Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 15/3754 en AWB 15/3755
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 3 mei 2017
in de zaken tussen
[X] , enig erfgenaam van [A] , te [Z] ,
(gemachtigde: drs. [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft bij voor bezwaar vatbare beschikkingen van 19 september 2014 de verzoeken om de aan [A] voor de jaren 2010 en 2011 opgelegde aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) ambtshalve te verminderen, afgewezen.
Bij brief van 21 oktober 2014 heeft de gemachtigde verzocht de afwijzing van de verzoeken te herzien. Voor de onderhavige jaren is dit verzoek aangemerkt als een bezwaarschrift.
Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 1 juni 2015 heeft verweerder de bezwaren afgewezen voor zover deze de vermindering van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 betreffen.
Hiertegen is op 30 juni 2015 beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en één verweerschrift ingediend dat ziet op beide jaren.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 december 2016. Verschenen is [X] , bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] , [B] , [C] en [D] .
Overwegingen
Feiten
1. Op [2013] is overleden [A] (hierna ook: erflaatster). Erflaatster is gehuwd geweest met [E] , die in 1995 is overleden. Uit het huwelijk is één kind geboren, [X] (hierna ook: de zoon). De zoon is enig erfgenaam van erflaatster. Hij is tevens executeur testamentair.
2. In de periode [1994] tot [2009] was de zoon met zijn gezin woonachtig in de Verenigde Staten.
3. De zoon is in loondienst werkzaam geweest bij [F] Inc. in de Verenigde Staten. Onderdeel van de arbeidsovereenkomst was dat hij, naast loon en een bonus, recht had op “stock options” op aandelen in de “common stock” van de vennootschap.
4. Tot de gedingstukken behoort een op 25 augustus 2005 getekende en in het Engels opgestelde “loan agreement” met de zoon als schuldeiser en erflaatster als schuldenaar. De “loan agreement” luidt, voor zover van belang, als volgt:
“Whereas Mrs [A] requests to borrow a sum of money from Mr [X] and Mr [X] is willing to make the proceeds of a part of his qualified ESOP (Employee Stock Options) program available to Mrs [A] as a loan, the parties agree as follows:
Mr [X] will provide a loan to Mrs [A] in the approximate amount of EURO 2.077.000 (…) which will be transferred by [F] on or around September 8th, 2005 to Mrs [A] her account.
(…) Mr [X] and Mrs [A] agree that this loan will carry a cumulative annual interest rate of 9.0 percent (…) per annum on any unpaid principal or interest until the entire principal and accumulated interests have been re-paid in full.
The loan will be cumulative preferred and secured by a lien. Mrs. [A] will pledge the ABN Amro bank account with number [000] , which is in her name or any subsequent account(s) as collateral until the entire principal and all interest have been paid off.
(…)”
5. Op 5 september 2005 is een bedrag van € 2.077.955,96 bijgeschreven op de ABN Amro-rekening met nummer [000] ten name van erflaatster. Het bedrag is afkomstig van [G] AB te [Q] (Zweden) en heeft als omschrijving “
final option payment from [G] ab”.
final option payment from [G] ab”.
6. De echtgenote van de zoon, [H] , is in oktober 2007 overleden.
7. Op 18 december 2007 heeft een adviesgesprek plaatsgevonden tussen erflaatster en de ABN Amro-bank in verband met haar wens om een deel van haar vermogen te schenken aan de zoon en diens kinderen. Hiervan is een gespreksverslag opgemaakt. Volgens dat verslag is er voor schenkingen een bedrag van € 2.000.000 beschikbaar. Het verslag luidt, voor zover van belang, als volgt:
“Omvang van de schenkingen
Op grond van het bovenstaande kan mevrouw [A] in 2007 een bedrag van EUR 1 miljoen schenken en begin 2007 [Rechtbank: bedoeld is 2008] nogmaals een bedrag van EUR 1 miljoen.
Om te voorkomen dat de top van de schenkingen in de 27% schijf valt, is het wenselijk om in beide ronden haar zoon EUR 880.000 te schenken (…) en de drie kleinkinderen ieder EUR 40.000 (…)”
8. Tot de gedingstukken behoort een door de zoon en erflaatster op 4 januari 2008 ondertekende “RECEIPT”, die, voor zover van belang, luidt als volgt:
“This document serves as proof that per January 4th, 2008, Mr. [X] (…) has received from Mrs [A] (…) an amount of approximately € 871.400 Euro.
