Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 18/3250
uitspraak van de enkelvoudige kamer van 11 december 2018 in de zaak tussen
[eiser], wonende te [plaats], eiser
(gemachtigde: mr. F.J.H.M. Berndsen),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (de navorderingsaanslag) opgelegd. Daarbij is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 194.934 (de boetebeschikking).
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 29 maart 2018 de navorderingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft op 29 oktober 2018 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 oktober 2018. Het beroep is op deze zitting gezamenlijk behandeld met de beroepen van eiser met zaaknummers SGR 18/3254, SGR 18/3255, SGR 18/3258 en SGR 18/3259.
Namens eiser zijn verschenen de gemachtigde, [A], [B] en [C]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door G. Sluimers, J.W. Versloot en C. Vrijland.
Overwegingen
Feiten
1. Vanaf 1 januari 2009 exploiteert eiser in de vorm van een eenmanszaak een coffeeshop aan de [adres] te [plaats] (de coffeeshop).
2. Eiser heeft voor het jaar 2009 aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.585. Daarbij heeft eiser bedragen van € 7.087 en € 4.658 aan zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling in aanmerking genomen.
3. Verweerder heeft een aanslag IB/PVV opgelegd conform de ingediende aangifte, de verschuldigde belasting bedraagt € 9.518.
4. Op 16 september 2014 is verweerder een boekenonderzoek gestart teneinde de aanvaardbaarheid van – onder meer – de door eiser ingediende aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 2009 tot en met 2013 te beoordelen. Vóór en tijdens het boekenonderzoek hebben waarnemingen ter plaatse in de coffeeshop en zichtwaarnemingen in de buurt van de coffeeshop plaatsgevonden. Op 17 september 2015 heeft verweerder, voorafgaand aan de afronding van het boekenonderzoek, eiser op de hoogte gesteld van zijn bevindingen.
5. Met dagtekening 3 maart 2016 heeft verweerder eiser meegedeeld dat hij voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV met boete zal opleggen. In deze kennisgeving is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“(…) De boete is gebaseerd op artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en op hoofdstuk IV, paragraaf 25 lid 2, en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. Ik kan een vergrijpboete opleggen bij grove schuld of opzet.
(…)
De grondslag van de voorgenomen vergrijpboete is de belasting over de uiteindelijke winstcorrectie over het jaar 2009.
(…)
Op 17 september 2015 heb ik u een brief gestuurd waarin de bevindingen naar aanleiding van het b[o]ekenonderzoek zijn weergegeven. Daarbij is ook een overzicht gevoegd van de door mij berekende theoretische omzet. Op basis daarvan stel ik het verzamelinkomen van 2009 als volgt vast:
Vastgesteld verzamelinkomen € 34.585
Winstcorrectie brutowinst € 741.886
Winstcorrectie zelfstandigenaftrek € 7.087
Winstcorrectie MKB-vrijstelling
€ 4.658
€ 4.658
Gecorrigeerd verzamelinkomen € 788.216”
6. Verweerder heeft de navorderingsaanslag en de boetebeschikking opgelegd overeenkomstig het voornemen van 3 maart 2016.
7. Naar aanleiding van het boekenonderzoek is met dagtekening 3 mei 2017 een rapport opgesteld. In dit rapport is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“4.2.2 Winstcorrecties
(…)
Omdat over een mogelijk compromis met belanghebbende geen overeenstemming kon worden bereikt en omdat is gebleken dat niet de vereiste aangiften werden gedaan, heb ik de omzet theoretisch berekend op basis van door de Belastingdienst in december 2014 en in februari en maart 2015 ingestelde (zicht) waarnemingen ter plaatse. (…)
Bij de diverse zichtwaarnemingen is tijdens in totaal 27 uren het aantal personen geteld dat de onderneming bezocht. Daarbij zijn 1200 klanten geteld. Gemiddeld is dat 44 klanten per uur. De onderneming is 13 uur geopend en wordt derhalve door 572 klanten per dag bezocht. Op 16-12-2014 en 18-12-2014 is vastgesteld dat de gemiddelde besteding per klant € 10,86 is. De omzet per dag is dan 44 klanten * 13 uur * € 10,86 = € 6.212. Op jaarbasis is dat € 2.267.380.
