Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummers: SGR 15/9566, SGR 15/9567 en SGR 15/9568
uitspraak van de meervoudige kamer van 10 juni 2016 in de zaken tussen
[eiser], wonende te [woonplaats], eiser
(gemachtigde: mr. M. van Zijtveld),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2011, 2012 en 2013 (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd en daarbij steeds heffingsrente of belastingrente berekend.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 18 november 2015 de (navorderings)aanslagen en daarbij gegeven beschikkingen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 april 2016.
Eiser is verschenen met zijn gemachtigde, bijgestaan door [persoon A] en [persoon B]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon C] en [persoon D].
Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van het beroep van eiser met het zaaknummer SGR 15/9565 en de beroepen van [persoon B] met de zaaknummers SGR 15/9561, SGR 15/9562, SGR 15/9563 en SGR 15/9564. Al hetgeen in die zaken is aangevoerd en overgelegd, wordt ook geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in de onderhavige zaken van eiser.
De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting gesloten, maar nadien weer heropend en de zaken verwezen naar een meervoudige kamer. Met toestemming van partijen is een mondelinge behandeling achterwege gebleven. Vervolgens is het onderzoek gesloten.
Na het sluiten van het onderzoek heeft eiser nog een stuk ingediend. De rechtbank vond daarin geen aanleiding het onderzoek te heropenen. Op het stuk is daarom geen acht meer geslagen en het zal tegelijk met deze uitspraak aan eiser worden teruggestuurd.
Overwegingen
Feiten
1. Samen met [persoon B] ([persoon B]) houdt eiser zich al vele jaren bezig met het organiseren van evenementen. Sinds 2000 zijn deze activiteiten ondergebracht in [B.V. X] ([B.V. X]). De aandeelhouders van [B.V. X] zijn [B.V. Y] ([B.V. Y]) voor 33%, [B.V. Z] ([B.V. Z]) voor 33%, [B.V. A] voor 30% en [persoon A] voor 3%. Eiser en [persoon B] zijn enig aandeelhouder van respectievelijk [B.V. Y] en [B.V. Z]. Tot en met het jaar 2009 genoten eiser en [persoon B] loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van deze vennootschappen, die op hun beurt werkzaamheden verrichtten voor [B.V. X] en daarvoor een managementfee ontvingen.
2. Op 27 december 2010 hebben eiser en [persoon B], samen met [persoon E] ([persoon E]) de Coöperatieve Vereniging [coöperatieve vereniging] ([coöperatieve vereniging]) opgericht. Volgens artikel 2, eerste lid, van de statuten heeft [coöperatieve vereniging] ten doel “in de materiële behoeften van haar leden te voorzien door middel van revenuen op het gebied van dienstverlening en advisering aan en begeleiding van organisatoren van publieks- en bedrijfsevenementen alsmede het voor eigen rekening en risico organiseren van evenementen”.
3. Bij de oprichting van [coöperatieve vereniging] werden eiser, [persoon B] en [persoon E] lid, waarbij aan ieder van hen, op grond van artikel 3, onderdeel a, van de statuten, een ledencertificaat werd toegekend waaraan dertig procent van de stemrechten is verbonden. Letter b van artikel 3 van de statuten voorziet in de mogelijkheid tot uitgifte van tien ledencertificaten. Aan elk van deze tien ledencertificaten is één procent van de stemrechten verbonden. Deze ledencertificaten zijn echter nooit uitgegeven. Volgens artikel 4, eerste lid, van de statuten zijn de leden en oud-leden niet aansprakelijk voor verbintenissen van [coöperatieve vereniging]. In 2012 is het lidmaatschap van [persoon E] beëindigd. Sindsdien zijn eiser en [persoon B] de enige leden. De stemrechten van [persoon E] zijn verdeeld over eiser en [persoon B].
4. Op het aan eiser toegekende ledencertificaat, dat is gedagtekend 23 december 2010 en dat in kopie tot de gedingstukken behoort, is onder meer vermeld dat eiser een nader vast te stellen bedrag als ledenkapitaal zou storten en hij voor dit bedrag op de balans van [coöperatieve vereniging] zou worden gecrediteerd. Verder is vermeld dat eiser deelgerechtigd is tot de goodwill, de stille reserves, de herwaardering van activa en passiva en de jaarwinst van [coöperatieve vereniging].
5. [coöperatieve vereniging] is belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. Over het boekjaar 2010/2011 heeft [coöperatieve vereniging] een belastbare winst aangegeven van nihil, namelijk een omzet van € 270.000, verminderd met hetzelfde bedrag aan kosten voor uitbesteed werk.
