Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 15/1388
uitspraak van de meervoudige kamer van 3 november 2015 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: mr. H. de Jong),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [kantoor] , verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 28 maart 2014 voor het jaar 2011 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (de aanslag) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 202.096. Tevens is bij beschikking € 3.526 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 januari 2015 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 augustus 2015.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn echtgenote en de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon A] en [persoon B] , bijgestaan door [persoon C] en [persoon D] .
Ter zitting zijn tevens behandeld het beroep van de erven van [persoon E] met zaaknummer SGR 15/1342 en het beroep van [persoon F] met zaaknummer SGR 15/1347.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser is vanaf 1987 als ‘lead scientist’ werkzaam bij [X] B.V. ( [X BV] ). De werkzaamheden van (onder meer) eiser hebben geleid tot de ontwikkeling van intellectueel eigendom. Een deel van dit intellectueel eigendom bleek directe toepassing voor het [X BV] -concern te missen (het restant IP).
2. Eiser heeft, buiten zijn dienstverband bij [X BV] om, gewerkt aan een businessplan om het restant IP te verzelfstandigen en te ‘vermarkten’. Met dit doel heeft [X Ventures] op 11 januari 2006 [Y] Ltd. ( [Y] Ltd.) en haar 100%-dochter [Y] B.V. opgericht. In deze vennootschappen is het restant IP ingebracht, verder ontwikkeld en gecommercialiseerd.
3. Het geplaatst aandelenkapitaal van [Y] Ltd. is verdeeld in de volgende soortaandelen:
A aandelen 20.323
B aandelen 3.280
G aandelen 600
Preferente aandelen 207.818.800
Alle aandelen hebben een nominale waarde van £ 0,01 per aandeel. De preferente aandelen hebben een vast dividend van 6% per jaar. De aandelen A, B en G zijn achtergesteld ten opzichte van de preferente aandelen. De winstgerechtigdheid van de A, B en G aandelen is gelijk.
4. Bij oprichting van [Y] Ltd. is eiser door [X BV] in staat gesteld 100 A aandelen te kopen voor een bedrag van £ 0,01 per aandeel. Eiser heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt en 100 A aandelen verworven. 198.416.920 preferente aandelen zijn geplaatst bij een [X Ventures] .
5. Eiser is niet in dienstbetrekking bij [Y] Ltd. geweest.
6. Eiser heeft, met betrekking tot zijn A aandelen, aan [X Ventures] een machtiging afgegeven. Op grond van deze machtiging was [X Ventures] onder meer bevoegd de aandelen van eiser te verkopen.
7. Op 21 december 2011 heeft [X Ventures] [Y] Ltd. verkocht aan de in de Verenigde Staten gevestigde [Z] . De verkoopprijs bestond uit een directe betaling van € 30 miljoen en een resultaatafhankelijke potentiële toekomstige betaling van € 20 miljoen. Als onderdeel van deze transactie zijn ook de aandelen van eiser verkocht. De directe opbrengst van de verkoop voor eiser bedroeg € 109.245.
8. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder de netto verkoopopbrengst van de aandelen gekwalificeerd als inkomen uit met een werkzaamheid verband houdend lucratief belang als bedoeld in artikel 3.92b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001).
Geschil
9. In geschil is of verweerder het verkoopresultaat van de aandelen terecht heeft aangemerkt als inkomen uit met een werkzaamheid verband houdend lucratief belang als bedoeld in artikel 3.92b, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001.
10. Eiser beantwoordt deze vraag ontkennend en stelt zich primair op het standpunt dat geen sprake is van een bron van inkomen. Daarnaast voert eiser aan dat er geen verband bestaat tussen de werkzaamheden die hij voorafgaand aan zijn aandeelhouderschap in [Y] Ltd. heeft verricht en het resultaat dat hij heeft behaald met de verkoop van de aandelen. Voorts wordt een lucratief belang doorgaans verstrekt voor werkzaamheden die zijn verricht nadat de aandelen zijn verworven. Volgens eiser was de waarde van het mede door hem ontwikkelde intellectueel eigendom laag en ziet de gerealiseerde meerwaarde op werkzaamheden die verricht zijn binnen [Y] Ltd. Ten slotte doet eiser een beroep op het gelijkheidsbeginsel, omdat er door een andere inspecteur in een vergelijkbaar geval voor is gekozen om de verkoopopbrengst van de aandelen niet aan te merken als inkomen uit met een werkzaamheid verband houdend lucratief belang.
Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat de door hem gemaakte adviseurskosten bij het bepalen van het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in aftrek moeten worden toegelaten.
Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.851 (€ 202.096 -/- € 109.245).
11. Verweerder heeft de standpunten van eiser gemotiveerd betwist en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
Bron van inkomen
12. Van een bron van inkomen is sprake als wordt deelgenomen aan het economisch verkeer met het doel om voordelen te behalen en het behalen van voordelen in redelijkheid objectief kan worden verwacht. Tussen partijen is niet in geschil dat aan de eerste twee vereisten is voldaan. Wel in geschil is of het voordeel redelijkerwijs objectief kon worden verwacht.
13. De rechtbank is van oordeel dat objectief bezien redelijkerwijs kon worden verwacht dat eiser voordeel zou behalen met de A aandelen. Daartoe overweegt de rechtbank dat eiser voor de aandelen het geringe bedrag van £ 1,25 heeft opgeofferd en dat [X Ventures] omstreeks £ 2 miljoen in [Y] Ltd. heeft geïnvesteerd.
Inkomen uit met een werkzaamheid verband houdend lucratief belang
14. Niet in geschil is dat de door eiser gehouden A aandelen, aandelen zijn in de zin van artikel 3.92b, tweede lid, onderdeel a van de Wet IB 2001 en dat derhalve sprake is van zogenoemde lucratief-belangaandelen.
15. Artikel 3.92b, eerste lid, van de Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang:
“1. Voorts wordt onder werkzaamheid mede verstaan:
a. Het onmiddellijk of middellijk houden van aandelen als bedoeld in het tweede lid (…) indien de voordelen die met deze aandelen, (…), gelet op de feiten en omstandigheden waaronder deze aandelen (…) zijn verkregen, naar moet worden aangenomen mede een beloning beogen te zijn voor werkzaamheden van de belastingplichtige (…).”
16. Eiser stelt zich op het standpunt dat de voordelen die hij bij de verkoop van de aandelen heeft verkregen niet mede een beloning beoogden te zijn voor zijn werkzaamheden nu er geen verband bestaat tussen zijn werkzaamheden en zijn aandeelhouderschap in [Y] Ltd. De rechtbank verwerpt deze stelling. Eiser heeft in de functie van lead scientist bij [X BV] gewerkt en heeft daarnaast aan het businessplan van [Y] Ltd. gewerkt. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er dan ook in ieder geval verband tussen het aandeelhouderschap van eiser en de bijdrage die hij heeft geleverd aan het businessplan van [Y] Ltd. Dit businessplan is immers opgesteld om het restant IP te verzelfstandigen en te ‘vermarkten’ waarna de verdere ontwikkeling en commercialisering van het restant IP binnen [Y] Ltd. heeft plaatsgevonden. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat, zoals ter zitting is verklaard, [X Ventures] niet iedereen in staat heeft gesteld om aandelen in [Y] Ltd. te verwerven, maar deze mogelijkheid uitsluitend heeft geboden aan eiser en met hem vergelijkbare personen. Naar het oordeel van de rechtbank dienen de voordelen die eiser met de A aandelen heeft verkregen dan ook mede als een beloning voor de werkzaamheden die eiser in het kader van het opstellen van het businessplan heeft verricht te worden aangemerkt. Daarmee behoeft de vraag of er verband bestaat tussen de werkzaamheden van eiser als lead scientist bij [X BV] en het aandeelhouderschap geen verdere behandeling.
17. Eiser heeft nog gewezen op pagina 19 van de Nota naar aanleiding van het Nader Verslag Wetsvoorstel Belastingheffing excessieve Beloningen van 9 juni 2008 (Kamerstukken II 2007/08, 31 459, nr. 9) waarin het volgende is opgenomen:
“De Orde vraagt een bevestiging dat het gaan verrichten van werkzaamheden na het verkrijgen van het lucratieve belang niet leidt tot de toepassing van het voorgestelde artikel 3.92b van de Wet inkomstenbelasting 2001. (…). De bevestiging dat het gaan verrichten van werkzaamheden na het verkrijgen van het lucratieve belang niet leidt tot toepassing van het voorgestelde artikel 3.92b van de Wet inkomstenbelasting 2001 kan niet worden gegeven. Indien de opvatting van de Orde juist zou zijn, zou dat ruimte bieden voor gemakkelijke ontgaansmogelijkheden. De bedoeling van partijen is doorgaans met lucratieve belangen te belonen voor werkzaamheden die nog verricht moeten worden.”