Rekening houdend met het argument van [eiser] dat niet alle klanten een product kopen is het gerechtvaardigd om aan te nemen dat tenminste 75% van de omzet niet werd verantwoord.
(…)
De (zicht)waarnemingen leiden tot de conclusie dat in de periode dat de (zicht)waarnemingen ter plaatse werden ingesteld slechts (ongeveer) 25% van de omzet cannabisproducten werd verantwoord in de administratie. Er is voor mij geen aanleiding om aan te nemen dat dit tijdens de gecontroleerde jaren anders zou zijn geweest. De coffeeshop werd tijdens de gecontroleerde jaren op dezelfde locatie en wijze, door dezelfde ondernemer geëxploiteerd en ook toen moet een aanzienlijk deel van de omzet buiten de administratie zijn gehouden. Ik baseer me hierbij op de anders volstrekt onverklaarbare -ten opzichte van de tijdens waarnemingen ter plaatse aangetroffen administratie- significant hogere omzet die door de Belastingdienst tijdens waarnemingen ter plaatse vanaf december 2014 is vastgesteld en de explosieve stijging van de aangegeven omzet vanaf het moment dat bij belanghebbende bekend werd dat door de Belastingdienst (zicht) waarnemingen werden ingesteld. Sluiting van andere coffeeshops was in die periode niet aan de orde, zodat dat geen argument kan zijn voor de explosieve stijging van de omzet in 2015. (…)
Bij het bepalen van de theoretische omzet over de gecontroleerde jaren stel ik daarom dat ook in 2009 tot en met 2013 75% van de omzet van de onderneming niet werd verantwoord.
Voor wat betreft de vaststelling van de inkoopwaarde van de omzet baseer ik mij op branchegegevens (BOOM 56/59) en jurisprudentie. Daaruit kan worden afgeleid dat de gemiddelde kostprijs van een kilo Skunk niet hoger is dan € 3.500,=. Gelet op de in de onderneming gehanteerde verkoopprijzen (het meest verkochte product kost € 7,= per gram) is een brutowinstmarge van 100 % dan ook reëel.
De berekening leidt tot onderstaande winstcorrectie.
(…) 2009 (…)
Omzet administratie € 475.455 (…)
Inkoopwaarde
€ 266.431 (…)
€ 266.431 (…)
Brutowinst € 209.024 (…)
In % vd inkoopwaarde 78 (…)
Gecorrigeerde omzet € 1.901.820 (…)
Inkoopwaarde
€ 950.910 (…)
€ 950.910 (…)
Brutowinst € 950.910 (…)
In % van de
Inkoopwaarde 100 (…)
Winstcorrectie€ 741.886(…)
4.2.3 Zelfstandigenaftrek
[eiser] verricht niet of nauwelijks activiteiten in de onderneming. Bovendien verblijft hij volgens de bedrijfsleider (…) en de adviseur grote delen van het jaar in het buitenland. Het is daarom niet aannemelijk dat door [eiser] meer dan 1225 uren worden besteed aan de onderneming. Daarom wordt naar mijn oordeel niet voldaan aan het urencriterium als bedoeld in artikel 3.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De adviseur heeft tijdens het gesprek op 4-12-2014 erkend dat niet wordt voldaan aan de criteria om voor de zelfstandigenaftrek in aanmerking te komen.