6. Voor de jaren 2011, 2012 en 2013 heeft eiser de volgende belastbare inkomens uit werk en woning (biww) aangegeven:
2011
2012
2013
Winst vóór ondernemersaftrek
€
43.65
€
44.224
€
44.265
Zelfstandigenaftrek
-/-
-
7.266
-/-
-
7.28
-/-
-
7.28
Startersaftrek
-/-
-
2.123
-/-
-
2.123
MKB-winstvrijstelling
-/-
-
4.112
-/-
-
4.179
-/-
-
5.178
Belastbare winst
€
30.149
€
30.642
€
31.807
Inkomsten uit eigen woning
-/-
-
9.773
-/-
-
9.67
-/-
-
10.487
Biww/verzamelinkomen
€
20.376
€
20.972
€
21.32
7. Op 3 februari 2014 is verweerder begonnen aan een boekenonderzoek en heeft daarvan op 8 april 2015 het controlerapport uitgebracht dat in kopie tot de gedingstukken behoort. In het controlerapport wordt geconcludeerd dat eiser geen ondernemer is en op basis van deze conclusie heeft verweerder eiser de onderhavige (navorderings)aanslagen opgelegd. Bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen heeft verweerder geen winst uit onderneming in aanmerking genomen maar in plaats daarvan voor elk jaar € 45.000 loon uit dienstbetrekking, zijnde het bedrag dat eiser jaarlijks aan [coöperatieve vereniging] in rekening heeft gebracht. Verweerder heeft de navorderingsaanslag voor het jaar 2011 aldus berekend naar een biww van € 35.227 (€ 45.000 -/- € 9.773), de definitieve aanslag voor het jaar 2012 naar een biww van € 35.330 (€ 45.000 -/- € 9.670) en de definitieve aanslag voor het jaar 2013 naar een biww van € 34.513 (45.000 -/- € 10.487).
Geschil8.In geschil is of eiser ondernemer is in de zin van artikel 3.5 van de Wet IB 2001.
9. Eiser stelt – samengevat – dat hij al vele jaren ondernemer is en feitelijk nog steeds dezelfde werkzaamheden uitvoert als toen hij nog geen lid was van [coöperatieve vereniging]. Bij het uitvoeren van de werkzaamheden staan de persoonlijke en specifieke kwaliteiten van eiser en [persoon B] centraal. Het kan, aldus eiser, niet zo zijn dat het bundelen van zijn activiteiten met die van [persoon B] in [coöperatieve vereniging] het ondernemerschap uitsluit. Weliswaar wordt eiser niet verbonden voor verbintenissen van [coöperatieve vereniging], maar het verbondenheidscriterium geldt niet voor de beoefenaar van een zelfstandig beroep. Verder stelt eiser dat hij ondernemersrisico’s loopt door het mogelijk uitblijven van opdrachten, wanbetaling door debiteuren, wisselende resultaten, ziekte en invaliditeit en omdat hij, in weerwil van de statutair uitgesloten aansprakelijkheid, voor handelingen van [coöperatieve vereniging] aansprakelijk kan worden gesteld op grond van de Dienstverleningsovereenkomst.
10. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, tot vernietiging van de navorderingsaanslag en vermindering van de definitieve aanslagen conform de ingediende aangiften.
11. Verweerder weerspreekt dat eiser ondernemer is en stelt dat eiser voor [coöperatieve vereniging] werkzaam is in een fictieve dienstbetrekking. Verweerder heeft daarvoor – samengevat – aangevoerd dat eiser niet optreedt als zelfstandige maar zijn arbeid en vlijt ter beschikking stelt aan [coöperatieve vereniging]. Eiser presenteert zich naar buiten toe ook als vertegenwoordiger van [coöperatieve vereniging]. De voorwaarden waaronder eiser werkzaamheden verricht voor [coöperatieve vereniging] komen overeen met die van een arbeidsovereenkomst. Verder is, aldus verweerder, [coöperatieve vereniging] de enige opdrachtgever van eiser die aan [coöperatieve vereniging] jaarlijks slechts één nota uitreikt en recht houdt op vergoeding bij kortstondige ziekte, waarmee het ondernemersrisico, in het bijzonder het debiteurenrisico, slechts beperkt is.
Subsidiair stelt verweerder dat eiser eerst met ingang van 1 januari 2012 ondernemer is nu de werkzaamheden gedurende de jaren 2010 en 2011 in (fictieve) dienstbetrekking zijn verricht voor [B.V. X].
12. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
Beoordeling van het geschil
13. Een onderneming is een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid waarmee wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het doel en in de verwachting daarmee duurzaam positieve opbrengsten te behalen. Voor de inkomstenbelasting wordt als ondernemer aangemerkt degene voor wiens rekening een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen van die onderneming (artikel 3.4 Wet IB 2001). Op grond van artikel 3.5, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder ondernemer mede verstaan een beoefenaar van het zelfstandig uitgeoefende beroep.
