Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummer: AWB 13/1937
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaak tussen
De erven [X], eisers,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Zwolle, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft met dagtekening 12 februari 2013 aan eisers een navorderingsaanslag recht van successie (aanslagnummer [000]) opgelegd, berekend naar een verschuldigd recht van successie van € 99.606 en een te betalen recht van successie van € 97.834.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 maart 2013 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
Eisers hebben daartegen bij brief van 5 april 2013, ontvangen door de rechtbank op 8 april 2013, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eisers hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 januari 2014 te Arnhem.
Namens eisers is daar verschenen mr. [gemachtigde], gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [B].
De zaak is ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaak van eisers met zaaknummer AWB 12/5762, de zaken van [C] met zaaknummers AWB 12/5760 en AWB 13/1934 en de zaken van [D] met zaaknummers AWB 12/5761 en AWB 13/1936.
Overwegingen
Feiten
1.
Op 4 september 2007 is de heer [A] (hierna: erflater) overleden. Erflater was ten tijde van zijn overlijden ongehuwd. De nalatenschap van erflater is door zijn 8 erfgenamen, onder wie eiseres, zuiver aanvaard.
2.
Onderdeel van de nalatenschap is het landbouwbedrijf gelegen aan de [A-straat 1] te [Q]. Erflater dreef samen met zijn broer, [E], een onderneming (zijnde een landbouwbedrijf) in de vorm van een maatschap. [E] is op 16 april 2007 overleden. Erflater was enig erfgenaam van zijn broer.
3.
Bij brief van 24 april 2008 heeft de toenmalige accountant namens [C], [D] en [X] een beroep gedaan op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de zin van artikel 35b van de Successiewet 1956 (tekst tot 1 januari 2010, hierna: SW). Daarnaast is een verzoek gedaan om toepassing van de doorschuiving bij staking door overlijden ingevolge artikel 3.62 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: IB 2001). Tevens is in de aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2007 van [A] een beroep gedaan op artikel 3.62 van de Wet IB 2001.
4.
In het jaar 2008 is de melkveetak van de onderneming afgestoten. Hierbij zijn de melkkoeien en het melkquotum verkocht. Voor de opbrengst is een herinvesteringsreserve (hierna: hir) gevormd. Op 31 december 2011 is de stand van de hir nog steeds ongewijzigd en zijn er geen investeringen gepleegd.
5.
Tot het ondernemingsvermogen behoort circa 35 hectare landbouwgrond. Op deze gronden wordt onder andere gras en mais geteeld. Tot en met 2007 worden de mais en het gras voornamelijk gebruikt als voeder voor het eigen vee. Met ingang van 2008 worden de mais en het gras verkocht. De werkzaamheden worden vanaf die tijd verricht door een loonwerker en de mais wordt verkocht op stam.
6.
De aangifte recht van successie (hierna: de aangifte) is ingediend op 8 juni 2009.
Het zuiver saldo van de nalatenschap van erflater bedraagt € 1.843.576. De verkrijging van [X] is vastgesteld op € 263.368 (1/7e deel van € 1.843.576). Over deze verkrijging is € 99.606 aan successierecht verschuldigd.
7.
[X] heeft in de aangifte een beroep gedaan op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten omdat hij, tezamen met [C] en [D], de onderneming wenste voort te zetten.
8.
De jaarcijfers van de onderneming over de periode 5 september 2007 tot en met 31 december 2008 zijn op 18 februari 2010 opgesteld door de toenmalige accountant.
9.
[X] heeft in zijn aangiften inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 2007 tot en met 2009 geen winst uit de onderneming van erflater verantwoord.
10.
Met dagtekening 1 maart 2010 is aan [X] een conserverende aanslag successierecht opgelegd voor een bedrag van € 97.834. Voor het resterende bedrag van € 1.772 (€ 99.606 minus € 97.834) is met dagtekening 16 februari 2010 een aanslag successierecht opgelegd.
11.
De aanslag IB/PVV 2007 ten name van erflater is opgelegd met dagtekening 20 april 2011. Het verzoek om toepassing van artikel 3.62 van de Wet IB 2001 is daarbij ingewilligd.
12.
Verweerder heeft bij brief van 26 oktober 2011 aangekondigd dat hij voornemens is om de conserverende aanslag te herzien omdat niet meer wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste in de zin van artikel 35c van de SW (tekst vanaf 1 januari 2010).
13.
Bij brief van 8 december 2011 geeft [X] aan de onderneming tezamen met [C] en [D] te hebben voortgezet na het overlijden van erflater, ondanks het feit dat hij de winst uit onderneming niet in zijn aangifte inkomstenbelasting heeft verantwoord.
14.
Bij beschikking met dagtekening 2 maart 2012 is de conserverende aanslag van 1 maart 2010 ingetrokken.
15.
[X] is op 8 maart 2012 overleden.
16.
Bij brief van 3 april 2012 hebben eisers bezwaar gemaakt tegen de hiervoor genoemde beschikking.
