid van de ggz voor patiënten heeft de benchmarkprestatie van eiseres geen invloed, nu de patiënten niet de afnemers van de prestatie van eiseres zijn. Naar het oordeel van de rechtbank kan daarnaast ook niet gezegd worden dat de zorginstellingen en zorgverzekeraars niet dezelfde mate of kwaliteit van gezondheidszorg zouden kunnen leveren zonder gebruik te maken van benchmarking. Verweerder heeft terecht opgemerkt dat andere wijzen van kwaliteitstoetsing, zoals intercollegiaal overleg, evenzeer een bijdrage aan kwaliteit leveren. Ook kunnen zorginstellingen samenwerkingsverbanden aangaan. Verder hadden zorginstellingen de gegevens die eiseres heeft verzameld en ter beschikking heeft gesteld ook zonder tussenkomst van eiseres kunnen verkrijgen. Bovendien leidt de benchmark zelf niet tot enige verbetering van de kwaliteit, maar geeft deze slechts inzage in eventuele positieve en negatieve scores in relatie tot andere instellingen. Het is, ook als benchmarkgegevens beschikbaar zijn, nog altijd aan de individuele zorginstellingen om te beslissen welke gevolgen zij aan scores wensen te verbinden en welke stappen zij eventueel willen zetten om de kwaliteit te verbeteren. Daarin speelt eiseres geen rol.
21. Eiseres heeft aangevoerd dat ook het [M] toegang heeft tot BRaM, dat zij informatie aan [N] verstrekt, dat een gespreksmodel is ontwikkeld voor het bespreken van BRaM-rapportages tussen de directie/raad van bestuur van de zorgaanbieder en de cliëntraad en dat een pilot is uitgevoerd om vast te stellen hoe de gegevens van eiseres een cliënt kunnen helpen bij het maken van een keuze over de zorg. Al deze aspecten maken niet dat de benchmarkdienst van eiseres wel als nauw samenhangend met de zorg moet worden beschouwd. Het verstrekken van de toch al verzamelde en aan anderen beschikbaar gestelde gegevens is geen andere dienst. Voor zover de andere onderdelen al als afzonderlijke diensten moeten worden beschouwd, zijn ook die niet onontbeerlijk voor het leveren van zorg en het bewaken van de kwaliteit.
22. Dat vanaf 2018 deelname aan de benchmark verplicht wordt op grond van de Aanwijzing van de Minister van Volksgezondheid, Welzijn en Sport van 10 juni 2016, kenmerk 979700-151911-MC, en mogelijk niet-aangesloten zorginstellingen vanaf dat moment niet meer voor vergoeding door de zorgverzekeraars in aanmerking zullen komen, kan aan het voorgaande niet afdoen, nu de aanvraag dateert van 30 juni 2015.
23. Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat eiseres geen diensten verricht die nauw samenhangen met de sociale zekerheid.
24. Eiseres stelt daarnaast dat het gelijkheidsbeginsel en het beginsel van fiscale neutraliteit zijn geschonden. Zij verwijst daarvoor naar bijlage B bij het Uitvoeringsbesluit zoals die luidde tot 1 januari 2006. In post a waren toen instellingen met name genoemd die waren erkend als instelling van sociale aard. Hiertoe behoren enkele instellingen die volgens eiseres dezelfde activiteiten verrichten als zij verricht. Aannemelijk is echter dat de desbetreffende instellingen wel voldoen (of in elk geval ten tijde van de erkenning voldeden) aan de activiteiteneis en dus leveringen of diensten verrichten of verrichtten die nauw samenhangen met de sociale zekerheid. Eiseres voldoet niet aan die voorwaarde. Er is dus geen sprake van gelijke gevallen. Alleen al om die reden gaat het beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel en het beginsel van fiscale neutraliteit niet op.
25. Aan de argumenten van eiseres over de delegatie van bevoegdheden aan verweerder en de overige algemene beginselen van behoorlijk bestuur komt de rechtbank op grond van het voorgaande niet toe, omdat die niet kunnen leiden tot een ander oordeel.
26. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
27. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond:
- draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van € 334 te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. P.J. Tikken, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.A. Arts, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 13 juli 2017
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.