14. De rechtbank stelt voorop dat een coöperatieve vereniging een rechtspersoon is die op eigen naam en voor eigen rekening en risico rechtshandelingen verricht. Het door eiser ter zitting ingenomen standpunt dat een coöperatieve vereniging onzelfstandig en afhankelijk is van haar leden en moet worden gezien als een samenwerkingsverband vergelijkbaar met een maatschap, berust op een onjuiste rechtsopvatting. Het lidmaatschap van een coöperatieve vereniging leidt op zichzelf niet tot ondernemerschap – al dan niet in de vorm van een zelfstandig uitgeoefend beroep - van haar leden. Dit ondernemerschap volgt ook niet uit de omstandigheid dat een coöperatieve vereniging, op grond van artikel 53 van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (Boek 2 BW), een onderneming drijft ten behoeve van haar leden om in bepaalde stoffelijke behoeften van haar leden te voorzien. Of een lid van een coöperatieve vereniging een zelfstandig beroep uitoefent en daarmee ondernemer is in de zin van de Wet IB 2001, dient te worden beoordeeld aan de hand van de activiteiten die het lid - voor eigen rekening en risico - uitoefent.
15. Vast staat dat de contracten met opdrachtgevers steeds op naam van [coöperatieve vereniging] worden afgesloten. Naar het oordeel van de rechtbank zijn daarmee de kernactiviteiten van de onderneming die tot de oprichting van [coöperatieve vereniging] werd gedreven door [B.V. X], ingebracht in [coöperatieve vereniging] en worden die sindsdien uit naam van en voor rekening en risico van [coöperatieve vereniging] uitgevoerd. Dat de daarmee verband houdende werkzaamheden feitelijk worden uitgevoerd door eiser en [persoon B] maakt niet dat zij ondernemer zijn.
16. [coöperatieve vereniging] heeft de letters U.A. (uitsluiting van aansprakelijkheid) aan het slot van haar naam geplaatst en volgens artikel 4 van haar statuten zijn de leden niet aansprakelijk voor verbintenissen van [coöperatieve vereniging]. Op grond van de artikelen 55, tweede lid, en 56, eerste lid, van Boek 2 BW betekent dit dat iedere verplichting van de leden om in een tekort van [coöperatieve vereniging] bij te dragen is uitgesloten. Voorts volgt uit artikel 4, vierde lid dat de algemene ledenvergadering beslist over de uitkeringen aan de leden rekening houdend met de door hen gegenereerde omzet en onder aftrek van een deel van de kosten en lasten van [coöperatieve vereniging]. Naar het oordeel van de rechtbank volgt hieruit – en in samenhang met hetgeen onder 15 is overwogen - dat niet kan worden geoordeeld dat de activiteiten van [coöperatieve vereniging] mede rechtstreeks voor rekening en risico van eiser worden verricht. Dat eiser, naar hij heeft aangevoerd, voor zijn inkomen afhankelijk is van de door hem gegenereerde omzet en de resultaten van [coöperatieve vereniging] en daardoor risico’s loopt, zoals wanbetaling door debiteuren en wisselende resultaten, maakt dit niet anders. Daarmee heeft eiser immers slechts afgeleide belangen bij de resultaten van [coöperatieve vereniging].
17. Naar het oordeel van de rechtbank kan evenmin worden gezegd dat eiser los van [coöperatieve vereniging] een zelfstandig beroep uitoefent. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat [coöperatieve vereniging] eisers enige opdrachtgever is, aangezien gesteld noch gebleken is dat eiser behalve van [coöperatieve vereniging] nog enige vergoeding van derden in het kader van ondernemingsactiviteiten ontvangt. Bovendien is de vergoeding van [coöperatieve vereniging] op grond van artikel 4 van de Dienstverleningsovereenkomst een vast bedrag per jaar en is die niet afhankelijk van de door [coöperatieve vereniging] behaalde omzet. Dat eiser, naar hij heeft aangevoerd, aansprakelijk kan worden gesteld voor door derden geleden schade, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Het realiteitsgehalte van een dergelijke aansprakelijkheidsbepaling acht de rechtbank gering. Immers eiser en [persoon B] zijn de enige leden van [coöperatieve vereniging] met een gelijk stemrecht en tevens de enige opdrachtnemers in de Dienstverleningsovereenkomsten.
18. De rechtbank is voorts van oordeel dat verweerder het in 2011, 2012 en 2013 jaarlijks uitgekeerde bedrag van € 45.000 terecht als loon uit een fictieve dienstbetrekking als bedoeld in artikel 4, onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1964 bij eiser in aanmerking heeft genomen. Eiser hield immers in die jaren een aanmerkelijk belang in [coöperatieve vereniging] als bedoeld in artikel 4.6 Wet IB 2001 en verrichte werkzaamheden voor [coöperatieve vereniging] (artikel 4, onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1965).
19. Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
20. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, mr. M.A. Dirks en mr. T.A. de Hek, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 juni 2016.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.