(…)
The amount of € 871.400 that was received by Mr [X] will be applied towards the principal and accumulated interest of the loan that was specified in the loan agreement. (…)”
9. Op 20 februari 2008 heeft de zoon als begiftigde aangifte schenkingsrecht gedaan in verband met een schenking van een bedrag van € 880.000 door erflaatster. Dit heeft geresulteerd in een aanslag schenkingsrecht van 1 juli 2008. De zoon heeft het op die aanslag verschuldigde schenkingsrecht ten bedrage van € 175.150 voldaan.
10. In verband met het overlijden van erflaatster is door de gemachtigde aangifte erfbelasting gedaan op 2 januari 2014. Uit het bijgevoegde overzicht van bezittingen en schulden per [2013] volgt een negatief saldo van € 2.713.164. Onder de schulden is een schuld aan de zoon opgenomen. Bij de berekening van de omvang van die schuld is rekening gehouden met een terugbetaling per 28 december 2007 van € 871.421,89. Bij beschikking van 24 februari 2014 heeft verweerder medegedeeld dat naar aanleiding van de aangifte geen aanslag erfbelasting zal worden opgelegd.
11. De aangiften IB/PVV van erflaatster werden vanaf 1997 verzorgd door het kantoor van de gemachtigde. In de aangiften IB/PVV over de jaren 2005 tot en met 2011 zijn in box 3 geen schulden aan de zoon vermeld. De aanslagen IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 zijn overeenkomstig de aangifte aan erflaatster opgelegd.
12. Bij brief van 23 december 2013 heeft de gemachtigde namens de erfgenamen (zijnde de zoon als enig erfgenaam) verzocht om bij de berekening van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) alsnog rekening te houden met de schuld van erflaatster aan de zoon en de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 dienovereenkomstig ambtshalve te verminderen. In die brief is die schuld als volgt gespecificeerd:
Storting
€ 2.077.956 (zie bijlage)
Valutadatum
5 september 2005
Rente
9 %
Aflossing schuld 2008
€ 871.422
Valutadatum
28 december 2007
Schuld 31 december 2005
€ 2.139.296
Schuld 31 december 2006
€ 2.331.833
Schuld 31 december 2007
€ 1.670.276
Schuld 31 december 2008
€ 1.820.601
Schuld 31 december 2009
€ 1.984.455
Schuld 31 december 2010
€ 2.163.056
Schuld 31 december 2011
€ 2.357.731
(...)
13. Per diezelfde datum is namens de zoon verzocht om de aanslag schenkingsrecht ten bedrage van € 175.150 te verminderen tot nihil, omdat het door erflaatster aan de zoon overgemaakte bedrag van afgerond € 871.422 niet als een schenking dient te worden aangemerkt maar als een aflossing op de in 2005 ontstane schuld. Bij brief van 12 februari 2014 heeft verweerder dit verzoek afgewezen. Bij kennisgeving van 25 maart 2014 is – in weerwil hiervan – de aanslag schenkingsrecht ambtshalve verminderd tot nihil.
14. Bij brief van verweerder van 19 september 2014 is het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 afgewezen.
15. De gemachtigde heeft hiertegen bezwaar gemaakt.
16. Bij brief van verweerder van 1 juni 2005 is medegedeeld dat geen bezwaar openstaat tegen de afwijzing van het verzoek betreffende de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 en 2009. In die brief is tevens uitspraak gedaan op de bezwaren betreffende de aanslagen voor de jaren 2010 en 2011. Ambtshalve vermindering is wederom niet verleend.
17. Van die uitspraken op bezwaar is gemachtigde namens de erfgenamen (de zoon) tijdig in beroep gekomen.
18. Ook wat betreft de beslissing betreffende de jaren 2008 en 2009 is beroep ingesteld bij deze rechtbank. Bij uitspraak van 2 februari 2016 (ECLI:NL:RBGEL:2016:476) heeft de rechtbank zich onbevoegd verklaard. Verweerder heeft toegezegd de aanslagen 2008 en 2009 alsnog te verminderen indien deze procedure betreffende de jaren 2010 en 2011 daartoe aanleiding geeft.
Geschil
19. In geschil is of de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 ambtshalve dienen te worden verminderd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of bij de bepaling van de rendementsgrondslag in box 3 een schuld van erflaatster aan de zoon in aanmerking moet worden genomen.
Beoordeling van het geschil
20. Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is het voordeel uit sparen en beleggen verminderd met de persoonsgebonden aftrek (artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001; hierna: de Wet IB 2001).