Voor zover eiser met deze verwijzing bedoelt te stellen dat geen sprake kan zijn van een lucratief belang indien de werkzaamheden voorafgaan aan het aandeelhouderschap, volgt de rechtbank hem niet. Een dergelijke uitleg vindt noch in de wettekst noch in de wetsgeschiedenis steun. Uit de hierboven aangehaalde passage leidt de rechtbank enkel af dat de situatie waarbij aandeelhouderschap voorafgaat aan het verrichten van werkzaamheden leidt tot toepassing van artikel 3.92b van de Wet IB 2001. Daarmee is echter niet gegeven dat de omgekeerde situatie buiten het bereik van dit artikel zou vallen.
Rangorderegeling
18. Eiser heeft nog aangevoerd dat verweerder, door de voordelen die eiser middels de verkoop van zijn A aandelen heeft verkregen als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking te nemen, in strijd heeft gehandeld met de rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet IB 2001. Indien het gerealiseerde voordeel als belastbaar inkomen uit werk en woning zou kunnen worden aangemerkt, dan had dit voordeel volgens eiser in aanmerking moeten worden genomen als belastbaar loon en niet als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
19. Hiervoor onder 16 heeft de rechtbank geoordeeld dat het aandeelhouderschap van eiser verband houdt met de werkzaamheden die hij voor [Y] Ltd heeft verricht. Nu niet in geschil is dat eiser niet in dienstbetrekking is geweest bij [Y] Ltd, kan het voordeel dat hij bij de aandelenverkoop heeft gerealiseerd niet als loon uit dienstbetrekking worden aangemerkt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dan ook niet in strijd met de rangorderegeling gehandeld door het behaalde voordeel aan te merken als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden en niet als belastbaar loon.
Gelijkheidsbeginsel
20. Eiser heeft een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel. Daartoe heeft hij gesteld dat een andere inspecteur in een vergelijkbaar geval het standpunt heeft ingenomen dat gerealiseerde voordeel uit de verkoop van de aandelen niet in de heffing moet worden betrokken. Volgens eiser was deze standpuntbepaling onderdeel van een gecoördineerde actie van de Belastingdienst.
21. Verweerder bestrijdt dat hij in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Volgens verweerder staat het door eiser aangehaalde geval op zichzelf en is geen sprake van begunstigend beleid. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat hij, nadat hij met het aangehaalde geval geconfronteerd werd, contact heeft gezocht met andere inspecteurs en dat pas vanaf dat moment sprake is geweest van coördinatie van de zijde van de Belastingdienst. Het door de Belastingdienst gevoerde beleid is er volgens verweerder juist op gericht geweest om, in met eiser vergelijkbare gevallen, het met aandelenverkoop gerealiseerde voordeel als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking te nemen.
22. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een oogmerk tot begunstiging, terwijl voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Daarnaast kan het gelijkheidsbeginsel van toepassing zijn indien in een meerderheid van gevallen die met het geval van eiser vergelijkbaar zijn, een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (de meerderheidsregel).
23. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet. Met betrekking tot het door eiser aangevoerde geval waarin heffing over een vergelijkbaar voordeel achterwege is gebleven terwijl er, volgens eiser, sprake was van een gecoördineerde actie van de Belastingdienst, heeft verweerder gesteld dat deze coördinatie pas heeft plaatsgevonden nadat het door eiser bedoelde geval al was geregeld. De rechtbank acht deze stelling aannemelijk. Eiser heeft ook anderszins geen feiten gesteld en aannemelijk gemaakt waaruit volgt dat er bij verweerder sprake is geweest van begunstigend beleid of het oogmerk tot begunstiging. Dat de meerderheidsregel van toepassing zou zijn is gesteld noch gebleken.
Adviseurskosten
24. Het subsidiaire standpunt van eiser dat de door hem gemaakte adviseurskosten op het verkoopresultaat van de aandelen in mindering mogen worden gebracht, faalt eveneens. Deze kosten komen naar het oordeel van de rechtbank niet voor aftrek in aanmerking aangezien het niet gaat om kosten van advies inzake de berekening van het in aanmerking te nemen voordeel, maar om kosten van advies over de uitleg en de toepassing van de fiscale voorschriften vervat in de artikelen 3.92b e.v. Wet IB 2001. Dergelijke kosten zijn privéuitgaven en niet aan te merken als (negatief) resultaat als bedoeld in artikel 3.95 Wet IB 2001.
25. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
26. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E.E. Schotte, voorzitter, en mr. J.P.F. Slijpen en mr. J.W. van den Berge, leden, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 november 2015.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.