17.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 oktober 2012 het bezwaar van eisers afgewezen.
18.
Eisers hebben daartegen beroep ingesteld. Dit beroep is geregistreerd onder het zaaknummer 12/5762.
19.
Met dagtekening van 12 februari 2013 is de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd.
Geschil
20. In geschil is of de navorderingsaanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
- Mag de correctie van de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit door middel van een navorderingsaanslag worden geformaliseerd?
- Beschikte verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR);
- Is de onderneming door de erfgenamen voortgezet?
- Moet rekening worden gehouden met belastingschulden van de erflater?
21.
Ter zitting hebben eisers hun standpunt dat de navorderingsaanslag buiten de termijn is opgelegd, ingetrokken. Voorts hebben eisers desgevraagd verklaard zich niet langer te beroepen op de uitspraak van Rechtbank Breda van 13 juli 2012 (ECLI:NL:RBBRE: 2012: BX3386).
Beoordeling van het geschil
Mag de correctie van de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten door middel van een navorderingsaanslag worden geformaliseerd?
22.
Op grond van artikel XII, tweede lid, van de Wet van 17 december 2009 tot wijziging van de SW (Stb. 2009, 564) blijft de Successiewet 1956 van toepassing zoals deze gold ten tijde van het overlijden van erflater.
23.
Onder de oude – tot 1 januari 2010 geldende - bepalingen van de SW gold dat indien niet werd voldaan aan de voortzettingseis op grond van artikel 53b, tweede lid, van de SW de aanvrager hiervan aangifte moest doen en de te conserveren waarde moest worden herzien. De belasting die bij wege van conserverende aanslag was geheven, werd verlaagd en de belasting die bij wege van de “normale” aanslag was geheven, werd verhoogd (Kamerstukken 28 015, nr. 3, p. 42 ev).
24.
Naar het oordeel van de rechtbank bieden de tot 1 januari 2010 geldende bepalingen in de SW geen zelfstandige wettelijke grondslag voor het opleggen van een navorderingsaanslag. Uit artikel 66 van Pro de SW volgt dat de AWR van toepassing is. De navorderingsaanslag is derhalve terecht opgelegd op basis van artikel 16 van Pro de AWR. De rechtbank verwerpt het standpunt van eiseres dat verweerder de primitieve aanslag had moeten herzien. Volgens vaste jurisprudentie is het opleggen van een tweede primitieve aanslag niet mogelijk (onder meer: Hoge Raad 26 maart 2010, nr. 09/02804, ECLI:NL:HR:2010:BL8877) en dient de verhoging van de primitieve aanslag te geschieden bij wege van een navorderingsaanslag.
Beschikte verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een nieuw feit?
25.
Eisers stellen zich op het standpunt dat het voor navordering vereiste nieuwe feit ontbreekt. Volgens eisers was verweerder op 16 februari 2010, dus ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag, bekend met de feitelijke situatie, dan wel had daarmee bekend kunnen zijn. In dit verband voeren eisers aan dat in de aangifte IB/PVV 2007 van wijlen [A] is verzocht om toepassing van artikel 3.62 Wet IB 2001 en dat verweerder de aanslag op 20 april 2011 conform deze aangifte heeft geregeld.
26.
Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit dient beoordeeld te worden of de navorderingsaanslag voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de primitieve aanslag reeds bij de Inspecteur bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Volgens vaste jurisprudentie mag de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende in haar aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is de Inspecteur in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. De Inspecteur behoeft in redelijkheid niet te twijfelen aan de juistheid van de in het aangiftebiljet opgenomen posten, indien er voor deze posten ook een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring mogelijk is (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, BNB 2010/155).
27.
Naar het oordeel van de rechtbank hoefde verweerder in het onderhavige geval niet aan de juistheid van de aangifte te twijfelen. Het feit dat in de aangifte IB/PVV 2007 van wijlen [A] is verzocht om toepassing van artikel 3.62 Wet IB 2001 en dat verweerder de aanslag op 20 april 2011 conform deze aangifte heeft geregeld, maakt dat niet anders. Vaststaat dat de jaarrekening over de periode 5 september 2007 tot en met 31 december 2008 van de onderneming van erflater op 18 februari 2010 is opgesteld door de toenmalige accountant. Voorts staat vast dat de aangifte IB/PVV 2007 van [X] zonder nadere beoordeling door verweerder is gevolgd. Uit het vorenstaande volgt dat verweerder op 16 februari 2010 niet volledig op de hoogte kon en hoefde te zijn van de feitelijke situatie en mocht afgaan op hetgeen [X] in zijn aangifte had vermeld. Er is geen sprake van een ambtelijk verzuim dat navordering verhindert.
Is de onderneming door de erfgenamen voortgezet?
28.
In artikel 35b van de SW is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“1. Op verzoek van de verkrijger wordt op grond van artikel 35c de waarde, dan wel een deel van de waarde, van in de verkrijging begrepen vermogensbestanddelen die zijn aangeduid in het tweede lid, aangemerkt als te conserveren waarde.
