Uitspraak
RECHTBANK BREDA
Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 11/5665
Uitspraakdatum: 7 september 2012
Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats],
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, kantoor Maastricht,
de inspecteur.
De bestreden uitspraken op bezwaar
De uitspraken van de inspecteur van 3 oktober 2009 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem over het jaar 2005 opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 667.714, aanslagnummer [nummer], en de daarbij bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente van € 66.936.
Zitting
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 augustus 2012 te Roermond. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde [gemachtigde], verbonden aan [belastingadvieskantoor], en namens de inspecteur, [gemachtigden].
1.Beslissing
De rechtbank:
-verklaart het beroep gegrond;
-vernietigt de uitspraken op bezwaar;
-vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 236.722;
-vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
-veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 874;
-gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 aan deze vergoedt.
2.Gronden
2.1.Belanghebbende heeft op 6 oktober 2004 een onroerende zaak [onroerende zaak A] gekocht voor een bedrag van € 530.000. Volgens de akte van levering van 1 maart 2005 is voormelde onroerende zaak aan belanghebbende geleverd en heeft belanghebbende de onroerende zaak op diezelfde datum doorgeleverd aan een derde. Blijkens de akte is die levering gebaseerd op een met die derde aangegane overeenkomst van koop en verkoop van 3 februari 2005 voor een prijs van € 745.000.
2.2.De onroerende zaak [onroerende zaak A] heeft belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2004 in box 3 bij overige onroerende zaken in aanmerking genomen met een waarde per 31 december van € 745.000.
2.3.Volgens de akte van levering van 1 juli 2005 is aan belanghebbende geleverd de onroerende zaak [onroerende zaak B]. Volgens deze akte heeft belanghebbende blijkens een overeenkomst van 24 februari 2005 voormelde onroerende zaak gekocht voor € 420.000.
2.4.In de akte van 27 december 2005 staat ter zake de levering van een appartementsrecht [onroerende zaak B] door belanghebbende aan een derde het volgende, voor zover hier van belang, vermeld:
“LEVERING REGISTERGOED, GEBRUIK
Verkoper heeft blijkens met een koper aangegane overeenkomst van koop en verkoop op veertien september tweeduizendvijf (…), onder na te melden ontbindende voorwaarden, aan koper verkocht en draagt op grond daarvan, onder na te melden ontbindende voorwaarden, over aan koper., die blijkens voormelde overeenkomst van verkoper heeft gekocht en bij deze, onder na te melden ontbindende voorwaarden, aanvaard:
(…).
Deze overeenkomst is voor wat de grondtermijn betreft geschied voor de koopsom van ZEVENVEERTIGDUIZEND ZEVENHONDERDVIJFENNEGENTIG EURO (€ 47.795).
Deze koopsom dient door de koper te worden voldaan zodra na te melden ontbindende voorwaarden zijn uitgewerkt.
(…)
ontbindende voorwaarden uit onderliggende overeenkomsten
Artikel 8
Alle ontbindende en opschortende voorwaarden die zijn overeengekomen in de koopovereenkomst of in nadere overeenkomsten die op de koop betrekking hebben, zijn - behoudens na te melden ontbindende voorwaarden – thans uitgewerkt. Verkoper noch koper kan zich terzake van deze koop en levering nog op een ontbindende voorwaarde beroepen, behoudens in het geval niet uiterlijk op een juli tweeduizendzes (…). Indien op gemelde datum er geen onherroepelijke bouwvergunning is verleend (…) heeft de koper het recht de koopovereenkomst alsmede de onderhavige levering, zonder gerechtelijke tussenkomst te ontbinden.”
Op bovengenoemde datum zijn in totaal 19 aktes onder gelijke voorwaarden maar tegen onderscheidenlijke prijzen gepasseerd.
2.5.Op 10 mei 2010 is een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. Daarbij is het standpunt ingenomen dat de voor de aan- en verkoop van de voornoemde onroerende zaken door belanghebbende verrichte activiteiten, normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaan en dat derhalve sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden (artikel 3.90 Wet inkomstenbelasting 2001).
2.6.Naar aanleiding van het in 2.5 vermelde standpunt is met dagtekening 30 november 2010 aan belanghebbende de navorderingsaanslag opgelegd, waarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt is samengesteld:
Aangegeven belastbaar inkomen € 7.500
Correctie ROW [onroerende zaak A] € 236.722
Correctie ROW [onroerende zaak B] € 422.492
Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning 666.714
2.7.In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
a)Is ten aanzien van belanghebbendes onroerende zaak transacties sprake van resultaat uit overige werkzaamheid?
b)Zo ja, beschikt de inspecteur over het voor navordering benodigde nieuwe feit?
c)Zo ja, is het gehele voordeel dat belanghebbende per saldo heeft behaald met de verkoop van de onroerende zaken in het onderhavige jaar belast?