21. Het voordeel uit sparen en beleggen wordt gesteld op 4% (forfaitair rendement) van de grondslag sparen en beleggen. Voor het belastingjaar 2010 is de grondslag sparen en beleggen het gemiddelde van de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar (begindatum) en de rendementsgrondslag aan het einde van het kalenderjaar (einddatum) verminderd met het heffingsvrije vermogen. Met ingang van het belastingjaar 2011 is nog slechts de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar (peildatum) bepalend (artikel 5.2, eerste lid, van de Wet IB 2001, tekst 2010 en 2011).
22. Ingevolge artikel 5.3, eerste lid, van de Wet IB 2001 is de rendementsgrondslag de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden. Het derde lid van dat artikel bepaalt - kort gezegd en voor zover relevant - dat schulden verplichtingen zijn met een waarde in het economische verkeer.
23. Aangezien schulden leiden tot een verlaging van de rendementsgrondslag als hiervoor bedoeld, rust de bewijslast inzake het bestaan en de omvang van de schuld op erflaatster, althans haar erfgenaam (de zoon). Naar het oordeel van de rechtbank is de zoon erin geslaagd het verlangde bewijs te leveren.
24. De zoon heeft aannemelijk gemaakt dat hij uit hoofde van een optieregeling in zijn arbeidsovereenkomst met [F] Inc. gerechtigd was tot het bedrag van € 2.077.956 dat op 5 september 2005 op de bankrekening van erflaatster is uitbetaald. De door de zoon (als schuldeiser) en erflaatster (als schuldenaar) op 25 augustus 2005 getekende ‘loan agreement’ is in verband daarmee en met het oog daarop gesloten. Deze overeenkomst is civielrechtelijk als een geldleningsovereenkomst aan te merken, aangezien hieruit een terugbetalingsverplichting voortvloeit van de hoofdsom en de geaccumuleerde rente. Ook overigens volgt uit de voorwaarden waaronder partijen de overeenkomst hebben gesloten, dat beoogd is het bedrag ter leen aan erflaatster te verstrekken.
25. De rechtbank hecht daarbij geloof aan de ter zitting gegeven verklaring van de zoon dat voor deze leenconstructie met erflaatster is gekozen, omdat hij de afwikkeling van de optieregeling buiten het zicht van zijn toenmalige echtgenote wilde houden. Dit vanwege haar psychische gesteldheid en de echtscheidingsprocedure waarin hij was verwikkeld. De zoon heeft voorts geloofwaardig verklaard dat de overeenkomst in het Engels is opgesteld om (zo nodig) als bewijs te kunnen dienen voor de belastingdienst in de Verenigde Staten in het kader van de afwikkeling van zijn belastingaangelegenheden aldaar. Dat de zoon tijdens het hoorgesprek in de bezwaarfase anders heeft verklaard, namelijk dat de lening door hem is verstrekt omdat erflaatster zich zorgen maakte over haar financiële situatie, doet aan de geloofwaardigheid van deze consistente verklaringen geen afbreuk. Dat de zoon vanwege het privékarakter in de bezwaarfase niet naar buiten heeft willen treden met de ziekte en het overlijden van zijn echtgenote, acht de rechtbank evenzeer geloofwaardig.
26. De omstandigheid dat de zoon de eind 2007 gedane aflossing op de lening in eerste instantie als schenking heeft aangemerkt en hierover een bedrag van € 175.150 aan schenkingsrecht heeft voldaan, leidt niet tot een ander oordeel. De rechtbank acht aannemelijk dat een en ander berust op een misverstand aan de zijde van de zoon, gegeven zijn persoonlijke omstandigheden op dat moment, kort na het overlijden van zijn echtgenote in het najaar van 2007.
27. De slotsom is dat de (gemiddelde) rendementsgrondslag moet worden verlaagd met de hoogte van de schuld aan de zoon op de betreffende peildata. De hoogte van die bedragen is verder niet in geschil. Voor zowel het belastingjaar 2010 als het belastingjaar 2011 betekent dit dat de grondslag sparen en beleggen uitkomt op nihil. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) moet als gevolg hiervan voor beide jaren eveneens worden verminderd tot nihil. De overige elementen van de aanslagen ondergaan hierdoor verder geen wijziging, zodat deze moeten worden verlaagd tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.813 (2010) respectievelijk € 60.886 (2011).
28. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. Het beroep op het vertrouwensbeginsel behoeft verder geen behandeling.
29. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.482 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1 en rekening houdend met samenhang). De rechtbank kent geen vergoeding toe voor het indienen van een nader stuk, aangezien geen toestemming is verleend voor het nemen van een conclusie van repliek. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.813;
- vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.886;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.482;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 45 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr.drs. V.F.R. Woeltjes, voorzitter, mr. J.M.W. van de Sande en mr. A.P. Vaatstra, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 3 mei 2017
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.