Correctie:
2009 (…)
Meer winst € 7.087
4.2.4 MKB-winstvrijstelling
Om voor de vrijstelling in aanmerking te komen moest in 2009 nog worden voldaan aan het urencriterium. Deze eis is met ingang van 2010 vervallen. Omdat in 2009 niet werd voldaan aan het urencriterium vervalt voor dat jaar de vrijstelling. (…)
Correctie:
2009
Meer winst € 4.658”
8. Verweerder heeft het bezwaar tegen de navorderingsaanslag ongegrond verklaard. Hij heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat niet de vereiste aangifte is gedaan en dat daarom eiser op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) moet bewijzen dat de navorderingsaanslag onjuist is (omkering van de bewijslast).
Geschil
9. In geschil is of de navorderingsaanslag en de boetebeschikking terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd.
10. Eiser stelt dat de navorderingsaanslag ten onrechte is opgelegd. Volgens eiser bestaat geen grond voor omkering van de bewijslast en heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat een te laag bedrag aan belastbaar inkomen uit werk en woning is aangegeven. Verder stelt eiser dat verweerder de resultaten van de waarnemingen in 2014 en 2015 niet mag extrapoleren naar voorgaande jaren en dat overigens die waarnemingen ondeugdelijk zijn.
11. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag terecht en tot een juist bedrag is opgelegd. Volgens verweerder heeft eiser niet de vereiste aangifte gedaan, dient daarom de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard en heeft eiser niet aangetoond dat de navorderingsaanslag ten onrechte of op een te hoog bedrag is vastgesteld. Voorts stelt verweerder dat de navorderingsaanslag is gebaseerd op een redelijke schatting en dat terecht een vergrijpboete van 50% is opgelegd.
Beoordeling van het geschil
Omkering en verzwaring van de bewijslast
12. Artikel 27e, eerste lid, van de Awr bepaalt – voor zover van belang – dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Volgens vaste jurisprudentie heeft een belastingplichtige niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting.
12. In het door verweerder overgelegde controlerapport is vermeld dat eiser in het jaar 2009 niet aan het urencriterium heeft voldaan. Desgevraagd heeft eiser ter zitting verklaard dat de correcties met betrekking tot de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling niet door hem worden betwist. Nadat eiser is gewezen op de implicaties daarvan voor het doen van de vereiste aangifte, heeft hij voor het jaar 2009 zijn standpunt gewijzigd en gesteld dat wél aan het urencriterium is voldaan. De rechtbank gaat aan dit nieuwe standpunt van eiser voorbij omdat dit standpunt kennelijk slechts is ingegeven door de eventuele implicaties voor de omkering van de bewijslast en hij geen onderbouwing voor dit nieuwe standpunt heeft gegeven. De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat in het controlerapport is vermeld dat de adviseur heeft erkend dat niet wordt voldaan aan het urencriterium en eiser noch in bezwaar noch in het beroepschrift heeft aangevoerd dat die vermelding onjuist is en dat wel aan het urencriterium is voldaan. Voorgaande betekent dat eiser in de aangifte ten onrechte de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling heeft geclaimd. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 34.585 terwijl eiser, indien hij de zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling buiten aanmerking had gelaten, een belastbaar inkomen uit werk en woning had moeten aangeven van € 46.330 (€ 34.585 + € 7.087 + € 4.658). De volgens de aangifte verschuldigde belasting is dan ook zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat betekent dat eiser reeds daarom niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat de bewijslast moet worden omgekeerd.
14. Eiser heeft niet doen blijken dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder echter niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De navorderingsaanslag dient dan ook te berusten op een redelijke schatting.
Redelijke schatting
15. Verweerder is uitgegaan van de door eiser aangegeven omzet en heeft deze omzet bij het bepalen van het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2009 met een factor vier vermenigvuldigd. Daarbij heeft hij zich gebaseerd op de uit de zichtwaarnemingen getrokken conclusies. Voorts heeft verweerder een brutowinstmarge gehanteerd van 100% waarbij hij is uitgegaan van de inkoopprijs en verkoopprijs van het meest verkochte product. Van de aldus berekende brutowinst heeft hij 78%, het brutowinstpercentage dat volgt uit de bedragen die in de aangifte IB/PVV, als winstcorrectie in aanmerking genomen.