Resultaat uit overige werkzaamheden
2.8.De rechtbank stelt voorop dat op de inspecteur de last rust om feiten en omstandigheden aan te voeren - en bij betwisting daarvan door belanghebbende aannemelijk te maken - dat sprake is van een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001 dan wel het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB 2001.
2.9.Als uitgangspunt geldt dat de door een particulier met onroerendezaak-transacties behaalde transactievoordelen in de onbelaste vermogenssfeer liggen. Onder omstandigheden kan het (positieve) resultaat van dergelijke transacties evenwel worden aangemerkt als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden. Van belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is onder meer sprake, indien sprake is van werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan.
2.10.Allereerst is dus vereist dat belanghebbende de onroerende zaken heeft gekocht met het doel om deze voor een hoger bedrag te verkopen (oogmerkvereiste). Daarnaast worden eisen gesteld aan de aard en de omvang van de door hem verrichte werkzaamheden (arbeidsvereiste). Het oogmerkvereiste wordt niet door belanghebbende betwist. Ten aanzien van het arbeidsvereiste is reeds voldoende enkel de aanvraag om de gemeente te bewegen tot het afgeven van een bouwvergunning. Wel is vereist dat het behaalde voordeel zijn verklaring vindt in de verrichte werkzaamheden (vergelijk de Hoge Raad van 6 juni 2001, nr. 36.216, LJN: AB 1974 en de Hoge Raad van 3 mei 2002, nr. 36.984, LJN: AE2260). Belanghebbende heeft, zoals ook was overeengekomen met de koper van de onroerende zaak, op 28 oktober 2004 een verzoek ingediend tot aanvraag van een bouwvergunning voor [onroerende zaak A]. Deze bouwvergunning is op 16 februari 2005 door de gemeente [gemeente] aan belanghebbend afgegeven. Bij brief van 4 maart 2005 heeft belanghebbende de gemeente [gemeente] verzocht voormelde bouwvergunning over te schrijven naar de onder 2.1 vermelde derde, aan wie op 1 maart 2005 [onroerende zaak A] is geleverd. Naar het oordeel van de rechtbank vormen al deze handelingen van belanghebbende activiteiten die normaal actief vermogensbeheer te buiten gaan. Met betrekking tot het realiseren van de appartementen [onroerende zaak B] is belanghebbende eveneens actief opgetreden bij het verkrijgen van de nodige vergunningen van de gemeente. Zo is het initiatief daartoe richting gemeente uitgegaan van belanghebbende en is de vrijstelling van artikel 19, eerste lid, van de Wet RO aan belanghebbende verleend. De rechtbank is dan ook van oordeel dat belanghebbende ter zake van zijn onroerende zaken activiteiten heeft verricht die normaal vermogensbeheer te buiten gaan. De transactieresultaten moeten dan ook worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden.
Nieuw feit
2.11.De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende voor zich in privé niet in onroerende zaken heeft gehandeld in de jaren voorafgaand aan 2005. Naar aanleiding van het project [project] is door de heer [X] van Belastingdienst Limburg op 20 oktober 2009 een melding gemaakt over onroerend goed transacties ten name van belanghebbende. Naar aanleiding daarvan heeft het boekenonderzoek bij belanghebbende plaatsgevonden. Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat belanghebbende in 2005 de in 2.10 genoemde activiteiten heeft verricht ter zake de aan- en verkoop van [onroerende zaak A] en [onroerende zaak B]. Eerst op dat moment is naar het oordeel van de rechtbank de inspecteur duidelijk geworden dat belanghebbendes activiteiten normaal vermogensbeheer te buiten gaan zodat het voor navordering vereiste nieuwe feit hem dan eerst bekend is geworden.
2.12.Niet in geschil is dat belanghebbende uitgenodigd is tot het doen van aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2005 (hierna: de aangifte). Vast staat dat belanghebbende voor het jaar 2005 geen aanmaning voor het doen van aangifte heeft gekregen en dat geen primitieve aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen is opgelegd. De inspecteur betwist dat belanghebbende de aangifte heeft ingediend en stelt dat hij eerst tijdens het boekenonderzoek van de aangifte kennis heeft gekregen. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat hij ten aanzien van het in de aangifte genoemde inkomen van € 7.500 niet over een nieuwe feit beschikt en dat dit gedeelte van het inkomen niet in de navorderingsaanslag kan worden begrepen. In zoverre is het beroep gegrond.
Moment van genieten van het transactieresultaat:
[onroerende zaak A]
2.13.Op grond van artikel 3.95 in samenhang met artikel 3.25 van de Wet IB 2001 wordt het resultaat bepaald volgens goed koopmansgebruik. Het resultaat uit een werkzaamheid moet in beginsel op basis van het vorderingenstelsel worden bepaald.