2.
De vermogensbestanddelen, bedoeld in het eerste lid, zijn:
a. de bestanddelen van het vermogen van een onderneming van een ondernemer als bedoeld in artikel 3.4 of 3.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 of van een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3, onderdeel a, van die wet, de bestanddelen van een gedeelte van een onderneming daaronder begrepen, mits het een onderneming betreft van de erflater of schenker die door de verkrijger rechtstreeks wordt voortgezet; “
29.
Op grond van artikel 53b van de SW wordt de conserverende aanslag herzien indien de verkrijger binnen vijf jaar na de verkrijging ophoudt uit de onderneming, of een gedeelte daarvan, winst te genieten. Het zogenoemde voortzettingsvereiste is met ingang van 1 januari 2010 opgenomen in artikel 35e, eerste lid, van de SW.
30.
In de Toelichting Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (toelichting bij artikel 10 Uitvoeringsregeling Pro schenk- en erfbelasting, regeling van 17 december 2009, Stcrt. 2009, 20619) is omtrent de bedrijfsopvolgingsregeling het volgende opgenomen:
“In beginsel geldt ten aanzien van de bedrijfsopvolgingsregeling als uitgangspunt dat alleen sprake is van een bedrijfsopvolging indien de oorspronkelijk verkregen onderneming wordt voortgezet. Het staken van de verkregen onderneming gevolgd door het starten van een nieuwe onderneming valt daar niet onder. Hoe economische wenselijk misschien ook, er is geen sprake van een bedrijfsopvolging. Bovendien moet worden voorkomen dat een ongelijkheid ontstaat met de situatie waarin een verkrijger ander vermogen verkrijgt dan ondernemingsvermogen en dit vermogen gaat gebruiken om een onderneming te starten. Deze laatste verkrijger verkrijgt immers niet alsnog de faciliteiten.”
31.
Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het vorenstaande dat slechts sprake is van het “rechtstreeks voortzetten van de onderneming” indien de oorspronkelijk verkregen onderneming wordt voortgezet. Dat, zoals hiervoor onder 21 is overwogen, in het onderhavige geval de SW zoals deze gold ten tijde van het overlijden van erflater van toepassing is, maakt niet anders, nu het voortzettingsvereiste ook vóór 1 januari 2010 in de SW was opgenomen.
32.
Vaststaat dat erflater een melkveehouderij exploiteerde, dat het vee is verkocht in de jaren 2008 tot en met 2010 en dat het melkquotum in 2009 is verkocht. Vanaf het jaar 2011 zijn geen opbrengsten meer behaald uit de rundveehouderij. Met ingang van 2008 worden uitsluitend opbrengsten verkregen uit de verkoop van mais en gras. Deze opbrengsten kwamen in de periode tot en met 2007 niet voor. Er werd slechts mais en gras verbouwd om als veevoeder voor het eigen vee te dienen. Uit het vorenstaande volgt dat de rundveehouderij is gestaakt en een nieuwe activiteit is gestart, bestaande in het verkopen van mais en gras. Dit betekent dat de oorspronkelijke onderneming niet is voortgezet en niet meer aan de voorwaarden voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit wordt voldaan. De navorderingsaanslag is terecht opgelegd.
Moet rekening worden gehouden met belastingschulden van de erflater?
33.
Eisers hebben aangevoerd dat verweerder heeft aangekondigd een navorderingsaanslag IB/PVV 2007 aan de erven [A] op te zullen leggen. Deze aanslag komt volgens eisers ten laste van de nalatenschap van [A] en moet in mindering komen op de verkrijging van eisers.
34.
De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. Artikel 20 van Pro de SW regelt de aftrekposten van de nalatenschap, waaronder de belastingschulden. Naar het oordeel van de rechtbank mag de belastingschuld voor de IB/PVV 2007 van erflater slechts in aanmerking worden genomen indien deze op de sterfdag materieel verschuldigd was. Er moet sprake zijn van rechtens afdwingbare verplichtingen (HR 29 april 1992, nr. 27 873, ECLI:NL:HR:1992:ZC4974, BNB 1992/233 en rechtbank Breda 22 november 2012, ECLI:NL:RBBBRE:2012:BY8838).
35.
Ter zitting hebben eisers desgevraagd verklaard dat nog geen navorderingsaanslag IB/PVV 2007 aan de erven [A] is opgelegd. Verweerder heeft derhalve terecht nog geen rekening gehouden met een belastingschuld voor de IB/PVV 2007. Deze beroepsgrond faalt derhalve.
36.
Verweerder heeft ter zitting toegezegd dat indien alsnog een navorderingsaanslag IB/PVV 2007 aan de erven [A] wordt opgelegd, de op grond van die aanslag verschuldigde IB/PVV 2007 alsnog in aftrek kan worden gebracht op de nalatenschap.
Conclusie
37.
Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
38.
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. G.H.W. Bodt en mr. M.W.C. Soltysik, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Uitgesproken in het openbaar op:
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 -
bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.