16. De rechtbank stelt vast dat verweerder zich baseert op steekproeven die hebben plaatsgevonden in 2014 en 2015 en de extrapolatie daarvan naar het jaar 2009. De rechtbank ziet geen aanleiding de conclusies die uit die steekproeven zijn getrokken als onjuist aan te merken. Extrapolatie is in beginsel slechts verantwoord indien er voldoende grond is om aan te nemen dat desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie (vgl. HR 14 mrt 2008; ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Zonder empirisch onderzoek is niet met zekerheid vast te stellen dat dit het geval is. Aangezien de bewijslast op eiser rust, heeft verweerder een dergelijk empirisch onderzoek niet hoeven uitvoeren en heeft hij kunnen en mogen volstaan met de algemene vaststelling dat de bedrijfsvoering niet wezenlijk is veranderd. Vast staat echter dat gedurende het jaar 2013, ofwel tussen het jaar 2009 en de zichtwaarnemingen, tenminste drie coffeeshops in [plaats] zijn gesloten. De rechtbank acht het, door verweerder niet althans onvoldoende weersproken, betoog van eiser dat dit heeft geleid tot een hogere omzet niet onaannemelijk. De feitelijke situatie tussen 2009 en 2014/2015 is daarmee zodanig veranderd dat extrapolatie zonder daarmee rekening te houden, niet als redelijk kan worden aangemerkt. De rechtbank acht de schatting over 2009 dan ook niet redelijk en stelt deze winstcorrectie daarom schattenderwijs vast op € 650.000. Het belastbaar inkomen uit werk en woning wordt vastgesteld op € 696.330.
Vergrijpboete
17. Gelet op het bepaalde in artikel 67g, tweede lid, van de Awr in samenhang met paragraaf 11 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB), moet de inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij het vaststellen van de boetebeschikking in kennis stellen van de feiten en omstandigheden op grond waarvan opzet of grove schuld kan worden aangenomen. Op grond van het tweede lid van paragraaf 11 BBBB kan daarvoor worden volstaan met een verwijzing naar een kennisgeving waarin de gronden van het voornemen een boete op te leggen, zijn opgenomen. Niet gebleken is dat de navorderingsaanslag/boetebeschikking de volgens paragraaf 11 van het BBBB vereiste informatie bevat. De onder 5. geciteerde kennisgeving bevat die informatie evenmin. Daarin is slechts algemene informatie opgenomen over wat onder grove schuld of opzet moet worden verstaan. De brief van 17 september 2015 waarnaar in de kennisgeving wordt verwezen, heeft geen betrekking op de boete. Niet gebleken is dat op enig ander moment voorafgaand aan de navorderingsaanslag de gronden aan eiser zijn meegedeeld. De rechtbank zal de boete dan ook vernietigen wegens strijd met artikel 67g van de Awr.
Heffingsrente
18. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd die verband houden met heffingsrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dient de heffingsrente, voor zover deze daadwerkelijk in rekening is gebracht, overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag, te worden verminderd.
19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
20. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser gemaakte proceskosten. Voor de vaststelling van de vergoeding van de kosten van de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand merkt de rechtbank deze zaak en de zaken met zaaknummers SGR 18/3254, SGR 18/3255, SGR 18/3258 en SGR 18/3259 aan als samenhangend omdat de zaken gelijktijdig door de rechtbank zijn behandeld, in deze zaken door dezelfde persoon rechtsbijstand is verleend en zijn werkzaamheden in elk van de zaken nagenoeg identiek zijn geweest. De rechtbank stelt de te vergoeden kosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.877 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, een wegingsfactor 1 en factor 1,5 omdat sprake is van 5 samenhangende zaken).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar
inkomen uit werk en woning van € 696.330 en vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- vernietigt de boetebeschikking;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.877;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, rechter, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 december 2018.
griffier rechter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,
2500 EH Den Haag.