2.14.Belanghebbende heeft ten aanzien van de koop van [onroerende zaak A] een koopovereenkomst op 6 oktober 2004 gesloten. Volgens de in 2.1 vermelde akte heeft belanghebbende op 3 februari 2005 een verkoopovereenkomst gesloten ten aanzien van de verkoop van [onroerende zaak A] aan een derde. Belanghebbende heeft een verklaring van die derde overgelegd, waarin deze op 19 december 2011 heeft verklaard met belanghebbende de verkoopprijs, de levering en de randvoorwaarden op of omstreeks september/oktober van het jaar 2004 mondeling te zijn overeengekomen. Met deze verklaring maakt belanghebbende niet aannemelijk dat [onroerende zaak A] op 1 januari 2005 een waarde had van € 745.000. Op dat moment was immers nog niet voldoende zeker of een vergunning zou worden verkregen. Deze vergunning is op 16 februari 2005 verkregen. De rechtbank is van oordeel dat dan eerst op dat moment voldoende zeker is geworden dat de koop definitief gesloten is en dat voldoende zeker is geworden dat het beoogde resultaat zal worden genoten.
2.15.Het aangeven van een waarde op 31 december 2004 in box 3 van € 745.000 doet hier niet aan af. De rechtbank is hierbij van oordeel dat belanghebbende ultimo 2004 de onroerende zaak al had moeten aanmerken als “resultaatvermogen”. Immers toen was al duidelijk dat belanghebbende met betrekking tot deze onroerende zaak activiteiten zou verrichten die normaal vermogensbeheer te buiten gaan, gericht op een te behalen transactiewinst. De omstandigheid dat hij dat heeft nagelaten en dat de inspecteur de aangifte over 2004 zonder enig onderzoek heeft geaccepteerd maakt dat belanghebbende aan de vaststelling van die aanslag niet het vertrouwen kan ontlenen dat de inspecteur zijn standpunt zou volgen dat de onroerende zaak ultimo 2004 nog in box 3 thuis hoorde. De inspecteur heeft dan ook terecht de onroerende zaak begin 2005 als “resultaatvermogen” aangemerkt tegen de aankoopprijs. Naar het oordeel van de rechtbank is het voordeel ter zake de verkoop van [onroerende zaak A] voor het verschil tussen de aankoop- en de verkoopprijs in 2005 belast.
[onroerende zaak B]
2.16.Uit de in 2.4 vermelde akte blijkt dat indien op 1 juli 2006 door de gemeente [gemeente] geen onherroepelijke bouwvergunning is verleend, de koper het recht heeft om – zonder gerechtelijke tussenkomst – de koopovereenkomst alsmede de levering te ontbinden. Vaststaat dat op 1 juli 2006 de verleende bouwvergunning niet onherroepelijk vaststond en de rechtbank acht aannemelijk dat toen de koopsom voor de grondtermijn ook nog niet was betaald. Onder deze omstandigheden laat het voorzichtigheidsbeginsel als element van goed koopmansgebruik toe dat het resultaat eerst in 2006 in aanmerking hoeft te worden genomen. Dat bij de verkoop in 2005 van de 19 appartementen er nog 500 gegadigden waren doet hier niets aan af. Belanghebbende liep in 2005 immers het risico dat de kopers de koopovereenkomst en de levering na 1 juli 2006 konden ontbinden en nieuwe gegadigden zouden dan hetzelfde risico met zich mee brengen. Naar het oordeel van de rechtbank is het voordeel ter zake de verkoop van [onroerende zaak B] niet in 2005 belast.
2.17.Gelet op hetgeen onder 2.12 en 2.16 is overwogen is het beroep gegrond. Nu enkel de verkoopopbrengst van [onroerende zaak A] tot een te belaste bate kan leiden en de hoogte van het verkoopresultaat van [onroerende zaak A] niet in geschil is, stelt de rechtbank het belastbaar inkomen uit werk en woning vast op € 236.722.
Heffingsrente
2.18.Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Belanghebbende heeft tegen de heffingsrente geen zelfstandige grieven aangevoerd. Derhalve dient de heffingsrente overeenkomstig hetgeen onder 2.17 is overwogen worden verminderd.
Proceskostenvergoeding
2.19.De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor vergoeding van kosten van de bezwaarfase acht de rechtbank geen termen aanwezig, nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende om vergoeding van deze kosten heeft verzocht voordat, zoals is vereist op grond van artikel 7:15, derde lid, van de Awb, uitspraak op bezwaar is gedaan.
2.20.Voor vergoeding van de daadwerkelijk gemaakte proceskosten is, ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), slechts plaats bij aanwezigheid van bijzondere omstandigheden. Belanghebbende heeft geen bijzondere omstandigheden gesteld zodat de rechtbank geen aanleiding ziet om af te wijken van een forfaitair bepaalde proceskostenvergoeding.
2.21.Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1).
Deze uitspraak is gedaan op 7 september 2012 door mr. C.A.F.M. Stassen, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van
mr. B.W. van Eeken-Liu, griffier.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 20 september 2012.
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,
5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.